Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ КОРМОПРОИЗВОДСТВА 9
1.1. Обзор исследований в области учета затрат на производство 9
1.2. Классификация затрат на производство продукции сельского хозяйства 33
1.3. Оценка кормов собственного производства при их внутрипроизводственном потреблении 44
ГЛАВА 2. СОВРЕМЕННОЕ СОСТОЯНИЕ КОРМОПРОИЗВОДСТВА, АНАЛИЗ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦРІИ И ИХ УЧЕТ В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ ИРКУТСКОЙ ОБЛАСТИ 63
2.1. Современное состояние отрасли кормопроизводства в Иркутской области 63
2.2. Оценка качества информации формируемой в бухгалтерском учете и отчетности 77
2.3. Состояние действующей практики учета затрат на производство продукции кормопроизводства 84
ГЛАВА 3. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ КОРМОПРОИЗВОДСТВА 98
3.1. Рационализация первичного учета затрат и выхода продукции кормопроизводства 98
3.2. Методика калькулирования себестоимости продукции кормопроизводства 115
3.3.. Методика анализа выявления неполноты учета кормов 136
ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ 144
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 152
ПРИЛОЖЕНИЯ
- Обзор исследований в области учета затрат на производство
- Современное состояние отрасли кормопроизводства в Иркутской области
- Рационализация первичного учета затрат и выхода продукции кормопроизводства
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Кормопроизводство является основополагающей отраслью сельского хозяйства, научно-технический уровень развития которой определяет состояние животноводства и оказывает существенное влияние на решение обострившихся проблем стабилизации и биологизации земледелия и растениеводства, повышения плодородия почв и охраны окружающей среды.
В условиях ограниченного ресурсного обеспечения АПК особенно
возрастает роль кормопроизводства в решении проблем обогащения почвы
органическим веществом и биологическим азотом, улучшении
фитосанитарного состояния посевов и физико-биохимических свойств почвы,
сохранении ее от эрозии. Исключительно велика роль кормопроизводства,
прежде всего, луговодства и травосеяния, в решении обострившейся проблемы
ресурсе-, энергосбережения и стабилизации урожайности
сельскохозяйственных культур.
Природные кормовые угодья, кормопроизводство в целом, являются гарантом стабильности экосистем. В условиях научно обоснованной антропогенной нагрузки природные кормовые угодья представляют собой сбалансированные природные экосистемы, и нерегламентированное внешнее воздействие ведет к их нарушению, к дестабилизации природой среды.
В Российской Федерации заготовка объемистых кормов (их объем в кормовой базе животноводства Российской Федерации составляет около 60%) в сельскохозяйственных организациях снизилась с 79 млн. т корм. ед. в 1986-90 гг. до 19,5 млн. т. в 2005 г. По отдельным кормам снижение объемов заготовки составило: силоса - в 5,5, сена и сенажа - в 3,1 раза, травяной муки - почти в 10 раз.
Для эффективного развития отрасли необходимо создание условий становления и функционирования новых экономических отношений, направленных на формирование мобильных внутрихозяйственных структурных подразделений кормопроизводства и животноводства,
установление экономических взаимоотношений между ними. Поэтому в кормопроизводстве и животноводстве возникает объективная необходимость совершенствования управления производственными процессами. Осуществление этих мероприятий в свою очередь требует дальнейшего развития бухгалтерского учета и внутреннего контроля, усиления их роли в управлении процессами кормопроизводства и животноводства.
Дальнейшее совершенствование учета затрат на производство продукции кормопроизводства должно быть направлено на создание приемлемых условий и предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций. В частности, функции формирования информации о деятельности хозяйствующих субъектов, полезной для принятия экономических решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями.
В учете кормов особенно важен вопрос контроля. Территориальный аспект, трудоемкость процесса (а значит, большое количество задействованных людей), большой и разнообразный объем документации, неоднородность продукции дают массу возможности для хищений кормов как с мест непосредственного производства, так и в момент транспортировки, хранения и т.д. В связи с этим весьма актуальным становится вопрос разработки методики анализа выявления неполноты учета (хищений) и злоупотреблений данной категории активов.
Состояние изученности проблемы. Проблемы теории и практики учета затрат освещены в трудах отечественных ученых-экономистов; А.Ф. Аксененко, П.С. Безруких, СМ. Бычковой, К.М. Гарифуллина, В.Г. Гетьмана, Л.Т. Гиляровской, Ю.А. Данилевского, В.Б. Ивашкевича, Н.П. Кондракова, М.И. Кутера, Е.А. Мизиковского, С.А. Николаевой, О.М. Островского, В.Ф. Палия, Я.В. Соколова, В.И. Ткача. АД Шеремета и др., а также в работах зарубежных ученых; X. Андерсона, D.A. Арренса, П. Арнольда, М. Беккера, К. Друри, Д. Коллдуэлла, Ж. Ришара, Б. Нидлза, И.Т. Хорнгрена, Ф. Шмаунца. Р. Энтони и др. Проблемам учета затрат и калькулирования себестоимости
продукции сельского хозяйства посвятили свои работы Р.А. Алборов, Н.Г. Белов, А.Я. Бажов, Ф.И. Васькин, Г.С. Клычова, Н.А. Кокорев, И.А. Ламыкин, А.Д. Ларионов, А.И. Павлычев, М.З. Пизешольц, Л.И. Хоружий, Н.Н. Хорохордин, ВТ. ЇЇІиробоков и др.
Вместе с тем вопросы методологии учета затрат и калькулирования себестоимости продукции кормопроизводства исследованы недостаточно. Многие теоретические разработки до сих пор не применяются в практической деятельности. В этой связи возникает необходимость дальнейшего изучения и совершенствования методологических основ организации учета затрат, формирования и исчисления себестоимости продукции кормопроизводства в сельскохозяйственных организациях. Указанные предпосылки предопределили выбор темы диссертационной работы, цель, задачи и последовательность научного исследования.
Цель и задачи исследования. Целью данной работы является разработка и обоснование рекомендаций по совершенствованию учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции кормопроизводства для создания предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций.
В соответствии с целью исследования в диссертации поставлены и решены следующие задачи:
проанализированы исследования и критически оценена действующая практика учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции кормопроизводства и доказана необходимость совершенствования методических основ организации данного вида учета;
проведен всесторонний анализ современного состояния и тенденций развития кормопроизводства в Российской Федерации и Иркутской области;
- уточнена классификация затрат на производство продукции
кормопроизводства с учетом специфики отрасли;
- предложена методика оценки корма по рыночной стоимости;
разработаны и обоснованы рекомендации по совершенствованию методики калькулирования себестоимости продукции кормопроизводства;
проанализированы объемы недостач и порчи кормовых культур на примере объекта исследования и обоснована необходимость разработки методики анализа их сохранности и использования.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теоретические и практически проблемы функционирования учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции кормопроизводства.
Объектом исследования являются сельскохозяйственные организации Иркутской области, занимающиеся выращиванием кормов. Изучение конкретных вопросов по организации и методологии бухгалтерского учета проводилось ОАО «Белореченское», СПК «Вельское», СПК «Троицкое» Усольского района, СПК «Тыретский», СПК «Семеновское» Заларинского района Иркутской области.
Методологическая и теоретическая основа исследования. В процессе диссертационного исследования были использованы законодательные и нормативные акты Российской Федерации, международные стандарты финансовой отчетности, научные публикации отечественных и зарубежных ученых, разработки научных организаций. При этом были применены абстрактный, экономико-статистический, монографический, экономико-математический и другие методы исследования. При проведении анализа использовались материалы Росстата, Территориального органа Федеральной службы государственной статистики по Иркутской области и Министерства сельского хозяйства Российской Федерации, Управления сельского хозяйства Иркутской области, данные бухгалтерского учета и отчетности объекта исследования.
Научная новизна заключается в следующем:
- теоретически обоснована и дополнена классификация затрат на
производство кормов для целей управления затратами и их бухгалтерского
учета;
предложен поход к оценке кормов по рыночной стоимости при их внутрипроизводственном потреблении;
модифицированы формы первичной учетной документации по учету затрат и выходу продукции кормовых культур, разработанные с учетом специфики отрасли;
разработана методика калькулирования себестоимости продукции кормопроизводства, обеспечивающая систему менеджмента организации информацией, необходимой для принятия обоснованных управленческих решений;
- разработана методика выявления неполноты учета (хищений и
злоупотреблений) кормов.
Практическая значимость предложенных рекомендаций по усилению значимости затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции кормопроизводства в процессе эффективного производственного менеджмента дадут возможность в сельскохозяйственных организациях измерять, вести мониторинг и анализировать эти процессы, а также предпринимать необходимые действия по обеспечению управляемости соотношения «затраты-выгоды» в отраслевом разрезе.
Научно-практические рекомендации, разработанные и апробированные автором для сельскохозяйственных организаций Иркутской области, могут быть рекомендованы для использования в сельскохозяйственных организаций, специализирующихся на производстве кормов других регионов, при разработке методических рекомендаций и инструктивных материалов по организации и ведению бухгалтерского учета в сельском хозяйстве, а также при подготовке профессиональных бухгалтеров и аудиторов и повышении квалификации руководителей и специалистов АПК.
Апробация результатов исследования. Основные результаты диссертационного исследования были доложены и одобрены на: международных научных конференциях молодых ученых РГАУ - МСХА
имени К.А. Тимирязева (Москва, 2005 - 2006), всероссийской выставке научно-технического творчества молодежи (Москва, 2006), где автор был награжден дипломом за творческий подход при создании научного проекта и активное участие в выставке НТТМ - 2006, региональной научно-практической конференции «Проблемы социально-экономического развития регионального АПК (Иркутск, 2005) и в 4 научных публикациях общим объемом в 0,95 п.л.
Методики калькулирования себестоимости и затрат на производство продукции кормопроизводства, а также анализа сохранности и использования кормов прошли апробацию в ОАО «Белореченское», СПК «Тыретскии» Иркутской области и одобрены руководством (справки о внедрении имеются) и рекомендуются к применению Управлением сельского хозяйства Заларинского района Иркутской области.
Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, списка литературы, включающего 156 наименований. Основное содержание работы изложено на 166 страницах машинописного текста, содержит 27 таблиц, 7 рисунков, 21 приложение.
Обзор исследований в области учета затрат на производство
Современные теория и практика бухгалтерского учета неоднократно меняли свою форму в ходе экономического развития и политических преобразований, в рамках которых протекают хозяйственные процессы. В этой связи каждое теоретическое построение и любая бухгалтерская категория как отражают, так и скрывают интересы определенных лиц, связанных между собой хозяйственной деятельностью. Изучение возникновения и развития теории и практики бухгалтерского учета помогает специалистам объективно оценить происходящие факты хозяйственной деятельности и освоить технику научного прогнозирования. Так, более чем полувековой период функционирования сельскохозяйственных товаропроизводителей в условиях командно-административной экономики, жесткого регламентирования государственного управления свели бухгалтерский учет к роли фиксатора свершившихся фактов хозяйственных операций. В течение всего этого периода времени оставались невостребованными важнейшие функции бухгалтерского учета - информационная и контрольная.
Крушение существовавшего политико-экономического строя, длительный период становления нового, к которому сельскохозяйственные товаропроизводители адаптировались в течение продолжительного временною интервала, ввергли отрасль в крайне тяжелое экономическое положение. Быстро меняющаяся экономическая среда в старых рамках функционирования сельскохозяйственных организаций содействовали усугублению ситуации в сельском хозяйстве. Переход к рыночным отношениям усложнил процесс управления производством, построения новых систем экономических взаимоотношений. Такое положение выявило несостоятельность старых форм информационного обеспечения и неналаженность новых, способствующих принятию качественных управленческих решений в условиях высокого экономического риска, острой конкуренции со стороны иностранных производителей. Новые экономические реалии вызвали необходимость реформирования существовавших методов ведения учета как информационной основы системы управления (16).
Сложная экономическая ситуация потребовала от сельскохозяйственных организаций изменения подходов к управлению на базе получения оперативной и достоверной информации о финансово-хозяйственной деятельности. При такой постановке проблемы изменяется ценность информации, заключающаяся в предоставлении возможности проведения оперативного, а не последующего анализа хозяйственных операций с целью минимизации возможных потерь и убытков в будущем, которые могут негативно отразиться на результатах деятельности сельскохозяйственной организации.
В этих условиях неизмеримо возрастает роль бухгалтерского учета, а именно его стержневого раздела - учета производственных затрат. Происходит процесс интеграции традиционных методов учета, анализа, нормирования, планирования и контроля в единую систему получения, обработки информации и принятия на ее базе управленческих решений. Эта система ориентирована на достижение не только текущих целей хозяйствующего субъекта, но и глобальных стратегических целей: выживание организации, ее экологический нейтралитет, сохранение рабочих мест, т.е. социальных факторов. В такой системе преобладающим становится комплексное решение проблем.
Между тем учет производственных затрат в сельскохозяйственных организациях, работающих в условиях рынка, является основой всей системы ее управления, так как именно на основе данных производственного учета формируется информация о фактических издержках, а значит, создаются основы для определения фактического финансового результата, который определяется методикой учета затрат и калькулирования себестоимости. Поэтому эффективная хозяйственная деятельность любых производственных организаций, в том числе сельскохозяйственных в принципе невозможна без рациональной организации бухгалтерского учета производственных затрат. Информация, формируемая на основе данных производственного учета, является достоверной благодаря документальной обоснованности каждой хозяйственной операции, с помощью которой можно всесторонне охарактеризовать финансово-хозяйственную деятельность этой организации, определить ответственность за производимые расходы.
Таким образом, в современных условиях ведение производственного учета затрат является одним из основных условий, позволяющих руководству организации принимать правильные управленческие решения. В этом заключается важнейшая цель производственного учета. Регулирование системы бухгалтерского учета, внедрение экономических методов управления - все это диктует объективную необходимость наряду с традиционным финансовым учетом обеспечить в организациях ведение и управленческого учета, как в экономически развитых странах.
В отечественной же практике учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции являются частью единой системы бухгалтерского учета. Тем не менее в современных условиях проблема постановки и ведения управленческого учета на предприятиях нашей страны становится актуальной, в том числе и для сельскохозяйственных организаций. Поскольку каждая организация самостоятельно выбирает направления развития, виды выпускаемой продукции, объемы производства, возникает потребность по всем этим параметрам накапливать информацию, получать необходимые учетные данные.
Современное состояние отрасли кормопроизводства в Иркутской области
Проведенный анализ состояния сельского хозяйства России и Иркутской области позволил сделать вывод, что за последние 15 лет в животноводстве страны сложилась острая кризисная ситуация. Произошел массовый сброс поголовья всех видов сельскохозяйственных животных. Так в 2006 г. в сравнении с 1986-90 гг. поголовье крупного рогатого скота в целом по России снизилось на 45%, свиней - на 63%, овец и коз - на 69% (прил.3,4), а по Иркутской области КРС - на 58%, свиней - 65%, овец и коз -60%(прил.5).
Личные подсобные и крестьянские (фермерские) хозяйства не смогли компенсировать снижение поголовья в сельскохозяйственных организациях. К началу 2005г. в коллективном стаде осталась одна пятая поголовья крупного рогатого скота и лошадей, четверть коров, 28% свиней, 5% овец, имевшихся на животноводческих фермах в начале 1990г. В это же время на личных подворьях на 20% возросло поголовье крупного рогатого скота, коров - на 46%. Ориентированные на тесную кооперацию с сельскохозяйственными организациями, хозяйства населения не смогли избежать влияния негативных процессов, происходящих в отрасли. Начиная с 1993 года, в хозяйствах населения наблюдается сокращение наличия свиней, с 1994 - овец. Поголовье свиней по сравнению с 1990г. уменьшилось на 90,2 тыс. голов (на 39%), овец - на 40,2 тыс. голов (в 1,9 раза) (прил.6).
В крестьянских хозяйствах поголовье скота имеет твердую тенденцию к росту, исключением стал лишь 2000 год. В последние три года фермеры демонстрируют высокие темпы роста, правда, из-за незначительного удельного веса это не может повлиять на общую динамику. За 2005 год в 12районах из 33 фермеры увеличили численность крупного рогатого скота, в 16 районах возросло поголовье свиней, в 17 - овец.
В результате многолетнего перераспределения скота в пользу личных хозяйств, они сконцентрировали на своих подворьях 64% крупного рогатого скота, 70% коров, 56% свиней, 80% овец и коз и стали основным производителем животноводческой продукции.
Наряду с уменьшением численности поголовья скота произошло снижение их продуктивности. В течение 2 последних лет в области появились коллективные хозяйства с надоем молока от каждой коровы по 5000 кг и выше. В 2005 г. было 3 таких хозяйства. Кроме того, в 5 хозяйствах надой составил от 4 до 5 тыс. кг, в 29 - от 3 до 4 тысяч. Средний надой молока на одну корову в сельскохозяйственных организациях в 2005 году в сравнении с предшествующим годом увеличился на 20% и составил 2531 кг. (прил.7).
Ситуация в животноводстве в настоящее время остается сложной. За период с 1990 по 2003 год производство скота и птицы на убой в хозяйствах всех категорий снизилось на 36,9%, и лишь в 2005 году этот показатель вырос на 32,8%, к молока - на четверть, яиц - на 4,8% (прил.8).
Сокращение продукции животноводства произошло за счет сельскохозяйственных организаций, которые за этот период уменьшили производство скота и птицы на убой и молока в 3-4 раза. Более успешно решена кризисная ситуация в птицеводстве яичного направления. Птицефабрики к середине 90-х годов сократили производство яиц почти вдвое, а с 1997 г. вновь стали наращивать объёмы.
Основная ориентация в развитии животноводства - повышение продуктивности сельскохозяйственных животных и птицы. Необходимым условием этого является не только повышение генетического потенциала их продуктивности, но и система мероприятий, позволяющая более полно ею реализовывать. Здесь действуют многочисленные факторы, но главным из них является фактор кормления. При этом повышение эффективности производства продуктов животноводства возможно только в условиях, когда кормопроизводство будет полно соответствовать региональным природно-климатическим условиям. Структура отрасли животноводства должна быть адаптирована к этим условиям кормопроизводства. В целом рекомендуется иметь соотношение жвачных и моногастричных животных как 2,5 -3:1( в США фактически 1,8-2:1; во Франции - 2,1:1; в Ирландии - 5,8:1)
На фоне общих негативных явлений в аграрном секторе, огромную роль в сокращении поголовья скота играет ухудшение кормовой базы, сокращение площадей сельскохозяйственных угодий и т.д..
Иркутская область располагает 77,4 млн.га земельной площади, из которых сельскохозяйственные угодия занимают 2,4 млн.га. При этом их площадь по сравнению с 1990 годом сократилась на 255,1 тыс.га или на 9,8 %, пашни - на 197,4 тыс. га (10,8%), в том числе в сельскохозяйственных организациях соответственно на 688,4 и 429,9 тыс. га (27% и 24%) (прил.9).
Земельные наделы населения с началом экономических преобразований стали интенсивно расширяться, площадь угодий в их распоряжении увеличилась на 231 тыс. га (в 6,2 раза). По состоянию на 1 января 2004 г. в собственности, владении и пользовании граждан находилось 375,9 тыс. і ектаров земли, из них для ведения личного подсобного хозяйства - 280,8, Расширение земель у населения, а также формирование земельного фонда фермеров произошло, в основном, за счет выделения гражданам земли в собственность за счет земельных долей. Земельный фонд фермеров увеличился по сравнению с 1991 г. в 9,6 раза, при этом площадь пашни выросла в 21 раз. Крестьянские хозяйства осуществляют сельскохозяйственное производство на 156,2 тыс. гектаров земли, из них 82% занимают сельскохозяйственные угодья.
Рационализация первичного учета затрат и выхода продукции кормопроизводства
В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» (1) бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Говоря другими словами, одним из базовых принципов бухгалтерского учета является документирование хозяйственных операций. Создание действенной системы первичного обобщения данных является важным условием формирования эффективной системы управления как подразделениями, так и сельскохозяйственным предприятием в целом. От ее налаженности зависит качество получаемой информации, на базе которой в последующем принимаются управленческие решения менеджерами предприятия.
Одним из направлений совершенствования организации учета является совершенствование форм первичной учетной документации по учету затрат и выходу продукции кормопроизводства с целью получения объективной и оперативной информации на всех этапах, технологических процессах. Разработка и направление совершенствования новых форм первичной учетной документации должны способствовать повышению роли бухгалтерского учета в управлении сельскохозяйственным производством. Экономически методы управления требуют такого подхода к построению первичного учета, который способствовал бы его упрощению, сокращению объема (количества) форм первичной учетной документации, получению информации о качестве выполняемых работ, качестве полученной продукции. Это позволит значительно усили і ь контрольные функции учета, повысить его оперативность и действенность (36).
Достоверное формирование себестоимости продукции кормопроизводства зависит от правильности отражения в бухгалтерском учете операций по расходованию материальных ценностей, таких как, семена, посадочный материал, удобрения минеральные и органические, средства защиты растений.
Так, отпуск материалов со склада и получение их в подотчет бригадира (звеньевого) в пределах предварительно утвержденного лимита должны оформлять лимитно-заборной картой (форма М-8, утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.97 N 71а (9).
Согласно указаниям по ее заполнению в постановлении Госкомстата России форма этой ведомости также предназначена для списания материальных ценностей на затраты производства при прямом их расходе в производство. Однако, мы считаем, что отпуск материалов со склала не должен означать расход материалов, а прямое расходование материалов должно контролироваться и подтверждаться с помощью первичных документов непосредственно в местах совершения операций. Расход материалов, как правило, подтверждается соответствующими актами - «Актом расхода семян и посадочного материала» (форма № СП-13 и «Актом об использовании минеральных, органических и бактериальных удобрений, ядохимикатов и гербицидов» (форма № 420-АПК).
Во второй главе, мы уже указывали, что в исследуемых организациях семена на посев списывают актами произвольной формы. Это приводит к тому, что иногда в актах не указывают сорта, нормы высева на 1 га и другие важные показатели, что затрудняет контроль за правильностью списания семян.
Количество высеянных семян зависит от нормы высева, которая в свою очередь находится в зависимости от показателей качества семян (посевной годности). Качество семян, используемых при посеве имеет большое значение. Это подтверждают многочисленные результаты исследований.
