Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические основы управленческого учета затрат в общественном питании
1.1. Становление управленческого учета в организациях общественного питания
1.2. Отраслевые особенности общественного питания, влияющие на систему учета затрат
1.3. Экономическая сущность затрат и расходов организаций общественного питания
Глава 2. Методические аспекты учета и анализа затрат в общественном питании
2.1. Особенности учета затрат и их классификации в организациях общественного питания
2.2.Отражение затрат по центрам ответственности как фактор совершенствования управленческого учета и снижения затрат на отдельных участках производства
2.3. Возможности применения управленческого анализа в общественном питании
Глава 3. Планирование и прогнозирование затрат в общественном питании
3.1. Оперативное планирование затрат в общественном питании 90
3.2. Особенности прогнозирования затрат в общественном питании
3.3 Использование нормирования при планировании затрат в общественном питании
Заключение 126
Список литературы
- Становление управленческого учета в организациях общественного питания
- Особенности учета затрат и их классификации в организациях общественного питания
- Оперативное планирование затрат в общественном питании
Введение к работе
Интенсивное развитие экономических процессов, происходящих сегодня в организациях общественного питания России, все больше требует аналитической информации по различным ее признакам.
Кроме того, непрерывное развитие методов управления предприятием в условиях рынка вызывает необходимость постоянного совершенствования бухгалтерского учета - как финансового, так и управленческого. Эту же цель преследует и реформирование бухгалтерского учета в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).
В условиях централизованной плановой экономики теоретические разработки и инструкции по вопросам организации системы оперативного учета и контроля и прежде всего контроля над затратами внедрялись в практику работы организаций лишь частично и, в большинстве случаев, формально. Это в полной мере можно отнести и к организациям общественного питания.
Переход на рыночные отношения изменил подходы к построению информационных систем, обеспечивающих организацию оперативной, полной и надежной информацией для принятия оптимальных управленческих решений по распределению и эффективному использованию имеющихся ресурсов.
Актуальность темы подтверждается тем, что современная экономика России диктует организациям общественного питания необходимость постоянного изыскания резервов снижения себестоимости, прогнозирования рыночной цены производимой продукции, принятия альтернативных решений для успешного проведения финансовой и инвестиционной политики.
В этих условиях неизбежно возникает необходимость создания соответствующей системы учета и контроля производственных затрат и расходов на продажу в организациях общественного питания.
Прежде всего речь идет о совершенствовании управленческого учета в части классификации затрат по признакам, местам возникновения, центрам ответственности применительно к общественному питанию, а также о разработке системы анализа, планирования и контроля затрат, внедрения компьютерных систем обработки информации.
Вопросы совершенствования бухгалтерского учета затрат постоянно находятся в центре внимания ученых-экономистов. Значительный вклад в изучение отдельных теоретических проблем и разработку практических рекомендаций внесли такие отечественные исследователи, как Ю.А. Бабаев, А.С. Бакаев, П.С. Безруких, М.А. Бахрушина, Н.Д. Врублевский, Л.Т. Гиляровская, В.Б. Ивашкевич, Т. П. Карпова, В.Д. Керимов, Н.П. Кондра-ков, В.И. Макарьева, С.А. Николаева, П.П. Новиченко, В.Д. Новодворские В.Ф. Палий, В.В. Патров, A.M. Петров, В.И. Подольский, Я.В. Соколов, А.С. Стуков, В.И. Ткач, А.Д. Шеремет, а также зарубежные авторы -X. Андерсон, К.Друри, Д. Колдуэлл, Б.Нидлз и другие.
Вместе с тем, отсутствие системных исследований теории, методики и практики управленческого учета затрат в общественном питании обусловило выбор темы диссертации, цель, задачи, структуру и направления исследования.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы - обобщение теоретических положений и разработка организационно-методических рекомендаций по совершенствованию учета затрат в организациях общественного питания.
Для достижения данной цели в работе поставлены следующие задачи теоретического и организационно-методического характера:
определить перспективы развития управленческого учета в общественном питании и проанализировать отраслевые особенности, оказывающие влияние на систему учета затрат на производство и продажу продукции;
оценить современное состояние учета затрат и адаптировать действующую классификацию затрат к управленческому учету в общественном питании;
предложить порядок постановки учета затрат по центрам ответственности и раскрыть необходимость применения двух вариантов учета затрат в организациях общественного питания - нормативного и системы «ди-рект-костинг»;
определить возможности применения управленческого анализа затрат в общественном питании;
разработать методический подход к планированию и прогнозированию затрат, в том числе с использованием процедур нормирования. Предметом исследования являются теоретические, методические и
практические аспекты управленческого учета затрат в общественном питании.
Объектом исследования выступают учетно-аналитические процессы в организациях общественного питания.
Теоретической и методологической основой диссертационной работы явились основные положения и выводы, сформулированные в научных трудах отечественных и зарубежных экономистов в области бухгалтерского учета, законодательные и нормативные документы, регулирующие ведение учета затрат, в том числе и в организациях общественного питания.
В качестве информационной базы использованы нормативно-правовые акты Российской Федерации по вопросам методологии учета, отчетности и анализа затрат.
Для доказательства выдвигаемых теоретических положений и при разработке рекомендаций использовались диалектический метод познания, метод сравнительного анализа и синтеза, экономико-статистические методы (наблюдения, группировки, сравнения), факторный анализ и другие методы.
Научная новизна исследования состоит в следующем:
- выделены отраслевые особенности деятельности организаций общест
венного питания, позволившие определить перспективы развития
управленческого учета в данной отрасли, и влияющие на организацию
системы учета затрат в современных условиях;
- исследовано современное состояние учета затрат, что позволило
адаптировать классификацию затрат в целях управленческого учета в
организациях общественного питания по группировочным признакам,
связанным с процессом их планирования, учета, анализа и контроля,
в связи с чем произведено разделение состава затрат в аналитическом
учете;
предложен порядок постановки учета затрат в общественном питании по центрам ответственности и обоснована необходимость применения двух методов учета затрат в общественном питании - нормативного (в части учета сырья) с использованием счета 20 «Основное производство» и системы «директ-костинг» с использованием счетов - 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу»;
приведены рекомендации по применению управленческого анализа, изучающего реагирование затрат в зависимости от изменений оборота организации общественного питания;
разработана система оперативного планирования и предложен методический подход к прогнозированию затрат с использованием результатов анализа изменения спроса и конъюнктуры рынка на продукцию общественного питания, а также исследована возможность примене-
ния процедур нормирования при планировании затрат в общественном питании.
Практическая значимость исследования определяется результатами, представленными в качестве методических рекомендаций прикладного характера по организации управленческого учета, анализа и планирования затрат в общественном питании. Использование содержащихся в диссертации научных выводов и практических рекомендаций будет способствовать повышению достоверности и оперативности аналитической информации о состоянии затрат, используемой в управленческом учете организаций общественного питания.
Результаты исследования могут также использоваться при преподавании дисциплин «Бухгалтерский управленческий учет», «Бухгалтерское дело» в высших учебных заведениях.
Апробация и внедрение результатов исследования. Разработанные рекомендации по организации управленческого учета затрат в общественном питании прошли апробацию на стадии разработки и внедрения в ООО «Столовая Ту КЗ (акт о внедрении № 38 от 19.06.06 г.), в 000 «У па Плюс» (справка о внедрении № 65 от 12.05.06 г.), в комбинате питания и торговли «Оружейник» (справка о внедрении № 87 от 24.04.06 г.).
Публикации. Основные результаты проведенного исследования опубликованы в научных журналах, а также в сборниках материалов научно-практических конференций. По теме диссертации опубликовано 12 работ общим объемом 4,73 п.л., одна из них в научном журнале, рекомендова-ном ВАК РФ.
Структура и объем диссертации. Структура работы определена поставленной целью и последовательностью решения сформулированных задач. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников, включающего 225 наименований. Работа изложена на 153 страницах, содержит 2 рисунка и 28 таблиц.
Становление управленческого учета в организациях общественного питания
Важнейшими задачами современной практики управления организациями общественного питания являются выработка решений, направленных на достижение финансово-экономической устойчивости и эффективности функционирования.
Успешная реализация задач управления организацией в системе рыночных отношений требует от руководителей, менеджеров и организаторов производства не только высокой компетентности и опыта в конкретной сфере производственной деятельности, но и умения экономически правильно, адекватно реагировать в реальном режиме времени как на динамические внешние условия развития экономических процессов, так и на смену режима функционирования организации, связанную с изменениями номенклатуры и объема производства продукции, структурными перестройками и т.д.
При этом во многих случаях, в организациях общественного питания, при решении управленческих задач в значительной мере ощущается недостаток именно аналитических и оперативных данных, характеризующих реальные финансовые и производственно-экономические процессы на момент принятия решений.
Поэтому не случайно в практике управления развитых стран особая роль отводится управленческому учету. При этом большое внимание уделяется расширению и усилению функций бухгалтерского учета, использованию его аналитического потенциала в качестве основного и достоверного источника управленческой информации, методам ее анализа с целью формирования оптимальных управленческих решений.
В последнее время отечественные организации проявляют значительный интерес к управленческому учету, стремятся выделить в контуре управления новую информационную систему. Однако в этом отношении существуют определенные трудности, связанные как с пониманием сущности и возможностей управленческого учета, так и с его организацией.
Если понятие «бухгалтерский учет» определено законодательно, то термин «управленческий учет» в России не регламентирован. Специалистами в области общественного питания обсуждается вопрос о месте управленческого учета в системе управления организацией, который сводится к следующему: должен ли управленческий учет быть связанным с системой управления организацией в целом и всеми ее функциями или же быть сосредоточенным на предоставлении соответствующей количественной информации лицам, ответственными за достижение конкретных производственных результатов.
Второй из указанных подходов, по нашему мнению, занижает роль управленческого учета в общественном питании, поскольку учетная информация для целей управления на любом уровне должна быть соответствующим образом подготовлена и интерпретирована на основе определенных методов анализа, так как сами по себе количественные данные не улучшают процесс управления.
Считать же традиционный производственный учет, в рамках которого получают учетные данные о затратах с целью определения себестоимости продукции и ожидаемой прибыли от ее продажи, выполняющим основную задачу управленческого учета, представляется упрощенным. Управленческий учет использует данные производственного учета, но в зависимости от целей управления они группируются по разным основаниям, что придает им более широкое смысловое содержание. На его основе производится прогнозирование будущих затрат и обеспечение информацией менеджеров всех уровней управления организацией общественного питания для принятия правильных решений по обеспечению будущих результатов деятельности.
Очень важным и принципиально отличным от финансового учета методом управленческого учета является его организация по центрам затрат и центрам ответственности в общественном питании. Это проводится с целью контроля над затратами по местам их возникновения для оценки усилий, приложенных к получению прибыли как основного условия деятельности организации. При этом, поскольку производственная организация - это динамично функционирующая система, и со временем приоритеты по направлениям деятельности могут изменяться, то и организация учета в общественном питании по центрам ответственности должна быть ориентирована на отражение изменений развития и управления организацией.
По нашему мнению, управленческий учет в организациях общественного питания, представляет собой информационную систему, объединяющую совокупность форм и методов планирования, учета, анализа, направленную на формирование альтернативных вариантов функционирования организация и предназначенную для информационного обеспечения процесса принятия решений по ее управлению.
Понимание управленческого учета только как учетной системы, с нашей точки зрения, неверно, так как он включает элементы и контроля, и анализа, и планирования. Представляется, что любой вид учета — это система регистрации, наблюдения и контроля, формирующая информацию обратной связи в управлении хозяйствующими субъектами, их объединениями.
В организациях общественного питания советского периода действовала система внутреннего хозрасчета, которая называлась "внутрипроизводственный хозрасчет" и позволяла комплексно использовать планирование, нормирование, учет и анализ во внутреннем управлении производственными затратами, а также обоснованно стимулировать их экономию.
Главную роль во внутрихозяйственном расчете играл учет, прежде всего - бухгалтерский, поскольку планирование и нормирование - дискретные разовые процессы, а внутрихозяйственный учет, как элемент обратной связи в этой системе, - непрерывный и постоянный. Следует отметить, что во внутрихозяйственном расчете много индивидуальных особенностей, присущих отрасли, подотрасли или даже отдельной организации. Однако система внутрихозяйственного управления без постоянного, хорошо налаженного учета не может существовать. Любая система внутрихозяйственного управления без учета не действует.
В условиях рыночных отношений актуальной становится интеграция бухгалтерского учета и менеджмента. Взаимодействие менеджмента (как функции управления) и учета (как функции обратной связи) создает возможность снижения риска принятия ошибочных управленческих решений.
Разделение бухгалтерского учета на финансовый и управленческий нельзя понимать формально. Следует рассмотреть их сущностные характеристики. Действительно, метод двойной записи на счетах, описанный еще Л. Пачоли и получивший впоследствии в России название "бухгалтерский учет", предназначался для наблюдения за сохранением и приумножением индивидуального капитала, отражения расчетных операций и имущества индивидуального предпринимателя или нескольких предпринимателей, объединенных в простое товарищество. Бухгалтерский учет вели для внутреннего потребления, а оперативное управление осуществлялось путем личного наблюдения.
Финансовый учет для составления финансовой (бухгалтерской) отчетности стал отдельным самостоятельным направлением бухгалтерского учета. Для того чтобы финансовая отчетность была понятна всем пользователям, она должна составляться по единым и заранее известным правилам. В основе финансового учета лежит известный балансовый метод, применяемый путем регистрации хозяйственных фактов и событий при помощи двойной записи на счетах. По большому счету финансовый учет воплотил в себе традиционный бухгалтерский учет, освобожденный от формирования не свойственной ему информации для внутрихозяйственного управления.
Было бы неправильным утверждать, что финансовый учет не используется для внутрихозяйственного управления. Его использование ограничено той информацией, которая формируется в нем в рамках требований МСФО или национальных стандартов учета и отчетности. Утверждения о том, что финансовый учет не служит целям управления финансовой деятельностью организация только потому, что есть еще управленческий учет, формирующий информацию для внутреннего управления, неверны: учет всегда и во всех формах поставляет информацию для управления, формирует в системе управления наряду с анализом контур обратной связи.
Управленческий учет развивался по мере усложнения производственных процессов, исходя из жизненно важных потребностей внутреннего управления. Конечно, управленческий учет выходит за рамки собственно учета. Это комплексный метод внутрихозяйственного управления, переориентированный на новый системный уровень.
Особенности учета затрат и их классификации в организациях общественного питания
Система управленческого учета предполагает разработку методики организации учета, системы внутреннего контроля, анализа затрат на производство и продажу. Министерством финансов РФ было установлено, что организация управленческого учета является внутренним делом хозяйствующего субъекта. В условиях рыночной экономики организации самостоятельно принимают решения о том, как им классифицировать затраты, насколько детализировать места возникновения затрат и каким образом их увязать с центрами ответственности, вести учет фактических либо плановых (нормативных), полных либо частичных (переменных, прямых, ограниченных) затрат. Необходимость разработки соответствующих отраслевых рекомендаций по вопросам планирования и учета затрат на производство продукции (работ, услуг), вопросам калькулирования в целях решения организациями определенных задач управления является обоснованной. При этом выбор того или иного подхода в решении вопросов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (отдельных ее видов, групп однородной продукции, выпуска продукции в целом и пр.) зависит от нужд управления организацией.
Это в полной мере относится и к организациям общественного питания, бухгалтерский учет в которых, с одной стороны, отражает процессы производства, а с другой - процессы торговли.
При этом одной из задач бухгалтерского учета в организациях общественного питания является обеспечение сохранности выпускаемой продукции, запасов сырья, других материальных и денежных ресурсов. Для этого, в любой организации (столовой, кафе, ресторане и т. д.), должен быть организован строгий контроль: за движением сырья и продуктов в кладовых и на производстве, за правильным установлением торговой наценки и продажных цен на продукцию кухни и кулинарные изделия, за своевременным оприходованием выручки и сдачей ее в банк.
В организации общественного питания производится готовая продукция (первые, вторые и третьи блюда, горячие и холодные закуски, кулинарные изделия), мясные, овощные и другие полуфабрикаты. Все готовые изделия и полуфабрикаты, выработанные в основных и подсобных производственных цехах организация, носят название продукции собственного производства.
Наряду с изготовлением и реализацией продукции собственного производства столовые, рестораны, кафе и другие организация общественного питания продают покупателям продукты питания без технологической (горячей и холодной) обработки. Эти продукты принято называть покупными товарами.
В процессе хозяйственной деятельности организация общественного питания несут расходы. Эти расходы возмещаются специальной наценкой общественного питания.
В противоположность промышленным организациям, в организациях общественного питания себестоимость отдельных видов продукции не рассчитывается, а ассортимент и количество продукции, подлежащей выпуску, определяются ежедневно с учетом спроса потребителей.
Значительная часть продукции потребляется покупателями непосредственно в обеденных залах. Поэтому выпуск продукции в первичных документах не отражается, ее реализация оформляется кассовыми чеками, абонементными талонами и др.
Указанные особенности общественного питания создают необходимость учета объема производства и розничного товарооборота. Расходы на продажу (без стоимости сырьевого набора блюд) в организациях общественного питания учитываются на одноименном счете 44.
Стоимость сырьевого набора блюд является важной частью общей совокупности затрат, но при планировании и учете к затратам организаций общественного питания не относится. Они отражаются в производственно-торговом плане обособленно, а поэтому и учитывается отдельно на счете 20 "Основное производство". Такое четкое разграничение двух важнейших элементов продажной цены продукции общественного питания позволяет организовать систематический контроль, как за соблюдением сметы затрат, так и за сохранностью сырья, находящегося в производстве (на кухне).
По дебету счета 20 "Основное производство" отражается стоимость поступившего на кухню сырья (продовольственные товары и полуфабрикаты), а по кредиту счета - главным образом стоимость сырья, списанного в расход, как использованного для производства проданной и отпущенной продукции. Сальдо по счету 20 "Основное производство" показывает стоимость нереализованной готовой продукций, остатка необработанного сырья и полуфабрикатов, находящихся в производстве (на кухне).
По окончании процесса производства готовой продукции наступает стадия ее продажи, которая представляет собой завершающий цикл процесса кругооборота хозяйственных средств организаций общественного питания. В процессе продажи возмещаются затраты, связанные с производством готовой продукции.
Оперативное планирование затрат в общественном питании
Сущность оперативного планирования в организациях общественного питания заключается в составлении производственной программы организация. Вопросами планирования занимаются заведующие производством (заместители), начальники производственных цехов, бригадиры, работники бухгалтерии.
Для составления производственной программы заготовочного организация необходимы следующие данные: ассортимент выпускаемой продукции (полуфабрикатов, кулинарных изделий, мучных кондитерских изделий); техническая оснащенность организация; сеть организаций общественного питания и розничной сети, заключивших договоры с заготовочным организацией или специализированными заготовочными цехами; ассортимент и количество продукции, необходимые для этих организаций; объем полуфабрикатов, вырабатываемых организациями пищевой промышленности для доготовоч-ных организаций.
Оперативное планирование производства осуществляется в определенной последовательности, поэтому на каждой стадии необходимо создавать определенные организационные условия, способствующие правильной организации технологического процесса, рациональной организации труда, четкому выполнению каждым работником своих обязанностей.
Важное место в оперативном планировании работы производства занимает диспетчерская служба. Оперативное планирование производства заготовочного организация и специализированных заготовочных цехов осуществляется в следующей последовательности. Организации, с которыми заключен договор, составляют дневные заказы на полуфабрикаты, кулинарные и мучные кондитерские изделия и передают их на заготовочные организация
в диспетчерские службы (отделы). Полученные заказы в данной службе обобщаются по всем видам продукции и передаются в цеха в виде дневного производственного плана. Один экземпляр заказа поступает в экспедицию для последующей комплектации заказа. Заявки принимаются за день до их выполнения. Это объясняется тем, что производственному цеху необходимо заранее получить нужный ассортимент и количество сырья, продуктов для осуществления технологического процесса производства продукции по заявкам.
Полуфабрикаты и кулинарные изделия выпускаются в соответствии с ТУ, ОСТами, а также данными Сборника норм отходов и потерь при холодной и тепловой обработке сырья.
Для расчета выхода овощных полуфабрикатов используют формулу: Например, если требуется определить количество порций азу массой нетто 119 г, которое можно приготовить из 500 кг говядины, то выход бокового и наружного кусков тазобедренной части, используемых для приготовления азу, равен 10,1 %.
Пример определения ассортимента и выхода полуфабрикатов из 6 т говядины 1-й категории приведен в табл. 3.1, где указано процентное содержание частей мяса говядины, выход их в килограммах, наименование и количество полуфабрикатов, приготовляемых из каждой части. Расчет составлен для первой смены, перерабатывающей 60 % суточного объема сырья.
На заготовочном организации для осуществления контроля за правильностью использования сырья и количеством вырабатываемых полуфабрикатов начальник цеха составляет акт на разделку мяса-сырья на крупнокусковые полуфабрикаты по форме № ОП-23. В акте указываются наименование и количество поступившего в цех сырья в натуральном и стоимостном выражении, нормы выхода крупнокусковых полуфабрикатов по Сборнику рецептур в процентах и килограммах. Акт подписывает начальник цеха, проверяет бухгалтерия и утверждает руководитель организации.
Работа кондитерских цехов осуществляется в соответствии с плановым заданием по выпуску продукции. Исходя из имеющихся в кладовой организация сырья и заказов, начальник или бригадир кондитерского цеха составляет наряд-заказ по указанной форме (табл. 3.2). Наряд-заказ - это документ для расчета производственного задания по изготовлению продукции по заказу: определение потребности в сырье. Наряд-заказ служит основанием для отпуска сырья из кладовой на производство.
