Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические основы учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность 10
1.1. Экономическая сущность природоохранной деятельности, роль и значение контроля затрат на экологическую безопасность 10
1.2. Классификация затрат на экологическую безопасность как основа построения учетно-аналитического обеспечения их контроля 31
1.3. Проблемы формирования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность 45
Глава 2. Затраты на экологическую безопасность: методика учета и формирование отчетности 62
2.1. Организация и методика учета затрат на экологическую безопасность 62
2.2. Повышение достоверности раскрываемой информации об экологической безопасности в отчетности предприятия 88
Глава 3. Совершенствование методики анализа затрат на экологическую безопасность 102
3.1. Методические подходы к анализу затрат на экологическую безопасность 102
3.2. Анализ текущих и капитальных затрат на экологическую безопасность 112
3.3. Контроль за результатами природоохранной деятельности и их влиянием на показатели работы предприятия 145
Заключение 159
Список использованной литературы 169
Приложения 182
- Классификация затрат на экологическую безопасность как основа построения учетно-аналитического обеспечения их контроля
- Проблемы формирования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность
- Повышение достоверности раскрываемой информации об экологической безопасности в отчетности предприятия
- Контроль за результатами природоохранной деятельности и их влиянием на показатели работы предприятия
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Активное развитие хозяйственной деятельности предприятий промышленной, транспортной инфраструктуры связано, как правило, с увеличивающимися объемами сбросов (выбросов) вредных веществ, являющихся причиной загрязнения окружающей среды. Данная проблема актуальна для экономики Российской Федерации, что неоднократно отмечалось в выступлениях и докладах политических деятелей, научных работников и представителей бизнеса, все чаще затрагивающих вопросы антропогенного воздействия хозяйствующего субъекта на окружающую среду и сценарии дальнейшего развития экономики с учетом экологических факторов. Согласно оценкам экспертов, около 15% территории Российской Федерации по экологическим показателям находится в критическом состоянии. Для исправления сложившейся ситуации на уровне Правительства РФ в самое ближайшее время планируется внесение в законодательство ряда изменений, затрагивающих процесс нормирования воздействия на окружающую среду за счёт внедрения новейших технологий, направленных на снижение негативного воздействия на окружающую среду. В качестве экономических стимулов снижения антропогенной нагрузки на окружающую среду для предприятий активно инвестирующих средства в модернизацию, энергосбережение, экологически чистые технологии планируется учитывать затраты на проведение природоохранных мероприятий при определении размера платы за сбросы (выбросы) вредных веществ в окружающую среду
Одним из условий успешной реализации данных мер является надлежаще организованный контроль затрат на экологическую безопасность как на государственном уровне, так и на уровне конкретного хозяйствующего субъекта. Эффективное осуществление контроля затрат на экологическую безопасность на уровне предприятия возможно лишь на базе разработки и внедрения современных методик учета и анализа, формирующих его учетно-аналитического обеспечение.
Вопросы контроля затрат на экологическую безопасность предприятия относятся к числу малоизученных. В общей совокупности управленческой информации о затратах на экологическую безопасность хозяйствующего субъекта ведущая роль принадлежит формируемой учетно-аналитической информации. От организации учетно-аналитического обеспечения контроля в целом зависят своевременность принятия решений о предотвращении фактов загрязнения окружающей среды.
Проблемы учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность являются объектами пристального внимания отечественных и зарубежных исследователей. Информация о затратах на экологическую безопасность должна быть прозрачной, достоверной и своевременной, что обеспечит контролируемость данных затрат по местам их возникновения. В результате предприятия, располагая досто-
верной информацией о затратах на экологическую безопасность, получат возможность эффективно управлять ими.
В данной связи возникает научно-практическая проблема формирования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность на основе использования новых методик их учета и анализа, адаптированных к современным условиям хозяйствования.
Необходимость исследования таких проблем остро ощущается в крупных промьшшенно-насыщенных регионах, каким является Самарская область, где сосредоточено значительное количество предприятий, осуществляющих вредные сбросы (выбросы) в окружающую среду.
Степень разработанности проблемы. Методология учета производственных затрат достаточно глубоко исследована отечественными и зарубежными учеными. Вопросы организации их учета и контроля нашли отражение в трудах таких известных авторов, как В.П. Астахов, П.С. Безруких, Р.Я. Вейцман, В.Б. Ивашкевич, Н.П. Кондраков, М.И. Кутер, А.Д. Ларионов, М.В. Мельник, А.С. Наринский, В.Ф. Палий, Я.В. Соколов, В.П. Суйц, А.Д. Шеремет и многие другие.
Вопросы становления и развития научных основ учетно-информационного обеспечения нашли отражение в трудах Р.В. Вила, Э. Майера, Р. Манна, Дж. Фостера и других исследователей. Среди зарубежных ученых также можно отметить М. Альберта, Р. Гаррисона, К. Друри, Б. Нидлза, И.Ф. Хедоури, Ч.Т. Хорнгрена, Э. Шмаленбаха, Р. Энтони и др. Однако названные авторы в основном рассматривали общие вопросы учета производственных затрат и, к сожалению, не отразили специфику учета затрат на экологическую безопасность. По существу, работы известных ученых О.Ф. Балацкого, Э.В. Гирусова, К.Г. Гофмана, Т.А. Деминой, Н.П. Иватановой, В.В. Немченко, О.В. Сидюк, Л.В. Сотни-ковой, С.А. Стукова, Т.С. Хачатурова и других посвящены общим вопросам ведения деятельности по поддержанию экологической безопасности предприятия. В то время, как влияние современных промышленных производств на окружающую среду становится все более агрессивным, вопросы учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность практически остаются нерешенными или носят дискуссионный характер. В частности, к ним можно отнести: отсутствие единой классификации затрат на экологическую безопасность, несовершенство методики их учета и, как следствие, вуалирование данных затрат в общей величине затрат предприятия, отсутствие систематизированной информации о затратах на экологическую безопасность в составе финансовой и управленческой отчетности предприятия, несовершенство методик контроля за результатами природоохранной деятельности и анализа их влияния на финансовые показатели деятельности предприятия.
Недостаточность теоретических исследований в области формирования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безо-
пасность и ограниченное число методических рекомендаций по учету и анализу таких затрат обусловили выбор темы диссертационного исследования.
Актуализация проблем и степень их разработанности детерминируют цель, задачи исследования, его объект и предмет.
Цель диссертационного исследования - обоснование теоретико-методических положений и разработка практических рекомендаций по совершенствованию учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность в соответствии с современными требованиями управления.
Достижение указанной цели потребовало решения следующих основных задач:
исследовать содержание понятия "затраты на экологическую безопасность" и их классификацию как учетно-аналитическую составляющую в системе контроля;
разработать методику учета затрат на экологическую безопасность, отвечающую требованиям контроля затрат на экологическую безопасность;
сформировать систему показателей дополнительно раскрываемой информации о затратах на экологическую безопасность предприятия в составе управленческой и финансовой отчетности;
разработать методику анализа текущих и капитальных затрат на экологическую безопасность, позволяющую оценить их результативность по отдельным направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду;
предложить методику анализа влияния затрат на экологическую безопасность на отдельные показатели работы предприятия.
Область исследования. Работа выполнена по специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика в рамках п. 1.3 "Методология учета, контроля и анализа финансовых результатов", 1.9 "Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа", 1.10 "Особенности формирования бухгалтерской и статистической отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности" Паспорта специальностей ВАК (экономические науки).
Предметом исследования в диссертационной работе является совокупность теоретических, методических и практических вопросов, определяющих содержание и организацию учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность предприятий.
Объектами диссертационного исследования выступают предприятия Самарской области, оказывающие негативное воздействие на окружающую среду. В качестве базовых выбраны ОАО "Куйбышевазот", ООО "НК Самара".
Теоретической н методологической основой исследования послужили результаты фундаментальных работ зарубежных и отечествен-
ных ученых в области теории и практики организации учета, анализа и контроля затрат на экологическую безопасность, материалы научно-практических конференций и семинаров в области бухгалтерского учета и экономического анализа, а также публикации специализированных, отраслевых и тематических периодических изданий по вопросам учета, анализа и контроля в коммерческих организациях.
Информационной базой работы являются законодательные и нормативные акты Российской Федерации, регистры бухгалтерского учета и отчетность коммерческих организаций, данные Федеральной службы государственной статистики, информация периодических изданий, ресурсы глобальной информационной сети Интернет, результаты обследований независимых аналитических организаций (в том числе и аудиторских).
Обоснованность и достоверность полученных выводов и результатов базируются на использовании исследований отечественных и зарубежных авторов, занимающихся вопросами учета природоохранной деятельности, отраслевых аналитических материалов, данных финансовой отчетности компаний различных видов экономической деятельности и подтверждается их внедрением в практику деятельности российских предприятий и в учебный процесс.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке теоретико-методических положений и практических рекомендаций по совершенствованию методик учета и анализа затрат на экологическую безопасность в соответствии с современными требованиями информационного обеспечения их контроля.
В работе получены и выносятся на защиту научные результаты, имеющие значение для развития практики учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность российских предприятий:
уточнено понятие затрат на экологическую безопасность в системе учетно-аналитического обеспечения контроля и расширена их классификация посредством выделения новых признаков: направление негативного воздействия предприятия на окружающую среду, структурное подразделение, объект основных средств экологического назначения;
разработана методика учета затрат на экологическую безопасность как подсистема учета, основанная на выделении синтетических и аналитических счетов, обеспечивающая заинтересованных пользователей учетно-аналитической информацией при осуществлении ими контрольных функций;
предложена система показателей финансовой и управленческой отчетности о затратах на экологическую безопасность по направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду, об основных средствах и нематериальных активах экологического назначения, о вложениях в природоохранные объекты, о формируемом резерве на поддержание экологической безопасности предприятия;
разработана методика анализа затрат на экологическую безопасность, позволяющая оценить экономический результат мероприятий природоохранного назначения на основе расчетов предотвращаемого экологического ущерба от загрязнения окружающей среды, прироста дохода от обьиных видов деятельности, корректирующего коэффициента;
предложена методика анализа влияния затрат на экологическую безопасность на отдельные показатели деятельности предприятия, позволяющая оптимизировать процесс выбора управленческих решений.
Практическая значимость диссертационного исследования заключается в разработке рекомендаций, направленных на формирование учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность в соответствии с условиями развития общественных и экономических отношений. Полученные автором результаты могут применяться при совершенствовании системы учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность на предприятиях, осуществляющих негативное воздействие на окружающую среду.
Апробация и внедрение результатов. Основные положения диссертационного исследования были представлены и доложены на VII Всероссийской научно-практической конференции " Бухгалтерский учет, аудит и налога: основы, теория, практика" (Пенза, 2009 г.), IV Международной научно-практической конференции "Современные тенденции в экономике и управлении: новый взгляд" (Новосибирск, 2010 г.), 7-й Международной научно-практической конференции "Актуальные проблемы экономики, социологии и права" (Пятигорск, 2010 г.), на научно-практических конференциях и семинарах профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов Самарского государственного экономического университета по итогам НИР за 2008-2010 гг.
Теоретические положения и практические рекомендации прошли апробацию в министерстве сельского хозяйства и продовольствия Самарской области, а также в российских компаниях, в частности ОАО "Куйбышевазот" (г. Тольятти), ООО "НК Самара" (г. Самара), ОАО "Самарадорстрой" (г. Самара), в аудиторской фирме ООО "Константа" (г. Самара), что подтверждается соответствующими справками.
Публикации. Автором опубликовано 10 печатных работ по теме диссертационного исследования общим объемом 10, 45 печ. л., в том числе три публикации - в журналах "Вестник Академии экономической безопасности МВД РФ", "Экономические науки", "Аудит и финансовый анализ", входящих в Перечень ведущих рецензируемых научных журналов и изданий ВАК РФ.
Структура ц объем диссертации. Диссертация содержит введение, три логически увязанные и разбитые на параграфы главы, заключение, библиографический список, приложения.
Во введении обоснована актуальность выбранной темы диссертационного исследования, сформулированы его цель и задачи, раскрыта методологическая база, охарактеризована степень разработанности проблемы, отражены предмет, объект и научная новизна, отмечены положения и результаты, выносимые на защиту.
В первой главе "Теоретические основы учетно-аналитнческого обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность" рассмотрено понятие экологической безопасности предприятия, ее характерные особенности в современных условиях; уточнено понятие "затраты на экологическую безопасность"; обобщены существующие классификации таких затрат; предложены новые классификационные признаки: направление негативного воздействия предприятия на окружающую среду, структурное подразделение, объект основных средств экологического назначения; выявлены современные проблемы формирования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность на базе исследования существующих методик их учета и анализа.
Во второй главе "Затраты на экологическую безопасность: методика учета и формирование отчетности" исследованы организационные и методические аспекты учета затрат на экологическую безопасность; разработана методика учета затрат на экологическую безопасность; определены состав и порядок формирования управленческой отчетности предприятия о затратах на экологическую безопасность и предложена система показателей: о затратах на экологическую безопасность по направлениям негативного воздействия предприятия на окружающую среду, об основных средствах и нематериальных активах экологического назначения, о вложениях в природоохранные объекты, о формируемом резерве на поддержание экологической безопасности предприятия в рамках дополнительно раскрываемой информации в составе финансовой отчетности.
В третьей главе "Совершенствование методики анализа затрат на экологическую безопасность" определено место анализа затрат на экологическую безопасность в общей системе комплексного экономического анализа деятельности предприятия; выделены основные направления анализа затрат на экологическую безопасность; разработана методика анализа текущих и капитальных затрат на экологическую безопасность и оценки их эффективности; предложен новый инструмент превращения избыточной платы за загрязнение окружающей среды в затраты на его предотвращение; разработана методика анализа влияния затрат на экологическую безопасность на отдельные показатели деятельности предприятия, позволяющая совершенствовать учетно-аналитическое обеспечение контроля данных затрат.
В заключении работы сформулированы основные результаты, выводы и рекомендации, полученные в ходе диссертационного исследования.
Классификация затрат на экологическую безопасность как основа построения учетно-аналитического обеспечения их контроля
Одной из важных проблем, затронутых в рамках данного исследования является раскрытие сути затрат на экологическую безопасность предприятия и их научно-обоснованная классификация. Существует необходимость выбора такой классификации, с помощью которой можно бы было осуществлять контроль за затратами на экологическую безопасность, их структурой и объемом.
Суть затрат на экологическую безопасность раскрывается в их определении. В учебной литературе термин "затраты на экологическую безопасность" часто отождествляют с термином "природоохранные затраты", а если более точно подходить к этому вопросу, то можно сказать, что термин "затраты на экологическую безопасность" появился в процессе эволюции термина "затрат на природоохранную деятельность". В экономической литературе не существует единого определения природоохранных затрат, каждый работающий над данной проблемой автор по-своему формулирует определение и название данного вида затрат.
Так, например, Н.Ф. Реймерс определяет природоохранные затраты как "общественно необходимые расходы на поддержание качества среды жизни, функционирования хозяйственных отраслей и на общее поддержание природно-ресурсного потенциала, включая сохранение экологического равновесия на всех уровнях - от локального до глобального" [99, с.35].
Другие авторы называют эти затраты: экологическими [32, 43, 54, 79]; расходами на мероприятия по природоохранной деятельности как затраты на охрану окружающей среды [28]; расходами на охрану природы [26 ,46, 123]. В зарубежной практике особое внимание к определению затрат на экологическую безопасность и контролю за ними стало обращаться с середины 80-х гг. прошлого века. Впервые такое понятие как "экологические затраты" появи 32 лось в европейских странах в годы экологического бума и экологического кризиса [33, с.87]. Однако отсутствие универсально-применимого перечня учитываемых затрат затрудняло определение их величины и, как экономическое следствие, определение их оптимального уровня или значения. Основной принцип трудовой теории стоимости, по мнению отдельных исследователей, выступал ограничителем учета всех экологических факторов в экономике, которые доказывают, что "не существует никакой стоимости, которая не содержит экологической сущности или в создании которой в той или иной форме не участвуют условия и факторы окружающей среды" [19, с.321]. В российской экономической литературе часто понятие "экологические затраты" приравнивают к термину "экологические издержки" (английский ана лог - ecological costs, environmental costs), а также к термину "издержки загряз нения окружающей природной среды". Определение издержек, носящих экологический характер впервые в России сформулировал Гофман К.К., классифицировав их как издержки, связанные с загрязнением окружающей природной среды [43, с.894]. Данный вид издержек, согласно, мнению автора, выражается в увеличении затрат в производственной и непроизводственной сферах экономики страны. Им же была предложена классификация издержек, с подразделением их на две основные группы: издержки предотвращения экономического ущерба от загрязнения природной среды и непосредственно экономический ущерб от загрязнения. Другие авторы утверждают, что термин "издержки загрязнения окружающей природной среды" указывает на причиненный ущерб природе и человеку как свершившийся факт и нанесший ущерб хозяйствующим субъектом окружающей среде [27, 31, 34 и др.]. В своих работах по проблемам эколого-экономической направленности Гирусов Э. В. отмечал, что экологические издержки - это: - затраты на мероприятия, снижающие выбросы и сбросы вредных веществ в окружающую среду (строительство очистных сооружений, совершенствование технологий, изменение состава исходных материалов и т.п.); - затраты на мероприятия, не снижающие выбросы, но влияющие на степень их воздействия на природу (строительство высоких труб, разбавление, захоронение отходов, установление санитарных зон вокруг предприятий и т.п.) [41, с.215]. Вышеизложенное дает основание сформулировать определение экологических затрат, как стоимостное выражение аккумулированных ресурсов, израсходованных для поддержания экологической безопасности предприятия, формируемых по видам его негативного воздействия на окружающую среду. Современные авторы предлагают классификацию природоохранных затрат по следующим признакам [например, 66, 73]: - по целевому назначению; - по типу затрат; - по объектам природы; - по источникам финансирования; - по видам ресурсов. В целях осуществления контроля за затратами на экологическую безопасность и достижения экономического эффекта от производимого контроля необходима более полная классификация, включающая отличные от вышеперечисленных признаки. На наш взгляд, важно выделить такие классификационные признаки, как: - плата в зависимости от степени загрязнения окружающей среды; - уровень и условия возникновения затрат на экологическую безопасность; - время возникновения затрат. Следует также уточнить и расширить виды природоохранной деятельности и виды воздействия деятельности хозяйствующих субъектов на окружающую природную среду. В связи с чем можно выделить затраты, оказывающие влияние на формирование спроса и затраты, влияющие на формирование предложения. В рамках одного предприятия, при рассмотрении их с позиции производства, можно считать неизбежными, в то же время - их можно разделить на связанные с производством и не связанные с ним.
Проблемы формирования учетно-аналитического обеспечения контроля затрат на экологическую безопасность
Существующее в настоящее время законодательство в экологической сфере не стимулирует хозяйствующие субъекты на поддержание экологической безопасности, хотя Федеральным законом "Об охране окружающей среды" [5] определены виды нормативов и дано их содержание (прил. 9).
Разработанные и утвержденные нормативы сбросов (выбросов) вредных веществ в окружающую среду должны выступать в качестве стандартов. Однако до настоящего времени единой классификации экологических нормативов (стандартов) в России не существует. Научный и практический интерес представляет приведенная в экономической литературе классификация нормативов в области охраны окружающей среды (рис. 1.4.) [104, с.12].
При изменении экологического законодательства Президент России Д.А. Медведев призывает руководствоваться принципом стимулирования бизне 47 са по вложению денег в модернизацию производств и доведению их до уровня мировых стандартов, в частности, в его докладе 25 февраля 2010 г. сказано: "Во всем мире профилирующей темой сейчас является тема "зеленого роста", т.е. роста экономик за счет использования современных экологически выверенных и энергоэффективных технологий, в том числе с использованием альтернативных источников энергии" [160]. Речь идет о двух компонентах этого законодательства, а именно, о предельно допустимых сбросах (выбросах) и об усилении ответственности за совершение экологических правонарушений. Со своей стороны, глава Минприроды Трутнев Ю.П. пояснил, что создается объективная система нормирования, основанная на том воздействии, которое предприятие оказывает на окружающую среду: больше будут платить, согласно законопроекту, только те предприятия, которые будут выходить за установленные нормативы.
В Федеральном законе "Об охране окружающей среды" выделена глава V "Нормирование в области охраны окружающей среды", в которой изложены основы нормирования в области охраны окружающей среды [5]: - нормирование в области охраны окружающей среды осуществляется в целях государственного регулирования воздействия хозяйственной и иной деятельности на окружающую среду, гарантирующего сохранение благоприятной окружающей среды и обеспечение экологической безопасности; - нормирование в области охраны окружающей среды заключается в установлении: а) нормативов качества окружающей среды; б) нормативов допустимого воздействия на окружающую среду при осу ществлении хозяйственной или иной деятельности; в) иных нормативов в области охраны окружающей среды ; г) государственных стандартов и иных нормативных документов в области охраны окружающей среды: - нормативы и нормативные документы в области охраны окружающей среды разрабатываются, утверждаются и вводятся действие на основе современных достижений науки и техники с учетом международных правил и стандартов в области охраны окружающей среды; - нормирование в области охраны окружающей среды в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. Нормативы, указанные в Федеральном законе "Об охране окружающей среды" приведены в прил. 10. Следует отметить, что данный документ - законодательный акт непрямого действия и для практического осуществления его правил и установок требуется разработка огромного пакета дополнительных нормативно-методических документов, в связи, с чем теряется простота, прозрачность и доступность создаваемой нормативно-правовой базы и затрудняется ее исполнение. Цель нормирования состоит в обеспечении взаимоприемлемого сочетания экономических и экологических интересов, компромисс между экономикой и экологией, для сохранения окружающей среды и развития экономики, что может быть достигнуто через создание системы нормативов природопользования, формируемой местными органами исполнительной власти и органами государственных природоохранных структур. Основные направления в области совершенствования природоохранного законодательства связаны с: - созданием законодательно закрепленного порядка целевого расходова ния средств от платы за негативное воздействие на окружающую среду; - адекватными и своевременными изменениями в структуре органов управления исполнительной власти всех уровней в области охраны окружаю щей среды и обеспечения экологической безопасности; - регулированием и осуществлением экологического надзора и т.д.
В современной системе контроля затрат на экологическую безопасность существуют проблемы, связанные с несовершенством его учетно-аналитического обеспечения. Сложившаяся на сегодняшний день система управленческого учета природоохранных затрат показывает, что формируемая информация отражается в целом по хозяйствующему субъекту и не детализируется по отдельным структурным подразделениям, отдельным объектам, являющимся источниками загрязнения окружающей среды. Поэтому даже имеющаяся информация в рамках управленческого учета не может служить информационной базой в целях управленческого контроля затрат на экологическую безопасность. Возникает необходимость формирования доступной, открытой (с высоким уровнем транспарентности) информации по местам возникновения любого вида затрат, связанных с охраной окружающей среды или по контрольным точкам (местам особого контроля: возникновения штрафных государственных санкций, превышения предельного уровня выбросов и др.).
Формирование информации о природоохранной деятельности по местам возникновения затрат позволит выделить их из общей массы, сделает ее доступной для целей контроля. Это позволит устранить такое негативное явление современного процесса деятельности предприятия как вуалирование экологических затрат, то есть их растворение в общей сумме затрат на производство, что, в настоящее время, приводит к занижению реальных значений таких затрат.
Повышение достоверности раскрываемой информации об экологической безопасности в отчетности предприятия
В соответствии с п. 39 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" и Приказом Минфина России № 66н от 02.07.2010 "О формах бухгалтерской отчетности организаций", организация может представлять дополнительную информацию, сопутствующую бухгалтерской отчетности, если считает ее полезной для заинтересованных пользователей при принятии экономических решений. В ней должна раскрываться [10]: - динамика важнейших экономических и финансовых показателей деятельности организации за ряд лет; - планируемое развитие организации; - предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения; - деятельность организации в области научно-исследовательских и опыт но-конструкторских работ и иная информация. Дополнительная информация при необходимости может быть представлена в виде аналитических таблиц, графиков и диаграмм. Межправительственной рабочей группой экспертов по международным стандартам учета и отчетности при раскрытии информации о природоохранных мероприятиях в составе дополнительной информации, сопутствующей бухгалтерской отчетности предлагается отражение следующих сведений [141, с.84]: перечень основных проводимых и планируемых организацией мер в области охраны окружающей среды; оценка влияния мероприятий в области охраны окружающей среды на уровень и доходность вложений долгосрочного характера; характеристика финансовых последствий мероприятий в .области охраны окружающей среды для будущих периодов; данные о платежах за нарушение природоохранного законодательства, экологических платежах за природные ресурсы; данные о текущих расходах по охране окружающей среды и степени их влияния на финансовые результаты деятельности организации. Отчетность об экологической деятельности сегодня должна стать важным элементом устойчивого экономического развития предприятий, поскольку она является не только механизмом демонстрации для общественности своей готовности к действиям по охране окружающей среды, но и результатом самих действий. Такие сведения являются также источником информации при проведении экологического аудита [142, с.92]. Выделяют четыре варианта оценки достоверности бухгалтерской отчетности [142, с.96]: - отчетность соответствует требованиям нормативных документов и реально отражает финансовое положение организации; - отчетность не соответствует требованиям нормативных документов, но реально отражает финансовое положение. На этом основаны правила англоамериканской бухгалтерии, представления международных стандартов финансовой отчетности, ФЗ "О бухгалтерском учете" (ч.4, ст. 13) и ПБУ 1/08 "Учетная политика организации". Предполагается, что бухгалтер исходя из своего профессионального суждения, найдет правильное решение, именно это суждение будет правильным; - отчетность соответствует требованиям нормативных документов, но нереально отражает финансовое положение организации. Если отчетность составлена в строгом соответствии с требованиями нормативных документов, то считается, не без оснований, что исполнитель хорошо выполнил свою работу. Однако в силу приведенных выше обстоятельств реально представить финансовое положение организации почти никогда не удается. Следовательно, для целей эффективного экономического анализа, предшествующего принятию действенных управленческих решений, данная ситуация недостаточна; - отчетность не соответствует требованиям нормативных документов и нереально отражает финансовое положение. Раскрытие информации об экологической безопасности предприятий в бухгалтерской финансовой отчетности помогает собственникам оценивать деятельность руководства, обеспечивает широкий общественный контроль, способствует формированию положительного имиджа организации. Однако до настоящего времени не разработаны требования к раскрытию информации об экологической ситуации предприятия. Справочно может быть приведена информация: - об экологической политике и программах, принятых организацией в отношении природных мероприятий (если таковые отсутствуют, то это следует указать); - о показателях воздействий предприятия на окружающую среду; - о финансовых и операционных последствиях вложений в мероприятия по охране окружающей среды, оказывающих влияние на прибыль, конкурентные позиции предприятия в отчетном периоде и последствия для будущих периодов; - о видах экологических проблем, относящихся к деятельности данного предприятия и отрасли, в которую он входит; - о целевых показателях сбросов (выбросов) в окружающую среду, установленных для предприятия; - о том, в какой степени принятие природоохранных мер было регламентировано законодательством и в какой степени требования Правительства РФ (например, сроки сокращения объема сбросов (выбросов)) выполняются; - о судебных разбирательствах, связанных с нарушением действующего законодательства об охране окружающей среды; - об эколого-экономических рисках, которые непосредственно оказывают воздействие на процесс функционирования предприятия. В настоящее время каждое предприятие, использующее природные ресурсы или загрязняющее природную среду, представляет местным территориальным природоохранительным органам следующие документы: план общих природоохранных мероприятий; пакет финансовых документов, включающих в себя: - расчет платежей за ожидаемые выбросы в атмосферу (на будущий год); - расчет платежей за выбросы в атмосферу по фактическим выбросам (за прошедший год). Аналогичные расчеты делаются за выбросы в атмосферу передвижными источниками загрязнения окружающей среды, за сбросы в водные объекты, за временное хранение отходов; совокупность отчетов по воздействию на атмосферу: - инвентаризация источников загрязнения атмосферы (один раз в пять лет); - график контроля аварийных выбросов на границе санитарно-защитной зоны предприятий (ежегодно).
Контроль за результатами природоохранной деятельности и их влиянием на показатели работы предприятия
Факторам, оказывающим прямое или косвенное влияние на экологическую безопасность предприятия и на итоговые результаты его работы, до сих пор не уделяется должного внимания, их значение зачастую занижается. Это объясняется вуалированием экологических затрат в составе себестоимости продукции (работ, услуг). Кроме того, некоторые факторы, связанные с потенциальными затратами, не учитываются вообще, например, факторы риска.
Одной из перспективных задач эколого-экономического анализа в настоящее время на микроуровне является разработка и оптимизация управленческих решений экологического характера, как для текущего, так и долгосрочного периода, которые возможны при наличии системы учетно-аналитического обеспечения. Формируемые в рамках этой системы показатели в совокупности представляют комплекс взаимосвязанных эколого-ориентированных показателей.
Рассматривая эволюцию системы эколого-экономических показателей, например, А.И. Белоусов отмечает, что "на начальном этапе развития данного направления наибольшее внимание уделялось разработке и использованию средних показателей, выражающих в стоимостной форме удельный ущерб природной среде от сбросов (выбросов) единицы отходов, восстановительную стоимость і - го вида природных ресурсов, что позволило начать переход от абсолютных натуральных показателей к их стоимостным характеристикам". Следует отметить, что с указанной автором группой показателей находятся в тесной взаимосвязи показатели, характеризующие процессы устойчивого развития предприятия, с учетом сохранения окружающей среды и ее рекреационных возможностей для будущих поколений. "В этой связи на первый план выходят такие показатели, как экологичность, отходоемкость производства, безотход-ность, экологическая опасность і - го вида продукции, уровень замкнутости производственного цикла" [30]. Однако предложенный автором подход отличается сложностью расчетов и методического обоснования их оценки.
Разработка интегрированных показателей экономической эффективности является следующим этапом развития системы эколого-экономических показателей. В качестве иллюстрации можно привести аналитические расчеты, связанные с корректировкой показателей на величину ущерба; на уровень рентабельности; на величину прибыли; на коэффициент, характеризующий деловую активность. Следующим этапом развития системы эколого-экономических показателей является становление эколого-ориентированного учета и анализа, в соответствии с которым показатели природоохранной деятельности оказывают непосредственное влияние на стоимость активов предприятия. В настоящее время все большую актуальность получили показатели, связанные с оценкой экологических обязательств.
Совершенствование и дальнейшее развитие эколого-экономических показателей связано с поиском решений, реализующих системный подход к оценке процессов природопользования на предприятии, используя при построении показателей функциональный и структурно-логические принципы.
Функциональный принцип основан на построении определенной иерархии в системе показателей с выделением важнейшего критерия природоохранной деятельности. В эту группу показателей входят эколого-ориентированные показатели: прибыли, рентабельности, деловой активности, на которые оказывает влияние совокупность факторов, характеризующих эффективность производственного процесса, с учетом экологической составляющей, таких как фондоотдача, материалоемкость, затратоотдача.
Структурная группировка эколого-экономических показателей, наиболее часто применяемая в настоящее время, ориентирована на статистику окружающей среды. Ее отличительная особенность заключается в увязке показателей с компонентами природы, такими как, атмосферный воздух, водные ресурсы, земля, которые измеряются натуральными, условно-натуральными и стоимостными показателями, характеризующими объемы образования, очистки, сбросов (выбросов) вредных веществ. Также существуют показатели, характеризующие величину текущих, капитальных затрат и эффективность природоохранных мероприятий. Показатели, отражающие экологическую культуру производственной деятельности предприятия, среди которых показатели ресурсоемкости и уровня отходности, по нашему мнению, необходимо выделить обособленно в отдельную группу. Такая группировка эколого-экономических показателей позволяет обеспечить комплексный подход к оценке эффективности природоохранной деятельности.
Известно, что чем ниже ресурсоемкость производственной деятельности, которая находит свое выражение через большую группу частных показателей (материалоемкость, фондоемкость, отходоемкость), тем меньше объем потребления природных ресурсов, меньше объем загрязняющих веществ. Это в свою очередь уменьшает экологические обязательства в виде платежей за загрязнение, затраты, связанные с функционированием природоохранной инфраструктуры, а также потери, вызванные снижением объемов реализации из-за ухудшения потребительских качеств выпускаемой продукции.
Перспективы дальнейшего развития эколого-ориентированнош экономического анализа предприятия, как было отмечено выше, непосредственно связаны с системным подходом к оценке его природоохранной деятельности. Нами предложен комплексный подход к анализу затрат на экологическую безопасность предприятия с использованием системы эколого-экономических показателей (рис. 3.1). Принципиальность предлагаемого подхода заключается в объединении структурно-логического и функционального принципа построения данной системы, основополагающим элементом которой является "экологическая безопасность". Определение и содержание данного термина было раскрыто в первой главе. По нашему мнению, через термин "экологическая безопасность" возможно наиболее полно отразить характер взаимодействия предприятия и окружающей среды. "Экологическая безопасность предприятия", являясь комплексным понятием, затрагивающим практически все стадии функционирования предприятия. Поэтому в предложенной схеме комплексного анализа затрат на экологическую безопасность, выделены модули анализа капитальных затрат, обеспечивающих экологическую безопасность, анализ затрат на природоохранную деятельность и анализ влияния затрат на экологическую безопасность на результаты основной деятельности.
