Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Организация системы управления затратами строительного производства 10
1.1. Организация управления строительным производством 10
1.2. Информационная система управления затратами строительного производства 29
Глава 2. Организация бухгалтерского учета затрат строительного производства 50
2.1. Практика учета затрат строительного производства и общие направления повышения его информационно-контрольных качеств 50
2.2. Учет затрат и внутренняя отчетность по местам их возникновения и центрам ответственности 88
Глава 3. Формирование учетно-экономической информации о затратах по процессам деятельности строительной организации 127
3.1. Учет затрат производственных процессов деятельности строительной организации 127
3.2. Учет затрат процессов материально-технического обеспечения и управления строительным производством 155
Заключение 171
Список использованной литературы 185
Приложения 198
- Организация управления строительным производством
- Практика учета затрат строительного производства и общие направления повышения его информационно-контрольных качеств
- Учет затрат производственных процессов деятельности строительной организации
Введение к работе
Формирование рыночных отношений предполагает рационализацию информационного обеспечения процессов управления затратами производственной деятельности. В силу специфики бухгалтерского учета ведущая роль принадлежит учетно-экономической информации. Информация бухгалтерского учета как упорядоченной системы сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций, представляет собой основу для выработки и принятия различных управленческих решений.
Вместе с тем, практика управления строительным производством показывает, что действовавшая до настоящего времени система бухгалтерского учета оказалась малоэффективной, не удовлетворяющей принципам оптимального управления затратами. Она ориентирована главным образом на подготовку данных для составления отчетности и для внешних пользователей. В условиях рыночных отношений ктштепием ^"ячргтвя учетной ингЬппмяттии ятчттяетея. ппе-жде всего, удовлетворение внутренних потребностей управления, полезность информации конкретным менеджерам. Это требует переориентации бухгалтерского учета на формирование полной и достоверной информации о деятельности организации, необходимой внутренним пользователям, то есть информации для принятия решений по управлению производством.
Для реализации поставленной задачи необходимо решить ряд проблем по разработке новых и совершенствованию имеющихся методических и организационных основ бухгалтерского учета, осуществляемого в интересах внутренних потребителей информации, в соответствии с требованиями, предъявляемыми рыночной экономикой. В связи с этим возрастает роль и значение учета производственных затрат, который является важнейшим инструментом оценки деятельности организации в целом и ее структурных подразделений, проведения текущего контроля производственных затрат, определения фактической себе-
4 стоимости и факторов ее формирования, обоснования экономической эффективности принимаемых производственных решений и выработки стратегии развития организации. Указанные обстоятельства определяют актуальность научного исследования, посвященного решению проблем формирования учетной информации о затратах для целей управления.
Проблемы учета затрат на производство исследовали А.Ф. Аксененко, И.А. Басманов, П.С. Безруких, В.Б. Ивашкевич, А.Д. Ларионов, С.А. Николаева, П.П. Новиченко, В.Ф. Палий, Я.В. Соколов, А.Д. Шеремет и другие. Однако работы выше названных экономистов, как правило, посвящены исследованию теории и практики организации учета затрат на предприятиях машиностроения, без учета особенностей, характерных для других отраслей промышленности. Учету в строительстве посвящены работы Я.И. Гуральника, М.Ф. Деркача, М.Ф. Дьячкова, В.А. Ерофеевой, Е.П. Жарковской, В.Р. Захарьина, Л.М. Капла-на, Л.М. Крамаровского, Э.И. Крылова, Б.М. Литвина, А.С. Наринского, A.M. Скрипченко, П.А. Соколова, СП. Соколова, В.И. Ткача и других авторов, но они посвящены главным образом частным вопросам учета затрат, учебно-методическим проблемам, и в них недостаточно прослеживается взаимосвязь формируемой учетной информации с управлением строительным производством. Между тем исследование проблем обеспечения управления затратами в строительстве учетно-экономической информацией приобретает важное значение.
Специфика экономических отношений и производства строительных предприятий предъявляют все более высокие требования к формированию учетно-экономической информации о затратах строительного производства.
Выбор в качестве объекта исследования подрядных строительных организаций определяется несколькими обстоятельствами. Во-первых, выживание строительного производства в условиях конкуренции требует получения прибыли для привлечения и удержания инвестиционного капитала. При этом если промышленные предприятия в известной мере могут рассчитывать на цену
5 наибольшего спроса, то для подрядчика цена строительной продукции и, соответственно, доля прибыли в ней, предопределяется проектно-сметной документацией на стадии заключения договора подряда, то есть до осуществления фактических затрат. Во-вторых, строительство является одной из наиболее сложных отраслей экономики, отличающееся высокой степенью динамичности, то есть постоянным изменением во времени как условий производства, так и самих объектов строительного производства. В связи с этим сколько-нибудь успешное строительство невозможно без соответствующей организации управления затратами, которое предполагает необходимость соответствующей учетно-экономической информации для выработки мер по воздействию на затраты для достижения поставленных целей.
Дальнейшее углубление процессов рыночных преобразований в строительной отрасли приводит к необходимости создания в рамках строительной организации системы формирования учетно-экономической информации о затратах, обеспечивающей решение задач по управлению затратами строительного производства. Данные обстоятельства предопределили выбор темы, цель, задачи, основные направления и структуру исследования.
Целью проводимого исследования является разработка рекомендаций по совершенствованию организации бухгалтерского учета для управления затратами строительного производства.
Достижение поставленной цели потребовало решения следующих основных задач:
исследовать организацию управления затратами в строительстве;
выявить влияние структурных и технико-экономических особенностей управления строительным производством на построение и содержание информации о затратах;
проанализировать и дать критическую оценку практике организации бухгалтерского учета и контроля затрат на российских строительных предприятиях;
уточнить номенклатуру статей затрат строительного производства;
обосновать необходимость и разработать методику учета затрат по местам их возникновения и центрам ответственности в строительной организации;
разработать методику учета затрат по процессам деятельности строительной организации;
определить методику учета затрат по экономическим элементам и его взаимосвязь с учетом по статьям затрат;
внести необходимые уточнения в формы первичных документов;
разработать необходимые учетные регистры и формы внутренней отчетности о затратах на производство строительно-монтажных работ для конкретных уровней управления строительным производством.
Предметом исследования явилась совокупность теоретических, методических и практических вопросов, связанных с совершенствованием методов бухгалтерского учета затрат строительного производства. В процессе исследования были использованы практические материалы «Дорстройтреста ВСЖД»,
'ЗАО ^WnwvTOктггрттгтппйу> ООО ^Птпрпгтлпй\\ тл nnvri/iY ^Tr\nT/rxp>nx-trt-Tv ппгяиы.
_# і » т. - \ > А л. is і. V J i.W а\. viLV ^ «— A lj ч^ X л. ' ' > v ' N ґ * ' \ \ > » * / \ W -J і W A Y*1 s-' A A / / * * ^ t, |_' T 1 I A / V W A %^f \-J А А A W -J A U A A A^A 1 ^. W I—' А 1Л1 AAA
заций г. Иркутска и г. Санкт-Петербурга.
Теоретическую и методологическую основу исследования составили труды российских и зарубежных экономистов, законодательные акты, регламентирующие финансово-хозяйственную деятельность строительных организаций, нормативные документы, методические и инструктивные материалы по бухгалтерскому учету, а также внутренние нормативные материалы предприятий. При разработке и решении задач, поставленных в диссертационном исследовании, применялись методы наблюдения, группировки, сравнения, исторического и логического анализа теоретического и практического материала и другие общенаучные и специальные методы и приемы.
Научная новизна диссертационной работы заключается в том, что автором на основе исследования теоретических и практических проблем бухгалтерского учета затрат строительных организаций разработана методика форми-
7 рования учетной информации для управления затратами строительного производства на различных уровнях управления.
Наиболее существенные результаты, полученные в ходе исследования и составляющие его научную новизну, сводятся к следующим положениям:
на основе анализа структурных и технико-экономических особенностей управления строительным производством уточнены принципы построения и содержания информации о затратах;
выявлено значение учетной информации о затратах в системе информационного обеспечения управления затратами;
на основе анализа практики организации бухгалтерского учета затрат строительных предприятий выявлены основные недостатки существующей системы учета и контроля затрат и определены направления ее совершенствования;
в соответствии со спецификой строительного производства уточнена номенклатура статей и элементов себестоимости строительно-монтажных ра-
предложена методика организации бухгалтерского учета затрат по местам их возникновения и центрам ответственности при трехзвенной и двухзвен-ной (пообъектной) структурах управления строительной организации;
разработана методика организации бухгалтерского учета затрат по процессам деятельности строительной организации с использованием поэлементной группировки затрат;
внесены необходимые уточнения в первичные учетные документы по затратам строительного производства;
разработаны формы учетных регистров и внутренней отчетности по уровням управления, центрам ответственности и местам возникновения затрат.
Практическая значимость результатов исследования определяется тем, что содержащиеся в диссертации теоретические и методические разработки, выводы и практические рекомендации позволяют сформировать на строитель-
8 ном предприятии учетную информацию о затратах, необходимую для принятия
управленческих решений на различных уровнях управления. Уточненные и разработанные формы первичных документов, учетных регистров и внутренней отчетности о затратах наиболее полно отражают их величину, динамику и причины изменений. Внедрение содержащихся в диссертации теоретических положений в практику работы строительных организаций будет способствовать повышению эффективности использования учетной информации в управлении затратами и росту эффективности строительного производства.
Основные положения диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на научно-практической конференции ИГЭА в 1998 году, на научно-практических конференциях профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов СПбГУЭФ в 2000 и 2001 годах.
Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений.
В первой главе «Организация управления затратами строительного производства» пяссмат^иваются принципы организации существ'^ющей структуры управления строительным производством, а также пути ее совершенствования - создание двухзвенной структуры с применением пообъектного управления. Исследуется организация информационного обеспечения управления затратами строительного производства и роль учетной информации в существующей на строительном предприятии информации о затратах.
Во второй главе «Организация бухгалтерского учета затрат строительного производства» анализируется практика ведения бухгалтерского учета затрат, рассматривается современное состояние планирования и контроля производственных затрат. Выявляются причины неэффективного использования учетной информации о затратах в управлении строительным производством. Определяются и обосновываются основные направления совершенствования бухгалтерского учета затрат в строительстве - разукрупнение постатейной группировки затрат, организация учета затрат по местам и центрам ответствен-
9 ности строительной организации. Модернизируются формы первичных документов, обосновываются содержание и формы учетных регистров и внутренней отчетности о затратах строительного производства.
В третьей главе «Формирование \ четно-экономической информации о затратах по процессам деятельности строительной организации предлагается методика бухгалтерского учета затрат по видам работ и процессам деятельности строительной организации с применением поэлементной группировки затрат.
В заключении обобщены итоги исследования, сформулированы основные выводы и рекомендации, полученные в результате диссертационного исследования.
Диссертация включает 197 страниц машинописного текста, 7 таблиц, 3 схемы, 23 приложения и список использованной литературы из 161 работы отечественных и зарубежных авторов и законодательных материалов на 13 страницах. Основные положения диссертации опубликованы в 6 статьях общим
объемом ? п тт
Организация управления строительным производством
Капитальное строительство как отрасль материального производства включает проектно-изыскательские и научно-исследовательские, строительные и монтажные организации, предприятия стройиндустрии, производства строительных материалов и транспорт. Строительство характеризуется многообразием организационных и хозяйственных форм процесса производства, может выполняться подрядным и хозяйственным способом, большим количеством участников (инвестор, заказчик, застройщик, проектировщик, подрядчик), имеющих различные функциональные цели и задачи, особенностями продукции и самого процесса строительного производства.
В результате деятельности организаций строительного комплекса создаются основные фонды производственного и непроизводственного назначения. Продукция строительства как отрасли - это подготовленные к вводу в действие и принятые в установленном порядке новые или реконструированные производственные мощности, здания, сооружения и объекты непроизводственного назначения - прямой полезный результат производственной деятельности отдельных строительных организаций. Конкретными видами продукции строительного производства и строительной продукции являются введенные в действие предприятия «под ключ», очереди строительства, пусковые комплексы, отдельные здания и сооружения, этапы и комплексы строительных и монтажных работ.
Строительной (подрядной) деятельностью может заниматься любая коммерческая и некоммерческая организация, имеющая соответствующие лицензии и в уставе которой записана строительная деятельность. К строительным организациям относят организации, в выручке которых наибольшую долю занимает выручка от строительной деятельности. На строительном рынке России действуют различные по формам собственности (частные и государственные), по объемам хозяйственного оборота и численности (малые, средние и крупные) организации. Малые организации, как правило, специализированы по видам работ. Как субподрядные, они успешно конкурируют с крупными фирмами за счет своей мобильности, экономичности, готовности к немедленной работе с высоким качеством. Средние по объемам хозяйственного оборота и численности строительные организации могут выступать в качестве генподрядных, по их строительной политике обычно предметно специализированные, скомплектовавшие специалистов, рабочих и технику для строительства однотипных зданий или протяженных объектов.
Финансовые и технические условия строительства, а также обязательства сторон устанавливаются договором (контрактом) на строительство. В строительстве применяется большое количество разнообразных договоров в зависимости от предмета договора, процедуры поиска и определения генподрядчика, от способа определения цены контракта. Почти во всех случаях выбор типа контракта принадлежит заказчику.
В условиях планово-централизованной экономики в качестве инвестора и заказчика выступали, главным образом, государственные структуры. Заказы на проектирование и строительство объектов между проектными и строительными организациями распределялись централизованно. Подрядчики были жестко закреплены за заказчиками, а механизм их взаимодействия основывался на типовых формах договоров. При этом схема заключения договора была следующей: заказчик заключал прямой двусторонний проектный договор с проектировщиком и прямой строительный контракт с генподрядчиком. Генеральный подрядчик мог привлекать для проведения специализированных работ субподрядчиков. Данная схема заключения договоров является традиционной для нашей практики строительства и до сих пор широко применяется, несмотря на то, что в большинстве развитых стран ее считают устаревшей и нединамичной. Так, например, в США наибольшее применение находят проектно-строительные
схемы контрактов, которые позволяют управлять всем инвестиционным циклом и сокращать его за счет совмещения фаз проектирования и строительства, и схемы контрактов с профессиональным управлением строительством объектов, в котором нуждаются многие неопытные заказчики [76, 25-50; 141, 237-246].
Перевод строительных организаций на рыночные отношения является, в сущности, переводом их на систему подрядных торгов, создающих условия конкуренции и конкурсного отбора участников реализации инвестиционных проектов. Опыт стран с развитой экономикой свидетельствует, что по схеме подрядных торгов осуществляется подавляющая часть сделок на рынке капитальных вложений, так, например, в США эта часть достигает 90 % [161, 46]. С развитием рыночных отношений в России стала применяться международная практика выбора проектировщиков, подрядчиков, поставщиков оборудования, осуществляемая на конкурсной основе путем проведения торгов.
Торги по сравнению с прямыми двусторонними договорами создают условия конкуренции между подрядными строительными и проектными организациями и позволяют заказчику выбрать наиболее выгодные предложения с точки зрения цены, а также других коммерческих и технических условий. Проводимые торги позволяют обеспечить значительную экономию инвестиционных средств. В среднем эта экономия превышает 10 %. Кроме того, повышается качество, и сокращаются сроки возведения строительных объектов [28, 95].
Практика учета затрат строительного производства и общие направления повышения его информационно-контрольных качеств
Бухгалтерский учет расходов строительной организации ведется в соответствии с правилами установленными положением по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденным приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 года № ЗЗн [10], а также Положением по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» (ПБУ 2/94), утвержденным приказом Минфина РФ от 20 декабря 1994 года № 167 [7].
Конкретный состав затрат на производство строительной продукции определяется Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 года № 552 (с последующими изменениями) [12], и разработанными на его основе Типовыми методическими рекомендациями по планированию и учету себестоимости строительных работ, утвержденными Минстроем России 4 декабря 1995 года № БЕ-11-260/7 [13]. Названные Типовые методические рекомендации могут использоваться как строительными организациями, так и другими организациями, осуществляющими строительные работы хозяйственным способом.
Под себестоимостью строительных работ понимаются затраты строительной организации на их производство и сдачу заказчику. Себестоимость строительных работ, выполненных строительной организацией собственными силами, складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов, а также других затрат.
В себестоимость строительных работ включаются:
- затраты, непосредственно связанные с производством строительных работ, обусловленные технологией и организацией их производства, в частности, стоимость использованных в производстве материалов, строительных конструкций и деталей, топлива, энергии, пара, воды, износа временных (нетитульных) сооружений, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, расходы на оплату труда рабочих, расходы по содержанию и эксплуатации строительных машин и механизмов;
- затраты, связанные с использованием природного сырья (плата за древесину на корню, плата за воду, забираемую из водохозяйственных систем);
- затраты некапитального характера, связанные с совершенствованием технологии и организации производства, улучшением качества строительных работ и долговечности строительных объектов;
- затраты на обслуживание производственного процесса (по обеспечению производства строительными материалами, деталями, конструкциями, топливом, энергией, инструментами и другими средствами и предметами труда, а также по поддержанию основных средств и уходу за ними);
- расходы по организации, подготовке производства и сдаче работ (расходы на санитарно-гигиенические мероприятия, содержанию медицинских пунктов, надзорных, противопожарных и охранных органов, по обеспечению нормальных условий труда, техники безопасности, на организацию работ на строительной площадке и др.);
- текущие затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств природоохранного назначения;
- затраты, связанные с управлением производством;
- затраты по подготовке и переподготовке кадров;
- оплата очередных и дополнительных отпусков, компенсации за неиспользованный отпуск;
- отчисления на социальные нужды во внебюджетные фонды;
- оплата процентов за полученные кредиты;
- затраты по сбыту продукции (расходы на рекламу, представительские расходы);
- амортизационные отчисления на полное восстановление основных производственных фондов и нематериальных активов;
- налоги, сборы, платежи и другие обязательные отчисления;
- потери от брака, затраты на гарантийный ремонт, потери от простоев по внутренним причинам;
- потери от недостач материальных ценностей в производстве и на складах при отсутствии виновных лиц;
- другие расходы строительного производства, не поименованные в предыдущих статьях.
Учет затрат производственных процессов деятельности строительной организации
Традиционные методы учета затрат строительного производства в бухгалтерии строительной организации на счетах 20-28 по объектам строительства и строительным участкам не позволяет формировать и контролировать фактические затраты по конкретным видам строительно-монтажных работ, приводит к отождествлению затрат, имеющих различное целевое назначение. Тем самым в определенной мере снижается эффективность управления процессами формирования затрат различных направлений деятельности строительной организации, недостаточно четко определяется эффективность работы функциональных служб. Поэтому для лучшего понимания взаимосвязи затрат с процессами деятельности строительной организации необходимо создание такой системы учета затрат, при которой сначала возможно отслеживать затраты по видам работ и процессам каждого направления деятельности строительной организации, и только после этого относить их на конкретный строительный объект (заказ).
Деятельность любой организации состоит из многочисленных хозяйственных процессов. Рассматривая предприятие как совокупный объект управления необходимо исследовать все внутренние процессы его деятельности применительно к изменяющимся требованиям и условиям хозяйствования, с учетом выявления реального вклада каждого направления деятельности в конечные результаты.
Экономисты в финансово-хозяйственной деятельности предприятий выделяют различные виды экономических процессов. По мнению В. Ивлева и Т. Попова целесообразно выделять на предприятии пять видов бизнес-процессов, а именно: основные бизнес-процессы, на базе которых осуществляется выполнение функций текущей деятельности предприятия по производству продукции или предоставлению услуг; обеспечивающие бизнес-процессы для основных; бизнес-процессы развития предприятия; бизнес-процессы управления деятельностью предприятия; бизнес-процессы, обеспечивающие управление. Н.Е. Си-мионова. Р.Ю. Симионов и М.К. Тарасенко выделяют процессы проектирования, производства, реализации и обслуживания строительной продукции [131]. А.Ф. Аксененко [29] и Д.У. Ураков [151] рассматривают снабженческо-заготовительные, производственные, финансово-сбытовые и организационные процессы деятельности организаций.
Основными принципами выделения направлений деятельности являются: наличие обособленной функциональной или программно-целевой линии в системе управления; формирование системы показателей, характеризующих направление с учетом особенностей организации производства и технологии формирования издержек; автономное выявление результатов участия в формировании основных показателей финансово-хозяйственной деятельности строительного предприятия [151, 13].
По нашему мнению, в соответствии со спецификой финансово-хозяйственной деятельности исследуемых строительных организаций можно выделить три основные вида экономических процессов, каждый из которых составляет определенное направление деятельности: основные технологические процессы, в результате которых создается строительная продукция (основное производство); процессы обеспечивающие условия для осуществления основных процессов (материально-техническое обеспечение и обслуживание); процессы управления строительной организацией (управленческая деятельность).
Таким образом, объектом управления выступают не только средства труда, предметы труда, трудовые ресурсы, денежные средства, которые являются объектами традиционной системы учета, но и все виды экономических процессов по их принадлежности к определенным направлениям деятельности.
Бухгалтерский учет расходов в строительстве должен обеспечивать участников строительства информацией о состоянии хозяйственных процессов, необходимой для реализации функций планирования, организации и контроля с
целью принятия оптимальных управленческих решений, обеспечивающих эффективность использования инвестиционных ресурсов. Для учета расходов по процессам деятельности строительной организации необходимо в каждом направлении деятельности выделить специальные объекты учета - отдельные виды работ и процессы.
