Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. Теоретические основы налогообложения имущества физических лиц 11
1. Налоги на имущество физических лиц в налоговой системе Российской Федерации 11
2. Принципы налогообложения имущества физических лиц 41
3. Налогообложение имущества физических лиц в историческом аспекте 70
ГЛАВА 2. Юридическая характеристика налогов с имущества физических лиц 110
1. Порядок установления налогов с имущества физических лиц 110
2. Основные элементы налогов с имущества физических лиц 130
Заключение 174
Список использованной литературы 187- 204
- Принципы налогообложения имущества физических лиц
- Налогообложение имущества физических лиц в историческом аспекте
- Порядок установления налогов с имущества физических лиц
- Основные элементы налогов с имущества физических лиц
Введение к работе
Актуальность темы диссертационного исследования. В начале XIX в. отмечалось, что государство ничего не может делать для граждан, если граждане ничего не делают для государства \ Эта взаимосвязь "гражданин-государство" наиболее основательно осуществляется посредством механизма, определяемого налоговым правом. Закрепление Конституцией Российской Федерации права частной собственности как одного из гарантированных государством прав гражданина (ст. 35) неизбежно привлекло "внимание" налогового права к отношениям владения имуществом гражданами. Большинство имущественных налогов, введенных в ходе радикальной налоговой реформы конца 80 - начала 90-х годов, были новыми по своему содержанию для российской налоговой системы. Они ориентировались на развитие устанавливающейся в стране рыночной экономики и соответствующих имущественных отношений.
Дальнейшее развитие этих отношений, формирование в результате осуществляемой в нашей стране жилищной реформы рынка жилья, установление рыночной системы землепользования, расширение рыночного механизма с помощью таких институтов как дарение и наследование требуют дальнейшего совершенствования правового регулирования вопросов имущественного налогообложения, поиска новых подходов к проблеме налогообложения имущества физических лиц.
Налогообложение различных видов имущества физических лиц: земли, строений, помещений, сооружений, транспортных средств, а также наследств и дарений, - приносит невысокую долю в общем объеме доходных поступлений бюджетной системы Российской Федерации. Несмотря на это, а точнее сказать, благодаря этому оно вызывает к себе постоянный
интерес как с научной, так и с практической точек зрения. Это продиктовано несколькими причинами. Основная из них - перспективность имущественного налогообложения физических лиц для бюджета, существующая возможность увеличения поступлений прежде всего от налогов на недвижимость: землю, строения, помещения, сооружения, - а также на транспортные средства.
В теории налогового права отмечается, что вопросы правовой организации финансов на всех уровнях власти выделяются своей остротой среди задач формирования и развития законодательства в Российской Федерации 2. С принятием Первой части Налогового кодекса имущественные налоги становятся важными источниками формирования доходной части бюджетов субъектов Российской Федерации и местного самоуправления. Таким образом, несомненна актуальность проблемы совершенствования правовой базы имущественного налогообложения с точки зрения формирования правовых основ местного самоуправления.
Особенность имущества как объекта налогообложения заключается в том, что имущество гражданина является одним из реальных показателей его финансовой состоятельности, а, следовательно, и налогоспособности: чем выше уровень доходов, тем большая часть из них тратится на "имущественное употребление". При этом имущественные платежи воспринимаются более благосклонно: в сознании большинства людей они представляют собой своеобразную плату государству за выполнение им функции защиты частной собственности, тогда как налогообложение доходов всегда воспринимается как покушение на результаты усилий, к которым государство не имеет никакого отношения. С этой точки зрения увеличение налогового бремени на имущество физических лиц с одновременным уменьшением налогообложения доходов не
будет восприниматься населением как очередное покушение государства на карман налогоплательщика.
Понятно, что нормы налогового права в конечном итоге в той или иной мере, прямо или косвенно затрагивают интересы каждого человека. Имущественное налогообложение касается интересов каждого плательщика самым непосредственным образом. Пробелы в теоретической разработке проблем имущественного налогообложения ослабляют налоговое право в сфере регулирования общественных отношений по взиманию налогов с имущества физических лиц. Поэтому ощутимо существует необходимость дальнейшей разработки теоретических положений, а также практических рекомендаций в сфере установления и взимания имущественных налогов.
Вышеизложенным и объясняется выбор темы диссертационного исследования и ее актуальность.
Состояние научной разработанности темы. Проблемам регулирования налогообложения отдельных видов имущества в финансовой и финансово-правовой науке уже уделялось определенное внимание. Обширное наследие по вопросам налогообложения земли, иных видов недвижимого имущества, а также наследств и дарений оставили дореволюционные исследователи: Без-образов В.Т., Гок К.Г., Гурьев А.Н., Иловайский СИ., Лебедев В.А., Львов Д.М , Нитти Ф., Озеров И.Х., Pay К.Г., Тургенев Н.И., Янжул И.И. и другие. Вместе с тем, комплексного исследования проблем правового регулирования имущественного налогообложения физических лиц финансово-правовая теория не имеет.
Анализ правовых вопросов установления и взимания имущественных налогов с физических лиц современного периода потребовал обращения к трудам по общей теории права, финансовому и другим отраслям права: Александрова Н.Г., Алексеева С.С., Бесчеревных В.В., Братусь С.Н., Брызгалина А.В., Вороновой Л.К., Горбуновой О.Н., Иоффе О.С., Карасевой М.В., Кашаниной М., Козырина А.Н., Комковой Г.Н., Куфаковой Н.А., Кучейник Л.Г., Лившица Р.З.,
Матузова Н.И., Мицкевича А.В., Русаковой И.Г., Пепеляева С.Г., Покачаловой Е.В., Пискотина М.И., Разгельдеева Н.Т., Ровинского Е.А., Старилова Ю.Н., Химичевой Н.И., Цыпкина С.Д., Шаргородского М.Д., Ялбулганова А.А. и многих других.
В них авторы рассматривают общеправовые проблемы, относящиеся к теме диссертации либо к отдельным ее аспектам.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационного исследования являлось углубление научных знаний о правовой природе и структуре имущественного налогообложения физических лиц в ходе комплексного изучения основных теоретических и практических положений.
Достижение указанной цели обусловлено постановкой и решением следующих задач:
- определить место и роль имущественных налоговых платежей с физических лиц в налоговой системе Российской Федерации;
- исследовать классификацию имущественных налоговых платежей с физических лиц;
- изучить основные элементы имущественных налогов с физических лиц и особенности их правового регулирования;
- определить понятие принципов налогового права как основу для формулирования системы принципов правового регулирования имущественного налогообложения физических лиц;
- провести исследование порядка установления имущественных налогов с физических лиц и его особенностей;
- проанализировать эволюцию имущественного налогообложения физических лиц на разных этапах исторического развития нашего государства;
- проанализировать нормативно-правовую базу имущественного налогообложения физических лиц;
- разработать рекомендации по совершенствованию правового регулирования налогообложения имущества физических лиц.
Объект и предмет исследования. Объектом диссертационного исследования являются теоретические и практические вопросы правового регулирования финансовых отношений по установлению и взиманию имущественных налогов: земельного, на имущество физических лиц, с владельцев транспортных средств, а также с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения. Предметом исследования выступает законодательная и теоретическая база имущественного налогообложения физических лиц.
Методологические основы исследования. Основу исследования составили: общенаучный, логический, исторический, системно-структурный, сравнительно-правовой методы. Применялись методы интегрального, сравнительного анализа результатов исследований, проведенных другими авторами по аналогичным вопросам. В процессе исследования проанализированы соответствующие положения Конституции Российской Федерации, федеральных законодательных и иных нормативно-правовых актов, законодательства субъектов Российской Федерации, нормативных актов органов местного самоуправления. В работе также использованы отдельные постановления Конституционного Суда Российской Федерации, а также правовые акты методического характера (инструкции Государственной налоговой службы и др.).
Научная новизна диссертационного исследования. Научная новизна диссертационного исследования состоит в определенном вкладе автора в развитие теории налогового права. В данной диссертации впервые предпринята попытка на основе системного подхода провести комплексное исследование правовых вопросов установления и взимания совокупности имущественных налогов с физических лиц: земельного, со строений, помещений, сооружений, с владельцев транспортных средств, а также с наследств и дарений.
Основные положения, выносимые на защиту. В результате проведенного исследования на защиту выносятся следующие новые или содержащие элементы новизны положения:
1) уточняется понятие налогового платежа;
2) определяются виды имущественных налогов с физических лиц;
3) на основе анализа правовой природы налога с наследств и дарений определяется особое место данного налога среди иных имущественных налогов с физических лиц;
4) проводится различие между понятиями "налоговое право", "налогообложение" и "налоговое законодательство";
5) предлагается определение понятия "принципы налогового права" и формулируется задача налогового права в аспекте проблем исследования;
6) формулируются принципы налогообложения имущества физических лиц, а также налогообложения имущества, переходящего в порядке наследования или дарения.
7) при исследовании определения и содержания понятия "налогоплательщик" решаются вопросы налоговой право- и дееспособности, а также обосновывается, что правосубъектность физических лиц в налоговом праве наступает с восемнадцатилетнего возраста;
8) при анализе элементов налогов с различных видов имущества физических лиц рассматриваются признаки объекта имущественных налогов, а также объекта налога с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения;
9) предлагается определение понятия "объект налогового правоотношения", проводится различие между понятиями "объект налога" и "объект налогового правоотношения";
10) уточняется понятие налоговой базы, рассматривается методика ее определения применительно к теме исследования;
11) указывается на необходимость более четкого закрепления в законе источников доходной части местных бюджетов, в частности, от налогообложения различных видов имущества физических лиц;
12) предлагается концепция правового регулирования налогообложения недвижимости (в части налогообложения недвижимости физических лиц), которая может быть учтена при разработке соответствующей части Налогового кодекса Российской Федерации, законодательства субъектов Российской Федерации и нормативных актов представительных органов местного самоуправления по данным вопросам.
Теоретическая и практическая значимость результатов диссертационного исследования. Научно-практическая значимость диссертационного исследования имеет несколько аспектов: правотворческий, научный и учебный.
Правотворческий проявляется в том, что выводы и рекомендации, содержащиеся в диссертации, могут быть использованы в законотворческой деятельности по совершенствованию финансово-правовых норм, действующих в сфере налогообложения различных видов имущества граждан и иных физических лиц.
Научный аспект предполагает использование теоретических выводов, предложений и рекомендаций диссертации в ходе дальнейшей разработки и исследований проблем налогового права как касающихся имущественного налогообложения физических лиц, так и не связанных с ним.
Не меньшее значение имеет и учебный аспект, поскольку он предполагает использование материалов данного диссертационного исследования при изучении общих и специальных курсов по финансовому и налоговому праву студентами юридических и других вузов.
Апробация результатов исследования. Основные положения и выводы диссертации нашли отражение в опубликованных материалах международной научно-практической конференции "Права человека в России и Европейская Конвенция о защите прав человека и основных свобод" (Саратов, 1996 год), а также научно-практических конференций "Законотворческая деятельность субъектов Российской Федерации" и "Проблемы совершенствования деятельности правоохранительных органов в исследованиях молодых ученых"
(Саратов, 1997 год). Выводы, содержащиеся в диссертации, используются в учебном процессе при проведении занятий по финансовому праву в Саратовской государственной академии права, Поволжской Академии государственной службы, Карачаевском филиале Московского государственного социального университета, Саратовском юридическом институте МВД РФ.
Структура работы. Диссертация состоит из введения, двух глав, пяти параграфов, заключения и списка литературы, используемой в диссертации.
Принципы налогообложения имущества физических лиц
В теории налогового права вопрос принципов правового регулирования привлекает к себе серьезное внимание. Согласимся, что "нет норм, в которых не проявлялись бы правовые принципы"1 и "иметь представление о принципах права - это значит понимать его цели, задачи и методы применения, его основной смысл"2.
Что такое принципы налогового права? Для чего они устанавливаются? Каковы их признаки, правовое значение и содержание? Каким принципам соответствует правовое регулирование имущественных налогов с физических лиц? Именно на эти вопросы обращено внимание в этом параграфе в связи с проблемами темы диссертационного исследования.
В переводе с латыни "принцип" означает первооснову, исходное, отправное положение какого-либо явления. В философии принципом называют "первоначальную, руководящую идею, основное правило поведения" . Словарь В. Даля дает определяет принцип как научное или нравственное начало, основание, правило, основа, от которой не отступают . В то же время принцип - это "внутреннее убеждение человека, определяющее его отношение к действительности"5.
Таким образом, понятие "принцип" имеет несколько толкований. Первое - отправное положение, руководящая идея. Второе - основное правило поведения. Третье - внутреннее убеждение, определяющее отношение к действительности. На наш взгляд, все варианты разъяснения исследуемого понятия напрямую не отвечают на поставленные вопросы. Хотя все они в той или иной мере могут быть приемлемы для теории налогообложения.
Теория права рассматривает принципы права как ведущие начала его формирования, развития и функционирования. "Они призваны обеспечивать органичное взаимодействие объективного и субъективного права, норм права и правовых отношений, единство действующих в стране правовых норм, институтов и отраслей права. Они характеризуют содержание права в концентрированном виде и показывают, на каких началах в нем отражаются экономические, политические и нравственные отношения. ... Не зная принципов данной правовой системы государства, по одному лишь набору отдельных ее норм и институтов трудно судить о ней и о том правопорядке, который она обеспечивает"6. Как отмечается в юридической литературе, принципы права "обобщают знания о сути предметов и процессов, в связи с которыми возникли, и одновременно выражают выработанный на этой основе идеал, высту-пающий как цель в практической деятельности" .
Итак, значение принципов права трудно переоценить. Рассмотрим подробнее роль и содержание принципов налогового права применительно к имущественному налогообложению физических лиц.
Как показала практика, правовая база налогообложения, в том числе и имущественного, пока еще далека от совершенства: существуют пробелы и противоречия. Но такое состояние дел можно назвать естественным. "К сожалению, ни один законодатель, сколь бы талантлив он ни был, не может точно предвидеть, какое именно законодательство потребуется обществу через 5, 10, 20 лет. В лучшем случае законодательство идет в ногу со временем, но, как правило, отстает от него 8. Естественно, что законодатель стремиться восполнить возникающие в праве пробелы и здесь несомненно значение принципов налогового права как "камертона всего последующего нормотворчества", заключающееся в гарантировании ими непрерывности, последовательности законодательного процесса, в обеспечении взаимосвязи налогового права и налогового законодательства 9.
"Прежде чем строить налоговую систему, необходимо разработать принципы ее построения"10. К сожалению, это суждение трудно достигаемо в реальности. На этапе разработки и принятия законов и особенно тех, которые принимаются впервые и не имеют предшественников, достаточно полно и определенно обосновать систему принципов практически невозможно. Именно такая ситуация присутствует в современном налоговом праве и законодательстве относительно имущественного налогообложения физических лиц.
В принципах в концентрированном виде выражено содержание права и законодательства. А должны ли сами правовые принципы носить нормативный характер, отражаться в нормах права?
В литературе нет единого воззрения на этот счет. Существует, например, мнение, суть которого заключается в том, что отдельные принципиальные идеи могут и не находить своего закрепления в правовых нормах в виде специальных терминов и соответствующих формулировок п.
Однако не все авторы поддерживают данную точку зрения, считая, что одной из характерных черт принципа, в том числе и налогового права, является обязательное закрепление его в законе. Хотя бы уже потому, что научные идеи, не получившие закрепления в законе, не могут регулировать правовые действия и правовые отношения 12. Отмечает это и Р.З. Лившиц: "принципы (права - авт.) выходят за пределы только идей и обретают нормативное и правоприменительное содержание" 13.
На наш взгляд, первая точка зрения вполне приемлема для налогового права только в той его части, которая посвящена теоретическим и практическим вопросам установления конкретных налогов, не распространяющимся на всю отрасль в целом. Действительно, если, например, положениям о таких принципах имущественного налогообложения физических лиц как: периодичность переоценки стоимости имущества, принцип умеренности имущественного налога, принцип пропорциональности налога на имущество и другим подобным, будут посвящены отдельные нормы Закона о налоге на имущество физических лиц, это приведет к излишней загроможденности и усложнению данного Закона. Это нежелательно. Эти положения закрепляются в отдельных нормах Закона, закрепляя порядок установления и взимания налога, и не требует специального их определения в качестве принципов налогообложения.
Налогообложение имущества физических лиц в историческом аспекте
Изучение исторической основы того или иного явления - исключительно важный шаг в ходе исследования. Не случайно отмечал это и В.И. Ленин: "... не забывать основной исторической связи, смотреть на каждый вопрос с точки зрения того, как известное явление в истории возникло, какие главные этапы в своем развитии это явление проходило, и с точки зрения этого его развития смотреть, чем данная вещь стала теперь"1.
Рассмотрим процесс налогообложения имущества физических лиц в ходе его исторического развития.
Государству во все времена приходилось выполнять многочисленные функции: обороны, отправления правосудия, содержание многочисленного государственного аппарата, отрядов вооруженных сил, тюрем, принудительны учреждений. Выполняло оно и социальные функции: наводить общественный порядок, регулировать хозяйственную жизнь, ликвидировать последствия стихийных бедствий, строить дороги и пр. Для всего этого требовались немалые средства, для мобилизации которых использовались налоги.
При господстве натурального хозяйства государственные потребности удовлетворялись за счет натуральных доходов, полученных от эксплуатации государственных земель, оросительных систем, лесов, рудников и натуральных повинностей подданных. В древних рабовладельческих государствах налоги и повинности в пользу царя взимались в натуральной форме и служили дополнением к доходам, получавшимся от эксплуатации громадных земельных угодий, горнорудных богатств, лесов, эксплуатации рабов. С развитием обмена и превращением продуктов в товары появляется всеобщий товар - деньги. И государства постепенно начинает вводить денежные налоги и пошлины. Однако в теории финансов существует точка зрения, что натуральная форма повинностей не может быть названа налогами в полном смысле слова, потому что никакие другие, помимо денежных отношений, к финансовым отнесены быть не могут. "Существование натуральных повинностей в эпоху феодализма, взимание рабовладельческим государством дани со своих граждан и покоренных народов, натурализация общественных отношений в условиях расстроенного денежного обращения, имеющая место в истории нашей страны, отнюдь не доказывают натуральный характер финансовых взаимосвязей" . Думается, здесь вполне можно согласиться с Ф. Нитти, который писал, что "в начале было действие - налоги были установлены раньше, чем подумали создать теорию налогов; ... Финансовая практика, вероятно, также стара как сама цивилизация: первобытнообщинные племена уже имели финансовые обычаи и явления, когда уплачивали дань другим победившим их племенам, или же когда отбирали часть произведенного общего богатства и назначали его на цели общественной пользы" .
В буржуазном государстве роль налогов возрастает. По мере развития внутренних и внешних функций буржуазного государства возникла потребность в изыскании огромных денежных средств при помощи налогов, займов и эмиссии. При этом экономической основой существования буржуазного государства становятся налоги, так как займы, заключаемые государством, могут быть погашены только за счет налогов.
Одним из первых объектов налогообложения стала земля. Земельные налоги занимали центральное место в налоговых системах государств Древнего мира и Средневековья. Это объясняется ориентацией экономики на сельскохозяйственное производство и господством натурального хозяйства.
Обязанность уплачивать земельный налог являлась религиозным предписанием, например, Еврейский религиозный закон тору, устанавливал, что каждый седьмой год был свободным от уплаты налогов, так как в этот год шабаша евреям не разрешалось ни сеять, ни собирать урожай. В Пятикнижии Моисея достаточно определенно говорилось, что "... всякая десятина на земле из семени земли и из плодов дерева принадлежит Господу" .
В древнем Египте времен Птоломеев налоговая система достигла такого развития, какого не знало ни одно из государств античного мира. Существовали многочисленные налоги на имущество. Важнейшими доходными статьями казны являлись натуральный налог на землю, включавший и ренту (т.к. земля принадлежала государству), а также денежные сборы с садов и виноградников5. Можно предположить, что земельный налог в Египте достиг сложного развития и отличался точностью, чему способствовали местные условия плодородия Нильской долины. В Египте существовали нилометры, посредством которых производились строгие наблюдения за уровнем воды, ложившиеся в основу расчета будущего налога.
Характерной чертой древнего финансового хозяйства являлось отвращение от налогов: личные налоги считались носящими на себе печать рабства и потому унизительными для полноправного гражданина; взгляд на налоги с имущества был более снисходителен, но и они переносились с крайним неудовольствием, поэтому обложению обычно подвергались не граждане, а иностранцы, вольноотпущенники, куртизанки.
В Риме Сервий Туллий подверг налоговому обложению имущество римских граждан, которое оценивалось через каждые 5 лет. По мере того как владычество римлян распространялось, эти сборы теряют значение, а первенствующую роль приобретают добыча и доход от завоеваний. Покоренные народы облагались различными сборами и повинностями. Часть земель их отбиралась и раздавалась в пользование римским гражданам под условием известной платы, обычно 1/10 часть валового дохода. Хотя и этот оброк с земель, уплачиваемый римскими гражданами, был впоследствии отменен.
В средние века взимался, например, в Англии налог с наследств, который возлагался на евреев. Евреи уплачивали несколько видов налогов: налог на наследство в размере 1/3 имущества и несколько простых налогов, иногда поголовных, обьгано пропорциональных имуществу6. Возникновение пошлины с дарений и наследств связывают с историческим процессом, когда государство, поставив себя на место судьи и землевладельца, начинает взимать пошлины судебные и с перехода имуществ, которые налагаются в вознаграждение за более полные права собственности, распоряжения и наследства, предоставленные владельцам.
Пошлины этого рода обязаны своим происхождением глубокой древности. Появились они в Риме при Августе под названием "vicesima hereditatis" и взимались в размере 5 % с наследственного имущества. Эта пошлина несла в себе специальную цель помимо фискальной: ограничить переход имуществ в чужие руки. От уплаты ее освобождались нисходящие и восходящие родственники и уплачивалась она, следовательно, только родственниками боковой линии и посторонними наследниками7.
Порядок установления налогов с имущества физических лиц
Налоговое законодательство в соответствии со ст. 72 Конституции РФ должно исходить из принципов демократического федеративного правового государства.
Одним из таких принципов, в соответствии со ст. 5 7 Конституции РФ является установление налогов только законом. Однако законы могут быть приняты не только федеральными, но и законодательными органами власти субъектов Российской федерации, местным органам представительной власти также принадлежит право принятия нормативных актов, действующих в пределах муниципальной единицы, что является принципом федеративного правового государства. При этом обращает на себя внимание недостаточная степень определенности при разграничении полномочий между органами государственной власти федерации, субъектов федерации и органами местного самоуправления.
Разграничение полномочий законотворчества в сфере налогообложения должно получить более детальное рассмотрение по сравнению с существующим на современном этапе.
Так, например, подпункт "г" ст. 13 Закона РФ "Об основах налоговой системы в РФ" устанавливает, что помимо перечисленных в данной статье санкций, к налогоплательщикам могут быть применены другие санкции, установленные законодательными актами. То есть данная норма позволяет ввести дополнительные санкции любым субъектом Федерации на основании принятого им закона, право на издание которых закреплено за субъектами Федерации в ст. 76 Конституции РФ. Однако, это недопустимо.
В памяти еще свежи последствия Указа Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2268 "О формировании республиканского бюджета Российской Федерации и взаимоотношениях с бюджетами субъектов Российской Федерации в 1994 году", на основании которого на территории многих субъектов Федерации было введено в общей сложности более 50 налогов и сборов, не предусмотренных в статьях 20 и 21 Закона "Об основах налоговой системы в Российской Федерации". Поэтому подобная ситуация представляется опасной, что отмечалось и в печати1. Закон РФ "Об основах налоговой системы в РФ" устанавливает прямой запрет на введение налогов, не предусмотренных в Законе2. Налоговый кодекс своими положениями также создает условия для исключения подобной ситуации в будущем, вводя норму, запрещающую устанавливать региональные или местные налоги, не предусмотренные кодексом. Устанавливается также, что местные налоги и сборы должны вводится в действие законами - нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления, отвечающие определенным требованиям. Так, устанавливая местный налог, представительные органы местного самоуправления определяют в нормативных актах следующие элементы налогообложения: налоговые льготы, налоговую ставку в пределах установленных кодексом, порядок и сроки уплаты налога3. Одним из основных начал в Налоговом кодексе провозглашается, что установление, изменение или отмена налогов и сборов, как федеральных, так и субъектов федерации, а также местных самоуправляющихся образований, должно осуществляться в соответствии Налоговым кодексом, следовательно, ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги, а также иные платежи, хотя и обладающие признаками налогов, однако не предусмот 112 ренные Налоговым кодексом или установленные в ином порядке, чем это определено Налоговым кодексом . П.5 ст. 76, ст. 85 Конституции РФ прямо устанавливает, что в случае противоречия между Федеральным законом и иным актом, изданным в России, действует Федеральный закон, а Президент РФ вправе приостанавливать действия актов органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации. Однако, совершенно верно отмечается в литературе, что эти положения Конституции носят декларативный характер, так как отсутствует конкретный правовой механизм их реализации. Поэтому необходимо разработать механизм согласительных процедур для устранения разногласий между органами государственной власти разных уровней, а также процедуры приостановления действия актов органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации . Насущность налоговых реформ, воплощением которых стало принятие Первой части Налогового кодекса РФ, была обусловлена в числе прочих причин, необходимостью развития системы местных налогов как основного источника формирования финансовой базы местного самоуправления. Закон РФ "Об основах налоговой системы в РФ" ввел подразделение налогов на три вида в зависимости от их территориального уровня: федеральные, налоги субъектов Федерации - республик в ее составе, краев, областей, автономной области, автономных округов и местные налоги.
В соответствии с этой классификацией налог с имущества, переходящего в порядке наследования или дарения отнесены к федеральным налогам. Это значит, что он взимается на территории всей страны в соответствии с федеральным законам. Средства, получаемые от него поступают в федеральный бюджет . Налог с владельцев транспортных средств зачисляется в территориальный дорожный фонд в соответствии с законами субъектов Российской Федерации.
Налоги на имущество физических лиц и земельный налог относятся к местным налогам. Они являются местными налогами, взимание которых обязательно в самоуправляющейся единице. Общие положения по этим налогам, а также базовые ставки устанавливаются на федеральном уровне. Однако окончательное их установление, определение конкретных ставок и льгот производится решениями представительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации, а также представительными органами местного самоуправления. Получаемые средства направляются в местные бюджеты.
Основные элементы налогов с имущества физических лиц
Установление налогов в современном праве означает их учреждение с целью введения в пределах определенной территории с указанием круга плательщиков, объектов налогообложения, размеров и сроков уплаты1.
Особое внимание на необходимость конкретизации налогового платежа при его установлении обращает внимание Налоговый кодекс: ст. 17 оговаривает, что налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики, объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, ставка, порядок исчисления, а также сроки уплаты налога. Кроме того, в необходимых случаях при установлении налога в нормативном правовом акте могут также предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.
Вразрез с устоявшимся в науке мнением идет положение ст. 17 Налогового кодекса, устанавливающей, что не является элементом налогообложения определение налогоплательщика конкретного налога (хотя предусматривается, что оно необходимо при установлении налога). Иначе говоря, определяются два основных условия, необходимых для установления налога: определение налогоплательщиков и определение элементов налогообложения. По нашему мнению, подобное выделение определения налогоплательщиков из круга элементов налогообложения безосновательно, Так как каждый из перечисленных в статье элементов налогообложения при установлении конкретного налога требует конкретной расшифровки. Относится это и к определению плательщика конкретного налога.
Выделение Налоговым кодексом таких элементов налога как объект налога, налоговая база , налоговый период, ставки, порядка исчисления и сроков уплаты означает, что они являются существенными для установления обязанности по уплате конкретного налога и их отсутствие или неопределенность в законе означает, что весь налог неопределен и, следовательно, неустановлен. Относится это и к определению налогоплательщика.
Помимо существенных элементов в законе о налоге могут содержаться и факультативные, точнее, один факультативный элемент - налоговые льготы и основания их использования. Иные элементы налогообложения, такие как ответственность за налоговые правонарушения, возврат излишне уплаченных налогов и другие общие правила исполнения обязанности по уплате налогов и сборов в силу их важности вряд ли могут быть названы факультативными, то есть необязательными. Поэтому они регламентируются в общей части Налогового кодекса.
Необходимо отметить, что исследователи финансово-правовой науки едва ли не с начала XIX в. уделяли пристальное внимание правовому исследованию элементов налога, в том числе и составным элементам налогов на недвижимость. Среди налогов на недвижимость по своему финансовому значению и распространенности особо выделялся земельный налог в связи с "простотой" этого вида налога в отношении финансовой техники2 и тем особым местом, которое занимали земельные ресурсы в экономической и политической жизни общества того периода3.
Ю.А. Гагемейстер отмечал, что поземельный налог, установленный однажды в неизменном размере, принимает свойства постоянного долга, ложащегося на землю . Это же качество налогов с недвижимости выделял и А.Н. Гурьев: "Налоги, взимаемые с недвижимости - земель и зданий, - и при том по внешним их признакам оказывают влияние на саму ценность недвижимости. Это объясняется тем, что будучи определяемы по внешним признакам, имея постоянный характер и не находясь в соотношении с колебаниями действительных доходов, они превращаются из налога в денежную повинность, лежащую на недвижимости. Этот недостаток свойственен только налогу, взимаемому по внешним признакам. Налог же, взимаемый по доходу с той же недвижимости, не превращается в такую повинность, так как величина налога колеблется соразмерно доходности"5.
В.Т. Безобразов относил к основным элементам внешней формы государственного налога, в которых он действительно проявляется на практике следующие элементы: источник податей, масштаб подати, способ взимания подати. При этом под источником или предметом подати понимался "выбор такого признака, который бы с одной стороны, с наибольшей точностью выражал чистый доход, а с другой, с наибольшей легкостью мог быть у каждого отдельного лица и в каждое время уловляєм и осязаем фиском". Масштаб подати - это отношение объема подати к объему всего облагаемого предмета или источника подати. И, наконец, весьма немаловажная по мнению автора часть - способ взимания подати. При этом автор отмечал, что установление системы взимания не может быть делом теории, Так как здесь играют важную роль самые мельчайшие подробности: все местные и временные обстоятельства, различные для каждой страны, для каждого народа и для каждой подати, от которых зависит составление правил и изобретение способов взимания 6.
К. Гок считал, что закон о налоге должен с точностью определять следующие показатели: 1. Плательщика подати, то есть лицо, от которого требуется подать; поручителя, который обязан внести подать, если плательщик оказался не вправе это сделать, вследствие своего юридического отношения к плательщику или вследствие добровольно принятого на себя обязательства; заступающего место гшателыцика, к которому обращаются официальные требования и который обязан представлять объяснения, если плательщик не находится в том месте, где пребывание его предполагается по закону.
