Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА I СИСТЕМА УПРАВЛЕНИЯ РАСХОДАМИ ПРЕДПРИЯТИЯ 9
1.1 Расходы как объект управления и их классификация 9
1.2 Системный подход к управлению расходами предприятия 24
1.3 Информационное обеспечение системы управления расходами 38
ГЛАВА II ГАРМОНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА РАСХОДОВ 58
2.1 Формирование учетной политики предприятия и совер-шенствование рабочего плана счетов по учету расходов 58
2.2 Гармонизация бухгалтерского и налогового учета расходов 70
2.3 Совершенствование внешней отчетности о расходах предприятия 96
ГЛАВА III УПРАВЛЕНЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УЧЕТА РАСХОДОВ ПРЕДПРИЯТИЯ 106
3.1 Исследование запросов внутренних пользователей информации о расходах 106
3.2 Состав и содержание внутренней отчетности о расходах предприятия 121
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 132
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ 142
ПРИЛОЖЕНИЯ
- Расходы как объект управления и их классификация
- Формирование учетной политики предприятия и совер-шенствование рабочего плана счетов по учету расходов
- Исследование запросов внутренних пользователей информации о расходах
Введение к работе
Рыночные принципы хозяйствования в условиях конкуренции и сложных экономических связей предопределяют необходимость повышения ответственности собственника предприятия за результаты его предпринимательской деятельности.
Залогом успешного функционирования хозяйствующих субъектов в современных условиях является выработка оптимальных управленческих решений по обеспечению снижения уровня расходов как важнейшего средства оценки деятельности предприятия в целом и его структурных подразделений.
Новый подход к вопросам хозяйствования, предполагающий использование новых принципов, способов, форм и методов управления предъявляет новые повышенные требования к информационному обеспечению, ориентированному на комплексное воздействие со стороны всех производственных и управленческих служб на управляемый объект каким являются расходы.
К исследованию проблемы информационного обеспечения в системе управления расходами обращались многие отечественные и зарубежные ученые: Аксененко А.Ф., Басманов И.А., Безруких П.С, Бахрушина М.А., Гильде Э.К., Додонов А.А, Друри К., Ерофеева В.А., Ивашкевич В.Б., Карпова Т.П., Карренбауэр М., Кутер М.И., Ларионов А.Д., Ластовецкий В.Е., Нидлз Б., Николаева С.А., Палий В.Ф., Рис Дж., Соколов Я.В., Стуков С.А., Ткач В.И., Ткач М.В., Фостер Дж., Хорин А.Н., Хорнгрен Ч.Т., Чумаченко Н.Г., Шеремет А.Д., Яругова А. и др.
Отдавая должное большому вкладу этих ученых в решение данной проблемы, необходимо отметить, что исследования в работах вышеназванных авторов в основном направлены на совершенствование учета расходов без взаимосвязи между видами учета: бухгалтерского, налогового и управленческого, что не обеспечивает создания единой интеграционной модели, необходимой для целей управления. На сегодняшний день малоисследованной является проблематика взаимоотношения бухгалтерского и налогового учета.
К тому же систематические изменения в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета и налогового законодательства вызывают противоречивые взгляды ученых и практиков по большому кругу вопросов.
Отсутствие научно обоснованных рекомендаций по взаимодействию бухгалтерского, налогового и управленческого учета расходов требует глубокого исследования этих проблем, что и определило актуальность темы диссертационного исследования, его теоретическое и практическое значение.
Целью диссертационного исследования является обоснование теоретических положений и разработка практических рекомендаций по гармонизации взаимодействия системы учета расходов, адекватной современным экономическим условиям хозяйствования.
Для достижения указанной цели в диссертации поставлены следующие основные задачи:
- исследовать расходы как объект управления и уточнить их классификацию в соответствии с запросами пользователей;
- обосновать необходимость системного подхода к управлению расходами;
- определить роль информационного обеспечения в системе управления расходами и разработать рекомендации по организации единой учетной системы;
- разработать рекомендации по изменению порядка формирования и раскрытия учетной политики в части расходов и совершенствованию рабочего плана счетов;
- выявить общность и различия в организации бухгалтерского и налогового учета расходов и разработать предложения по их гармонизации;
- уточнить состав и содержание внешней отчетности предприятия по расходам;
- исследовать запросы различных групп внутренних пользователей информации о расходах по горизонтали и вертикали и на основе их взаимосвязей изменить схему документооборота;
- разработать рекомендации по совершенствованию управленческих аспектов учета расходов и формированию внутрихозяйственной отчетности для различных групп пользователей.
Предметом исследования диссертационной работы является совокупность методологических, теоретических и практических вопросов по организации бухгалтерского учета расходов на промышленных предприятиях. Исследование строилось на основе анализа действующих нормативных положений по тематике диссертационной работы, изучении экономической литературы и использовании фактических материалов предприятий машиностроения.
Объектом исследования являются предприятия машиностроения Санкт-Петербурга.
Методологической и теоретической основой исследования являются общенаучные методы познания: анализ и синтез, дедукция и индукция, системный подход, наблюдение, сравнение, детализация, методы группировки, исторического и логического анализа теоретического и практического материала, обобщения.
При написании работы изучены труды ведущих отечественных и зарубежных учёных в области бухгалтерского учёта и аудита, контроля и экономического анализа, организации управления предприятием, финансового менеджмента, налогообложения, а также нормативные документы, регулирующие организацию учета, отчетности и налогообложения в Российской Федерации.
Научная новизна диссертационной работы заключается в постановке, теоретическом обосновании и разработке учетно-информационной системы, адекватной современным условиям управления расходами.
В процессе исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:
- на основе исследования запросов всех групп пользователей расходы представлены как комплексный объект, требующий системного подхода к управлению;
- произведена переклассификация расходов в соответствии с требованиями различных групп пользователей и определены новые качественные характеристики учетной информации, удовлетворяющие их информационные запросы;
- на основе анализа информационных потоков о расходах предприятия обоснована концепция создания единой информационной системы управления расходами;
- обоснован новый подход к учетной политике в системе управления предприятием и даны рекомендации по формированию рабочего плана счетов применительно к специфике предприятий машиностроения;
- в направлении гармонизации бухгалтерского и налогового учета расходов даны предложения по изменению состава и содержания первичной документации, учетных регистров, системы счетов и субсчетов и формируемой на их основе внешней отчетности;
- разрабо/йны рекомендации по повышению управленческих функций учет »й информации о расходах в соответствии с запросами различных групп внутренних пользователей по горизонтали и вертикали;
- разработаны формы внутрифирменной отчетности о расходах, ориентированные на повышение контрольных функций учета. Практическая значимость результатов диссертационного исследования
определяется его направленностью на организацию единой информационной системы в управлении расходами предприятия.
Уточненные и разработанные автором формы первичных документов, учетных регистров и форм отчетности, формирующие информацию о расходах, позволят повысить информативность системы учета расходов для целей управления как по вертикали, так и по горизонтали.
Внедрение содержащихся в диссертации теоретических положений и практических рекомендаций в практику деятельности промышленных предприятий будут способствовать повышению оперативности и аналитичности учетной информации в соответствии с современными требованиями системы
управления расходами и совершенствованию экономических отношений между структурными подразделениями.
Апробация результатов исследования. Основные выводы и предложения диссертационного исследования обсуждались и получили одобрение на научных сессиях профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов Санкт-Петербургского государственного университета экономики и финансов по итогам НИР за 1999 и 2001 гг., а также Восточно - Сибирского государственного технологического университета в г. Улан-Удэ в 1999 и 2000 гг.
Основные положения диссертации изложены в шести работах общим объемом 1,6 п.л. (в т. ч. авторских -1,4 п.л.)
Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений.
Во введении обосновывается актуальность выбранной темы, характеризуется степень разработанности проблемы, определяются цель, задачи, предмет и объект исследования, изложены методология, научная новизна и практическая значимость проведенного исследования.
В первой главе «Система управления расходами предприятия» исследованы понятия «издержки», «себестоимость», «затраты» и «расходы», обоснован системный подход к управлению расходами предприятия путем взаимодействия и взаимообусловленности всей совокупности функций управления, определена роль информационного обеспечения в системе управления расходами предприятия в современных условиях и произведена переклассификация расходов в соответствии с запросами пользователей.
Во второй главе «Гармонизация бухгалтерского и налогового учета расходов» обоснован новый подход к порядку формирования учетной политики предприятия применительно к предприятиям машиностроения, разработан рабочий план счетов, информация которого позволит удовлетворить все запросы пользователей. На основе выявленных различий бухгалтерского и налогового учета расходов даны предложения по изменению состава и содержания первич ной документации, учетных регистров, системы счетов и субсчетов и формируемой на их основе внешней отчетности.
Третья глава «Управленческие аспекты учета расходов предприятия» посвящена исследованию запросов внутренних пользователей информации о расходах по вертикали и горизонтали. Исходя из требований производственных и управленческих структур предприятия, задействованных процессом управления расходами, даны предложения по изменению схемы документооборота и разработаны формы внутренней управленческой отчетности.
В заключении диссертации обобщены основные результаты исследования, сформулированы теоретические выводы и практические рекомендации, полученные в ходе диссертационного исследования.
Расходы как объект управления и их классификация
В условиях полной самостоятельности функционирования предприятий и реформирования учетной системы в соответствии с международными стандартами вопросы организации и методологии учёта расходов предполагают анализ применяемой в экономической литературе терминологии и их классификации. -— Исследование расходов как объекта управления и их классификации имеет существенное значение не только как отражение измерения их уровня, а как подсистема всей системы управления предприятием в целом и его структурными подразделениями в целях принятия оптимальных управленческих решений.
С принятием Положения по бухгалтерскому учёту «Расходы организации» от 6.05.99 г.№33н (ПБУ10/99), введённого в действие с 1.01.2000 г., являющегося основным нормативным документом, регулирующим бухгалтерский учёт расходов, возникло множество вопросов в методологии их учета, решение которых усложняется ещё и тем обстоятельством, что наряду с этим документом с 1.01.2002 г. действует глава 25 «Налог на прибыль организаций» второй части Налогового Кодекса Российской Федерации.
Правильная интерпретация понятий «издержки», «затраты», «расходы» и «себестоимость» в бухгалтерском учёте играет важную роль в формировании достоверных финансовых результатов деятельности организаций. Эти термины в российской экономической литературе воспринимаются как синонимы, например, согласно Большому бухгалтерскому словарю под расходами понимают:
1. затраты, издержки;
2. уменьшение средств предприятия или увеличение его обязательств, которые возникают в процессе хозяйственной деятельности в целях получения прибыли. [34, с.377]
Наиболее обобщающим понятием среди них обычно выделяют издержки, поскольку они относятся как к расходам, так и к затратам. Ведущий американский исследователь Р.Энтони под издержками понимает денежное измерение суммы ресурсов, используемых с какой-то целью. [166,с.46]
Согласно словарю издержки — это истекшие затраты, включающие:
1. обобщенные производственные затраты по использованию продуктов и услуг в процессе производства конечной продукции и соответствующей выручке с продаж;
2. собственно издержки, не входящие в производственную себестоимость товаров проданных, к примеру: издержки реализации, общие и административные издержки, издержки по выплате процентов и налогов;
3. убытки, относимые на издержки, например: незастрахованные активы, пострадавшие от пожара, судебные издержки. [32, с. 151]
В отличие от общего понятия издержек понятие затрат в бухгалтерском учёте относится прежде всего не к поглощающим объектам, а к поглощаемым ресурсам, т.е. увеличивают стоимость определённого вида актива, (незавершённое производство), при котором сокращается стоимость других активов или увеличиваются обязательства к выплате. Под выплатами подразумевают передачу или перечисление денежных средств организации третьему лицу с целью приобретения материальных ценностей или погашения кредиторской задолженности.
Затраты на производство — выраженные в денежной форме расходы предприятий на производство промышленной продукции. Учет затрат на производство организуется по экономически однородным их видам (элементам затрат). [33, с Л 45]
Под расходами согласно Большому экономическому словарю понимают уменьшение средств предприятия или увеличение его обязательств, которые возникают в процессе хозяйственной деятельности в целях получения прибыли и приводят к уменьшению величины собственного капитала. К расходам относятся различные затраты средств - себестоимость реализованной продукции, внепроизводственные и административные расходы, выплаты процентов, арендной платы, налогов и т.д. [33, с.ЗЗЗ]
Таким образом, затраты являются частью расходов, которые станут таковыми в следующие отчетные периоды согласно учётной политике организации, т.е. по моменту оплаты или отгрузки готовой продукции (работ, услуг). Поскольку не всегда расходы могут быть списаны на затраты в текущем отчетном периоде, то говорят об их капитализации. [80, с. 128 ] определяет капитализированные затраты как стоимость товаров и услуг, приобретенных предприятием в предшествующих или отчетных периодах, - не включенные полностью в расходы отчетного периода и которые обеспечат предприятию экономические выгоды в одном (но не в отчетном) или нескольких периодах в будущем. К ним относятся неденежные активы функциональной деятельности: долгосрочные и текущие (расходы будущих периодов и товарные запасы - товары для перепродажи, готовая продукция, производственные запасы, незавершенное производство).
Интерпретацию расходов в зависимости от фаз кругооборота капитала дал Э.Шмаленбах, который выделил в активе следующие пять разделов:
1. расходы, но ещё не затраты (куплены основные средства но, износ на них ещё не начисляется, поступили материалы, но они ещё не списаны в производство, понесены расходы в счёт будущих периодов, но они ещё не стали затратами отчётного периода);
2. расходы, но ещё не поступление средств, - это дебиторская задолженность (организация отпустила ценности, оказала услуги, но деньги за них ещё не поступили);
3. ценности, которые станут затратами, - это незавершённое производство;
4. ценности, которые станут доходами, - это готовая продукция;
5. деньги - центральный раздел баланса, с него начинается и им заканчивается кругооборот капитала.
Формирование учетной политики предприятия и совер-шенствование рабочего плана счетов по учету расходов
Рыночные преобразования в российской экономике предопределили множество подходов к организации учетной системы хозяйствующих субъектов, основой которой служит учетная политика предприятия.
Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации», утвержденного приказом Минфина РФ от 29.07.98 г. № 34н (в ред. приказов Минфина РФ от 30.12.99 г. № 107 от 24.03.00 г. № 31н) (далее ПБУ 1/98) под учетной политикой понимают совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной жизни.
Учетная политика должна обеспечивать условия для получения достоверных отчетных показателей деятельности предприятия с минимальными затратами на получение первичной информации, ее обработку и составление отчетности. Тем самым предприятия для отображения своего достоверного финансового положения должны учесть специфику своей деятельности, которые выражаются в следующем: стратегия и тактика развития предприятия, структура управления, виды и объемы деятельности, особенности проводимых хозяйственных операций, формы взаимодействия с клиентами, уровень автоматизации системы управления предприятием с использованием современных средств обработки и передачи информации.
Согласно п.23 ПБУ 1/98 допускаются изменения учетной политики, которые подлежат объявлению в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности предприятия в следующих случаях:
- изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету;
- разработки предприятием новых способов ведения бухгалтерского учета, которые позволяют более достоверно отражать факты хозяйственной жизни предприятия в учете и отчетности или уменьшить трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности представляемой информации;
- существенного изменения условий деятельности предприятия (реорганизация, смена собственника, изменение вида деятельности и т.д.).
При этом согласно п. 22 ПБУ 1/98 информация об изменениях учетной политики должна содержать: «...причину изменения учетной политики, оценку изменений в денежном выражении (в отношении отчетного года и каждого иного периода, данные за который включены в бухгалтерскую отчетность за отчетный год); указание на то, что включенные в бухгалтерскую отчетность за отчетный год соответствующие данные периодов, предшествовавших отчетному, скорректированы». Также следует отметить, что при выявлении ошибок в принятой учетной политике необходимо произвести корректировку в момент обнаружения ошибки.
Раскрытию учетной политики в обязательном порядке подлежит учетная политика предприятий, которые в соответствии с законодательством РФ обязаны ежегодно публиковать (полностью или частично) свою бухгалтерскую отчетность.
При формировании учетной политики необходимо исходить из следующих критериев:
a) допущения: имущественная обособленность, непрерывность деятельности, последовательность применения учетной политики, временная определенность фактов хозяйственной деятельности;
b) требования: полнота, своевременность, осмотрительность, приоритет содержания перед формой, непротиворечивость, рациональность.
Под допущением понимается объективное наличие какого-либо условия, предположения, гипотезы, указывающее на независимость от учетной политики, проводимой бухгалтером предприятия, но могут быть подтверждены или опровергнуты им. Требование же указывает на неукоснительность выполнения данного положения исполнителем и предусматривает один из возможных вари 60 антов отражения в учете всех фактов хозяйственной жизни, несоблюдение которого приводит к нарушению правил ведения бухгалтерского учета.
Концептуальную основу учета в любом государстве составляют не способы, правила, допущения или требования, а принципы бухгалтерского учета, которые в законодательных актах принимают форму правил. Учетная политика предприятия формируется на основе предполагаемых допущений при соблюдении установленных требований и под влиянием определенных условий (существенности).
Согласно ст.6 Федерального Закона «О бухгалтерском учете» в приказе об учетной политике должны быть утверждены:
рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
формы первичных учетных документов, применяемые для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;
правила документооборота и технология обработки учетной информации;
порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
Исследование запросов внутренних пользователей информации о расходах
В рыночных условиях хозяйствования система учета выступает основным информационным поставщиком для всех заинтересованных пользователей учётной информации. Сформированные в бухгалтерской отчётности показатели позволяют принимать управленческие решения как на макроуровне, так и на микроуровне всей системы управления.
При системном подходе к управлению расходами предприятия особое внимание уделяется информационной функции, которую обеспечивает бухгалтерский аппарат. Информационная функция бухгалтерского учёта обеспечивается при помощи сплошного, непрерывного и документально обоснованного наблюдения за всеми фактами хозяйственной жизни. Процесс наблюдения получает множество данных о наблюдаемом объекте, создавая при этом информационный банк, который содержит как полезную, так и ненужную информацию для целей управления. Однако следует отметить, что недостаток существующей системы бухгалтерского учета заключается в слабой привязке к конкретным внутренним условиям управления предприятием, поскольку учет организуется в соответствии с нормативными документами общего порядка без учета специфики деятельности хозяйствующих субъектов. Следовательно, для целей управления внутренним пользователям необходима информация, сформированная исходя из объемов и сроков, заданных управленческими службами организационной структуры управления. Поэтому, представляется необходимым организовать целенаправленное движение информационных потоков, учитывая их полезность для принятия управленческих решений.
Эффективное функционирование информационных потоков предполагает соблюдение таких принципов, как оптимальность, динамичность и бинарность. Принцип оптимальности обеспечивает принятие наиболее эффективного с экономической точки зрения управленческого решения. Динамичность информационных потоков предполагает гибкость связей между функциональными отделами предприятия. Бинарность предполагает выбор решения проблемы по схеме «да - нет».
В организационном построении бухгалтерского учёта выделяют следующие виды связей:
- внутренние - информационные связи между бухгалтерией и его отделами;
- внешние - информационные связи между бухгалтерией и функциональными службами предприятия;
- супервнешние - информационные связи между бухгалтерией и другими предприятиями и организациями. [114, с.6]
Однако, на практике и в экономической литературе, пользователей бухгалтерской информации подразделяют только на внутренних и внешних по отношению в целом к предприятию, а не отдельно к бухгалтерии, выделяя при этом следующие виды связей:
внешние - информационные связи с внешними источниками информации;
внутренние - информационные связи с внутренними источниками информации (отделы, службы предприятия)
К внутренним пользователям относят, прежде всего, собственников (учредителей), руководителя, менеджеров и служащих, работников предприятия, имеющих заинтересованность, права и возможности в управлении производственно-хозяйственной деятельностью, имеющих свободный доступ ко всей интересующей их информации. Внутренняя информация обычно характеризуется соблюдением коммерческой тайны и минимальностью затрат на её получение, особенностями обобщения и систематизации данных в конкретных условиях места и времени, степени охвата учётных единиц.
Внешними пользователями являются те, которые находятся за пределами деятельности предприятия. К ним относятся государство в лице налоговых органов, правительственных финансовых и юридических служб, органов стати 108 стики, банковские и кредитные учреждения, потенциальные и настоящие инвесторы и кредиторы (заимодавцы), страховые и холдинговые компании, фондовые биржи, аудиторские службы, профсоюзы и другие субъекты рынка.
В свою очередь внутренние и внешние связи делятся на горизонтальные и вертикальные иерархические уровни управления. В группу внешних пользователей «по вертикали» входят налоговая служба, финансовые органы, банки, органы статистики, арбитраж, аудиторские фирмы, профсоюзы. А по «горизонтали» включает в себя покупателей, поставщиков, кредиторов, инвесторов, служащих, менеджеров, собственников и акционеров предприятия, различные страховые компании, фондовые биржи и других заинтересованных деловых партнёров. В отличие от командно — административной системы управления экономикой, когда в первую очередь удовлетворяли интересы государства, в современных условиях учётная информация должна удовлетворять экономические интересы всех деловых партнёров по горизонтали, так как каждый участник рыночной экономики заинтересован в собственной выгоде в зависимости от конкретных условий экономической конъюнктуры. В условиях централизованной экономики направления развития предприятий всех уровней задавались извне в виде приказов, постановлений, решений, инструкций, планов. Взаимосвязи с поставщиками и заказчиками решались на общегосударственном уровне - в министерствах и ведомствах. Таким образом, в условиях самостоятельности функционирования предприятий подобные задачи решаются внутри управленческих структур на основе информации, создаваемой во всех службах, подразделениях, например, в отделах маркетинга, сбыта, снабжения и т.д.
Информационные потребности внешних пользователей, как по вертикали, так и по горизонтали удовлетворяются на основе показателей бухгалтерской, финансовой и налоговой отчётности со всеми приложениями и справочными данными, которые подлежат публичной отчётности.
