Содержание к диссертации
Введение
1. Роль аудита в экономике потребительской кооперации
1.1. История развития аудита в России 7
1.2. Регулирование аудиторской деятельности в России 17
1.3. Роль и значение аудиторских проверок в потребительской кооперации 23
2. Организация и методика внутреннего аудита производственного цикла по переработке плодоовощной продукции
2.1. Понятие о внутреннем аудите и его значение для потребительской кооперации 33
2.2. Внутренний аудит в системе потребительской кооперации 43
2.3. Организация и методика осуществления внутреннего аудита производственного цикла по переработке плодоовощной продукции 52
2.4. Доверие внешнего аудитора внутреннему аудиту 70
3. Организация и методика внешнего аудита производственного цикла по переработке плодоовощной продукции
3.1. Аудит производственных запасов 84
3.2. Аудит затрат на производство 106
3.3. Аудит достоверности исчисления себестоимости готовой продукции.
Заключение 147
Список литературы 151
Приложения 158
- История развития аудита в России
- Понятие о внутреннем аудите и его значение для потребительской кооперации
- Аудит производственных запасов
Введение к работе
В настоящее время в условиях экономического кризиса, ужесточения денежно-кредитной политики, усиления конкуренции потребительская кооперация вынуждена для своего выживания, стабилизации хозяйственно-финансовой деятельности уделять значительное внимание построению эффективной системы контроля.
Однако вследствие незначительного опыта работы в новых условиях хозяйствования организация эффективной системы внутреннего контроля становится серьезной проблемой для организаций потребительской кооперации.
В условиях рынка возникает необходимость становления одного из видов финансового контроля - аудита, позволяющего совместно с системами ведомственного и управленческого контроля обеспечить необходимой и достоверной информацией все уровни управления. От качества информации в условиях рыночной экономики зависят управленческие решения, которые определяют судьбу кооперативных организаций.
Отечественные ревизоры внесли большой вклад в развитие методики, методологии и организации ревизионных проверок хозяйственно- финансовой деятельности предприятий. Однако опыт ревизий, описываемый в большинстве трудов отечественных специалистов, отражает в основном технику документальной ревизии, ориентированную на работу в условиях жестко централизованной экономики. Следует подчеркнуть, что без научно-обоснованных подходов к организации, методике и методологии независимых проверок в органической связи с теорией и практикой ревизий невозможно обеспечить достоверность учетной информации.
Проблемы аудита исследовались и рассматривались в трудах таких отечественных ученых, как Андреев В.А.,. Аксененко А.Ф., Бычкова СМ., Барышников Н.П., Белобжецкий И.А., Данилевский Ю.А., Камышанов П.А., Кондраков Н.П., Овсийчук М.Ф., Островский О.М., Палий В.Ф., Подольский
В.И., Сидельникова Л.Б., Суйц В.П., Соколов Я.В., Шеремет А.Д., Шнейдман Л.З. и др.
Проблемы аудита, внутреннего контроля производственных запасов, затрат на производство и калькулирование себестоимости плодоовощной продукции на предприятиях потребительской кооперации не исследовались.
Недостаточная изученность и отсутствие методик аудита производственного цикла субъектов потребительской кооперации перерабатывающих плодоовощную продукцию и возникающие при этом проблемы и задачи обусловили актуальность и выбор темы диссертационной работы.
Цель и задачи исследования: На основе исследований методик внутреннего и внешнего аудита, действующих в нашей стране и передовых в странах дальнего зарубежья, разработать методику внешнего и внутреннего аудита производственного цикла структурных подразделений потребительской кооперации, перерабатывающих плодоовощную продукцию.
Поставленная цель определила необходимость решения следующих задач: определение места и роли аудита в потребительской кооперации; обобщение отечественного и зарубежного опыта проведения внутреннего и внешнего аудита; выявление специфических особенностей организации аудита в потребительской кооперации; на базе международных и российских аудиторских стандартов разработать рекомендации по осуществлению внутреннего и внешнего аудита субъектов потребительской кооперации по переработке плодоовощной продукции.
Предмет и объект исследования. Предметом исследований явилась организация и методика проведения аудиторских проверок производственного цикла по переработке плодоовощной продукции в потребительской кооперации.
В качестве объекта исследования были выбраны структурные подразделения районных потребительских обществ Башкирского республиканского потребсоюза, перерабатывающих плодоовощную продукцию (консервный завод Туймазинского РайПО, Иглинский консервный завод, пищекомбинат Караидельского РайПО).
Теоретической и методологической основой исследований явились законодательные и нормативные акты по организации бухгалтерского учета, аудита, экономического анализа и контроля в организациях потребительской кооперации, научные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых-экономистов, материалы научных и научно-практических конференций.
При доказательстве теоретических положений и разработке практических рекомендаций, обработке и анализе материалов обследования использовались методы: наблюдения, исчисления абсолютных и относительных величин, сравнения, системного подхода к изучению рассматриваемой проблемы.
Научная новизна исследования: заключается в решении теоретических и практических задач организации аудита производственного цикла в звеньях потребительской кооперации, занимающихся переработкой плодоовощной продукции. Основные, наиболее значимые результаты, полученные в ходе исследований: определены сущность и роль аудита производственного цикла субъектов потребительской кооперации по переработке плодоовощной продукции; определены основные этапы (фазы) процесса аудита производственного цикла по переработке плодоовощной продукции; разработана методика внутреннего аудита субъектов потребительской кооперации по производству плодоовощной продукции; разработано Положение о службе внутреннего аудита для системы потребительской кооперации; предложены методы снижения информационного риска в бухгалтерском учете, через мероприятия системы внутреннего контроля;
6 разработана методика внешнего аудита производственного цикла по переработке плодоовощной продукции в потребительской кооперации.
Практическая значимость определяется тем, что реализация разработанных в диссертации предложений и рекомендаций по организации и проведению аудита производственного цикла по переработке плодоовощной продукции позволят создать в субъектах потребительской кооперации эффективную службу внутреннего аудита и повысить качество аудиторских услуг, оказываемых аудиторами и аудиторскими организациями. Апробация, публикация и реализация результатов исследования: Основные положения диссертационной работы и результаты проведенных исследований докладывались на научно-практических конференциях профессорско-преподавательского состава и аспирантов Московского университета потребительской кооперации и Правлениях Союза потребительских обществ Республики Башкортостан, где принято Постановление о внедрении рекомендаций по проведению внутреннего и внешнего аудита в системе потребительской кооперации.
Методика аудита производственного цикла по переработке плодоовощной продукции в потребительской кооперации, представленная в виде конкретных рекомендаций может быть реализована аудиторскими организациями без дополнительных затрат
По основным результатам, проведенных исследований опубликованы шесть статей, общим объемом 1,7 печатных листов.
Объем и структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения и трех глав, заключения, списка использованной литературы. Работа содержит 18 таблиц, 4 рисунка, 170 страниц машинописного текста.
История развития аудита в России
Аудитор, как и бухгалтер - древняя профессия. Латинское слово auditor означает "слушатель" (audit - он слышет; auditio - слушание).
В России слово "аудит" появилось во времена Петра 1 . Институт аудиторов был введен в армии, где они занимались делами, связанными с расследованием имущественных споров. Должность аудитора совмещала в себе некоторые обязанности делопроизводителя, секретаря и прокурора. В 1888, 1907- 1912 и 1920-1930 гг. были предприняты попытки организации подготовки аудиторов. Аудиторов, в то время, в России называли присяжными бухгалтерами, однако признания они не получили. В последующем их назвали ревизорами.
Потребность в нового вида услугах - аудите в России появилась в середине 80-х годов с возникновением совместных предприятий, созданных с участием иностранного капитала. Их развитие пошло ускоренными темпами после выхода в свет постановления правительства СССР от 13 января 1987 года "О создании на территории СССР совместных предприятий". В условиях возникновения множественности форм собственности появился новый вид дефицита - отсутствие достоверной информации о деловой репутации партнеров. Появление экономических субъектов - акционерных обществ, арендных предприятий, коммерческих банков и страховых организаций, не являющихся собственностью государства и в ряде случаев не имеющих вышестоящих органов управления, после принятия Закона РСФСР "О предприятиях и предпринимательской деятельности" (от 25.12.90 г.) еще более расширило сферу применения независимого аудита.
Потребность в независимом профессиональном аудите возникла в России по многим причинам.
Во-первых, в связи с развитием предпринимательства и рынка капитала.
Во-вторых, ввиду стремления самостоятельных юридических лиц к саморегулированию. Логика требует, чтобы финансовые проверки акционерных структур проводили не государственные органы, а аудиторские фирмы.
В-третьих, из-за необходимости создания гарантии собственникам и кредиторам сохранности их материальных вкладов, взаимную уверенность деловых партнеров. Эти гарантии, как известно, обеспечиваются предусмотренной законодательством материальной ответственностью аудиторов и аудиторских фирм за ошибки или небрежность, допущенные ими при выполнении своих обязанностей. Баланс фирмы может быть опубликован в специальной печати, только если он подтвержден подписью независимого аудитора, и это позволяет чувствовать себя более уверенно и держателям акций этой фирмы, и коммерческому банку, предоставившему кредиты, и другим компаниям, имеющим постоянные связи с этой фирмой.
В-четвертых, не следует забывать и интересы государства в аудиторской проверке, которая создает большую уверенность в достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов, а следовательно, и правильность их расчетов с бюджетом и другими государственными органами.
И наконец, в-пятых, появлению и развитию аудита способствовало несовершенство сложившейся в стране структуры внешнего финансового контроля, порожденной командно-административной системой.
В экономической литературе, как в зарубежной так и в отечественной, даются разные определения аудита, в которых подчеркивают ту или иную особенность: независимость, платность, конфиденциальность и другие.
По мнению В.Д. Андреева, "Аудит представляет собой независимую экспертизу и анализ публичной финансовой отчетности хозяйствующего субъекта уполномоченными на то лицами (аудиторами) с целью определения ее достоверности, полноты и соответствия действующему законодательству и требованиям, предъявляемым к ведению бухгалтерского учета и составлению финансовой отчетности, а также включает другие виды контрольной работы" {20}.
По определению Э. А. Аренса и Д. К. Лобека аудит представлен, как процесс посредством которого компетентный независимый работник накапливает и оценивает свидетельства об информации, поддающейся количественной оценке и относящейся к специфической хозяйственной системе, чтобы определить и выразить в своем заключении степень соответствия этой информации установленным критериям. { 21 }.
По мнению Дж. Робертсона, "аудит - это процесс (деятельность), направленный на уменьшение предпринимательского риска" { 68 }, т. е. аудит -это процесс уменьшения до приемлемого уровня информационного риска для пользователей финансовых отчетов.
На наш взгляд, более точное понятие, отражающее самую суть аудита, представлено Комитетом Американской бухгалтерской ассоциации. "Аудит -это системный процесс получения объективных данных об экономических действиях и событиях, устанавливающих уровень их соответствия определенному критерию и представляющий результаты заинтересованным пользователям " { 68 }. Американский институт общественных бухгалтеров в отчете № 1, посвященном аудиторским стандартам, так определяет основную цель финансового аудита: "Составить мнение о точности, с которой в финансовых отчетах представлены финансовые положения, результаты операций и движение денежных средств экономической единицы в соответствии с общепринятыми бухгалтерскими принципами "{ 68 }.
Нам представляется разумным не искать национальной специфики в теоретических основах аудита, учитывая, что они венец долгого пути, а не измышлений по поводу будущего развития. Конкретные методы аудиторской проверки, его практическое воплощение должны развиваться не только на рынке разных стран, но и в практике отечественных аудиторов, благо стандарты и принципы в достаточной мере позволяют творчество в работе.
Временными правилами аудиторской деятельности в РФ, утвержденным Указом Президента РФ. от 22 декабря 1993 года, № 2263 предусмотрено следующее определение : "аудит - это предпринимательская деятельность аудиторов (фирм) по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, платежно-расчетной документации, налоговых деклараций и других финансовых обязательств и требований экономических субъектов, а также оказанию иных аудиторских услуг" { 4 }.
В проектах российских стандартов приводится следующее определение аудита: "аудит - это независимая экспертиза финансовой отчетности предприятий на основе проверки соблюдения порядка ведения бухгалтерского учета, соответствия хозяйственных и финансовых операций законодательству Российской Федерации, полноты и точности отражения в финансовой отчетности деятельности предприятий. Экспертиза завершается составлением аудиторского заключения"! 7 }.
Не все российские законопроекты единодушно соответствуют распространенному в международной практике пониманию аудита как процесса сбора и оценки свидетельств об информации, необходимой для выражения в аудиторском заключении мнения аудитора о степени соответствия этой информации установленным критериям.
Во всех предложенных на рассмотрение проектах закона об аудиторской деятельности говорится об аудите как о независимой проверке (экспертизе) различного рода документов юридических и физических лиц, не включая других источников информации, как например, устные ответы клиентов, письменные контакты с другими предприятиями, личные наблюдения аудитора.
Ни один из рассматриваемых законопроектов не упоминает в определении аудита таких его ключевых составляющих, как оценку системы учета, механизмов контроля и оценку способности клиента продолжать свою деятельность.
Понятие о внутреннем аудите и его значение для потребительской кооперации
По мере углубления рыночной экономики и расширения хозяйственной самостоятельности предприятий создаются реальные предпосылки для формирования новой системы внутрихозяйственного контроля, основным элементом которой становится внутренний аудит.
"Внутренний аудит представляет собой внутрихозяйственный контроль за формированием затрат по местам их возникновения и центрам ответственности с выявлением конкретных причин отклонений от нормативной информации, вычленением экстенсивных и интенсивных факторов, недостатков и резервов хозяйственно-финансовой деятельности в первичных производственных подразделениях и обеспечением необходимой информации всех управленческих служб предприятия"{ 21 }.
Цель внутреннего аудита, по нашему мнению, наиболее точно определена Институтом внутренних аудиторов США: "Цель внутреннего аудита - помочь членам организации эффективно выполнять свои обязанности. Внутренний аудит предоставляет им для этого данные анализа, оценки, рекомендации, советы и информацию о проверяемых объектах" {76}.
Таким образом, служба внутреннего аудита создается не по причине получения указания сверху об организации внутреннего аудита, а для того, чтобы с его помощью успешно конкурировать на рынке за счет роста качества, снижения себестоимости, знания потребностей рынка, то есть в конечном счете за счет своей эффективной работы.
Необходимость и значение внутреннего аудита связаны с функциями управленческих структур. Потребность во внутреннем аудите возникает по той причине, что верхнее звено руководства непосредственно не занимается контролем повседневной деятельности предприятий, в связи с чем оно испытывает потребность в информации об этой деятельности на более низких уровнях, или в подтверждение достоверности отчетов руководителей структурных подразделений. Внутренний аудит может рассматриваться как деятельность, сопричастная предмету управленческого контроля.
Ряд функций внутренних аудиторов выполняют ревизорские группы при бухгалтериях крупных предприятий, подчиненных главному бухгалтеру или руководителю, однако функции внутренних аудиторов значительно шире.
К функциям внутренних аудиторов можно отнести следующие:
1. анализ эффективности и надежности применяемых на предприятии форм и методов учета;
2. оценка правильности первичной регистрации хозяйственных фактов и их отражение на счетах;
3. формирование внутренней отчетной документации для управленческих целей;
4. анализ эффективности функционирования системы внутреннего контроля и обработки информации;
5. оценка качества информации, выдаваемой управленческой информационной системой, управленческое консультирование;
6. анализ и динамика финансового состояния предприятий;
7. проверка правильности составленных прогнозов прибылей и продаж;
8. изучение влияния различных производственных, социальных, экономических и политических тенденций на производственно- хозяйственную деятельность предприятий;
9. выдача рекомендаций для принятия решений по улучшению системы управления предприятием;
10 .отслежение адекватности основополагающим процедурам и нормативным актам; 11.оптимизация расчетов с бюджетом при строгом соблюдении налоговых и других финансовых обязательств.
Таким образом, в рамках внутреннего аудита осуществляется не только детальный контроль за сохранностью активов, но и контроль за учетной политикой и качеством менеджмента. И все же главной задачей внутреннего аудита остается систематический контроль за расходами предприятий и их снижением. Для получения точной информации, позволяющую действительно управлять производством, на предприятиях необходимо группировать затраты по местам их возникновения, по центрам ответственности.
При этом, на каждом участке и уровне управления обеспечивается конкретная (даже персональная) ответственность работников предприятий за произведенные затраты и их рационализацию. В рамках формирования системы внутреннего контроля совершенствуются расстановка кадров, распределение должностных обязанностей и зон ответственности сотрудников.
Некоторые виды внутреннего аудита называют управленческим или производственным аудитом. Основными задачами данного аудита является проверка и совершенствование организации управления предприятий, качественных сторон производственной деятельности, оценка эффективности производства и финансовых вложений, производительности, рациональности использования средств, их экономии.
Управленческий аудит, выполняемый независимыми аудиторами, является одним из видов консультационных услуг клиенту для повышения эффективности использования его мощностей и ресурсов, достижения намеченных целей.
В данной работе внутренний аудит в основном исследуется с позиции контроля системы бухгалтерского учета, а вообще следует еще выделить такие аспекты внутреннего контроля, как налоговый (оптимизация и планирование), технологический (соблюдение технологии производства), экономический (нормирование отпуска сырья и материалов) и т.д. При проведении управленческого аудита эти направления контроля имеют немаловажное значение.
Внутренний аудит, как правило, проводится штатными сотрудниками самого предприятия по требованию и инициативе его руководства. Но специализированная служба внутреннего аудита не может быть одним из структурных подразделений учетно-финансовой службы. Иначе она не выполнит роль эксперта в оценке учетной политики. В последние годы имеются попытки преобразовать существующую систему внутрихозяйственного контроля в систему внутреннего аудита. Но внутренний аудит развивается совершенно в иной обстановке нежели наш внутриведомственный контроль. Ведомственный контроль создавался как непременная часть механизма управления и на него смотрели как на навязанную государством структуру, которую надо было "терпеть", чтобы сохранить лояльность системы. Внутренний аудит, затраты которого берет на себя предприятие не по причине получения указаний сверху об организации внутреннего аудита, а для того, чтобы с его помощью успешно конкурировать на рынке. Поэтому руководители предприятий заинтересованы в эффективной работе внутреннего аудита и постоянно сопоставляют, какую пользу они получают от внутренних аудиторов и какие затраты несут на их содержание. Если "баланс" будет не в пользу внутреннего аудита, то принимаются меры к улучшению их работы, либо к ликвидации.
Аудит производственных запасов
Проверка запасов и незавершенного производства рассматривается как основная часть внешнего аудита. На предприятиях намеренное или случайное искажение количества затрат мгновенно сказывается, как на отчете о прибылях и убытках (т. к. значение запасов и незавершенного производства на конец отчетного периода важны для определения издержек), так и на балансе в целом, где значения запасов и незавершенного производства непосредственно влияют на величину показателя общей ликвидности, представляющего собой отношение оборотных средств к краткосрочной кредиторской задолженности.
Поскольку существенные ошибки оказывают влияние на верность и объективность финансовой отчетности, то проверка этого аспекта является одной из важных функций аудитора.
Производственный цикл и товарно-материальные запасы относятся к наиболее важным и трудным областям аудита. Производственные предприятия хранят значительное количество сырья, материалов. Главная задача аудитора в этой области - собрать материал, подтверждающий сведения, представленные администрацией производственного предприятия относительно наличия ценностей, права собственности на них, оценки и стоимости запасов.
Основными целями проверки операций с материальными ценностями является проверка достоверности показателей баланса по статье: "Запасы", в том числе, -сырье и материалы;
-затраты в незавершенном производстве; -готовая продукция.
На производственных предприятиях с большим удельным весом материалов в составе затрат, проверку следует начинать с правильности определения стоимости заготовления материальных ценностей, обращая при этом особое внимание на правильность включения в себестоимость заготовления дополнительных расходов, связанных с их приобретением.
В соответствии с п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (№ 34н) приобретаемые предприятиями материалы отражаются в учете и отчетности по их фактической себестоимости, но наряду с этим в Положении № 34н дополнительно приведен состав затрат, формирующих эту фактическую себестоимость.
В себестоимость материальных ресурсов включается также сумма уплаченного при их покупке НДС, если сумма НДС не выделена отдельной строкой. Это относится и к приобретениям сырья, материалов в розничной торговле и у населения (п. 19 Инструкции Госналогслужбы РФ от 11 октября 1995 года № 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость"). Отдельные предприятия, нередко сами, применяют расчетные ставки НДС и т. о. корректируют первоначальные цены на материалы, чем нарушают действующий порядок их оценки.
"У заготовительных, снабженческо-сбытовых, оптовых и других предприятий при закупке сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия у физических лиц при дальнейшей реализации этой продукции или результатов ее переработки облагаемый оборот определяется в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения продукции без налога на добавленную стоимость" (ФЗ "О внесении изменений в Закон РФ О налоге на добавленную стоимость" от 2 января 2000 года (№ 36-ФЗ).
На основании статьи 11 Налогового Кодекса РФ (часть 1) указанная норма применяется всеми налогоплательщиками (в том числе перерабатывающими предприятиями) при реализации сельскохозяйственной продукции и результатов ее переработки, закупленной как у физических лиц, так и у индивидуальных предпринимателей.
Если раньше предприятиям - производителям гораздо выгоднее было покупать сырье от юридических лиц, чем от физических лиц, при условии соблюдения порядка заполнения первичных документов и с обязательным наличием счета-фактуры поставщика, так как предприятие- производитель в этом случае имело скидку в цене на 10-20 % в зависимости от ставки НДС, соответственно на себестоимость относится сырье по более низкой стоимости и готовая продукция, произведенная из такого сырья будет более конкурентоспособной на рынке.
Федеральный закон № 36 от 02. 01. 2000 года восстанавливает справедливость (предоставляет как бы льготу предприятиям) в отношении сельскохозяйственной продукции, закупленной у физических лиц и предпринимателей.
Заготовительные, снабженческо-сбытовые, оптовые и другие предприятия, одновременно реализующие сельскохозяйственную продукцию, сырье и продовольствие или результаты их переработки, закупленные ими как у физических лиц (индивидуальных предпринимателей), так и аналогичную продукцию, сырье и продовольствие, закупленные у юридических лиц, должны вести раздельный учет покупной стоимости такой продукции, сырья и продовольствия, а также оборотов по их реализации. При отсутствии раздельного учета облагаемый оборот определяется на основе полной стоимости реализуемой продукции или результатов ее переработки без включения налога на добавленную стоимость, т. е. в общеустановленном порядке без определения разницы в ценах.
На каждом типовом консервном заводе потребительской кооперации ежегодно перерабатывается около пяти тысяч тонн свежих овощей и фруктов. Заготовка сырья осуществляется заготовительными предприятиями или самостоятельно заводами путем заключения договоров контрактаций с сельскохозяйственными предприятиями, фермерскими хозяйствами, предпринимателями, а также путем закупок у населения (у физических лиц).
Похожие диссертации на Организация и методика аудита производственного цикла по переработке плодоовощной продукции в потребительской кооперации
