Содержание к диссертации
Введение
Глава I. Производственная деятельность сельскохозяйственных субъектов и организационные основы ее аудита.
1.1. Место сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации в рыночной экономике. 9
1.2. Сущность, значение и виды аудиторского контроля 17
1.3. Регламентация аудиторской деятельности в Российской Федерации.
Глава II. Внутренний аудит производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации.
2.1. Внутренний аудит, как фактор в повышении эффективности деятельности сельскохозяйственных субъектов. 36
2.2. Субъекты внутреннего аудита и их функции. 48
2.3. Проблемы организации контроля производственного цикла в сельскохозяйственных субъектах.
2.4. Модель внутреннего аудита сельскохозяйственного объекта.
Глава III. Организационные основы и технология внешнего аудита производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации.
3.1. Организация аудиторской проверки производственного цикла сельскохозяйственных субъектов. 86
3.2. Особенности аудита производственного цикла в хозяйствах потребительской кооперации.
3.3. Особенности аудита производства продукции животноводства.
Заключение 168
Список литературы 1?8
Приложения
- Место сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации в рыночной экономике.
- Внутренний аудит, как фактор в повышении эффективности деятельности сельскохозяйственных субъектов.
- Организация аудиторской проверки производственного цикла сельскохозяйственных субъектов.
Введение к работе
Развитие рыночных отношений в России обусловили самостоятельность организациями решения вопросов своей деятельности. При этом важным является обеспечение уровня рентабельности обеспечивающего самоокупаемость и самофинансирование производственной деятельности структурных подразделений потребительских обществ. Для достижения самоокупаемости и самофинансирования требуется мобилизация всех внутренних резервов потребительских обществ и, прежде всего, совершенствования методов управления на всех участках. Выявление внутренних резервов становится возможным посредством анализа и жесткого контроля за использованием производственных ресурсов.
Возникновение рыночных отношений обусловило возникновение новых форм предпринимательской деятельности, руководители которых зачастую не обладают опытом работы в новых условиях хозяйствования, допускают ошибки в налогообложении, соблюдении требований нормативных документов, относящихся к хозяйственной деятельности предприятия. В этой связи возникла необходимость в получении доказательств о достоверности бухгалтерской отчетности, которую представляют только независимые аудиторы.
Достоверная информация позволяет повысить эффективность функционирования рынка капитала, дает возможность оценивать и прогнозировать последствия принятых экономических решений. Это и обусловило создание новой формы контроля за деятельностью организации, которая включает в себя консультирование по вопросам организации и ведения бухгалтерского учета, правильности исчисления налогов, правовой помощи и другие виды услуг, с целью достижения достоверности бухгалтерской отчетности, повышения эффективности их коммерческой деятельности.
Аудит не только измеряет достоверность бухгалтерской отчетности, но и ее повышает, так как выявленные искажения бухгалтерской отчетности и нарушения требований нормативных документов по ведению бухгалтерской отчетности устраняются во время аудиторских проверок или после их завершения.
Деятельность экономических субъектов потребительской кооперации обуславливает специфику рынка аудиторских услуг, к которым относятся: экспертиза достоверности бухгалтерской отчетности; постановка учета; консультирование; создание системы внутреннего контроля и осуществление внутреннего аудита. На уменьшение ошибок в бухгалтерской отчетности, нарушения законодательства Российской Федерации, существенное влияние оказывает функционирование служб внутреннего аудита.
Внутренний аудит в системе потребительской кооперации предполагает: ревизию наличия и правильности составления бухгалтерских документов, проверку выполнения решений собраний уполномоченных пайщиков; Постановлений Советов, Правлений Центросоюза, краевых, областных союзов; потребительских обществ.
Кроме услуг внутреннего аудита возникает потребность в услугах внешних аудиторов, так как подтверждение достоверности информации, содержащейся в бухгалтерской отчетности и необходимой для внепгаих пользователей может осуществить независимый аудитор.
Аудит конкретного экономического субъекта затрагивает интересы большого количества юридических и физических лиц.
Деятельность аудиторских организаций строится на основе правил (стандартов). В соответствии с правилами, аудиторы должны обладать профессиональными качествами, быть независимыми, объективными, честными, соблюдать конфиденциальность полученной информации об экономическом субъекте.
Стандарты содержат методику аудиторских проверок, оценку их соответствия законодательным актам.
Несмотря на то, что аудит в нашей стране наука новая, значительный вклад в становление и развитие его в Российской Федерации внесли российские ученые-экономисты Аксененко А.Ф., Барышников Н.П., Бело-бжецкий И.А., Гутцайт Е.М., Данилевский Ю.А., Камышанов П.П., Конд-раков Н.П., Островский О.М., Овсийчук М.Ф., Палий В.Ф., Петрова В.И., Подольский В.И., Сидельникова Л.Б., Соколов Л.В., Суйц В.П., Шеремет А.Д., Шнейдерман Л.З и др.
Организация аудиторской проверки деятельности экономического | субъекта строго последовательна. Модель аудита состоит из нескольких f этапов. Однако, в зависимости от технологических особенностей производства экономического субъекта имеются особенности содержания этапов \ аудита.
В России технология аудита разработана не в полной мере, о чем свидетельствует отсутствие методических рекомендаций по проведению аудиторских проверок по отраслевому признаку, в том числе сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации.
Исследования практики аудита производственного цикла западных стран и России обуславливают необходимость разработки методических рекомендаций по внутреннему и внешнему аудиту производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации. Таким образом, разработка рекомендаций по организации внутреннего и внешнего аудита деятельности сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации является одним из направлений повышения эффективности аудиторского контроля и деятельности потребительской кооперации в условиях рыночной экономики.
Выше перечисленные обстоятельства обусловили выбор темы диссертационного исследования, определили ее актуальность и основные направления исследования.
Целью исследования является определение важнейших направлений и разработка методических рекомендаций по организации внутреннего и внешнего аудита производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации, включая отрасль зверохозяйства, как одного из существенных объектов производства системы потребительской кооперации.
Для достижения цели исследования поставлены и решены следующие задачи: определить сущность, значение и виды аудиторского контроля; изучить влияние технологических особенностей производства основных видов продукции на организацию аудита и методику его проведения; разработать модель внутреннего аудита производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации; разработать методику внешнего аудита производственного цикла в хозяйствах потребительской кооперации; исследовать и определить особенности аудита производства продукции животноводства.
Предмет и объект исследования.
Предметом исследования являются организация, методика и практика проведения аудита производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации.
Объектом исследования явилась хозяйственная деятельность сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации.
Методология и методы исследования.
Теоретической и методологической основой исследования явились труды ведущих зарубежных и российских экономистов по проблемам аудита и внутреннего контроля. В процессе исследования использовались нормативные документы, определяющие законодательную основу аудита, международные и российские стандарты аудиторской деятельности.
При доказательстве теоретических положений и разработке практических рекомендаций, обработке и анализе материалов обследования, использовались приемы и методы исследования: наблюдение; аналитические процедуры - исчисление абсолютных и относительных величин; сравнение; факторный анализ; системный подход к изучению организации и становлению аудита в России.
Научная новизна исследования заключается в теоретическом обосновании и разработке практических рекомендаций по методике аудиторского контроля производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации.
В процессе научного исследования получены следующие существенные результаты: обоснована роль и значение службы внутреннего аудита в финансово-хозяйственной деятельности потребительских обществ на основе анализа зарубежной и отечественной практики аудита; рекомендованы виды аудиторских процедур, целесообразных для использования в практике аудита производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации; рекомендованы контрольные функции субъектов внутреннего аудита сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации; разработана, с позиций требований рынка, модель внутреннего аудита в разрезе стадий производственного цикла; ]аудита - разработана методика организации и проведения внешнего)' пройз- водственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации.
Практическая значимость исследования заключается в разработке основных направлений и конкретных рекомендаций по организации и проведению внутреннего и внешнего аудита в сельскохозяйственных субъектах потребительской кооперации.
Все рекомендации,, содержащиеся в диссертационной работе, носят конкретный характер.
Апробация и рекомендация результатов исследования.
Основные положения, выводы и рекомендации были реализованы в статьях и выступлениях на научно-практических конференциях в г. Москве. Важной формой практической апробации результатов исследований явилось практическое применение предлагаемой методики аудита аудиторскими фирмами, а методики внутреннего аудита зверохозяйствами потребительской кооперации. Результаты исследований нашли отражение в учебных пособиях, лекциях и, таким образом, внедрены в учебный процесс вузов потребительской кооперации
Объем и структура работы.
Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, 25-ти таблиц, 3-х схем и списка использованной литературы, стр. 177 .
Место сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации в рыночной экономике
В настоящее время проблема удовлетворения потребностей населения в продуктах питания приобретает первостепенное значение. Решение этой проблемы должно осуществляться в двух направлениях - удовлетворение потребностей населения в продуктах питания на перспективу и ближайшее время.
В перспективе необходимо обеспечить население рациональным питанием, согласно научно-обоснованным нормам. В настоящее время необходимо добиться бесперебойного снабжения населения необходимыми продуктами питания в наиболее сжатые сроки.
В связи с этим подъем сельского хозяйства является одним из важнейших путей реализации проблемы удовлетворения потребностей населения в продуктах питания.
В потребительской кооперации проводится определенная работа по развитию подсобных хозяйств, в частности подсобных откормочных хозяйств. В этих хозяйствах осуществляется строительство и реконструкция животноводческих помещений. Проводится работа по совершенствованию технологии откорма, улучшению организации труда.
В подсобных хозяйствах потребкооперации на каждого работающего в 1999 г. было получено 55 кг. мяса.
За подсобными хозяйствами по откорму животных, как правило, закреплены сельскохозяйственные угодья от 50 до 105 га. Ежегодно на этих землях выращивают кукурузу, однолетние травы на силос, многолетние травы на сено и зеленую массу, зерновые и другие культуры, необходимые для кормления животных.
В ряде облпотребсоюзов Центросоюза РФ осуществляемый подсобными хозяйствами откорм свиней на пищевых отходах стал существенным подспорьем в обеспечении предприятий общественного питания мясом. Удельный вес мяса, поступающего из подсобных хозяйств и его расход в общественном питании потребительской кооперации был доведен в 1999 г. до 15 %, а в Воронежском облпотребсоюзе до 36 %, Ульяновском 29 %. Начиная с 1990 до 1999 г.г. наблюдался спад производства мяса, что обусловлено нестабильностью экономики в Российской Федерации.
Производимая в подсобных хозяйствах продукция в первую очередь идет на предприятия торговли и общественного питания, а также на изготовление колбасных изделий.
В подсобных хозяйствах потребительской кооперации решаются вопросы не только создания условий для производства сельскохозяйственной продукции, но и развития социальной инфраструктуры: строятся жилые дома, дороги, прокладывается телефонная связь и др.
Все это свидетельствует о том, что задачи подсобных хозяйств потребительской кооперации многообразны: улучшение обеспечения населения продуктами питания, закрепление кадров и решение проблемы занятости населения, создание социально-бытовых условий работникам подсобных хозяйств и членов их семей.
Подсобные сельскохозяйственные предприятия могут развиваться двумя путями: экстенсивным и интенсивным. Первый путь базируется на использовании неизменных средств производства, при котором увеличение производства достигается в основном в результате их количественного роста, без изменения технического уровня и структуры.
Интенсивное развитие предполагает рост производимой продукции на основе применения новых, более совершенных и эффективных средств производства. Этот путь связан также с дополнительными затратами по их применению.
В сельскохозяйственных субъектах потребительской кооперации незаменимым средством производства является земля. Поэтому уровень интенсификации подсобных хозяйств измеряется стоимостью его валовой продукции, полученной в расчете на гектар сельскохозяйственных угодий.
Как известно, в подсобных хозяйствах площади сельскохозяйственных угодий ограничены, более того, зачастую они сокращаются.
Целью интенсификации является не только ускоренное наращивание объемов продукции, но и повышение эффективности ее производства, т.е. при наименьших затратах труда и материальных средств на каждую тонну зерна, картофеля, овощей, мяса и другой продукции.
В потребительской кооперации наиболее распространенными типами сельскохозяйственных субъектов являются животноводческие откормочные участки потребительских обществ и выделенные на отдельный баланс зверохозяйства. В состав основных средств производства входят продуктивные животные. При этом животные могут рассматриваться в качестве основных средств производства (маточное, воспроизводящее стадо) и оборотные средства (молодняк на выращивании и откорме).
Уровень интенсивности животноводства определяется степенью биологических возможностей животных, которое проявляется через их продуктивность.
Количественный рост поголовья скота без улучшения его породы, без применения новых, более совершенных технологий содержания животных, кормовых средств нового качества характеризуют экстенсивный откорм животных и наоборот, переход к новым, более прогрессивным технологиям, системам организации производства и труда, способствующим более полному использованию продуктивных возможностей животных, означает интенсивный откорм животных. Он может осуществляться при стабилизации поголовья, его росте или сокращении. В подсобных хозяйствах потребкооперации животноводство развивается в основном экстенсивно, что обуславливает низкий среднесуточный прирост живой массы животных.
Эффективность работы предприятий агропрома выше подсобных хозяйств потребительской кооперации. Так, среднесуточный прирост живой массы в предприятиях агропрома в среднем за последних 3 года составляет 450 гр., а в подсобных хозяйствах потребительской кооперации 387 гр. При этом значительно сокращены затраты труда и кормов на 1 ц. прироста. Себестоимость ниже в 2 раза и более. Размельченность ферм и их рассредоточение по отраслям потребительской кооперации не создает условий для механизации трудоемких процессов, приготовления и раздачи кормов, уборки помещений и создание необходимых условий для содержания животных.
Внутренний аудит, как фактор в повышении эффективности деятельности сельскохозяйственных субъектов
Современное состояние хозяйственной деятельности экономических субъектов потребительской кооперации обуславливает специфику рынка аудиторских услуг, к которым относится:
- экспертиза достоверности бухгалтерской отчетности;
- постановка учета;
- консультирование;
- создание системы внутреннего контроля и осуществление внутреннего аудита.
Практика показывает, что аудиторские услуги необходимы и в том случае когда организация не подлежит обязательному аудиторскому подтверждению годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности. Прежде всего это: оказание консультационных услуг, что обеспечивает соблюдение законности и значительно уменьшает возможность штрафных санкций налоговых органов, так как это уменьшает случаи нарушений законодательства по налогообложению.
На уменьшение ошибок в бухгалтерской отчетности, нарушения законодательства Российской Федерации существенное влияние оказывает функционирование служб внутреннего аудита.
Законодательные акты и организация аудита в странах с развитой многоукладной экономикой свидетельствуют о важном значении внутреннего аудита в системе внутреннего контроля. Законы о компаниях, регламентирующие хозяйственную деятельность, включают не только положения об обязательности внутреннего аудита, но и состав его компонентов, требования к их организации. Внутреннему аудиту принадлежит определяющая роль в обеспечении законности осуществления хозяйственных операций.
В соответствии с Правилом аудиторской деятельности России "Изучение и оценка системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита": "В экономическом субъекте в соответствии с его учредительными документами или правилами внутреннего распорядка может быть назначен ревизор, создана ревизионная комиссия или организован отдел "внутреннего аудита", которым может быть передана часть функций по поддержанию системы внутреннего контроля".
Опыт зарубежных стран свидетельствует, что внутренний аудит - это организованная на экономическом субъекте, в его интересах и регламентированная его внутренними документами система внутреннего контроля над порядком ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования системы внутреннего контроля.
Целью внутреннего аудита является помощь сотрудникам организации в эффективном выполнении своих функции. Внутренний аудит предполагает: ревизию наличия и правильности составления бухгалтерских документов, проверку соблюдения административного порядка, выполнение решений правления, собраний пайщиков и инвентаризацию имущества организации.
Задачами внутреннего аудита являются проникновение в функции финансового менеджмента, организационную деятельность щэедприятий, где от него ждут не только информацию о качестве управленческой деятельности, но и предложений по ее усовершенствованию.
Главной задачей внутреннего аудита производственного цикла сельскохозяйственных субъектов потребительской кооперации является контроль за формированием затрат по местам их возникновения и центрам ответственности с выявлением конкретных причин отклонений от нормативной информации, выявлением факторов влияющих на издержки производства, качество готовой продукции и обеспечение необходимой информацией специалистов для принятия управленческих решений.
Исследование проблемы аудита позволяет сделать вывод, что не сложилось единого мнения в определении внутреннего аудита. Так, А.Д.Шеремет полагает, что прообразом внутреннего аудита служит внутриведомственный контроль. Под внутренним аудитом автор понимает конкретное лицо (или группу лиц), занятых аудиторской деятельностью. Функции внутреннего аудитора весьма широки, он наделяется соответственными полномочиями и рассматривается как консультант по вопросам управления. Аналогичной позиции придерживается и Ю.А.Данилевский. Он считает, что контроль внутри организации должен осуществлять не главный бухгалтер (или бухгалтерия), а специальный профессиональный аудиторский орган (отдел или управление), руководитель которого подчиняется управляющему фирмы или годовому собранию акционеров. Внутренний аудит осуществляет финансовые проверки как на самой фирме, так и в ее филиалах.
Такой подход приемлем, но лишь тогда, когда речь идет о крупных организационных структурах - потребительских обществах, союзах.
Внутренний аудит имеет много общего с внутрихозяйственным контролем. Верхний эшелон управленческого звена воспринимает внутренний аудит как органическую часть системы внутреннего контроля. Поэтому многие руководители не понимают принципиальных различий между внутрихозяйственным бухгалтерским контролем и контролем, осуществляемым внутренними аудиторами.
Организация аудиторской проверки производственного цикла сельскохозяйственных субъектов
Под стратегией аудита следует понимать разработку общего плана. Планирование аудита заключается в оценке внутреннего риска, определении планового уровня существенности, проведении предварительного аналитического обзора, определении разделов отчетности, имеющих важное значение для аудита, оценке контрольной Среды, определении профиля риска, а также характера и объемов аудиторских процедур. На основе выработанной стратегии составляют общий план аудиторской проверки и разработку аудиторской программы.
В соответствии с Правилами об аудиторской деятельности (46; 58) аудитор должен планировать и выполнять процедуры аудита так, чтобы это позволило выражать мнение о достоверности бухгалтерской отчетности с минимальным риском того, что это мнение будет не соответствовать действительности. Аудиторский риск, как свидетельствуют источники западных экономистов (67; 138) свести к минимуму нельзя. Аудитор должен спланировать аудит таким образом, чтобы риск неправильного суждения был бы достаточно мал. Аудиторский риск состоит из трех компонентов: внутрихозяйственный риск, риск средств контроля и риск необнаружения.
Внутрихозяйственньш риск существует на уровне микро экономики. Он представляет "вероятность появления существенных искажений определенных операций или в счетах бухгалтерского учета, статье баланса, отчетности экономического субъекта в целом до того, как такие искажения будут выявлены средствами системы внутреннего контроля или при условии допущения отсутствия таких средств". (96).
Условия внутреннего риска невозможно проконтролировать предприятием: они включают изменения в общих условиях хозяйственной деятельности, новые постановления Правительства, президиума совета Центросоюза и другие экономические факторы.
Оценивая внутрихозяйственный риск аудитор должен четко определить наличие счетов, статей баланса подверженных расхищению, искажению. Так, проверяя производственный цикл животноводства, звероводства, необходимо иметь ввиду, что наиболее подлежат расхищению корма, учитываемые на счете "Материалы", искажения могут быть допущены в списании малоценных и быстроизнашивающихся предметах, в оплате труда.
Внутрихозяйственный риск неотделим от оценки контрольного риска. Если средства контроля работают эффективно, то внутрихозяйственный риск может быть сведен к минимуму.
Риск средств контроля - это субъективно определяемая аудитором "вероятность того, что существующие в организации и регулярно применяемые средства системы бухгалтерского учета и системы внутреннего контроля не будет своевременно обнаруживать и исправлять нарушения, являющиеся существенными по отдельности или в совокупности, и/или препятствовать возникновению таких нарушений". (58). Аудитор может оценить контрольный риск как низкий, при этом определить хорошо ли спланированы действия и процедуры предприятия в отношении операций и счетов, и проверить, эффективно ли они работают. Если аудитор убедится, что спланированные действия и процедуры работают эффективно, сможет сделать заключение, что риск искажения невелик.
Риск не обнаружения - это возможность того, что могут быть неточные и неправильные сведения, но они могут быть незамечены аудитором, так как "применяемые аудиторские процедуры не позволят обнаружить реально существующие нарушения, имеющие существенный характер по отдельности, либо в совокупности" (58).
Вероятность необнаружения ошибок, искажений существует всегда, даже если проверка правильно планируется и тщательно проводится. Но вероятность составления неверного заключения о бухгалтерской отчетности значительно выше, если проверка плохо спланирована и небрежно проведена.
Модель риска необнаружения, т.е. риска неэффективности аудиторской проверки можно Пользуясь этой моделью аудитор может предполагать вероятность ошибок составных модели и определить условно риск необнаружения ошибок.
Определяя эффективность аудиторской проверки важно определить существенность информации.
Процедуры определения уровня существенности определены правилом аудиторской деятельности "Существенность и аудиторский риск". Под уровнем существенности понимается то "предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой квалифштрованный пользователь этой отчетности с большей степенью вероятности перестанет быть в состоянии делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения" (96).
