Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. ЭВОЛЮЦИЯ ПОДАТНОЙ СИСТЕМЫ РОССИИ В ДОРЕФОРМЕННЫЙ ПЕРИОД
1. История формирования податной системы России до образования централизованного государства (IX - XVII вв.) 11
2. Теоретико-правовые проблемы системы налогообложения Российского государства в период абсолютизма (XVIII - середина XIX в.) 39
ГЛАВА 2. РАЗВИТИЕ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ В ПОРЕФОРМЕННЫЙ ПЕРИОД
1. Система прямого налогообложения Российской Империи 56
2. Законодательство о косвенных налогах и пошлинах 77
3. Реформирование налоговых органов России во второй
половине XIX - начале XX века 115
4. Местное налогообложение пореформенной России 131
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 149
БИБЛИОГРАФИЯ 152
ПРИЛОЖЕНИЯ 165
- История формирования податной системы России до образования централизованного государства (IX - XVII вв.)
- Теоретико-правовые проблемы системы налогообложения Российского государства в период абсолютизма (XVIII - середина XIX в.)
- Система прямого налогообложения Российской Империи
Введение к работе
Актуальность темы диссертационного исследования обусловлена наличием ряда факторов, действующих в современной России в области налоговой политики. Налогообложение относится к одной из древнейших функций государства, а потому всегда является одним из главных элементов экономического и социального развития общества. В настоящее время Россия переходит к завершающему этапу проведения налоговой реформы, характеризующемуся і относительной стабильностью законодательства, определенностью нерешенных проблем и возрастанием роли налоговой теории. Сегодня период кардинальных изменений подходит к концу, на первый план постепенно выходит задача сохранения стабильности налоговой системы.. В современных условиях, когда принятый Налоговый кодекс Российской Федерации ориентирован не на революционное, а на эволюционное развитие налоговых отношений, особое значение приобретает необходимость учета накопленного исторического опыта.
В связи с этим обращение к тематике налоговой системы России во второй половине XIX — начале XX столетия вполне закономерно. Именно в этот период строительства финансово-экономических отношений принципиально нового уровня в условиях переходной экономики решались многочисленные задачи, в том числе и по реорганизации налоговой системы. Пореформенная ситуация того времени удивительным образом во многом напоминает современную. Перед Российским государством стояли схожие проблемы налогообложения, связанные с совершенствованием законодательства и созданием эффективных налоговых органов.
Российская налоговая система прошла длительный исторический путь становления и развития, накопив значительный положительный и отрицательный опыт. Процесс эволюции налоговых отношений основывается на целом ряде промежуточных этапов, каждому из которых
4 соответствует та или иная государственная политика с присущими только ей характерными чертами и свойствами.
Представляется, что исследование и анализ организационно-правовых основ формирования, функционирования и эволюции налоговой системы в истории России имеет не только познавательное, но и важное практическое значение, что непременно будет способствовать обогащению современной юридической науки и позволит творчески использовать накопленный предыдущими поколениями опыт.
Недостаточная изученность и теоретическое осмысление проблем формирования и функционирования налоговой системы в условиях переходной экономики России, наличие ряда пробелов в системе историко-правовых знаний, связанных с особенностями проведения налоговой реформы, обусловили выбор темы диссертационного проекта.
Хронологические рамки исследования охватывают середину XIX -начало XX века, то есть период перехода Российской империи к буржуазной монархии.
Степень научной разработанности темы исследования. Проблема изучения налоговой системы России привлекала внимание исследователей уже во второй половине XIX - начале XX века. В работах Н.А. Ачадова, Ю.А. Гагемейстера, В.А. Лебедева, В.А. Незабитовского, Е.Г. Осокина, О. Сомова, М.М. Сперанского, Д.А. Толстого, И.И. Янжула и многих других анализировались теоретические и практические вопросы налогообложения1.
Ачадов Н.А. О государственном и местном обложении в России // Вебер А. Налоги. - М., 1906; Гагемейстер Ю.А. О теории налогов, примененной к государственному хозяйству. -СПб., 1852; Лебедев В.А. Финансовое право: Курс лекций: В 2 т. - СПб., 1882-1885; Незабитовский В.А. Собрание сочинений / Под ред. проф. Романовича-Славатинского. -Киев, 1884; Осокин Е.Г. Внутренние таможенные пошлины в России. — Казань, 1850; Сомов О. Справедливый налог. — СПб., 1906; Сперанский М.М. План финансов // У истоков финансового права / Под ред. А.Н. Козырина. - М., 1998; Толстой Д.А. История финансовых учреждений России со времен основания государства до кончины Императрицы Екатерины II. - СПб., 1848; Янжул И.И. Основные начала финансовой науки: Учение о государственных доходах. - М, 2002.
В советский период отечественной истории вопросы, связанные со становлением и функционированием налоговой системы, изучались в трудах Н.П. Ерошкина, И.М. Лященко, К.Н. Плотникова, А.П. Погребинского, А.А. Соколова и других. В современный период проблемы налогообложения России в связи с проведением налоговой реформы в Российской Федерации стали объектом пристального внимания ученых. Особо следует отметить работы А.П. Ефимкина, И.В.Караваевой, И.Н. Куксина, В.П.Морозова, И.В. Рукавишникова, В.М. Пушкаревой, А.Н. Сахарова, Д.Г. Черника. При этом основное внимание уделяется отдельным аспектам рассматриваемой проблемы.
Вместе с тем, как показывает анализ научной и иной литературы дореволюционного, советского и современного периодов, специального историко-правового исследования,. посвященного формированию, функционированию и эволюции налоговой системы отмеченного этапа, не было проведено.
Объектом исследования является нормативно-правовая и историческая действительность Российского государства, связанная со становлением и развитием налоговой системы России во второй половине XIX - начале XX столетия.
Предмет исследования составили дореволюционное
законодательство, а также практическая деятельность государственных органов в сфере налогообложения в указанное время.
Цель исследования - изучение на основе ретроспективного анализа историко-правовых источников становления и развития налоговой системы в дореволюционной России.
Необходимым условием для достижения поставленной цели является решение следующих задач:
- изучить и обобщить законодательные документы, научные, архивные и иные материалы в целях определения степени и уровня теоретической разработанности проблемы;
- установить общие закономерности, характерные для развития всей
налоговой системы Российской империи во второй половине XIX - начале
XX века;
- исследовать особенности правового регулирования налоговой
системы в изучаемый период;
- выявить и проанализировать достоинства и недостатки в организации
и функционировании налоговой системы;
- оценить состояние налоговой системы самодержавной России
накануне и в период проведения буржуазных реформ второй половины XIX,
а также начала XX века.
Методологические основы исследования составили диалектико-материалистический метод познания окружающей действительности, а также основанные на нем общенаучные (логический, системно-структурный, функциональный, моделирования и др.) и частнонаучные (историко-правовой, формально-юридический, сравнительно-правовой, конкретно-социологический и др.) методы.
Теоретическую основу исследования составили работы дореволюционных, советских и современных авторов, посвященные функционированию налоговой системы России, а также труды отечественных специалистов в области теории и истории права и государства В.К.Бабаева, В.М.Баранова, П.П.Гензеля, Ю.Г.Галая, А.П.Кузнецова, М.П. Полякова, В.Б. Романовской, В.А. Толстика, Н.И. Тургенева, М.И. Фридмана.
Эмпирическую базу исследования составили дореволюционные нормативные правовые акты; архивные и статистические материалы'(часть которых ранее не вводилась в научный оборот); материалы дореволюционной и современной общей и юридической периодической печати.
Научная новизна работы обусловлена как выбором темы диссертации, так и подходами к ее рассмотрению. В работе впервые проведены
7 комплексные исследования историко-правовых процессов организации и развития налоговой системы России во второй половине XIX - начале XX века. Она стоит в числе первых работ, изучающих данную проблему, и является теоретико-прикладным научным проектом, осмысливающим богатое историческое наследие. На основании изученной проблемы в диссертации выявлены и охарактеризованы по-новому этапы исторического развития налоговой системы России. Работа существенно дополняет уже имеющиеся научные изыскания в данной области.
Положения, выносимые на защиту:
L Развитие системы налогообложения в дореформенный период связывалось с изменением единицы оценки налогооблагаемой базы: "соха", "двор" и "душа". Соответственно, в период становления податной системы России до второй половины XIX века действовали по порядку три системы, налогообложения: "посопшая", "подворовая", "подушная".
2. К концу XIX века налоговая система Российской империи
находилась в состоянии перехода на новый уровень экономических
отношений, построенных на подоходно-имущественных началах. Несмотря
на отставание России от европейской модели (отсутствие личного
подоходного налогообложения), российская налоговая система обеспечивала
достаточный объем прогрессирующих поступлений в бюджет, необходимых
для финансовой стабильности государства.
3. Во второй половине XIX - начале XX века в России не соблюдались
принципы справедливости (всеобщности и равномерности)
налогообложения, поскольку вся тяжесть не только косвенного, но и прямого
налогообложения ложилась на беднейшие слои населения, сначала в виде
подушной и оброчной податей, а затем и земельного налога. Это было
связано не только с историческими факторами и традициями, но и со
сложившимся типом органов правления, носящим ярко выраженный
сословно-классовый характер.
4. Система прямых налогов Российской империи второй половины XIX
- начала XX века обладала недостатками, связанными с отсутствием единого
критерия построения самой системы, нарушением принципа равномерности
налогообложения, наличием архаичных форм взимания обязательных
платежей. В целом она характеризовалась состоянием переходности на этапе
формирования новой системы налогообложения: от старой системы
реального обложения на новую форму личных налогов.
5. Преобладание косвенного налогообложения в системе доходов
обуславливало неэластичность и несовершенство всей налоговой системы
Российской империи. Первый экономический показатель характеризовал
отсутствие возможности значительного увеличения налоговых поступлений
без негативных последствий для трудящихся слоев населения, несущих
основное налоговое бремя в виде косвенного налогообложения-
Несовершенство налоговой системы связывалось с тем, что она'была
ориентирована на получение доходов от налогов с продуктов потребления,
представляющих наиболее простейший механизм взимания.
6. Общей закономерностью реформирования косвенного
налогообложения стал переход к патентно-акцизной системе, при которой
общий сбор включал акциз, представлявший собой собственно налог на
потребление и патентный сбор как особый вид промыслового налога.
7. Во второй половине XIX - начале XX века система налогообложения
спиртных напитков России прошла три основных этапа: "откупная система"
(до 1 января 1861 г.), "акцизная система" (6 июня 1894 г.) и "питейная
монополия". Реформирование питейного акциза в рассматриваемый период
позволило не только значительно увеличить объемы налоговых сборов, но и
решить целый ряд социальных и политических вопросов, связанных с
производством и потреблением спиртных напитков.
8. Таможенная политика Российской империи являлась мощным
инструментом регулирования, как всей экономической жизни страны, так и
отдельных отраслей промышленности. В рассматриваемый период
9 наблюдался очередной переход от либерально-охранительной системы таможенных отношений (тарифы 1850, 1857, 1868 гг.) к покровительственно-запретительной (тарифы 1877,1891 гг.).
Реформирование налоговых органов Российской империи было связано с учреждением 30 апреля 1885 года на местах института податных инспекторов, в результате которого была реализована основная идея преобразования, связанная, во-первых, с получением универсального источника адекватных и своевременных данных территориальной и субъектной характеристики налогоплательщиков с целью оптимизации налогового управления; во-вторых, наиболее последовательная реализация принципов дифференциации и справедливости налогообложения.
В развитии института податных инспекторов, условно разделенного на три этапа (1885-1892, 1892-1897 и 1897-1899), четко обозначились две тенденции реформирования новых налоговых органов: регулярное увеличение количественного и качественного состава инспекции, обусловленное ее территориальной экспансией и расширение круга выполняемых обязанностей.
Теоретическая значимость диссертационного исследования. Основные положения работы дополняют и развивают главные разделы истории права и государства, в том числе налогового и финансового права. Они будут полезны ученым различных специальностей (юристам, экономистам, историкам и др.) для дальнейших научных исследований.
Практическая значимость заключается в том, что результаты диссертационного исследования могут быть использованы в преподавании теории права и государства, истории права и государства, налогового и финансового права. Полученные в результате исследования выводы, рекомендации и предложения могут быть также применены при совершенствовании законодательства и практической деятельности в области системы налогообложения.
Апробация результатов исследования. Результаты диссертационного исследования обсуждались на заседании кафедры государственно-правовых дисциплин Нижегородской академии МВД России и в настоящее время применяются в учебном процессе.
Основные положения диссертации нашли отражение в докладах и сообщениях на научно-практических конференциях: «Седьмая нижегородская сессия молодых ученых (гуманитарные науки)» (20-24 октября 2002 г.); «Экономическая безопасность - региональные проблемы» (Н. Новгород, 3 декабря 2002 г.), а также в публикациях автора:
1. Рязащев Д.Б. Налогообложение оборота спиртных напитков в
России во второй половине XIX века // Труды межвузовской научной
конференции. - НЛовгород: НФ МИЭМП, 2002. - С. 161-165;
2. Рязанцее Д.Б. Промысловый налог в России в XIX - начале XX века
// Проблемы юридической науки в исследованиях докторантов, адъюнктов и
соискателей: Сборник научных трудов: В 2 ч./ Под ред. проф. В.М.Баранова
и доц. М.А.Пшеничного. - Н.Новгород: Нижегородская академия МВД
России, 2002. - Вып. 8. - Ч..1. - С. 152-163;
3. Рязанцее Д.Б. Становление, развитие и последующее
реформирование налоговых органов России во второй половине XIX века //
Современные проблемы государства и права: Сборник научных трудов / Под
ред. В.М.Баранова, А.В.Никитина. - Н.Новгород: Нижегородская академия
МВД России, 2003.-Вып. 1.-С. 129-147.
Структура диссертации определяется целью и задачами исследования. Работа состоит из введения, двух глав, включающих шесть параграфов, заключения, библиографии и двух приложений.
История формирования податной системы России до образования централизованного государства (IX - XVII вв.)
Перед непосредственным рассмотрением вопросов, относящихся к предмету исследования, необходимо определиться с пониманием основных категорий, представив тем самым авторскую позицию по вопросам, которые получили неоднозначное толкование в научной литературе.
Прежде всего, это касается ключевого термина «налоговая система». Весьма важны смысл и содержание этой категории, особенно в виду неоднозначности его толкования, что не может не повлиять на познание налоговой системы в исторической ретроспективе.
Так, одним из первых определений понятия «налоговая система» в узком смысле является позиция академика И.И. Янжула. В своей фундаментальной работе «Основные начала финансовой науки: Учение о государственных налогах» под податной системой он понимает «комбинацию налогов, построенную по указанию высших принципов податного обложения для покрытия государственных расходов».
В качестве современного примера узкого понимания налоговой системы можно привести распространенную позицию А.П. Починка, С.А. Супоневой, Р.В. Украинского, Д.Г. Черника3 и др., определяющих налоговую систему посредством анализа законодательства (формально-юридический подход). В этом случае, налоговая система предстает как трехуровневое, иерархичное образование: федеральные налоги России; налоги субъектов Российской Федерации и местные налоги. Нетрудно заметить, что в этом случае налоговой системой называется вся совокупность взимаемых налогов, отвечающая принципу административно-территориального деления государства.
Такое понимание налоговой системы представляется слишком узким, поскольку вся она сводится к перечню взимаемых налогов и не учитывает самого главного - возникающих налоговых отношений и действующего в этой сфере законодательства, без которых невозможно функционирование государства.
В качестве широкого подхода можно привести взгляды Д.Н. Ильякова, И.И. Кучерова, Р.Х. Мусова и др., которые определяют налоговую систему как основанную на определенных принципах совокупность урегулированных нормами права общественных отношений, складывающихся в связи с установлением и взиманием налогов и сборов4. Ученые З.А. Клюкович, А.А. Овсянников сводят рассматриваемое понятие к особой упорядоченности взаимосвязанных элементов5.
В качестве недостатка приведенных позиций укажем, что отсутствие четких системно-структурных связей ведет к констатации бесчисленного количества составляющих системы, что, разумеется, нельзя признать верным.
Полагаем, что применительно к исследованию любой системы правильно применить подход, разработанный Т. Парсонсом и апробированный общественными науками (например - политологией, юриспруденцией)6. В соответствии с ним, любая система включает в себя субъектов, возникающие отношения, осуществляемые функции, нормы-регуляторы, реальную практику, идеологию. Отмеченный подход, в частности, активно используется в теории государства и права (при описании политической и правовой систем)
Теоретико-правовые проблемы системы налогообложения Российского государства в период абсолютизма (XVIII - середина XIX в.)
Самобытность России и господство крепостнического строя до начала XVIII века определяли формирование азиатского типа государства. Начиная с реформ Петра I, Россия обращается к европейским нормам ведения хозяйства, торговли, формирования доходов государственной казны. Рассмотрение теоретико-правовых проблем Российского государства в период абсолютизма приобретает особое значение для исследования ключевого вопроса диссертационного исследования.
С началом царствования Петра І в условиях крупномасштабных государственных: преобразований, многочисленных войн, строительства городов дефицит бюджета значительно увеличился. Так, в 1710 г. разница между расходами и доходами государства составляла сумму около 0,5 млн. рублей .
На первом этапе реформирования налоговой системы в первой половине XVIII века система взимания сборов практически не изменилась. Основные усилия были направлены на расширение источников пополнения государственной казны за счет:
- увеличения числа косвенных налогов;
- поднятия налоговых ставок по всем видам государственных сборов;
- расширения числа налогоплательщиков (к ним были причислены: приказные люди, монастырские и церковные слуги, священнослужители, а также дворяне, не поступившие на строевую службу).
В ходе проведения административной реформы был издан указ от 18 декабря 1706 г. «Об учреждении губерний с предписанием начальникам в тех губерниях о денежных сборах и всяких делах присматриваться, и для подношения Ему, Великому государю, в тех губерниях готовым быть». Вся территория страны была разделена на отдельные территориальные единицы, во главе которых учреждались губернаторы, обладавшие всей полнотой финансовой власти. Губернии стали представлять собой самостоятельные целостности с установленным средним годовым окладом податей.
В 1711 г. действовавшая система законодательства была пополнена новыми указами: «Об учреждении Правительствующего Сената и по два комиссара из губернии «для спросу» и денежных сборах и дела финансового управления» и «О поручении Правительствующему Сенату положения об устройстве государственных доходов «с предписанием» денег как возможно собирать и учинить фискалов во всех делах». Реализация указанных нормативно-правовых актов на практике привела к появлению большого числа разнообразных новых налогов, в том числе и эксклюзивных, таких как на топоры, бороды и дубовые гробы. Так, специальным указом мужская борода была расценена посословно: холопья и т.п. - в 30 руб. дворянская и приказная - в 60 руб., первостатейная купеческая - в 100 рублей. Крестьянину в своей деревне разрешалось носить бороду даром, но при въезде в город, он должен был заплатить за нее одну копейку58.
Рассмотренные преобразования оказали заметное влияние на механизм пополнения государственной казны, но, в целом, податная система строилась на старых основаниях и не была лишена серьезных недостатков. На них в своей работе, посвященной проблемам становления податной системы в рассматриваемый период, указывает В.А. Незабитовский:
Во-первых, не был установлен общий объем поступлений в казну по причине неопределенности общих потребностей государства. Это порождало другую проблему, связанную с тем, что чрезвычайные подати становились обязательным элементом налоговой политики.
Система прямого налогообложения Российской Империи
Во второй половине XIX - начале XX века налоговая система Российской Империи включала два уровня налогообложения: государственные доходы85 и местные сборы. Главным источником дохода государственного бюджета являлись налоги, государственные сборы и пошлины. Налоговые поступления подразделялись на прямые - взимаемые с дохода или имущества плательщика и косвенные (акцизы и таможенный сбор) — взимаемые как надбавки к цене.
Основой системы прямого налогообложения в России вплоть до 1880-х гг. оставалась подушная подать. Она представляла собой прямой государственный налог. Впервые он был введен Петром І в 1724 году (Плакат «О сборе подушных денег; о повинностях земских обывателей в пользу квартирующих войск и о наблюдении полковым начальством благочиния и порядка в селениях, войсками занимаемых» от 25 июня 1724 г.)86.
Плательщики. Критерий уплаты и освобождения от подушной подати законодательно разделил население страны на два сословия: податное и неподатное. Основную часть податного населения составляли крестьяне и приравненные им законодательством лица. Изначально Петром I во вторую группу были включены: дворяне и духовенство, последние должны были занимать штатные должности. Лица духовного сословия, не получившие духовных мест и не поступившие на службу причислялись к податному сословию. Действовал ряд оснований по освобождению от уплаты личного налога.
а) Особые категории лиц (домашние и приходские учителя, лица, состоящие на государственной службе, лица, получившие ученые степени, и мн. др.).
б) Несение других повинностей; или платежей (купцы (с момента введения гильдейских пошлин указом от 25 мая 1775 г. «О сборе с купцов, вместо подушных, по 1% с объявленного капитала, и о разделении их на гильдии» ), казаки, вольные матросы, лесная стража и др.);
Указом от 1 января 1863 г. подушная подать была отменена и с мещан в связи с введением с 1 июля 1863 г. налога на недвижимое имущество в городах, посадах и местечках.
в) Отбытие в прошлом военной службы (освобождение от уплаты налога отставных солдат).
г) Неплатежеспособность (бродяги, разночинцы, ссыльные и каторжные). д) Освобождение лиц крестьянского сословия по особым причинам (обеленные вотчинники и крестьяне Олонецкой губернии, белопашцы Костромской губернии, временные льготы поселенцам Сибири и пр.).
Всего по итогам 10-ой ревизии 3.072.328 подданных были освобождены от уплаты подушной подати, около 500.000 пользовались льготами и 25.368.013 составляли податное население .
Налоговая ставка рассматриваемого сбора характеризовалась постоянным увеличением. Первоначальный размер подати в сумме 80 коп. с души к 1818 году составлял 3 руб. 30 коп. ассигнациями или 95 коп. серебром. В 1862 году последовало дальнейшее увеличение налогового бремени до 1 руб. серебром (ст. 1 указа от 30 декабря 1861 г. «Об увеличении податей и налогов, возвышении гербового, почтового сборов и таможенных пошлин» ). Указом от 25 декабря 1862 г. «Об установлении временного на 1863 год дополнительного сбора к подушной и оброчной подати»90 был введен дополнительный дифференцированный сбор по территориальному признаку в размере от 8 до 44 коп. Указом от 18 июня 1867 г. «Об увеличении платимых сельскими обывателями подушной подати и дополнительного к ней сбора»91 вновь были установлены новые ставки. Общая минимальная сумма подушной подати с крестьян составила 1 руб. 15 коп., максимальная - 2 руб. 17 коп. Подушная подать с мещан к началу второй половины XIX века составляла 8 руб. 30 коп. ассигнациями и 2 руб. 38 коп. серебром. В 1862 г. налоговая ставка с них была увеличена до 2 руб. 50 коп.
