Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Общая социально-правовая характеристика налоговых преступлений
1.1 . Налоговые преступления в истории отечественного уголовного законодательства 11
1.2. Понятие налоговых преступлений в современном уголовном праве и их отличие от иных налоговых правонарушений 23
1.3.Современное состояние налоговых преступлений и социальная обусловленность правовых норм, предусматривающих ответственность за их совершение 37
Глава 2. Состав налоговых преступлений как юридическое основание их квалификации
2.1 . Объект и предмет налоговых преступлений 59
2.2. Объективная сторона налоговых преступлений 68
2.3 .Субъективная сторона налоговых преступлений 107
2.4.Субъект налоговых преступлений 117
Глава 3. Квалификация налоговых преступлений при отягчающих обстоятельствах. Соотношение налоговых преступлений со смежными составами преступлений
3.1. Квалификация налоговых преступлений при отягчающих обстоятельствах 131
3.2.Соотношение налоговых преступлений со смежными составами преступлений в сфере экономической деятельности 147
Заключение 161
Библиография 168
- Налоговые преступления в истории отечественного уголовного законодательства
- Понятие налоговых преступлений в современном уголовном праве и их отличие от иных налоговых правонарушений
- Объект и предмет налоговых преступлений
- Квалификация налоговых преступлений при отягчающих обстоятельствах
Введение к работе
Актуальность исследования. Провозгласив наше государство демократическим и правовым, Конституция РФ в статье 7 также зафиксировала, что Российская Федерация - социальное государство, политика которого направлена на создание условий, обеспечивающих достойную жизнь и свободное развитие человека. Для выполнения поставленных задач необходима экономическая база. Именно поэтому Основной закон нашей страны установил: "Каждый обязан уплачивать законно установленные налоги и сборы" (ст. 57), придав тем самым особую значимость отношениям, возникающим между государством и его гражданами по поводу взимания налогов и иных обязательных платежей. Между тем, по оценке многих криминологов налоговая преступность относится сейчас к числу одной из наиболее опасных разновидностей экономической преступности. Помимо недополучения бюджетом денежных средств, налоговые преступления неизбежно влекут за собой рост сектора теневой экономики, и, как следствие, укрепление организованной преступности.
Вызывает тревогу и то обстоятельство, что количество налоговых преступлений в последние годы стабильно растет, причем опережая по темпам своего роста иные экономические преступления. Так, в 1993 г. в России было возбуждено 600 уголовных дел данной категории, в 1994 году -2500, а в 1999 г. - 7349.
Уклонение от уплаты налогов как социальное явление и как преступное деяние в полном объеме по существу еще только начинает изучаться. Среди трудов, в большей мере посвященных исследованию уголовно-правовых аспектов борьбы с преступлениями в сфере налогообложения, необходимо особо отметить работы Д.М.Беровой, Б.В.Волженкина, А.С.Горелика, Н.А.Лопашенко, И.В.Шишко, Г.Н. Хлупиной
и П.СЯни. Среди криминологических исследований феномена налоговых преступлений следует выделить работы И.И.Кучерова и Л.В.Платоновой. Определенный вклад в разработку проблемы борьбы с налоговыми преступлениями внесли также исследования, проведенные С.С.Белоусовой, А.А.Витвицким, Р.Б.Гладких, П.А.Истоминым, А.Г.Котом, А.П.Кузнецовым, А.В.Сальниковым и И.И.Середой.
Однако, в указанных исследованиях целый ряд вопросов, имеющих теоретическую и практическую значимость, не получил должного и единообразного освещения. Квалификация налоговых преступлений рассматривалась в них несколько фрагментарно, лишь в виде отдельных аспектов и ситуаций, возникавших по мере накопления опыта применения соответствующих уголовно-правовых норм. Определенное влияние в данном отношении оказали и законодательные новеллы, которые трижды за последние несколько лет вносили существенные коррективы в редакцию статей УК, предусматривающих ответственность за налоговые преступления. В результате этого представители правоохранительных и судебных органов, сталкивающиеся с данной проблемой, нередко испытывают затруднения и даже допускают ошибки при квалификации налоговых преступлений. Так, в 1999 году следственными подразделениями Управления федеральной службы налоговой полиции РФ по Краснодарскому краю прекращено за отсутствием события либо состава преступления 108 уголовных дел, что в три раза превышает средний показатель по Северному Кавказу.
В свете изложенного, обращает на себя внимание и то, что судебная практика по налоговым преступлениям невелика по сравнению с иными распространенными экономическими преступлениями. Так, в 1999 году в России выявлено 20436 налоговых правонарушений, возбуждено 7349 уголовных дел, осуждено же 1280 лиц1 (в Краснодарском крае осуждено 1 лиц, Республике Адыгее - 7). Между тем, по оценкам специалистов Федеральной службы налоговой полиции России, количество возбуждаемых по фактам нарушения налогового законодательства уголовных дел в ближайшем будущем может возрасти до 15-20 тыс. в год.2
Все вышеизложенное в целом и обусловило выбор темы и творческий замысел настоящей работы.
Цели и задачи исследования. Целями диссертационного исследования являются выявление современного состояния в сфере борьбы с налоговыми преступлениями, углубленный уголовно-правовой анализ норм, предусматривающих ответственность за их совершение, разработка рекомендаций по дальнейшему совершенствованию уголовного законодательства об этих преступлениях и оптимизации процесса их квалификации.
Указанные цели обусловили круг взаимосвязанных задач, решение которых составляет концептуальную базу настоящего исследования. К числу основных из них относятся:
Выявление основных этапов формирования и развития отечественного
уголовного законодательства об ответственности за налоговые
преступления.
Определение уголовно-правового понятия налоговых преступлений и
критериев их отграничения от иных правонарушений и преступлений,
наносящих вред отношениям в сфере налогообложения.
Раскрытие понятия и юридической сущности уклонения от уплаты
налогов.
Установление социально-экономических предпосылок уголовной
ответственности за налоговые преступления.
Изучение особенностей современного состояния, структуры и динамики налоговых преступлений на территории Российской Федерации. Обобщение положительного законотворческого опыта зарубежных стран в области борьбы с преступлениями в сфере налогообложения. Анализ элементов и признаков составов налоговых преступлений. Разрешение проблемных ситуаций в законодательном описании и юридической оценке деяний, направленных на уклонение от уплаты налогов. Объект и предмет исследования. Объектом диссертационного исследования являются отечественное и зарубежное уголовное законодательство об ответственности за налоговые преступления, материалы опубликованной и местной судебной практики по этой категории уголовных дел, статистические данные и результаты конкретно-социологических исследований. Непосредственным предметом исследования - проблемы квалификации налоговых преступлений.
Методология и методика исследования. Методологическую основу исследования составляют общенаучные, а также частно-научные методы познания: историко-правовой, сравнительно-правовой, формально-юридический, системно-структурный, конкретно-социологический и другие. Нормативную базу исследования образуют следующие источники: отечественное уголовное законодательство (в том числе и ранее действовавшее), законодательство и подзаконные акты иных отраслей права (гражданского, административного, налогового и др.), а также современное зарубежное уголовное законодательство.
В ходе исследования были использованы работы отечественных и зарубежных ученых по теории права, уголовному праву, криминологии, уголовной политике, уголовно-процессуальному и налоговому праву.
Эмпирической основой работы являются общероссийские статистические данные о преступлениях в сфере налогообложения,
совершенных на территории России за период с 1992 по 1999 годы; материалы выборочного обобщения 95 уголовных дел, 48 материалов об отказе в возбуждении уголовного дела, 50 приговоров по делам о налоговых преступлениях за период с 1996 по 2000 годы, рассмотренных судами Краснодарского края и Республики Адыгея, а также следственными подразделениями Управлений ФСНП РФ указанных регионов.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в
том, что оно представляет собой, по существу, одну из первых попыток
всестороннего комплексного анализа проблемных вопросов квалификации
налоговых преступлений. В отличие от предыдущих исследований, этот
анализ проводился с учетом новой редакции статей 198 и 199 УК РФ и
принятых частей I и II Налогового кодекса РФ, на базе региональных
материалов судебно-следственной практики Краснодарского края и
Республики Адыгея, с широким использованием современного уголовного
законодательства таких зарубежных государств, как Великобритания,
Германия, Испания, Италия, Латвия, США, Финляндия.
Основные положения, выносимые на защиту:
Налоговые преступления - предусмотренные уголовным законом
общественно опасные деяния, посягающие на общественные отношения,
возникающие по поводу исчисления налогов или страховых взносов в
государственные внебюджетные фонды, их уплаты, а также осуществления
налогового контроля. К ним по действующему уголовному
законодательству относятся деяния, предусмотренные ст. 198 и ст. 199 УК
РФ. В остальных преступлениях в сфере экономики налоговые
правоотношения могут выступать в качестве дополнительного или
факультативного объекта.
Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды - это противоправное умышленное невыполнение законно установленных обязанностей по уплате налогов
(взносов). Данную дефиницию целесообразно отразить в диспозиции ст.ст. 198 и 199 УК РФ либо в примечаниях к ним.
Непосредственным объектом налоговых преступлений являются отношения, возникающие между конкретным налогоплательщиком и государством по поводу исчисления налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, их уплаты, а также осуществления налогового контроля.
Предметом налоговых преступлений являются денежные средства, подлежащие внесению налогоплательщиком в бюджет либо во внебюджетные фонды в виде налогов или страховых взносов и недополученные государством.
Действия лица, направленные на уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, выявленные до того, как наступил отчетный период и не доведенные до конца по причинам, не зависящим от воли лица, являются приготовлением к этим преступлениям.
Деятельность лица, пресеченная после того, как были представлены заведомо ложные отчетные документы о доходах или расходах, либо истек срок представления таких документов, но до окончания последнего срока уплаты налога, должна квалифицироваться как покушение на совершение налогового преступления.
Субъектом преступления, предусмотренного ст. 198 УК может быть не любое физическое лицо, на которого законом возложены обязанности, связанные с уплатой налогов (страховых взносов), а лишь непосредственно получившее налогооблагаемый доход, то есть налогоплательщик.
Исполнителями преступления, предусмотренного ст. 199 УК могут быть три категории лиц. Это - руководитель организации, главный (старший) бухгалтер и лица, непосредственно составившие бухгалтерскую отчетность.
В целях повышения эффективности борьбы с налоговыми преступлениями, необходимо внести следующие изменения в действующее уголовное законодательство, а также в акты его судебного толкования: • Расширить содержание такого квалифицирующего признака ч. 2 ст. 199 УК как «неоднократность», дополнив примечание к этой статье пунктом 2 следующего содержания: «Неоднократным признается совершение преступления, если ему предшествовало совершение одного или более преступлений, предусмотренных ст.ст. 199, 198 и 194 УК РФ».
• Включить в УК РФ новую статью 197-1 "Нарушение правил бухгалтерского учета".
• Исключить из Постановления Пленума Верховного суда № 8 от 4 июля 1997 г. «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов», пункт 4, так как он противоречит основным принципам гражданского и налогового права.
• Дополнить указанное постановление новым пунктом, увязывающим момент окончания налоговых преступлений с наступлением общественно опасных последствий в виде неуплаты налогов или страховых взносов.
Приводятся и обосновываются иные рекомендации, касающиеся совершенствования уголовного законодательства и практики его применения в сфере борьбы с налоговыми преступлениями.
Аргументация этих положений приводится автором ниже при освещении содержания соответствующих разделов диссертации.
Теоретическое и практическое значение состоит в первую очередь в том, что его результаты могут быть учтены в правотворческой деятельности законодательных органов, при разработке руководящих разъяснений Пленума Верховного Суда по данным вопросам, а также в деятельности органов следствия и суда по разрешению конкретных уголовных дел.
Предложения и выводы диссертационного исследования могут быть использованы в преподавании курса уголовного права и криминологии в юридических вузах страны. Кроме того, представляется, что данное исследование в какой-то мере позволит восполнить пробелы в уголовно-правовой науке по проблемам квалификации налоговых преступлений.
Апробация работы и внедрение результатов исследования. Основные результаты диссертационного исследования апробированы в семи опубликованных работах. Они также докладывались на Всероссийской научно-практической конференции юристов (г.Краснодар 29-30 мая 1998 г.), межрегиональной научно-практической конференции юристов (г.Краснодар, И апреля 2000 г.), межвузовской конференции молодых ученых и аспирантов (г.Майкоп, 24-26 апреля 2000 г.).
Материалы и теоретические выводы проведенного исследования используются в практической деятельности Управления Федеральной службы налоговой полиции РФ по Республике Адыгея, а также в учебном процессе юридического факультета Адыгейского государственного университета при проведении занятий по курсу "Уголовное право".
Объем и структура диссертации. Диссертация выполнена в объеме, соответствующем предъявляемым к ней требованиям. Структура работы обусловлена целями и задачами исследования. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения и библиографического списка из 211 наименований.
Налоговые преступления в истории отечественного уголовного законодательства
Налоговая система возникла и развивалась одновременно с государством. Первые ее признаки обнаруживаются на самых ранних этапах развития общества и государства.
Некоторые ученые полагают, что налогообложение в древности выражалось в виде жертвоприношения, которое представляло собой принудительный сбор.
Первые основы декларации о доходах были заложены уже в Древнем Риме в виде заявлений о своем имущественном состоянии, которые граждане представляли избранным чиновникам-цензорам. Возникновение декларации связано ни с чем иным как со стремлением правителей уже на такой стадии развития государства максимально полно контролировать доходы своих подданных, поскольку к древним же временам можно отнести и стремление избежания и противодействия налогообложению. В Афинах, например, считалось, что свободный гражданин не должен платить налоги. Возможным признавалось только добровольное пожертвование.
Проблемы налогообложения постоянно занимали умы философов, экономистов, юристов различных эпох.
Считается, что прототип современной государственной налоговой системы возник в Римской монархии, при императоре Августе (Октавиане) в 27 году до н. э. В дальнейшем она была усовершенствована Константином I (Великим). При его правлении налоговые ставки действовали 15 лет без изменений. Уже тогда налоги выполняли не только фискальную функцию, но и играли роль дополнительного стимулятора развития хозяйства. Поскольку налоги вносились деньгами, население было вынуждено производить излишки продукции, чтобы продавать их. Это способствовало расширению товарно-денежных отношений, углублению процесса разделения труда, урбанизации.
В Древней Руси содержание князя, примитивное управление, суд обеспечивались посредством личных повинностей и натуральных сборов. Законодательно налоги в России закрепляются лишь в XIV-XV в.в., когда на смену натуральному обмену приходит денежный рынок. С самого начала налоги были дифференцированы. По-разному платили князю те или иные категории крестьян.
Основными плательщиками налогов являлись крестьяне и ремесленники. С дворян и духовных лиц налоги не взимались.
Возникновение в России уголовной ответственности за нарушения в налоговой сфере относится к XVII веку. Именно к этому времени в обязанности Коммерц-коллегии стало входить преследование лиц, не плативших пошлины за осуществление деятельности, являвшейся регалией казны.
В качестве наказания к нарушителям применялись строгие санкции -их "ковали в железо" и отправляли в ссылку. За менее значимые налоговые правонарушения применялись штрафные санкции с полной или частичной конфискацией имущества.
Четкого различия между уголовной и гражданско-правовой ответственностью за нарушение "казенного интереса" тогда не существовало. Формулировка именно уголовно-правового запрета и уголовной ответственности появилась в 1898 году с введением в Уложение о наказаниях уголовных и исправительных статей 1174 7, 1174 8. Принятие этих статей было обусловлено утверждением в этом же году Положения о Государственном промысловом налоге, который в данный период занимал одно из первостепенных мест в налоговой системе России. Деяния, за которые предусматривалась уголовная ответственность, заключались в следующем. Согласно ст. 1174 7 за помещение в заявлениях, подаваемых в раскладочные по промысловому налогу присутствия, клонящихся к уменьшению сего налога либо освобождению от него, заведомо ложных сведений об оборотах и прибылях, торговых или промышленных предприятий виновные в том подвергаются: денежному взысканию не свыше трехсот рублей или аресту не свыше трех месяцев.
По ст. 1174 8 за помещение в отчетах и балансах предприятий, обязанных представлять публичную отчетность либо приравненных к ним предприятиям, а равно в дополнительных сообщениях и разъяснениях по сим отчетам заведомо ложных сведений, клонящихся к уменьшению промыслового налога либо освобождению от него, члены правлений, ответственные агенты иностранных обществ, бухгалтеры и вообще лица, познавшие и скрывшие неверный отчет, баланс или дополнительные к ним сведения или разъяснения, подвергаются: денежному взысканию не свыше одной тысячи рублей или заключению в тюрьме на время от двух до четырех месяцев.
В Уголовном Уложении 1903 года также существовали две статьи (ст.327 и ст.328) аналогичного содержания, предусматривающие ответственность за деяния, влекущие к уменьшению промыслового налога.1 Однако, ввиду того, что Уголовное Уложение вводилось в действие не в полном объеме, а поэтапно, начиная с июня 1904 года, в целом оно в законную силу так и не вступило, и рассматриваемые статьи так и не были введены в действие.
Понятие налоговых преступлений в современном уголовном праве и их отличие от иных налоговых правонарушений
В уголовном законодательстве Российской Федерации отсутствует понятие налоговых преступлений. Однако данное понятие все шире используется в уголовно-правовой науке и отдельных нормативных актах.
Определяя понятие налогового преступления, следует вспомнить о том, что любое преступление характеризуется основными признаками: материальным - общественной опасностью и формальным противоправностью.
Материальный признак преступления - общественная опасность заключается в возможности того или иного деяния причинить существенный вред охраняемым уголовным законом интересам. То, что уголовный закон охраняет экономическую систему государства, является бесспорным фактом, в связи с чем общественная опасность налоговых преступлений заключается в следующем: нормальное функционирование налоговой системы государства, в частности, полнота и своевременность поступления налоговых отчислений в бюджеты разных уровней, что является залогом благополучного существования и развития в целом экономической системы государства. Деяния, способные причинить существенный вред данным отношениям являются общественно опасными, и требующими их законодательного запрета под угрозой применения мер государственного принуждения.
Следующий основной признак преступления — противоправность представляет собой законодательное выражение принципа "нет преступления без указания о том в законе".
В Уголовном кодексе содержится достаточно большое количество составов, предусматривающих ответственность за деяния, которые так или иначе наносят вред отношениям в сфере налогообложения. Например, незаконное предпринимательство (ст. 171 УК), незаконная банковская деятельность (ст. 172 УК), легализация (отмывание) денежных средств или иного имущества, приобретенных незаконным путем (ст. 174 УК), лжепредпринимательство (ст. 173 УК), незаконное получение кредита (ст. 176 УК), невозвращение из-за границы средств в иностранной валюте (ст. 193 УК), уклонение физического лица от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды (ст. 198 УК), уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организаций (ст. 199 УК). Родовым объектом всех этих составов являются отношения в сфере экономики. Различаются же они по непосредственному объекту. Можно ли их все отнести к категории "налоговых преступлений"? Единая позиция в литературе по данному вопросу отсутствует.
Понятие "налоговые преступления" у разных исследователей употребляется в различных смыслах. Для некоторых авторов характерно расширенное понимание, в соответствии с которым налоговым преступлением признается всякое преступное деяние, так или иначе посягающее на правоотношения в сфере налогообложения.
Согласно данной позиции к ним относят не только вышеуказанные составы, но и преступления, посягающие на иные родовые объекты, например, на нормальную деятельность налоговых органов и их должностных лиц в связи с осуществлением ими контроля за уплатой налогов, а также на интересы налогоплательщиков, поскольку все они нарушают те или иные нормы налогового законодательства.
Другая позиция заключается в том, что под налоговыми преступлениями понимаются предусмотренные уголовным законом общественно опасные деяния, осуществляемые в рамках хозяйственной деятельности субъекта и посягающие на финансовые интересы государства в части формирования бюджета от сбора налогов с физических и юридических лиц.
С данным определением следует согласиться, потому что, на наш взгляд, необходимо исходить из того — на какие именно охраняемые законом общественные отношения направлено общественно опасное деяние, и наиболее точным критерием в данном случае будет лишь непосредственный объект преступного деяния.
Исходя из этого, налоговыми преступлениями следует считать преступления, предусмотренные статьями 198 и 199 УК РФ. Другие же названные выше составы следует относить к иным преступлениям, связанным с нарушениями налогового законодательства.
Интересно, что в ФРГ, в соответствии с 369 Положения о порядке взимания налогов, сборов и пошлин (АО) 1977 года под налоговыми преступными деяниями понимаются; 1) деяния, которые наказуемы по законам о налогах; 2) незаконный провоз контрабандного товара; 3) подделка денежных знаков и подготовка к ней, коль скоро деяние касается знаков оплаты налогов. 4)укрывательство лица, которое совершило деяние, предусмотренное п.п. 1-3.2
Хотя, повторимся, в отечественных нормативно-правовых актах не содержится определения налогового преступления, о позиции законодателя все же можно судить, анализируя действующее законодательство.
Так, Закон РФ "О федеральных органах налоговой полиции" от 24 июня 1993 г. неоднократно использует термин "налоговые преступления" и в п. 1 ст. 10 указывает "Федеральные органы налоговой полиции в соответствии с поставленными перед ними задачами обязаны: 1) проводить в соответствии с законодательством оперативно-розыскные мероприятия, дознание и предварительное следствие в целях выявления и пресечения налоговых преступлений..."
Согласно ст. 126 УПК РФ к исключительной подследственности органов налоговой полиции относятся преступления, предусмотренные ст.198ист.199УКРФ.
Объект и предмет налоговых преступлений
Квалификация преступлений - это юридическая оценка содеянного на основе всей совокупности фактических обстоятельств дела. Квалификация определяется также как установление и юридическое закрепление тождества (соответствия) между признаками совершаемого субъектом деяния и предусмотренного уголовным законом состава преступления.
Правильная квалификация преступлений имеет важное значение в правоприменительной деятельности, поскольку влечет за собой целый ряд последствий для виновного лица, и от нее во многом зависит соблюдение прав и законных интересов граждан. Выражая социально-политическую и юридическую оценку совершенного деяния, она гарантирует права и законные интересы виновного, способствуя индивидуализации уголовной ответственности и наказания. Правильная квалификация также позволяет реально охарактеризовать состояние и динамику преступности и выработать наиболее эффективные меры борьбы с ней, в частности, посредством совершенствования уголовного законодательства.2
Суть квалификации преступлений заключается в том, что она осуществляется в ходе поиска истины по делу.3 "Преступление только тогда может быть признано правильно квалифицированным, когда все без исключения обстоятельства, связанные со всеми элементами преступления наличествуют и точно соответствуют признакам того или иного состава преступления, описанного в уголовном законе".
В теории уголовного права вопросам квалификации различных форм уклонения от уплаты налогов посвящено достаточно большое количество специальных научных исследований.
Действующая редакция статей 198 и 199 УК РФ установлена Федеральным законом "О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации" от 20 мая 1998 г.1, которым существенно изменены диспозиции рассматриваемых статей, расширен круг деяний, составляющих объективную сторону, закреплены новые квалифицирующие признаки.
Однако и для новых уголовно-правовых норм характерна неясность формулировок диспозиций, на практике выявляется неоднозначность в их толковании и применении.
Принятие нового уголовного законодательства, а также большое количество судебно-следственных ошибок определяют необходимость детального рассмотрения современных проблем, возникающих при квалификации налоговых преступлений.
Объект налоговых преступлений.
В процессе квалификации любого преступления необходимо установить, на какой объект осуществлено преступное посягательство. "Квалифицировать совершенное преступление по объекту - значит установить, а затем и юридически закрепить в том или ином правовом акте, что отношения, которым причинен ущерб совершенным преступлением, охраняются определенным уголовным законом".
Правильное определение объекта преступного посягательства имеет значение для отграничения сходных преступлений и их правильной квалификации, позволяет определить юридическую природу конкретного преступления.
В соответствии с действующим уголовным законодательством налоговые преступления отнесены к Главе 22 УК РФ "Преступления в сфере экономической деятельности". Современное понятие экономической системы включает в себя совокупность общественных процессов, происходящих на основе действующих в обществе имущественных отношений и организационных форм. Таким образом, под преступлениями в сфере экономической деятельности следует понимать общественно-опасные деяния, посягающие на основы экономической системы общества. Исходя из этого, родовым объектом налоговых преступлений является охраняемая уголовным законом система общественных отношений, складывающихся в процессе экономической деятельности.
Не вызывает сомнений утверждение М.Н.Зацепина, считающего, что налоговые преступления посягают на финансовую систему государства.1 Однако за основу определения видового объекта рассматриваемых преступлений нужно брать не всю совокупность общественных отношений, возникающих в финансовой системе, а лишь ту часть, которая находится в сфере бюджетных отношений по установлению и введению налогов.
Таким образом, видовым объектом налоговых преступлений будет являться совокупность охраняемых уголовным законом отношений по взиманию налогов и сборов, а также отношений, возникающих в процессе осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений.
Необходимо все-таки учитывать, что видовой объект является общим для всех преступлений, связанных с нарушением законодательства о налогах и сборах. Различие между ними можно провести, лишь определив их непосредственный объект.
Квалификация налоговых преступлений при отягчающих обстоятельствах
Часть вторая статьи 198 УК РФ предусматривает ответственность за совершение деяний, предусмотренных частью первой этой статьи, в случае совершения их: а)в особо крупном размере; б)лицом, ранее судимым за совершение преступлений, предусмотренных ст. 198, а также статьями 194 и 199 УК РФ. Часть вторая ст. 199 УК РФ предусматривает такие квалифицирующие признаки как совершение деяний, предусмотренных ч. 1 данной статьи: а) группой лиц по предварительному сговору, б)лицом, ранее судимым за совершение преступлений, предусмотренных данной статьей, а также статьями 194 или 198 УК РФ, в) неоднократно, г) в особо крупном размере. Новая редакция статей усилила наказание за совершение этих преступлений. Так, например, максимальный срок наказания в виде лишения свободы повышен в ст. 198 ч.1 - с одного до двух лет и части 2-е трех до пяти лет лишения свободы, а также в статье 199 ч.1 - с трех до четырех лет и части 2 - с пяти до семи лет лишения свободы. В результате ужесточения санкций квалифицированные виды уклонения от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организаций, предусмотренные ч.2 ст. 199 УК РФ относятся теперь к категории тяжких преступлений. Более жестокая санкция за совершение данных деяний объясняется повышенной общественной опасностью, как самого деяния, так и лица, его совершившего. Квалификация налоговых преступлений, совершенных в особо крупных размерах. В соответствии с Примечанием к ст. 198 УК РФ уклонение физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды признается совершенным в особо крупном размере, если сумма неуплаченного налога и (или) страхового взноса в государственные внебюджетные фонды превышает пятьсот минимальных размеров оплаты. труда. Принципы определения размера особо крупного уклонения такие же, как и при определении крупных размеров, то есть в основу положены суммы конкретных налогов (страховых взносов), от уплаты которых произошло уклонение, и действовавший на момент окончания преступления минимальный размер оплаты труда. Определяя размер ущерба по ст. 198 УК, необходимо иметь в виду, что особо крупный размер (равно как и крупный) определяется только лишь исходя из суммы одного налога и (или) одного страхового взноса, от уплаты которых уклонился виновный, несмотря на фактическое их количество (о причинах этого говорилось выше), либо же из суммы налога и страхового взноса. Уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организаций, согласно Примечанию к ст. 199 УК, признается совершенным в особо крупном размере (п. "г" ст. 199 УК РФ), если сумма неуплаченных налогов и (или) страховых взносов в государственные внебюджетные фонды превышает пять тысяч минимальных размеров оплаты труда. Принципы определения соотношения сумм налогов и минимального размера оплаты труда аналогичны применяемым для ст. 198 и ч.1 ст. 199 УК, о которых говорилось выше, однако имеются и свои особенности. При квалификации по ч.2 ст. 199 и пункту "г", необходимо учитывать следующие два момента. Во-первых, в данной ситуации, при определении общего размера ущерба суммируются все налоги и (или) страховые взносы, неуплаченные виновным вследствие уклонения от уплаты налогов (причины этого также описывались выше, при рассмотрении объекта налоговых преступлений). Во-вторых, данный квалифицирующий признак установлен и введен в действие только лишь с 27.06.981, а потому в соответствии со ст. 10 УК РФ применяется только лишь в отношении деяний, совершенных позднее указанной даты. Квалификация налоговых преступлений, совершенных лицом ранее судимым за их совершение. В отношении второго квалифицирующего признака необходимо отметить, что многократная преступная деятельность одного и того же лица, как правило, причиняет больший вред обществу и государству, виновный обнаруживает глубокое укоренение в своем сознании антиобщественных взглядов и привычек, устойчивое отрицательное отношение к государственным и общественным интересам. Кроме того, совершение одним лицом нескольких преступлений отрицательно воздействует на неустойчивых в моральном отношении граждан, и создает питательную среду для роста преступности в стране. Совершение же преступления лицом, ранее судимым за подобное преступление, всегда считалось одним из наиболее опасных видов множественности преступлений. Этим и объясняется усиление ответственности за подобные деяния.
