Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА I. ПРОИЗВОДСТВА С КОМПЛЕКСНЫМ ИСПОЛЬЗОВАНИЕМ СЫРЬЯ, ВЛИЯНИЕ ИХ ОРГАНИЗАЦИИ НА МЕТОДОЛОГИЮ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА
1.1. Комплексное использование сырья как важный фактор рационального природопользования 14
1.2. Организационно-технологические особенности производств с комплексным использованием сырья 28
1.3. Основные направления совершенствования учета затрат и оценки экономической эффективности комплексного использования сырья 47
ГЛАВА II. УЧЕТ ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ В УСЛОВИЯХ КОМПЛЕКСНОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ СЫРЬЯ
2.1. Учет затрат по местам их возникновениям, носители затрат 62
2.2. Проблемы распределения затрат и калькулирования себестоимости продукции в комплексных производствах 77
2.3. Организация учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в условиях комплексного использования сырья 98
2.4. Учет и оценка производственных отходов в условиях комплексного использования сырья 122
ГЛАВА III. ОЦЕНКА ЭКОНОМИЧЕСКОЙ ЭФФЕКТИВНОСТИ КОМПЛЕКСНОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ СЫРЬЯ
3.1. Особенности формирования и оценки эффективности комплексного использования сырья 141
3.2. Оценка экономической эффективности использования отходов производства в качестве сырья для производства сопутствующей продукции 150
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 170
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 188
- Комплексное использование сырья как важный фактор рационального природопользования
- Учет затрат по местам их возникновениям, носители затрат
- Особенности формирования и оценки эффективности комплексного использования сырья
Введение к работе
Динамичный рост народного хозяйства приводит к ускоренному потреблению всех видов ресурсов (материальных, энергетических, финансовых и др.). В настоящее время наблюдается истощение богатых месторождений, расположенных в европейской части нашей страны. Горнодобывающая промышленность уже ориентируется на эксплуатацию все более бедных месторождений ископаемых, химический и минералогический составы которых меняются не только по географическим районам, но и в пределах площади отдельных месторождений. За последние 20 лет содержание цветных металлов в рудах снизилось в 1,3-1,5 раза, железа в 1,25 раза, золота в 1,2 раза, доля труд-нообогатимьгх руд и угля возросла с 15% до 40% от общей массы сырья, поступающего на обогащение. Добыча угля, газа, нефти, цветных металлов переместилась в районы Сибири, что связано с большими капитальными вложениями в освоение месторождений и большими затратами на транспортировку сырья. Все это привело к удорожанию стоимости самого сырья и стоимости получаемых из него продуктов. Например, средняя себестоимость добычи одного кубометра природного газа возросла за 20 лет в 8-10 раз, а расходы, связанные с его транспортировкой, - в 2-4 раза. В целом капитальные вложения на единицу прироста продукции в добывающей промышленности в 3 раза выше, чем в перерабатывающей.
Дальнейшее развитие ряда отраслей промышленности будет осуществляться в условиях, при которых сырьевые и энергетические ресурсы уже не могут считаться неистощимыми. Поэтому на каждом новом этапе развития должны быть найдены иные пути экономии сырья и энергии за счет поиска и
реализации принципиально новых технологических решений, а также создания высокопроизводительного оборудования и более совершенных производственных систем.
Природное сырье в своем составе, кроме полезного компонента, обычно содержит примеси других веществ, причем количество последних может колебаться в достаточно широких пределах и зачастую во многом превышать содержание полезного компонента. Поэтому основным направлением в решении проблемы экономии сырья являются разработка и применение комплексных методов его переработки.
С комплексным использованием сырья соприкасаются проблема переработки и утилизации побочных продуктов и отходов производств и применение их в качестве вторичных материальных ресурсов. Почти в каждом производстве переработки многокомпонентного сырья кроме целевого продукта образуются вещества, которые не находят применения и идут в отходы производства. Причины появления отходов самые различные: от многокомпонент-ности самого сырья до бесхозяйственного отношения к его использованию. В отходы идут также отработанные вспомогательные материалы (катализаторы, растворители, экстрагенты и др.). Между тем, в отвалах содержатся миллионы тонн веществ, которые путем механической, термической или химической обработки можно превратить в полезные продукты.
Любые отходы - это вещества, которые могут и должны стать сырьем для получения различных продуктов. Поэтому отходы следует рассматривать как вторичные материальные ресурсы.
В настоящее время в нашей стране за счет использования вторичного
сырья производится около 30% стали и 20% цветных металлов. Необходимо
отметить, что капитальные вложения при переработке вторичного сырья примерно в четыре раза меньше, чем при переработке первичного.
Все сказанное заставляет пересмотреть сложившиеся взгляды, по-новому оценить проблемы бережного использования сырья, вторичных материальных и энергетических ресурсов, отходов производства.
Наиболее слабым звеном действующего механизма управления природопользованием является недостаточная экономическая заинтересованность предприятий в эффективном использовании природных ресурсов и охране окружающей среды. Практика функционирования предприятий показывает, что в настоящее время экономический ущерб от нерационального использования природных ресурсов непосредственно на конечных показателях их хозяйственной деятельности сказывается незначительно.
Для обеспечения максимального извлечения из многокомпонентного сырья ценных компонентов и их рационального использования, повышения на этой основе эффективности комплексного использования сырья необходим соответствующий механизм управления, включающий усовершенствованную систему учета, планирования, ценообразования и стимулирования. Важную роль при этом играет бухгалтерский учет. От правильности его организации с учетом отраслевых особенностей зависит формирование многих экономических показателей, к числу которых относятся показатели себестоимости, прибыли, рентабельности. Именно в системе бухгалтерского учета должна накапливаться и формироваться такая информация, которая позволяла бы с достаточной степенью точности определить экономическую эффективность комплексного использования сырья, нацеливала бы на выявление резервов роста эффективности производства за счет повышения степени извлечения из так
называемых отходов ценных компонентов, стимулировала бы сбор и использование отходов в качестве дополнительного источника сырья или добавки к нему в других отраслях народного хозяйства, а также отражала бы при этом превращение отходов в доходы или в убытки от их недоиспользования. Кроме того, от того насколько оптимально построена система учета на предприятии, насколько объективно она отражает его хозяйственную деятельность зависит процесс эффективного управления предприятием в современных условиях. В последнее время основное внимание стало уделяться вопросам учета прибыли, ее использования, валютным операциям и другим чисто финансовым вопросам. Учет же затрат на производство и себестоимости отодвинут на задний план. Некоторые экономисты считают, что в современных рыночных условиях его роль не столь значительна. Следует согласиться с мнением А.Н. Катаева, что "несмотря на то, что цены сейчас формируются на базе спроса и предложения, в основе всех учетных и оценочных данных (и не только производственных, но и финансовых) все же лежит незыблемый принцип - принцип себестоимости, который во всех странах является для учета одним из основополагающих" [79].
Таким образом, не мало важное значение и в настоящее время играет построение системы учета затрат на производство с целью получения точной, оперативной и достаточной информации для осуществления оперативного контроля, проведения анализа рентабельности отдельных видов продукции и, в конечном итоге, оценки эффективности такого направления как комплексное использование сырья.
С этих позиций исследование вопросов повышения контрольно аналитических возможностей учета при формирования и определения эконо-
мических показателей комплексного использования сырья, в частности особенностей организации учета затрат на производство отдельных видов продукции, определения себестоимости продукции комплексных производств и оценки на этой основе экономической эффективности комплексного использования сырья приобретает важное теоретическое и практическое значение, что и определило выбор темы диссертационного исследования, цель и содержание поставленных задач.
Цель и задачи исследования. Цель настоящего исследования состоит в решении наиболее важных, дискуссионных вопросов учета затрат на производство, определения себестоимости продукции и финансовых результатов на предприятиях горнорудной промышленности с целью управления затратами и формирования объективных показателей, позволяющих оценить действительную экономическую эффективность комплексного использования сырья. Такая целевая направленность исследования обусловила постановку и решение следующих задач:
исследовать технологические и организационные особенности производств, перерабатывающих многокомпонентное сырье, оказывающих влияние на построение системы учета производственных затрат, формирование себестоимости продукции и выявление финансовых результатов;
на основе анализа существующей на предприятиях, перерабатывающих, многокомпонентное сырье, организации учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции определить основные направления их совершенствования для формирования по-
казателей, позволяющих объективно оценить экономическую эффективность комплексного использования сырья;
разработать рекомендации по совершенствованию организации учета
затрат и калькулированию себестоимости продукции, получаемой
при комплексной переработке многокомпонентного сырья, отра
жающих реальные связи возникающих затрат с конкретными видами
производимой продукции, способствующие повышению достоверно
сти и аналитичности исходных показателей для расчета эффективно
сти комплексного использования сырья;
уточнить номенклатуру калькуляционных статей себестоимости, с целью усиления контроля за действительными издержками в разрезе технологических процессов, а также расширения возможностей экономического анализ издержек производства для выявления резервов их снижения;
определить назначение затрат с целью их локализации по отдельным стадиям технологического процесса и отдельным продуктам;
рекомендовать более приемлемую методику распределения комплексных расходов;
разработать модель учета затрат для предприятий горнорудной промышленности;
усовершенствовать методику учета и оценки технологических отходов в комплексных производствах;
исследовать особенности формирования и оценки эффективности
комплексного использования сырья в современных условиях функ
ционирования предприятий;
оценить экономическую эффективность использования технологических отходов в качестве сырьевой базы для производства сопутствующей продукции.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования явилась организация учета затрат и определения себестоимости продукции в условиях переработки многокомпонентного сырья.
В качестве объекта исследования были выбраны предприятия горнорудной промышленности.
Методологической основой исследования явились научные работы
отечественных и зарубежных авторов по проблемам комплексного использо
вания сырья, вопросам экономической теории, методологии бухгалтерского
учета и анализа, экологии. В процессе работы над диссертацией были изучены
и использованы нормативные документы, регулирующие организацию учета и
отчетности в РФ, инструктивные отраслевые материалы, а также периодиче
ская литература, учетные и отчетные данные предприятий, перерабатываю
щих многокомпонентное сырье, статистические данные Госкомстата СССР и
А Госкомстата России, данные Госгортехнадзора России.
При разработке и решении поставленных задач применялись монографический, экономико-статистический, абстрактно-логический, расчетно-конструктивный и другие методы исследования.
Научная новизна исследования заключается в постановке, теоретическом обосновании и решении широкого круга вопросов, связанных с совершенствованием методологии и организации учета затрат в условиях комплексного использования сырья, с целью информационного обеспечения управления и формирования объективных экономических показателей для
оценки экономической эффективности производства и стимулирования на этой основе повышение комплексности использования многокомпонентных сырьевых ресурсов. В результате исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:
на основании исследования технологических и организационных
особенностей производств, перерабатывающих многокомпонентное
сырье, определено их влияние на организацию учета затрат, форми
рование себестоимости продукции и выявление финансовых резуль
татов;
. обосно,».. н^к»,.^ , _ *-_-_ р__ „о
организации учета затрат по местам их возникновения с целью формирования необходимой информационной базы, обеспечивающей выполнение контрольных и аналитических функций управления на предприятиях горнорудной промышленности;
уточнена номенклатура калькуляционных статей себестоимости про
дукции, вырабатываемой из многокомпонентного сырья, способст-
Ф вующая усилению контроля за действительными затратами в разрезе
технологических процессов, а также расширения возможностей экономического анализа производственных затрат для выявления резервов их снижения;
обоснованы приемы локализации затрат по отдельным стадиям тех
нологического процесса и отдельным продуктам;
разработана новая методика распределения комплексных расходов,
^ учитывающая объективные связи распределяемых затрат с их носи
телями;
разработана модель учета затрат в условиях переработки многокомпонентного сырья для предприятий горнорудной промышленности;
усовершенствована методика учета и оценки технологических отходов в комплексных производствах;
определены особенности формирования и оценки эффективности комплексного использования сырья в современных условиях хозяйствования предприятий, перерабатывающих многокомпонентное сырье;
оценена экономическая эффективность использования технологических отходов в качестве сырьевой базы для производства сопутствующей продукции и разработаны предложения по внедрению малоотходной схемы переработки руд.
Практическая значимость исследования заключается в его направленности на решение дискуссионных вопросов учета затрат, калькулирования себестоимости продукции и исчисления финансовых результатов в условиях комплексного использования сырья, что будет способствовать повышению достоверности, объективности, обоснованности информации об издержках производства, себестоимости продукции и финансовых результатах деятельности предприятий, и в конечном счете оценки экономической эффективности комплексного использования сырья, выявлению на этой основе резервов повышения эффективности производства.
Результаты исследования могут быть использованы при разработке нормативных положений и учебно-методических курсов по учету затрат и определения себестоимости в условиях комплексного использования сырья.
Апробация и внедрение результатов работы. Основные положения и выводы диссертационной работы освещались в опубликованных работах, обсуждались и получили поддержку на научных сессиях профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов Санкт-Петербургского государственного университета экономики и финансов (2000, 2001, 2002 гг.), а также научно-практических конференциях Кабардино-Балкарского государственного университета (1999 г), Санкт-Петербургского военного университета связи (2002 г.).
Разработанные в диссертации рекомендации приняты к внедрению в ОАО «Тырныаузский горно-обогатительный комбинат».
Комплексное использование сырья как важный фактор рационального природопользования
Среди многочисленных задач, которые стоят в настоящее время перед человечеством, важная роль принадлежит решению проблемы охраны и экономного, рационального использования природных ресурсов вообще и минеральных в частности. Народнохозяйственное значение рационального и экономного использования минеральных ресурсов велико, так как оно означает экономию труда многих людей, капитальных вложений, повышение эффективности производства при уменьшении затрат на него, сохранение окружающей природной среды, а также сбережение невозобновляемых запасов полезных ископаемых.
Рациональное использование минеральных ресурсов на современном этапе развития производства, обладающего высокоэффективными передовыми технологическими процессами, должно и может обеспечиваться комплексным использованием сырья. Еще А.Е. Ферсман отмечал, что комплексная идея есть идея в корне экономическая, создающая максимальные ценности с наименьшей затратой средств и энергии, но эта идея не только сегодняшнего дня, это идея охраны наших природных богатств от их хищнического расточения, идея использования сырья до конца, идея возможного сохранения наших природных запасов на будущее. Эта идея дает максимально эффективное использование производственных сил, открывая пути для приложения самых высоких технических методов [177].
Можно отметить, что наиболее развитые в промышленном отношении страны характеризуются относительно невысокой долей добычи минерального сырья в общем объеме промышленного производства. В этих странах развиваются альтернативные пути обеспечения, которые связаны с экономией средств и энергии, в том числе и за счет комплексного использования всех видов природных ресурсов.
Исключительное значение комплексного использования сырья связано с его комплексным вещественным составом, содержащим несколько ценных компонентов и соединений, из которого можно получить разнообразную продукцию, имеющую многоцелевое назначение. Комплексность сырья подтверждают данные таблицы 1.
Современное производство металлов сформировалось на потреблении высококачественного богатого сырья, и в силу этого минеральное сырье используется нерационально. Сложившаяся практика эксплуатации месторождений заключается в сосредоточении всех усилий на извлечение ведущего компонента из сырья, а большинство сопутствующих ценных компонентов и примесей теряется вместе с отходами или складируется в хвостохранилищах. Кроме того, многие проекты предприятий по переработке минерального сырья создавались 40-50 лет назад. За это время значительно изменились требования к сырью и технологическим схемам его переработки. Технологическое оборудование безнадежно устарело и износилось, что приводит к значительным отклонениям от проектных технологических параметров переработки. Так, из-за нарушения технологического регламента допущены сверхнормативные потери в АО "Коммунаровский рудник", Краснокаменской ДОФ, на 20 % снижено извлечение металлов на Тырныаузском вольфрамо-молибденовом комбинате.
Следствием такой нерациональной эксплуатации стали огромные потери цветных металлов (меди, кобальта, золота, свинца, цинка) и других элементов при переработке сырья черных металлов, а также железа, серы, фосфора, ванадия, редких металлов при переработке руд цветных металлов.
Доля попутной продукции в стоимости всего выпуска товарной продукции цветной металлургии достигает 30 %. Большая часть получаемого серебра, платиноидов, висмута, ванадия, ртути, многих редких металлов, а также более 20 % золота, 10 % цинка, свинца и меди извлекается попутно. При этом коэффициент сквозного извлечения в попутном производстве редко превышает 50 %, в частности, для редких металлов этот показатель обычно составляет 10-20 % и лишь в некоторых случаях - 25-30 %. Много сырья пока теряется и в основном производстве (таблица 2). При добыче и переработке руд цветных металлов удается извлечь в концентраты лишь 70-80 % их количества, содержащегося в рудах, и еще до 5-8 % теряется при металлургическом переделе.
Учет затрат по местам их возникновениям, носители затрат
Сложившаяся система учета на предприятиях горнорудной промышленности не позволяет обеспечить получение необходимой информации для своевременного принятия управленческих решений, оперативного устранения потерь от нерационального использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, определить вклад коллектива каждого структурного подразделения в достигнутые результаты работы предприятия, обеспечить возможность разграничения ответственности между подразделениями за результаты деятельности, а также определения эффективности внедрения такой технологической политики как комплексное использование сырья.
Переход от планового хозяйства к рыночной экономике определил необходимость трансформации учета затрат, путем перестройки его как методическом, так и в организационном аспекте.
На наш взгляд, большим недостатком учета затрат на производство и определения себестоимости продукции в условиях комплексного использования сырья является то, что в основном делаются попытки решить проблемы, связанные с разграничением затрат между получаемыми продуктами, и практически не затрагиваются вопросы организации учета и обособления затрат по местам их возникновения и их носителям. Такое положение приводит к возникновению "котлового", обезличенного метода учета затрат на производство и определения себестоимости продукции. Формирование же издержек производства требует отражения всех производственных затрат не в целом по общему процессу, то есть обезличено, а по отдельным совокупностям носителей затрат. Более того, издержки производства лучше всего контролировать при производственном потреблении ресурсов, то есть там, где происходит процесс производства, то есть в местах возникновения затрат.
В связи с особенностями производств комплексного использования сырья, которые были отмечены нами в предыдущей главе, мы считаем, что в этих производствах процесс учета затрат можно представить в виде трех составляющих:
- группировка затрат по местам их возникновения. При этом для эффективной организации учета и детализации по статьям калькуляции важное значение имеет максимальная степень конкретизации назначения расходов, то есть выделение прямых и косвенно распределяемых производственных затрат;
- распределение производственных затрат между продуктами "комплексных" процессов, то есть процессов, на которых получают более одного продукта;
- определение себестоимости продуктов, обладающих общественной полезностью и рентабельностью их производства.
На наш взгляд, обособление и сбор затрат по местам их возникновения в комплексных производствах и должно являться основой организации синтетического и аналитического учета затрат.
Именно научно обоснованная организация учета затрат по местам их возникновения является важнейшей предпосылкой действенности учета издержек на производство, обоснованного и достоверного определения себестоимости продукции, систематического контроля за расходованием средств и экономического анализа работы предприятия.
На определение мест возникновения затрат и их носителей существенное влияние оказывают особенности технологии производства, тип организации производства, структура управления, технические параметры вырабатываемой продукции и др.
Большинство авторов считает, что в условиях комплексного использования сырья учет затрат следует организовать по таким объектам как готовая продукция. На наш взгляд, существенный недостаток такого подхода заключается в том, что в настоящее время в качестве таких объектов выделяют только извлеченные компоненты, по которым и организован учет затрат и исчисление себестоимости. Это приводит к тому, что учет не предоставляет информацию о потерях, связанных с неполным использованием сырья. Убытки, которые несут предприятия от таких потерь, не выявляются и не анализируются. Кроме того, во многих комплексных производствах вообще не определяются затраты по отходам производства (эти затраты приравниваются к нулевым), которые в свою очередь увеличивают затраты по производству товарной продукции. Именно из-за того, что затраты и финансовые результаты выявляются только по товарной части продукции, складывается ошибочное мнение о высокой рентабельности извлечения из комплексного сырья одних ценных компонентов и убыточности извлечения других.
Особенности формирования и оценки эффективности комплексного использования сырья
Характерное для современного мира расширение индустриального производства сопровождается использованием громадного количества сырья и энергетических ресурсов, направленным на производство материальных благ. При этом действует сложившийся веками стереотип, что именно экстенсивный рост промышленного производства определяет благосостояние общества; промышленное производство считается основой экономического развития и социально-экономического уровня жизни общества, а объем потребляемых сырья и ресурсов расценивается как показатель экономического процветания.
Однако объем сырья, поступающего в экономическую систему, ничего не говорит ни о его конечном использовании, ни о его вкладе в благосостояние людей (в узком и расширенном экологическом смысле). Но этот показатель позволяет однозначно оценить ущерб, наносимый окружающей природной среде как на начальной, так и на завершающей стадии производственного цикла.
Следует также отметить, что энергия, как и природные ресурсы, лишь средство человеческой деятельности, а не конечная цель. Известный экономист профессор М. Лемешев, работавший экспертом ООН по окружающей среде, на простейшем примере показал нерациональный характер использования природных ресурсов, неразумный и порочный круг "производства ради производства".
"Мы ежегодно извлекаем из недр четверть миллиарда тонн железной руды. Добывая ее, так называемым, прогрессивным открытым способом, разрушаем тысячи гектаров ценнейших черноземов, ограничивая рост производства молока, мяса, хлеба. Нарушаем гидрологический режим обширных регионов, создаем водный дефицит. Затем сооружаются крупнейшие горнообогатительные комбинаты и металлургические заводы. При выплавке металла загрязняется воздух, губятся реки, озера. Полученный металл идет на строительство циклопических прокатных станов, а на этих станах прокатывают профили гигантских роторных экскаваторов для... добычи железной руды. При этом, естественно, расходуется огромное количество энергии. Получается: руда ради руды. Круг, таким образом, замыкается, и начинается новый технологический виток с тем же удручающе малым КПД в смысле получения конечных потребительских благ для людей и с трагически большим уроном для природы" [99].
Отметим в этом примере два момента. Производительность роторного экскаватора составляет более 5 тыс. м3/ч. За 8 ч работы вынимается более 40 тыс. м3, это объем пирамиды с основанием 100 х 100 м и высотой в 12 м! При этом полезные компоненты составляют в среднем около половины извлекаемого объема породы, а практически используются в производстве - лишь проценты.
Промышленность, исторически сложившаяся по ведомственному признаку, рассчитывалась на выпуск основного продукта. Побочно получаемые материалы, как правило, интереса для предприятий не представляют. Их списывают и транспортируют в отвалы, где, накапливаясь, они образуют отвалы огромной мощности. Жидкие и газообразные отходы выбрасываются в окружающую среду. Загрязнение биосферы промышленными выбросами в последние годы приняло поистине угрожающий характер. Отравлены водоемы, возникли кислотные дожди. Существует опасность не только для животных и растений, но и для искусственных сооружений, созданных человеком. Единственно правильным решением, позволяющим одновременно решить все эти проблемы, является комплексное использование сырья. Ничего из того что, взято в кладовых природы, не должно выбрасываться. Наличие промышленных выбросов свидетельствует о несовершенстве технологии. Научно-технический прогресс способствует выделению из сырья наибольшего количества полезных веществ. Никакое производство не должно давать продукцию, от которой следовало бы избавиться. Отходы одного производства могут и должны быть сырьевой базой другого.
Стимулировать комплексное использование сырья можно различными путями. Одним из них является планирование выпуска дополнительной продукции за счет извлечения тех компонентов сырья, эффективность использования которых обоснована экономическим расчетом.
