Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Основные принципы учета земли 8
1.1. Учетно-нормативные основы операций с землей 8
1.2. Отражение в учете операций с землей за рубежом ив дореволюционной России
1.3. Функционирование учетного объекта
Глава 2. Методология учета земельной собственности 40
2.1. Учет приобретения земельных участков 40
2.2. Учет источников финансирования приобретения земельных участков
2.3. Аналитический учет объектов земельной собственности 55
2.4. Учет расходов на улучшение земель 63
2.5. Учет выбытия земельных участков 71
Глава 3. Подготовка и раскрытие информации о земельной собственности в отчетности организации
3.1. Оценка и переоценка земельных участков 80
3.2. Проведение инвентаризации земельной собственности 90
3.3. Раскрытие в отчетности информации о земельной собственности
Заключение 110
Литература 113
Приложения 122
- Учетно-нормативные основы операций с землей
- Учет приобретения земельных участков
- Оценка и переоценка земельных участков
Введение к работе
Темой проведенного исследования является земля несельскохозяйственного назначения, как объект бухгалтерского учета в условиях рыночной экономики.
Актуальность темы. Экономические и политические реформы, проводимые в России, повлекли за собой коренную перестройку земельных отношений. После многих лет существования только государственной собственности на землю и отсутствия рыночного оборота земли в России начинает развиваться земельный рынок. В условиях формирования новых экономических отношений требуется информация о наличии, движении и использовании земли, как одного из ведущих факторов развития народного хозяйства. Необходима современная методика учета земельных участков. Решение этой проблемы должно опережать дальнейшее развитие рынка земли. Однако, со времени принятия первых документов, разрешающих частную собственность на землю, определены лишь некоторые общие принципы учета земли, которые не дают возможности решения задач эффективного использования средств, вложенных в земельные участки. Целостная система учета земельных ресурсов, начиная от первичной документации и до раскрытия в финансовой отчетности, практически полностью отсутствует. Между тем, земля является одним из важнейших факторов производства. В развитых странах значительная часть валового внутреннего продукта создается за счет земли, недвижимой собственности и строительства. Разработка системы учета земельных участков является на данном этапе одной из важнейших методологических задач бухгалтерского учета, что и определило выбор темы исследования.
Цель и задачи исследования. Целью данного исследования является разработка научно обоснованных рекомендаций по учету земель несельскохозяйственного назначения в качестве земельной собственности. Для достижения данной цели в работе поставлены следующие задачи: выявить значимость учета земли в хозяйственной деятельности предприятия в условиях рыночной экономики; разработать систему счетов для учета операций с земельными участками в соответствии с экономической сущностью этих операций; определить содержание учетного объекта при отражении операций с землей и его характеристики; разработать типовые формы первичных документов по учету земли; разработать порядок отражения в бухгалтерском учете улучшений земли; разработать систему представления и раскрытия информации о земельной собственности в финансовой отчетности предприятия.
В качестве объекта исследования выступает современный российский земельный рынок.
Предметом исследования являются способы отражения в бухгалтерском учете операций с землей.
Источники информации. Для решения поставленных задач исследованы : земельный рынок, существующий в России в настоящее время, и особенности его развития; российский дореволюционный опыт учета операций с землей; действующие до настоящего времени отраслевые системы учета, прежде всего отраслей сельского хозяйства; система кадастрового учета земель; практические приемы учета земельной собственности, используемые в настоящее время на предприятиях; зарубежный опыт учета операций с землей; международные стандарты по бухгалтерскому учету.
Методология исследования. В качестве методологической основы исследования использованы принципы системности, синтеза и анализа, дедукции и индукции, общенаучных методов, монографического исследования. Предлагаемая система ведения учета земли строится на основании следующих положений: соблюдение единства с государственной системой кадастрового учета; достоверность, полнота и точность данных о местоположении, площади и стоимости земли; периодичность уточнения и обновления учетных сведений.
Теоретической основой диссертационного исследования послужили труды отечественных ученых Ф. И. Васькина и М. 3. Пизенгольца по проблемам учета сельскохозяйственных земель. Однако современные разработки по проблемам учета земель несельскохозяйственного назначения в рыночных условиях отсутствуют.
В качестве практической базы исследования использованы учетные данные предприятий со стопроцентным иностранным капиталом: ООО «Руби Роз Индастриал Компани», ЗАО «Далья индастриал Ко., Лтд», ЗАО «Далина Индастриал Ко., Лтд», ООО «Евро-Бьюти Корпорейшн».
Научная новизна исследования. В результате проведенного диссертационного исследования предлагается система учета земельной собственности, основанная на совокупности требований гражданского законодательства, регулирующего операции с землей; нормативных документов по бухгалтерскому учету; мирового опыта отражения в учете земельной собственности и традиций дореволюционной русской бухгалтерской школы: дано определение учетного объекта и выявлены его основные характеристики; предложена классификация земельной собственности в составе активов предприятия; предложена система счетов для учета операций с землей в зависимости от формы ф\тащионирования учетного объекта; разработана система первичной документации и бухгалтерских регистров для отражения операций с землей; разработаны рекомендации по отражению земельной собственности в отчетности организации.
6 Практическая значимость диссертации. Разработанная система учета земельной собственности имеет практическую значимость при решении следующих задач: формирование полной и достоверной информации о принадлежащей предприятию земельной собственности; обеспечение пользователей информацией, необходимой для контроля за соблюдением законодательства РФ при осуществлении операций с землей; контроль за использованием и состоянием земель; контроль использования средств, выделяемых для проведения работ по землеустройству; достоверное отражение имеющихся объектов земельной собственности в финансовой отчетности предприятия.
Апробация и публикации. Материалы и результаты исследования опубликованы в четырех печатных работах объемом 1,5 печатного листа. Основные положения диссертации прошли апробацию на научных конференциях СПБГУЭФ. Результаты исследования внедрены и используются в учетной политике предприятий со стопроцентным иностранным капиталом: ООО «Руби Роз Индастриал Компани», ЗАО «Далья индастриал Ко., Лтд», ЗАО «Далина Индастриал Ко., Лтд», ООО «Евро-Бьюти Корпорейшн».
Структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений.
Во введении обоснована актуальность выбранной темы, сформулированы цель и задачи исследования, определены предмет и объект исследования, раскрыта методика исследования, а также изложены основные положения, выносимые на защиту, их научная новизна, теоретическая и практическая значимость.
В первой главе «Основные принципы учета земли» анализируются экономическая гтоирода и сущность сделок с землей, историческая база развития земельных отношений, существующий международный и российский опыт отражения в учете операций с землей.
Во второй главе «Методология учета земельной собственности» рассматриваются методы отражения в бухгалтерском учете земельной собственности на различных стадиях кругооборота хозяйственных средств предприятия.
В третьей главе «Подготовка и раскрытие информации о земельной собственности в отчетности организации» раскрываются методы подготовки и отражения информации о земельной собственности в бухгалтерской отчетности организации.
В заключении приводятся основные выводы и предложения по результатам исследования.
В приложении приводятся образцы правоустанавливающих документов на землю.
Учетно-нормативные основы операций с землей
В современном российском бухгалтерском учете отсутствует определение земли, как учетного объекта. Решение этой проблемы находится в тесной взаимосвязи с правовым режимом земли.
Права граждан и юридических лиц на земельные участки возникают по разным основаниям:
1) из актов государственных органов и органов местного самоуправления, которые предусмотрены законом в качестве основания возникновения прав на земельные участки;
2) из договоров и иных сделок;
3) из судебного решения, установившего право на земельный участок;
4) в силу приобретательной давности.
В силу того, что первоначально земля находилась в исключительной собственности государства, на первом этапе земельной реформы необходимо было обеспечить появление на рынке нового вида имущества - земельных участков. Эта задача была решена путем передачи гражданам и юридическим лицам земельных участков в собственность за плату и бесплатно, и предоставления права распоряжаться ими, в том числе и продавать. Таким образом, продавцом земли на первичном рынке выступает государство в лице органов местного самоуправления.
Для юридических лиц наиболее распространенным способом приобретения права собственности явилась покупка занимаемого ими земельного участка в процессе приватизации. Собственники ранее приватизированных зданий, строений, сооружений, помещений, объектов незавершенного строительства имеют право приобрести в собственность и земельные участки, на которых расположены указанные объекты недвижимости. Продавцом при этом выступает соответствующий фонд имущества или комитет по управлению имуществом.
Расположенные на территориях городских и сельских поселений земельные участки, предназначенные в соответствии с градостроительной и землеустроительной документацией под застройку, либо право аренды этих земельных участков, подлежат продаже гражданам и юридическим лицам на торгах (аукционах, конкурсах). Продаже не подлежат находящиеся в государственной или муниципальной собственности земельные участки, оборот которых не допускается законодательством Российской Федерации.
Предметом торгов выступает земельный участок с установленными границами и правовым режимом или право его аренды. При этом земельные участки определяются продавцом в соответствии с утвержденным планом города или другого поселения, иной градостроительной и землеустроительной документацией. Чтобы стать предметом договора купли-продажи, участок должен быть индивидуально определен. Для этого производится процедура землеотвода, которая включает: выбор земельного участка в натуре (на местности), определение и закрепление на местности границ участка, проведение топографической съемки, на основании которой составляется кадастровый план участка. После завершения процедуры землеотвода, составления и утверждения кадастрового плана участка, он может быть выставлен на торги.
Судебное решение, установившее право на земельный участок, может быть принято в результате признания права на земельный участок, признания недействительным акта государственного органа или органа местного самоуправления об изъятии земельного участка и по другим основаниям, предусмотренным законом.
Учет приобретения земельных участков
Отражение в бухгалтерском учете операций по приобретению участка зависит от того, с какой целью приобретается земельный участок. Приобретение земельных участков следует рассматривать как осуществление долгосрочных инвестиций, если в результате произведенных расходов предприятие получает в собственность внеоборотный актив длительного пользования (свыше одного года), не предназначенный для продажи. В соответствии с действующим Планом счетов бухгалтерский учет расходов по приобретению земли ведется на счете 08 «Капитальные вложения», субсчет 1 «Приобретение земельных участков». Приобретение земельного участка для производственных целей предлагается отражать следующими проводками: дебет счета 08 «Капитальные вложения», субсчет 1 «Приобретение земельных участков» - кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - на сумму расходов по приобретению участка; дебет счета 01 «Основные средства», субсчет «Земельные участки» - кредит счета 08 «Капитальные вложения», субсчет 1 «Приобретение земельных участков» - на сумму первоначальной стоимости участка.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/97 основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.
Приобретение инвестиционной собственности в соответствии с действующим Планом счетов должно отражаться по дебету счета «Долгосрочные инвестиции», субсчет «Инвестиционная собственность» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Приобретение земельного участка для перепродажи следует отражать по дебету счета 41 «Товары» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Но более удобным является отражение этой операции в учете с использованием счета 15 «Заготовление и приобретение материалов» в порядке, аналогичном порядку учета соответствующих операций с материалами, поэтому предлагается переименовать счет 15 «Заготовление и приобретение материалов» в счет «Заготовление и приобретение товарно-материальных ценностей». Таким образом, бухгалтеру предоставляется возможность обобщения информации по приобретению участков для продажи. В дебет счета «Заготовление и приобретение материалов» относится покупная стоимость участков, по которым на предприятие поступили расчетные документы продавцов в корреспонденции со счетом 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», а затем - дебет счета 41 «Товары» - кредит счета 15 «Заготовление и приобретение материатов» на сумму стоимости фактически оприходованных участков.
Оценка и переоценка земельных участков
Земельные участки, которые предполагается использовать для размещения бизнеса, как и другие объекты основных средств при приобретении оцениваются по первоначальной стоимости. Но так как они используются на протяжении многих лет, то возникает большая вероятность несоответствия первоначальной стоимости реальному уровню цен. В мире существует две точки зрения, по какой стоимости отражать земельные участки в учете и отчетности: по первоначальной стоимости либо с учетом переоценки. Две главные отличительные особенности земли от других материальных активов дают основания для предпочтения переоценки земельной собственности. Во-первых, земля - это ограниченное благо, во-вторых, в настоящее время воспроизводство земли человеком невозможно. Соответственно, ограниченность земли постоянно нарастает по мере развития общества. Если предложение не изменяется, а спрос растет, то цены тоже растут. Необходимо, чтобы определяемая стоимость земельного участка оказалась реальной - не завышенной, но и не заниженной. Завышение стоимости приводит к росту налогов на недвижимость, а занижение может отрицательно повлиять на интересы организации при продаже, привлечении инвестиций, возмещении ущерба от гибели, утраты имущества и т. д. В рамках проводимых переоценок основных фондов нематериальные активы и земельные участки не переоценивались. Однако Госкомстат России и НИИ статистики Госкомстата России в перспективе предполагают разработать методологию оценки нематериальных активов, земли и природных ресурсов. В соответствии с «Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ» коммерческая организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств по восстановительной стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам с отнесением возникающих разниц на счет добавочного капитала организации, если иное не установлено законодательством Российской Федерации. В учете результаты переоценки земельных участков необходимо отражать отдельно от результатов переоценки других основных средств, так как на земельные участки не начисляется амортизация. Для этого нами предлагается открыть отдельный субсчет «Переоценка земельных участков» к счету «Переоценка основных средств».
Для земельных участков, являющихся инвестиционной собственностью, переоценка является обязательной и вытекает из самой сущности инвестиционной собственности, которая приобретается для увеличения ее стоимости, что должно находить свое отражение в учете. При проведении переоценки инвестиционной собственности возникает проблема, чем является результат от переоценки - изменением добавочного капитала или финансовым результатом. Поскольку смысл содержания инвестиционной собственности состоит именно в увеличении ее стоимости, то изменение стоимости инвестиционной собственности является финансовым результатом деятельности по содержанию инвестиционной собственности. Но этот результат, полученный в результате переоценки, не подкрепляется финансовыми потоками и является все-таки достаточно условным и выражается только на бумаге. Подтвердить его возможно только продав объект, после чего финансовый результат от содержания инвестиционной собственности получит свое фактическое подтверждение в виде денежной суммы, полученной за объект. Результаты от переоценки инвестиционной собственности предлагается отражать следующим образом.
