Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТА ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ В ИЗДАТЕЛЬСТВАХ 10
1.1. Учет затрат и калькулирование в системе управления себестоимостью издательской продукции 10
1.2. Особенности технологии и организации производства в издательствах и их влияние на построение системы учета затрат на производство 31
ГЛАВА 2. ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ И НАПРАВЛЕНИЯ ИХ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ 65
2.1. Учет прямых производственных затрат в издательствах 65
2.2. Учет косвенных затрат в издательствах 81
2.3. Исчисление полной и сокращенной себестоимости издательской продукции 93
2.4. Особенности построения системы учета затрат по элементам 106
2.5. Особенности учета затрат при тиражировании продукции точно к сроку (книга по запросу) 113
ГЛАВА 3. ОРГАНИЗАЦИЯ СИСТЕМЫ КОНТРОЛЯ ЗА УРОВНЕМ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ИЗДЕРЖЕК В ИЗДАТЕЛЬСТВАХ 121
3.1. Контроль за затратами как функция управления издательством 121
3.2. Контроль за затратами по местам возникновения и центрам ответственности 129
3.3. Контроль издержек производства с использованием системы таргет-костинга 138
Заключение 154
Библиография 159
Приложения 174
- Учет затрат и калькулирование в системе управления себестоимостью издательской продукции
- Учет прямых производственных затрат в издательствах
- Контроль за затратами как функция управления издательством
Введение к работе
Интеграция экономической системы России в мировое хозяйство и увеличившиеся объемы информации привели к распространению на российском рынке новых информационных носителей и вызвали появление нетрадиционных видов издательской продукции: мультимедиа-продукции и страниц в сети «Интернет».
Возросшие потребности в информации явились причиной увеличения числа организаций, занимающихся издательской деятельностью, и роста объемов их производства. Вместе с тем прибыли издательств не выросли, поскольку усиление конкурентной борьбы на информационном рынке вызвало снижение цен на издательскую продукцию, а издательства из-за неудовлетворительной организации производственного учета недостаточно использовали резервы снижения себестоимости выпускаемой продукции.
Основная часть информации, необходимой для принятия решений о производственной программе, предоставляется системой производственного учета. Она должна быть организована таким образом, чтобы имелась возможность своевременно исчислять себестоимость выпускаемой продукции, контролировать затраты в местах их возникновения и центрах ответственности, отслеживать недопустимые расходы, в условиях кризиса сокращать некоторые статьи расходов, определять экономический эффект от внедрения новых технологий, от использования в производстве товаров-заменителей.
В условиях усиления конкурентной борьбы на информационном рынке особое значение приобретает планирование и контроль затрат на производство издательской продукции. Нерешенным вопросом на практике остается установление научно-обоснованных норм расходов при выпуске издательской продукции, позволяющих исчислять себестоимость продукции с учетом ее качественных характеристик и запросов читателей. Актуальной является разработка методики, учитывающей качественные характеристики, что будет способствовать более
полному отражению потребительских свойств в себестоимости издательской продукции, и в конечном итоге, решению проблемы снижения производственных затрат и увеличения доходов.
В экономической литературе широко освещаются принципиальные вопросы совершенствования учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции в промышленности с целью предоставления руководству информации для принятия обоснованных управленческих решений. Различным аспектам этой проблемы посвящены работы известных экономистов в области учета: Бахрушиной М.А.. Гусевой Т.М.. Кирьяновой З.В.. Никольской Э.В., Палия В.Ф.. Соколова Я.В. и др.
Особенности учета затрат и калькулирования в издательствах отражены в работах Бухмана А.Р.. Врублевского Н.Д.. Воронковой В.Я. и др. В этих работах детально рассматриваются общие вопросы учета затрат в типографиях и издательствах. Однако в них. как и в отраслевой инструкции, не отражены особенности новых технологий и способов организации издательской деятельности, не предусмотрен выпуск новых видов продукции - мультимедиа-продукции и страниц в сети «Интернет», что свидетельствует о недостаточной теоретической и практической разработанности данной проблемы.
Практическая деятельность издательств свидетельствует о необходимости исследования вопросов учета затрат и калькулирования себестоимости мультимедиа-продукции и страниц в сети «Интернет», отражения авторских прав, распределения затрат по предпечатной подготовке на весь тираж издательской продукции (в том числе и при одновременном выпуске различных типов изданий, содержащих одну и ту же информацию), вопросов отражения дополнительных затрат, связанных с размещением в номере рекламных материалов.
При формировании бухгалтерской отчетности информацию о производственных затратах с целью ее сопоставимости издательства группируют по экономическим элементам вне системы бухгалтерского учета. Однако точность
*>
такой информации не всегда соответствует требованиям инвесторов и кредиторов, в связи с чем возникает необходимость разработки методики учета затрат по экономическим элементам и статьям калькуляции, которая позволит при минимальных затратах получить информацию, полезную как внутренним, так и внешним пользователям.
Несовершенство системы производственного учета и контроля в практической деятельности издательств, дискуссионность применения различных методик учета затрат обусловили выбор темы диссертационного исследования и определили круг рассматриваемых проблем.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является решение научной задачи совершенствования системы учета и контроля за затратами в издательствах, выпускающих как традиционные, так и новые виды издательской продукции.
Для достижения этой цели в диссертации потребовалось поставить и решить следующие задачи:
выявить особенности технологии и организации производства в издательствах и их влияние на построение системы производственного учета; исследовать объекты калькулирования себестоимости издательской продукции в связи с появлением новых способов формирования и распространения информации:
разработать рекомендации по совершенствованию методики формирования внутренней и внешней информации о затратах на производство и распространение издательской продукции для оперативного управления себестоимостью выпускаемой продукции и принятия экономически обоснованных решений внешними пользователями;
выявить основные направления совершенствования учета прямых и косвенных , расходов в издательствах, позволяющие наиболее точно исчислять себестоимость издательской продукции;
разработать рекомендации по совершенствованию системы контроля за
уровнем производственных затрат в издательствах исходя из условий.
заданных рынком.
Предмет и объект исследования. Предмет исследования диссертационной
работы - система производственного учета и контроля за затратами в издательствах.
Объект исследования - издательская деятельность.
Методология и методика исследования. В ходе исследования использовались системный подход к изучению финансово-хозяйственной деятельности издательства, приемы анализа и синтеза, дедукции и индукции, а также такие приемы исследования, как наблюдение, группировка, детализация, сравнение.
Теоретической и методологической основой исследования послужили труды ведущих отечественных и зарубежных ученых-экономистов, специалистов по бухгалтерскому учету, анализу хозяйственной деятельности, аудиту и другим смежным областям знаний.
Были изучены и обобщены теоретические и методические разработки, содержащиеся в фундаментальных исследованиях Басманова И.Л.. Безруких П.С.. Васина Ф.П.. Ивашкевича В.Б., Гарифуллина К.М., Мацкевичюса O.K.. Николаевой O.K., Новиченко П.П., Палия В.Ф., Сатубалдина С.С., Соколова Я.В., Стукова С.А., Ткача В.И., Ткача М.В., Шнейдмана Л.З., Чумаченко Н.Г. Широко использовались работы зарубежных авторов из Германии, Швейцарии. Австрии. США.
В процессе исследования использованы данные бухгалтерского, статистического и оперативного учета отдельных издательств, статистические отчеты Госкомстата России, данные Тиражной службы Фонда поддержки независимой печати, а также законодательные и нормативные акты, регулирующие издательскую деятельность и вопросы бухгалтерского учета и налогообложения.
Работа выполнена в соответствии с пунктом 1.9 Паспорта специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика».
Научная новизна исследования заключается в разработке комплекса теоретических и методических положений по совершенствованию производственного учета, системы контроля и информационного обеспечения управления деятельностью в издательствах.
В процессе исследования получены и выносятся на защиту следующие наиболее существенные научные результаты:
раскрыта экономическая сущность нетрадиционных видов издательской продукции - мультимедиа-продукции на технических носителях и страниц в сети «Интернет» - и на этой основе доказана необходимость включения их в состав объектов учета затрат и калькулирования себестоимости продукции; в соответствии с особенностями издательской деятельности обосновано применение методики производственного учета затрат с использованием элементов системы «директ-костинг»;
обоснована необходимость и предложена методика отражения авторских прав, полученных для тиражирования и распространения в виде мультимедиа-продукции и страниц сети «Интернет», в составе нематериальных активов; предложена система показателей - коэффициенто-машино-час. количество учетно-издательских листов, скорректированных на тираж. - в качестве базы распределения косвенных расходов в издательствах;
применительно к издательской деятельности разработаны методические рекомендации по учету затрат по экономическим элементам в финансовой и производственной бухгалтерии, и на этой основе показана необходимость изменения формирования показателей раздела «Доходы и расходы по обычным видам деятельности» отчета о прибылях и убытках;
экономически обоснован вариант учета затрат при использовании системы «производство точно к сроку», обеспечивающей снижение затрат на хранение нереализованной и морально устаревшей продукции. ускорение оборачиваемости оборотных средств;
разработана методика применения системы таргет-костинг в издательствах в
целях осуществления предварительного контроля производственных издержек. Практическая значимость диссертационного исследования заключается в том, что основные положения, выводы и рекомендации могут широко использоваться при разработке методов учета затрат в финансовой и управленческой бухгалтерии. способствующих принятию оперативных управленческих решений как руководством издательства, так и внешними пользователями информации. Практическую значимость имеют:
методический аппарат системы контроля таргет-костинг в издательствах.
позволяющий обоснованно рассчитать нормативную себестоимость продукции,
исходя из требований, предъявляемых покупателями, и сделать ее
конкурентоспособной на информационном рынке;
база распределения общеиздательских и общередакторских расходов;
варианты учета затрат по экономическим элементам в издательствах. Теоретические положения диссертации по проблемам построения производственного и финансового учета могут использоваться в качестве методического материала по дисциплинам «Бухгалтерский управленческий учет». «Бухгалтерский финансовый учет».
Апробация и реализация результатов исследования. Предложенные в работе варианты учета затрат по элементам и статьям затрат, варианты учета авторского вознаграждения и расходов по предпечатнои подготовке, система контроля за затратами таргет-костинг внедрены ООО «Кирилл и Мефодий». ООО «Нью Медиа Дженерейшн». ЗАО «Юнайтед Кампейнс». базы распределения косвенных расходов применяются ООО «Золотая коллекция».
Кроме того, основные положения и результаты диссертационной работы изложены на научной конференции «Финансово-кредитные рычаги стимулирования экономического роста» в Финансовой академии при Правительстве Российской Федерации.
Учет затрат и калькулирование в системе управления себестоимостью издательской продукции
Себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию [78. п. 1]. Наряду с показателем выручки от реализации продукции данный показатель характеризует эффективность работы организации, ее прибыльность и рентабельность.
Показатель себестоимости продукции интересует как внешних, так и внутренних пользователей информации. Используя бухгалтерскую отчетность, в частности Отчет о прибылях и убытках, внешние пользователи (покупатели продукции данного хозяйствующего субъекта, а также его инвесторы, работники, кредиторы, государственные органы и др.) получают информацию о структуре затрат по организации в целом и ее функциональным подразделениям (производственный отдел, отделы сбыта и управления), о рентабельности его работы. Сравнивая эти показатели с показателями работы других предприятий отрасли, внешние пользователи оценивают возможности данной организации обеспечить предстоящие выплаты поставщикам, инвесторам, своим работникам, заимодавцам, государству.
Внутренним пользователям (руководителям различных подразделений данной организации) информация о себестоимости продукции нужна для того, чтобы выбрать оптимальную программу производства и тем самым более эффективно использовать экономические ресурсы, находящиеся в распоряжении хозяйствующего субъекта, а в конечном счете, максимизировать финансовый результат.
Максимизация прибыли является основной целью организации, но «каждая компания, вне зависимости от ее размеров, должна иметь определенные цели, отличные от получения прибыли, цели, которые оправдывают ее существование» [36. стр. 39]. Такими целями могут быть обеспечение конкурентоспособности продукции, основанные на долгосрочном повышении качества продукции: решение социальных проблем региона, в котором осуществляет свою деятельность предприятие; повышение уровня социального обеспечения и социальной защищенности его работников. Однако основным показателем, характеризующим эффективность проведенных мероприятий по повышению качества продукции, улучшению организации производства, является именно увеличение прибыли от обычных видов деятельности.
Поскольку на величину прибыли существенное влияние оказывают два фактор0 выручка от продажи продукции и себестоимость ее производства и реализации, а современное состояние рынка информационных услуг характеризуется наличием высокой конкуренции среди производителей и низкими доходами потребителей, то у издательств существует единственно возможный путь максимизации своих доходов от издательской деятельности - производство продукции, пользующейся наибольшим спросом, и снижение себестоимости ее производства и реализации.
Себестоимость продукции исчисляется (калькулируется) на основе информации, собранной и сгруппированной определенным образом системой учета затрат. Степень детализации информации о затратах, в свою очередь, зависит от задач, стоящих перед организацией в области калькулирования. Следовательно, можно сделать вывод о том. что между калькулированием и системой учета затрат существует тесная взаимосвязь и взаимозависимость. В современной экономической литературе существуют разногласия относительно места, которое занимают учет затрат и калькулирование себестоимости продукции в системе бухгалтерского учета, и вопрос возможности их выделения и отнесения к системе управленческого учета.
По мнению одних экономистов (Палий В.Ф.. Палий В.В. [67]. Валебникова Н.В., Василевич И.П. [17]. Бахрушина М.А. [15]. Николаева О.Е.. Шишкова Т.В. [57]). система бухгалтерского учета состоит из финансового и управленческого учета. Целью финансового учета является предоставление данных, необходимых для составления финансовой отчетности предприятия, которая предназначена как для собственной администрации, так и для внешних пользователей. Финансовый учет ведется в соответствии с требованиями, четко определенными государством. Это приводит к тому, что его данные становятся сравнимы и позволяют внешним пользователям получить объективную информацию о финансовом положении организации, ее платежеспособности, кредитоспособности, оценить степень рентабельности инвестиций в данное предприятие. При этом «финансовый учет воплотил в себе традиционный бухгалтерский учет, освобожденный от формирования не свойственной ему информации для внутрихозяйственного управления (под которым принято подразумевать внутрихозяйственный расчет) В свою очередь, управленческий учет необходим для формирования информации для внутреннего использования, и прежде всего информации о себестоимости продукции, которая должна помочь руководителям принять обоснованные управленческие решения, в том числе и о производственной программе.
Учет прямых производственных затрат в издательствах
При планировании, учете затрат и калькулировании себестоимости продукции издательства исходят из классификации затрат по способу включения в себестоимость продукции, то есть из разделения затрат на прямые и косвенные. Прямыми называют затраты, которые могут быть отнесены непосредственно на себестоимость определенной издательской продукции. В зависимости от организационной структуры издательства, видов выпускаемых изданий, формы оплаты труда редакционного персонала удельный вес прямых затрат составляет от 70 до 95% себестоимости издательской продукции.
Чем выше удельный вес прямых затрат, тем точнее калькулирование себестоимости продукции, и возможно осуществление контроля за правильностью и рациональностью использования материальных, трудовых и денежных ресурсов. «В связи с эти необходимо, чтобы возможно большая часть затрат относилась на себестоимость изданий по прямому признаку» [86. п. 1.1.4].
К прямым расходам в издательстве в соответствии с Инструкцией по учету затрат в издательствах [86] относятся авторский гонорар за литературные произведения, за художественно-графические работы, единый социальный налог, расходы на тиражирование (полиграфическое исполнение), стоимость бумаги, картона, переплетных и других материалов, часть редакционных и коммерческих расходов, связанных с конкретным изданием, а также потери от брака (по отчету).
По статьям «Авторский гонорар за литературные произведения» и «Авторский гонорар за художественно-графические работы» учитывают авторское вознаграждение по авторским договорам издательства с авторами, художниками, переводчиками, а также лицензионные платежи по договорам коммерческой концессии (статьи 1027-1040 Гражданского кодекса РФ [23]). лицензионным договорам. Общая сумма авторского вознаграждения составляет в издательствах около 20% себестоимости издательской продукции (приложение 3).
Авторские договоры оформляются в соответствии с требованиями Закона РФ «Об авторском праве и смежных правах» [301 и содержат в себе способы использования произведения; наименование произведения; срок, на который передаются права; срок представления рукописи; объем работы в печатных листах, цену за авторский лист, общую сумму гонорара, тираж издания, порядок и сроки выплаты авторского вознаграждения.
В бухгалтерском учете авторское вознаграждение отражается на основании авторского договора, извещения на выплату авторского гонорара, расчета объема информационных материалов. Формы извещения и расчета объемов не унифицированы, а потому разрабатываются каждым издательством самостоятельно и утверждаются приказом руководителя об учетной политике.
Извещение на выплату авторского гонорара должно содержать сведения об авторе и печатном издании (приложении 4). Данное извещение заполняется редакторами разделов печатного издания на основании заключенных с авторами договоров, расчета объема информационных материалов, подписывается редактором раздела, главным редактором и утверждается генеральным директором издательства.
Объем авторского и рекламного материалов рассчитывается по сигнальному экземпляру. В расчет (приложение 5) вносятся фамилия, имя. отчество автора, название статьи, место размещения статьи и ее объем. Как правило, сведения об объеме авторского материала группируются по разделам печатного издания, что позволяет проконтролировать правильность расчета. Кроме того, в расчет включаются сведения о размещенной рекламе и ее общем объеме в текущем номере. Это необходимо для применения издательством льгот по ряду налогов (НДС. налог на прибыль организаций), а также для начисления вознаграждения сотрудникам рекламного отдела, имеющим сдельную форму оплаты труда.
Договоры, извещения на выплату авторского гонорара и расчет объема информационного материала передаются в бухгалтерию. Данные документы являются основанием для начисления авторского вознаграждения, вознаграждения рекламным агентам, включения данных затрат в себестоимость конкретного номера печатного издания и расчета налога на доходы физических лиц (авторов и рекламных агентов).
Авторы, предоставившие издательствам заявления о суммах произведенных расходов, непосредственно связанных с созданием произведения, а также подтвердившие эти расходы документально, в соответствии со статьей 221 Налогового кодекса [55] имеют право на вычет сумм таких расходов из расчета налога на доходы физических лиц. Издательство в этом случае является налоговым агентом, поэтому оригиналы документов, подтверждающих расходы авторов, должны храниться непосредственно в издательствах. Если эти расходы не могут быть подтверждены документально, то вычеты осуществляются в размере 20% (литературные произведения). 25% (музыкальные произведения), 30% (художественно-графические работы, аудио-визуальные произведения) и 40% (музыкальные произведения) суммы начисленного дохода в зависимости от вида произведения.
Контроль за затратами как функция управления издательством
Управление финансово-хозяйственной деятельностью издательства подразумевает под собой выполнение руководством функций планирования, организации производства, управления персоналом и контроля. Современные способы организации производства, появление у большинства компаний дочерних подразделений и филиалов, усиление конкуренции, появление транснациональных рынков требуют от руководства более эффективного управления. В большинстве случаев высшее руководство уже не справляется со своими задачами и передает часть функций нижестоящим руководителям, оставляя за собой, как правило, функции принятия стратегических решений, приведения всей системы в действие, осуществления контроля. При этом контроль понимается как «проверка, а также постоянное наблюдение в целях проверки или надзора» [109]. Таким образом, речь идет о двух вариантах осуществления контрольной функции: единовременной проверке (аудите или ревизии) и о постоянно осуществляемом наблюдении (в экономической литературе такое наблюдение определяется как контроль в узком смысле слова). Ревизия и контроль исследуют одинаковые производственные объекты, но отличаются целями, методами осуществления контрольной функции управления, а также получаемыми результатами. «Контроль направляет свои усилия на то. чтобы придерживаться поставленных целей и измерять достигнутые показатели, в то время как внутренняя ревизия ориентируется на изучение тех механизмов, с помощью которых можно решить поставленные задачи. Механизм контроля опирается при оценке производственных процессов на авторитет руководства, а механизм ревизии, напротив, на аналитические доказательства» [133. с. 62]. Следовательно, уровень производственных издержек в издательствах также может контролироваться двумя способами: посредством постоянного наблюдения (контроля) либо путем осуществления ревизионной (аудиторской) проверки. Внутренняя ревизия и внешний аудит не включаются в технологический процесс, следовательно, являются независимыми, что означает большую степень надежности результатов проверки и соответствие получаемой информации об уровне производственных издержек действительности. Однако ревизия и внешний аудит наиболее удалены во времени от совершенной хозяйственной операции и. следовательно, не могут оперативно влиять на принятие управленческих решений. Их результаты используются, как правило, при стратегическом планировании финансово-хозяйственной деятельности. Поэтому особую значимость приобретает своевременно осуществляемый контроль (наблюдение), который имеет обратную связь с контролируемым объектом. «Цель контроля - помочь членам организации эффективно выполнять свои обязанности. Он представляет им для этого данные анализа, оценки, рекомендации, советы и информацию о проверяемых объектах» [97. с. 466-467].
При организации системы внутреннего контроля за уровнем производственных издержек важнейшим становится вопрос экономической целесообразности применения систем контроля.
Контроль за издержками подразумевает возникновение дополнительных затрат, связанных с его осуществлением (расходы на заработную плату контролеру, на дополнительное оборудование и материалы), а поэтому руководство издательства должно спрогнозировать возможные результаты проверки и соотнести их с возможностью получения определенного экономического эффекта. Если экономический эффект от предпринятых контрольных мероприятий не будет превышать затрат на организацию системы внутреннего контроля (например, если заработная плата контролера будет превышать возможные убытки, дополнительные или неэффективные расходы при отсутствии контроля за уровнем производственных издержек), то руководству необходимо искать другие пути решения сложившихся проблем.
Кроме того, руководству издательства необходимо учитывать так называемый парадокс контроля: увеличение контроля не всегда приводит к повышению надежности системы и устранению ошибок, начиная с определенного момента, увеличение контрольных процедур означает снижение эффективности системы и увеличение ошибок. Например, авансовые отчеты утверждаются руководством, проверяются бухгалтерией и только тогда могут быть приняты к учету. Однако если число лиц. подписывающих авансовый отчет, увеличивается (добавляется лицо, ответственное за этот вид расходов, финансовый контролер, финансовый директор), то может возникнуть ситуация, когда одно из вышеперечисленных лиц. надеясь на других, будет подходить к данной процедуре с формальной стороны, только подписывая. Возможна и другая ситуация, когда данный документ будет проходить всю процедуру контроля но времени, в несколько раз превышающему обычный документооборот, и. в конечном счете, потеряется.
