Содержание к диссертации
Введение
1 Теоретические положения и нормативное регулирование учета финансовых результатов в сельскохозяйственных организациях 16
1.1 Сущность и экономическое содержание категории финансовых результатов 16
1.2 Сравнительный анализ нормативного регулирования учета финансовых результатов сельскохозяйственными организациями 33
1.3 Роль учетной политики в формировании финансовых результатов 50
2 Методические проблемы учета финансовых результатов в сельскохозяйственных организациях 68
2.1 Специфика сельскохозяйственного производства и ее влияние на формирование финансовых результатов от обычных видов деятельности 68
2.2 Учет финансовых результатов от прочих видов деятельности сельскохозяйственных организаций 87
2.3 Учет формирования конечного финансового результата отчетного периода и использования прибыли (покрытия убытков) 100
3 Совершенствование методики учета финансовых результатов сельскохозяйственными организациями 117
3.1 Признание прибыли в сельскохозяйственном производстве в соответствии с требованиями МСФО 117
3.2 Организация управленческого учета и контроля финансовых результатов в сельскохозяйственных организациях 133
3.3 Анализ финансовых результатов сельскохозяйственных организаций по данным бухгалтерского и управленческого учета 153
Заключение 167
Список использованной литературы 176
- Сущность и экономическое содержание категории финансовых результатов
- Специфика сельскохозяйственного производства и ее влияние на формирование финансовых результатов от обычных видов деятельности
- Признание прибыли в сельскохозяйственном производстве в соответствии с требованиями МСФО
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Оценка современного состояния сельскохозяйственной отрасли показывает, что будущее российской экономики во многом зависит от достоверности информации обеспечивающей реальное отражение финансового положения и финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций. Прибыль как критерий- эффективности воспроизводства обладает одним важным свойством — отражает конечный финансовый результат деятельности сельскохозяйственных товаропроизводителей. В настоящее время в агропромышленном комплексе России, несмотря на тенденцию роста прибыльных предприятий в их общем числе с 58% в 2005 г. до 72,1% в 2009 г., наблюдается одновременное устойчивое сокращение числа сельскохозяйственных организаций. При этом уровень рентабельности по всей деятельности сельскохозяйственных организаций, включая субсидии из бюджетов, составил в 2009 г. лишь 9,7% 1.
Одной из причин высоких затрат и низких конечных финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций являются потери активов, обусловленные отсутствием хорошо налаженной системы бухгалтерского учета в организации. Тем более, что формирование финансовых результатов и отражение их в бухгалтерском учете сельскохозяйственными организациями во многом связано и с отраслевыми особенностями данных хозяйствующих субъектов. В этих условиях особенно остро встает вопрос о необходимости совершенствования системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности, создания инфраструктуры для применения сельскохозяйственными организациями международных стандартов финансовой отчетности, повышения роли управленческого учета и реализации на этой основе внешнего и внутреннего методического обеспечения учета финансовых результатов.
Актуальность темы исследования усиливается ввиду разнообразия при 1 http://www.mcx.ru менения сельскохозяйственными организациями налоговых режимов — общего режима налогообложения и специальных налоговых режимов-(системы, налогообложения/ для сельхозтоваропроизводителей (единого, сельскохозяйственного налога), упрощенной ;системы-: налогообложения и системы налогообложения- в виде, единого налога; на-вмененный, доход),,которые, также оказывают влияние: на величину финансового результата.
Степень разработанности проблемы. Общие теоретические вопросы бухгалтерского и управленческого учета, финансовых результатов1 раскрыли в своих трудах отечественные ученые, среди которых: А.С. Бакаев, П.С. Безруких, В.И; Бариленко, Н.Г. Гаджиев, М.А. Гетьман, В.Б. Ивашкевич, Н:П; Конд-раков, Л:И. Куликова, М.В. Мельник, Е.В. Мизиковский, 0;А. Миронова-, С.А. Рассказова-Николаева, В.Ф. Палий, М.Л. Пятов, Т.М. Садыкова; Я.В. Соколов, В.Т. Чая,.Л.З. Шнейдман и др., а также зарубежные специалисты: X. Андерсон М.Ф. Ван Бред, Д. Колдуэлл, Б. Нидлз, М.Х.Б. Перера, Ж. Ришар, Р. Энтони, Э. Хендриксен и др.
Проблемам совершенствования бухгалтерского и управленческого учета; международных стандартов финансовой-отчетности применительно к сельскому хозяйству посвятили свои работы: Р;А. Алборов, Н.Г. Белов, М.Ф; Бычкову С.МІ Бычкова, Ф.И., Васькин, А.В. Глущенко; А.Д. Ларионов, Р.В. Костина, М.Ф; Овсийчук, Л.В; Перекрестова, М.З. Пизенгольц, Л.И. Хоружий, Н.Н: Хо-рохордина В.Г. Широбоков и др.
Ученые-экономисты внесли весомый вклад в решение проблем теории, методологии и организации бухгалтерского-учета и бюджетирования. Однако; многие методические вопросы учета финансовых результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций разработаны еще недостаточно и практически отсутствуют комплексные научно-практические разработки по применению сельскохозяйственными организациями международных стандартов финансовой отчетности, и определения на их основе финансовых результатов производственной деятельности по справедливой стоимости.
Недостаточная теоретическая: разработанность и высокая практическая значимость проблемы учета финансовых результатов в сельскохозяйственных организациях обусловили выбор темы исследования и ее актуальность.
Цель исследования заключается в развитии теоретических основ формирования и учета финансовых результатов сельскохозяйственными организациями и разработке методического инструментария для их практической реализации в условиях реформирования российского бухгалтерского учета.
Задачи исследования. В рамках исследования в диссертационной работе выделены следующие задачи теоретического и прикладного характера:
- исследовать экономическое содержание категории финансовых результатов, дополнить алгоритм формирования финансовых результатов и определить взаимосвязь показателей финансового результата отчетного периода и прошлых лет;
- предложить систему бухгалтерских счетов и разработать схему бухгалтерских записей для отражения операций финансовых результатов прошлых лет;
- определить состав элементов учетной политики для целей бухгалтерского, управленческого и налогового учета, влияющих на величину финансового результата сельскохозяйственной организации;
- предложить вариант группировки аналитических субсчетов к счету 90 «Продажи» по обычным видам деятельности для финансового, управленческого и налогового учета и разработать аналитический регистр учета;
- дать рекомендации по повышению аналитичности группировки прочих доходов и расходов, прибылей и убытков и нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) сельскохозяйственных организаций в бухгалтерском и налоговом учете и разработать формы аналитических регистров;
- предложить решение по совершенствованию учетной системы финансовых результатов сельскохозяйственных организаций в соответствии с МСФО;
- определить систему взаимосвязанных бюджетов сельскохозяйственных организаций и разработать формы отчетов об исполнении плана (бюджета);
- конкретизировать методику анализа формирования и использования фи нансовых результатов для сельскохозяйственных организаций по видам деятельности, доходов и расходов на основе предложенной методики учета.
Предметомі исследования выступает совокупность теоретических, методических и практических положений формирования финансовых результатов сельскохозяйственными организациями.
Объектом исследования являются сельскохозяйственные организации различных форм собственности Волгоградской области.
Методологическая основа исследования. В рамках общего системного подхода к исследуемой проблеме использован инструментарий историко-монографического, статистического, сравнительного, структурного и функционального методов анализа и приемы экспертного прогнозирования.
Теоретическую базу исследования составили труды российских и зарубежных ученых по бухгалтерскому, налоговому и управленческому учету и формированию учетной политики; законодательные и нормативные акты по регулированию бухгалтерского учета и налогообложения в Российской Федерации; методические рекомендации Минсельхоза России.
Информационной базой работы послужили данные ряда российских аналитических агентств; научная и периодическая литература по исследуемой проблеме; материалы международных и всероссийских научных и научно-практических конференций, а также результаты, полученные автором в процессе исследовательской и внедренческой деятельности.
Основные положения диссертации, выносимые на защиту:
1. Систематизировав исследовательскую информацию, автор отмечает, что финансовые результаты, и в экономической науке, и в деятельности хозяйствующих субъектов — это либо прибыль, либо убыток организации за отчетный период, оказывающие влияние на величину собственного капитала организации. Финансовый результат производственной деятельности сельскохозяйственных организаций текущего отчетного года выявляется лишь в конце года через систему калькуляционного учета, так как только в это время определяется фактическая себестоимость произведенной и реализованной продукции. Фи нансовый результат как формируемый показатель прибыли или убытка определяется расчетным путем в бухгалтерском, оперативном, управленческом и налоговом учете. Для усиления информативных возможностей бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности, считаем необходимым, формирование и представление информации о показателях финансовых результатов в учете и отчетности за несколько предшествующих лет. При этом отражение процессов создания и расходования прибыли должно отражаться на специально задействованных счетах бухгалтерского учета - «Прибыли (убытки) сначала деятельности» и «Использование прибыли сначала деятельности». Как один из вариантов предлагаем использование счетов забалансового учета.
2. Детальное изучение и анализ законодательно-нормативных документов, регулирующих учет финансовых результатов, позволяют автору утверждать, что место финансовых результатов в системе нормативного регулирования в Российской Федерации пока не определено. Это обстоятельство предопределяет необходимость разработки положения по бухгалтерскому учету, регламентирующего понятие и определения базовых, фундаментальных категорий учета и отражения в отчетности финансовых результатов. Выработка регламентированного подхода к формированию и отражению финансового результата в бухгалтерском учете и отчетности является резервом повышения его информативности. Вместе с тем, несмотря на изобилие законодательных и нормативных документов, прямо или косвенно регулирующих вопросы формирования финансового результата сельскохозяйственные организации должны принимать во внимание положения учетно-отраслевого и учетно-федерального законодательства, что оказывает негативные последствия для хозяйствующих субъектов, так как требует четкой регламентации данного вопроса в учетной политике.
Для адекватной оценки прибыли отчетного периода и систематизированного накопления информации обо- всех обстоятельствах и рисках финансово-хозяйственной деятельности сельскохозяйственных организаций считаем необходимым разработку в самое ближайшее время национального Положения по бухгалтерскому учету «Сельскохозяйственная деятельность» аналога МСФО 41 «Сельское хозяйство». В стандарте должна быть представлена методика учета доходов, расходов, прибыли (убытка) в результате оценки сельскохозяйственной продукции и биологических активов по справедливой стоимости.
3. Усложнение хозяйственной деятельности и практика подтверждают, что основу для оптимизации финансово хозяйственной деятельности организации, и ее финансовых результатов должна составлять выбранная сельскохозяйственной организацией учетная политика. Предусмотренные законодательством альтернативные варианты элементов учетной политики по-разному влияют на финансовые результаты деятельности сельскохозяйственной организации. Исследование показало что экономическому субъекту при формировании эле ментов методического аспекта учетной политики целесообразен системный подход и взаимоувязка вариантов бухгалтерского и налогового учета, бухгал терского и управленческого учета. Организация учета на основе нормативно зафиксированных приемов позволяет формировать достоверную информацию, обеспечивающую реальное отражение финансового положения и финансовых результатов деятельности сельскохозяйственной организации только в том случае если базируется на единой учетной политике для целей бухгалтерского, управленческого и налогового учета. Мы считаем, что, применяя такой подход можно добиться соответствия показателя прибыли, формируемого в бухгалтерском учете и раскрываемого в финансовой отчетности, достигнутому финансовому результату деятельности сельскохозяйственной организации. Планирование и расчет финансовых показателей по сформированным вариантам учетной политики предлагаем осуществлять только на основе приоритетного для организации критерия — минимального налогообложения или максимальной прибыли.
4. Формирование информации о финансовых результатах, доходах и рас ходах по отраслям, видам продукции, работам и услугам в сельскохозяйствен ных организациях возможно только- при использовании типового (общего) ва рианта учета и открытии достаточного количества субсчетов и аналитических счетов и соблюдении взаимосвязи кодирования между счетами и субсчетами. При разработке варианта учета финансовых результатов мы исходили из необходимости взаимоувязки кодировки по счетам 20 «Основное производство», 43 «Готовая продукция», 90 «Продажи». При этом количество открываемых к каждому счету субсчетов, субсубсчетов и аналитических счетов на каждом сельскохозяйственном предприятии произвольно, исходя из конкретных условий. Результаты практического применения подтверждают, что предлагаемая нами структура счета 90 «Продажи» позволяет сельскохозяйственным организациям расширить применение программных продуктов для автоматизации учета, формирования отчетности, а также детального исследования информации при анализе и аудите доходов, расходов и финансовых результатов. Для систематизированного накопления информации и выявления финансового результата от обычных видов деятельности в сельскохозяйственных организациях автором предложен регистр аналитического учета в разрезе субсчетов, субсубсчетов и аналитических счетов к счету 90 «Продажи». В диссертационной работе предлагается принципиально новая детализация субсчетов второго порядка к счету 91 «Прочие доходы и расходы», которая, по мнению автора, основывается на их детализации не только для целей бухгалтерского, но и налогового учета и создает систему полного информационного обеспечения для формирования финансовой и налоговой отчетности. Для учета прочих доходов предлагаем использовать следующие субсчета второго порядка: «Проценты к получению»; «Доходы от участия в других организациях»; «Доходы от продажи имущества и имущественных прав»; «Внереализационные доходы»; «Прочие доходы, признаваемые в бухгалтерском учете». Соответственно для прочих расходов предлагаем: «Проценты к уплате»; «Расходы по продаже имущества и имущественных прав»; «Внереализационные расходы»; «Прочие расходы, признаваемые в бухгалтерском учете». Авторский вариант группировки субсчетов первого порядка к счету 99 «Прибыли и убытки» несколько отличается от группировки субсчетов регламентируемых Методическими указаниями по учету доходов, расходов и финансовых результатов сельскохозяйственных организаций. Это и очевидно по скольку, к сожалению, характерной чертой любой российской нормативной базы по бухгалтерскому учету (как федеральной, так и отраслевой) является тот факт, что принятие новых документов практически никогда не сопровождается внесением изменений и уточнений в ранее принятые документы. Для группировки показателей; включенных в систему выявления конечного финансового результата, к счету 99 «Прибыли и убытки» предложен дополнительный субсчет «Прибыль (убыток) до налогообложения» и разработан специальный регистр аналитического учета, построенный в разрезе однородных показателей, оказывающих влияние на величину искомого показателя. Применение предложенной номенклатуры субсчетов и субсубсчетов к счету 99 «Прибыли и убытки» нацелено не только на формирование данных отчета о прибылях и убытках, но и на получение необходимой пользователям информации о факторах, влияющих на величину конечного финансового результата. К счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» определен перечень субсчетов первого и второго порядка, позволяющий контролировать состояние и движение средств нераспределенной прибыли и непокрытого убытка, как отчетного года, так и прошлых лет. Предлагаемое построение учета на счете 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» опирается на большую детализацию данных, а для сохранения единства учетной и отчетной информации разработан регистр, формирующий информацию по субсчетам первого и второго порядка за отчетный период и нарастающим итогом. 5. Применение в настоящее время справедливой стоимости при оценке сельскохозяйственной продукции и биологических активов российскими организациями заставляет их менять методологию учета затрат на производство. Для оценки каждого вида сельскохозяйственной продукции, оценки кормов собственного производства, прироста живой массы скота по группе животных определенной породы и одного и того же возраста конкретизированы формулы расчета справедливой стоимости. Предложена система свободных счетов в Плане счетов бухгалтерского учета-счет 17 «Сельскохозяйственная продукция по справедливой стоимости», счет 18 «Биологические активы», счет 22 «Затра ты по сельскохозяйственной деятельности» и счет 92 «Доходы и расходы от сельскохозяйственной деятельности» для отражения- записей признания сельскохозяйственной продукции и биологических активов, доходов, расходов, и финансового результата от оценки сельскохозяйственной продукции и первоначального признания биологических активов по справедливой стоимости, а также изменения справедливой стоимости биологических активов. В качестве альтернативного варианта учета доходов, расходов и финансовых результатов (чистой прибыли или убытка) при оценке сельскохозяйственной продукции, первоначального признания биологических активов по справедливой стоимости, а также изменения справедливой стоимости биологических активов предлагаем счет 92 «Доходы и расходы от сельскохозяйственной деятельности по справедливой стоимости». В этом случае учет осуществляется на основании справочной информации из регистров-расчетов и бухгалтерских справок. Представленные в работе регистры-расчеты финансовых результатов от производства сельскохозяйственной продукции по справедливой стоимости, позволяют осуществлять взаимоувязку и сверку показателей при трансформации бухгалтерской отчетности в финансовую отчетность по МСФО. Разработана и предлагается для практического применения форма Отчета о прибылях и убытках от сельскохозяйственной деятельности полностью учитывающая требования МСФО 41 «Сельское хозяйство» по формированию финансовых результатов от сельскохозяйственной деятельности. 6. Постановка сельскохозяйственной организацией управленческого учета предполагает возможность выбора наиболее приемлемого варианта из вариантов рекомендуемых Минсельхозом России и должна осуществляться во взаимосвязи с бюджетированием. Согласно подходу, применяемому автором при осуществлении процесса бюджетирования, разработаны формы для подготовки бюджетов и конкретизирована система взаимосвязанных бюджетов, расширяющая возможности контроля за запланированными и достигнутыми параметрами. В составе операционного бюджета выделены два укрупненных бюджета — бюджет себестоимости произведенной продукции и бюджет себестои мости реализованной продукции, а в состав финансового бюджета добавлен бюджет прибылей и убытков. Практика подтверждает тот факт, что наличие эффективно работающей системы бюджетирования расширяет возможности контроля за производственной деятельностью, повышает эффективность распределения И использования ресурсов организации, дает возможность прогнозировать собственные финансовые результаты на несколько отчетных периодов вперед и позволяет принимать решения в части анализа безубыточности производства. 7. Анализ и оценка финансовых результатов деятельности сельскохозяйственных организаций включает множество взаимосвязанных показателей. В работе определено их содержание, алгоритмы расчёта и назначение коэффициентов. Система расчета аргументированных показателей в основном базируется на данных внутренней и внешней отчетности сельскохозяйственных организаций, что делает анализ и оценку массовой, позволяет контролировать изменения в финансовом состоянии организации всеми заинтересованными группами пользователей. В условиях ведения управленческого учета и бюджетирования методика факторного анализа прибыли и рентабельности хотя и усложняется математически, но ее результаты более прозрачны с экономической точки зрения, а использование систематизированных в работе коэффициентов расширяет возможности использования информации в стратегическом перспективном анализе финансовых результатов деятельности организации. Научная новизна исследования заключается в следующем: - обобщены определения категории финансовых результатов, дополнен алгоритм формирования и определена взаимосвязь показателей финансового результата отчетного периода и прошлых лет (валовая прибыль (брутто-прибыль), прибыль (убыток) от продаж, прибыль (убыток) от прочих доходов и расходов, прибыль (убыток) до налогообложения, чистая прибыль (убыток) отчетного периода, прибыли (убытки) с начала деятельности, использование прибыли с начала деятельности); - выделены дополнительные объекты учета и разработана схема бухгал терских записей для отражения на счетах бухгалтерского учета операций финансовых результатов прошлых лет (счет «Прибыли (убытки) с начала деятельности» и счет «Использование прибыли с начала деятельности»); - определен состав элементов учетной политики для целей бухгалтерского, управленческого и налогового учета (по основным средствам, материально-производственным запасам; резервам и т.д.), позволяющих планировать и рассчитывать финансовые показатели на основе выбора приоритетного для сельскохозяйственной организации критерия — минимального налогообложения или максимальной прибыли; - разработана и рекомендована к применению методика учета финансовых результатов от обычных видов деятельности с использованием субсчетов пяти уровней к синтетическому счету 90 «Продажи» и форма дополнительного регистра аналитического учета (Ведомость учета доходов, расходов и финансовых результатов по обычным видам деятельности); - предложены принципиально новая детализация субсчетов второго порядка к счету 91 «Прочие доходы и расходы» («Проценты к получению», «Доходы от участия в других организациях», «Доходы от продажи имущества и имущественных прав», «Внереализационные доходы», «Прочие доходы, признаваемые в бухгалтерском учете», «Проценты к уплате», «Расходы по продаже имущества и имущественных прав», «Внереализационные расходы», «Прочие расходы, признаваемые в бухгалтерском учете») и дополнительный субсчет к счету 99 «Прибыли и убытки» («Прибыль (убыток) до налогообложения»); определен перечень субсчетов первого и второго порядка к счету 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» («Прибыль отчетного года, подлежащая распределению», «Убыток отчетного года», «Нераспределенная прибыль прошлых лет», «Непокрытый убыток прошлых лет»); разработаны и рекомендованы регистры аналитического учета прочих доходов и расходов, формирования финансовых результатов и нераспределенной прибыли; - формализованы процедуры определения справедливой стоимости сель скохозяйственной продукции в соответствии с требованиями МСФО (формулы для расчета- справедливой стоимости сельскохозяйственной продукции, оценки кормов собственного производства, прироста-живой массы скота; система бухгалтерских счетов, регистры-расчеты), и разработана форма Отчета о прибылях и убытках от сельскохозяйственной деятельности; - дополнена система взаимосвязанных бюджетов сельскохозяйственных организаций (бюджет себестоимости произведенной и бюджет себестоимости реализованной продукции) и разработаны формы отчетов об исполнении плана (бюджета) продаж продукции, производства продукции, себестоимости произведенной продукции, прибылей/убытков, доходов и расходов; - определена система взаимосвязанных показателей для анализа финансовых результатов сельскохозяйственных организаций по видам деятельности, доходов, расходов и прибылей (показатели (индексы) относительных изменений валовой продукции, затрат, дохода и прибыли; маржинального дохода от продажи сельскохозяйственной продукции; показатели рентабельности основной деятельности, продаж, активов, инвестиций; показатели прибыли на акцию, дивиденды на акцию). и учета финансовых результатов сельскохозяйственными организациями. Практическая значимость исследования заключается в возможности использования выводов и предложений, содержащихся в диссертации для совершенствования методического обеспечения- формирования- финансовых результатов сельскохозяйственными организациями. Основы разработанных отчета о доходах, расходах и финансовых результатах; ведомостей аналитического учета по обычным видам деятельности, прочим доходам и расходам, формированию финансовых результатов, нераспределенной прибыли (непокрытого убытка); отчетов об исполнении плана (бюджетов) продаж продукции, производства, себестоимости произведенной продукции, прибылей и убытков, доходов и расходов, движения денежных средств, прогнозного баланса позволят расширить состав регистров для бухгалтерского, управленческого и налогового учета и контроля, а также могут использоваться при разработке отраслевых нормативных и методических документов. Результаты диссертационного исследования используются в учебном процессе в Волгоградской государственной сельскохозяйственной академии (ВГСХА) при изучении специальных дисциплин «Теория бухгалтерского учета», «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерский управленческий учет», «Бухгалтерская (финансовая) отчетность» и др. студентами специальности 080109.65 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит». Апробация результатов исследования. Основные теоретические и практические положения диссертационного исследования были раскрыты в научных изданиях, прошли апробацию и нашли практическое применение в деятельности СПК «Таловский». Результаты исследования докладывались на международных и всероссийских научных и научно-практических конференциях. Основные результаты исследования были опубликованы в девяти работах автора общим объемом 2,17 п.л., в том числе три работы общим объемом 1,07 п.л. в изданиях, входящих в перечень рекомендуемых ВАК Минобразования Российской Федерации. Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы из 160 источников и 9 приложений. Работа изложена на 175 страницах машинописного текста, включает 8 таблиц и 11 рисунков.
Сущность и экономическое содержание категории финансовых результатов
Русский исследователь учета А.П. Рудановский еще в 1920-е гг. дал следующее определение финансового результата: «Прибыль есть превышение доходов над расходами в каждой операции, а убыток, обратно, превышение расходов над доходами, определившееся в законченных операциях; тогда как превышение доходов над расходами или обратно в незаконченных операциях нельзя придавать значения прибыли или убытка.. .»2.
В.Ф. Палий и В.Б. Ивашкевич, раскрывая понятие финансовых результатов, отмечают, что: «Финансовый результат представляет собой прирост (или уменьшение) стоимости собственного капитала организации, образовавшийся в процессе ее предпринимательской деятельности за отчетный период»3. Н.П. Кондраков дает финансовому результату следующее определение: «Финансовый результат отражает изменение собственного капитала за определенный период в результате производственно-финансовой деятельности организации»1.
Финансовый результат в экономической науке понимается либо как прибыль, либо как убыток организации, возникшие за отчетный период.
Деятельность любого хозяйствующего субъекта определяется конечным финансовым результатом. Финансовым результатом деятельности организации является прибыль, которая обеспечивает потребности самого предприятия и государства в целом, или убыток5.
А.Д. Ларионов и А.И. Нечитайло подчеркивают, что «Формирование финансовых результатов порождает конечный финансовый результат отчетного
Пунктом 43 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету доходов, расходов и финансовых результатов сельскохозяйственных организаций определено, что «Финансовым-результатом-деятельности-сельскохозяйственной организации является прибыль или-убыток» Однако, выявление финансового результата от реализации продукции производства текущего отчетного периода в сельскохозяйственных организациях возможно лишь в конце года, так как только в это время можно определить ее фактическую себестоимость. Финансовые результаты их работы по данным Минсельхоза России9 представлены в табл. 1.
Выручка от реализации всей продукции (работ, услуг), млрд. руб. 492 566 734 888
На основе информации из таблицы 1 можно сделать вывод об устойчивой тенденции сокращения численности сельскохозяйственных организаций в России, при одновременном сокращении численности как прибыльных, так и убыточных организаций и суммы убыткам
Одной из причин высоких затрат и низких результатов производственной деятельности сельскохозяйственных организаций является отсутствие налаженной системы учета доходов, расходов и финансовых результатов.
Анализ представленных выше определений финансовых результатов позволяет отметить, что финансовый результат, производственной деятельности сельскохозяйственной организации - это формируемый показатель прибыли или; убытка за отчетный; период, оказывающий влияние на величину собствен-ногоікапитала организации.
Учитывая многогранность понятия финансового результата, отметим, что он требует глубокого познания каждого аспекта. Тем более, что в международной.практике финансовый результат рассматривается с позиции, получен ли он в результате обычной деятельности, или его возникновение связано с чрезвычайными обстоятельствами.. В соответствии с определениями, данными в разное время, прибыль — это разница между стоимостью товара и издержками труда и капитала в производстве (А. Смит, Д. Риккардо, Д.С.Милль). Малый энциклопедический словарь Боркгауза и Эфрона характеризует прибыль как «вид дохода от капитала, включающий вознаграждение за труд предпринимателя, страховую премию за риск,.процент за пользование и чистый барыш»10.
Прибыль представляет собой один из важнейших финансовых результатов деятельности любой организации, определяемый как разность между суммой доходов и убытков, полученных от разных хозяйственных операций.
Прибыль - это обобщающий показатель, наличие которого свидетельствует об эффективности производства и о благополучном финансовом положении. Рост прибыли создает финансовую основу для осуществления-расширенного воспроизводства и удовлетворения социальных и материальных потребностей учредителей и работников.
Однако, определяя прибыль как формируемый показатель эффективности производства, отметим, что он определяется расчетным путем не только методами бухгалтерского, но и оперативного, управленческого и налогового учета, а также неучетными, эконометрическими методами.
Специфика сельскохозяйственного производства и ее влияние на формирование финансовых результатов от обычных видов деятельности
Цель любой организации — получение прибыли от всей осуществляемой деятельности и увеличение капитала: Каждая организация в конце отчетного периода определяет финансовые результаты деятельности, которые служат для отражения экономической эффективности производства и степени окупаемости затрат за отчетный период. Как было отмечено выше, показателями, формирующими финансовый результат, являются прибыль (убыток) от продаж, прибыль (убыток) до налогообложения, чистая прибыль (убыток) отчетного года.
Сельское хозяйство как отрасль материального производства характеризуется рядом особенностей, которые определяются с одной стороны действием естественных факторов, а с другой стороны - социальных.
Специфичность сельскохозяйственного производства заключается, прежде всего, в том, что процесс производства здесь имеет дело с землей и с живыми организмами — сельскохозяйственными животными, а также растениями, которые выступают в качестве предметов труда. При этом значительная часть производственного цикла состоит в целенаправленном воздействии на живые организмы - выращивание их до определенных кондиций, часто с перерывами, вызываемыми естественными климатическими условиями.
Производственный цикл в сельском хозяйстве намного длиннее, чем в других отраслях. Производство мяса крупного рогатого скота занимает несколько лет, выращивание плодовых насаждений — многие годы, производство продукции растениеводства длиться в течение одного года, что естественно отражается на организации бухгалтерского учета.
Влияние социальных факторов проявляется в том, что в настоящее время в сельском хозяйстве деятельность осуществляют более 23 тыс. субъектов различных форм собственности, среди которых организации новых форм хозяйст вования (ОАО - 6,5%, ЗАО- 7,9%, ООО - 41,9%, СГЖ - 32,3%) составляют 88,6%, государственные унитарные предприятия - 3,7%, коллективные органи-зации - 1,9% и прочие организации - 5,8%" .
Прибыль, как важнейший синтетический показатель, характеризующий экономическую эффективность сельскохозяйственного производства, определяется через систему калькуляционного учета посредством выведения финансовых результатов в виде прибылей и убытков.
Учитывая специфику деятельности сельскохозяйственных организаций, конкретизируем основные задачи бухгалтерского учета доходов, расходов и финансовых результатов сельскохозяйственных организаций:
- своевременное, непрерывное и сплошное документирование всех хозяйственных операций по производству и продаже продукции (работ, услуг);
- обеспечение информацией с целью контроля за своевременной продажей (отгрузкой) продукции, выполнением работ и оказанием услуг покупателями и заказчиками;
- правильное определение финансовых результатов (прибылей и убытков), полученных от продажи продукции (работ, услуг);
- обеспечение информацией для систематического контроля за качеством продукции, анализа влияния факторов на размеры выручки от продажи и принятия управленческих решений;
- сплошное документирование операций, связанных с формированием прочих доходов и расходов и обеспечение их обособленного отражения на соответствующих счетах;
- формирование полной и достоверной информации по каждой группе прочих доходов и расходов с целью контроля, правильности выявления финансовых результатов по ним и составления отчетности;
- обоснованное отражение выявленных финансовых результатов в течении отчетного периода от обычных видов деятельности, а также от прочих доходов и расходов;
- своевременное и правильное отражение обязательств организации по платежам от прибыли отчетного периода;
- правильное выявление чистой прибыли (чистого убытка) в конце года путем сопоставления совокупной прибыли и совокупного убытка организации;
- обоснованное использование нераспределенной прибыли или обоснованное списание непокрытого убытка согласно законодательству, уставу организации, решению акционеров (собственников, учредителей);
- обеспечение информацией для анализа финансовых результатов с целью выявления и мобилизации резервов увеличения прибыли организации;
- правильное формирование информации для составления отчета о прибылях и убытках (форма N 2).
В соответствии с Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету доходов, расходов и финансовых результатов сельскохозяйственных организаций доходами организации признаются увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).
Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).
Финансовым результатом деятельности сельскохозяйственной организации является прибыль или убыток. Прибыль или убыток представляет собой конечный финансовый результат, выявленный за определенный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в соответствии с законодательством Российской Федерации по бухгалтерскому учету и нормативными актами Министерства сельского хозяйства Российской Федерации.
Признание прибыли в сельскохозяйственном производстве в соответствии с требованиями МСФО
Внедрению международных стандартов финансовой отчетности в России в последнее время уделяется все больше внимания. По результатам исследования, проведенного компанией ROMIR Monitoring для целей реформирования бухгалтерского учета и отчетности в России, «только 16% российских компаний используют МСФО, при этом 67% опрошенных считают МСФО полезными. Среди преимуществ применения МСФО называют повышение качества управленческой информации (32%), увеличение количества инвесторов (27%), расширение возможностей для привлечения заемных средств (25%) и повышение степени удовлетворения потребностей акционеров (19%)»33.
Международная гармонизация бухгалтерского учета обусловлена объективной необходимостью вовлечения национальной экономики в мирохозяйственные связи и для отраслевого сельскохозяйственного учета определяющую роль играет МСФО 41 «Сельское хозяйство».
Стандарт МСФО 41 «Сельское хозяйство», утвержденный Советом по международным стандартам IASB в декабре 2000 г. применяется с 1 января 2003 г. Этот стандарт устанавливает методологию, порядок представления финансовой отчетности и информации о сельскохозяйственной деятельности, которая до этого не была описана ни одним из международных стандартов. Стандартом предусмотрено определение сельскохозяйственной деятельности, введено понятие биологических активов и справедливой стоимости.
Сельскохозяйственная деятельность МСФО 41 трактуется как управление биотрансформацией растений и животных (называемых обобщенно «биологические активы») с целью продажи, получения сельскохозяйственной продукции или производства дополнительных биологических активов.
Сельскохозяйственная деятельность включает животноводство, лесное хозяйство, сбор урожая один раз в» год или многократно в течение всего года, выращивание садов и насаждений, цветоводство и культивирование водных биоресурсов, включая рыбоводство.
В России к сельскохозяйственной деятельности относят «возделывание сельскохозяйственных культур и разведение сельскохозяйственных животных для получения продукции растениеводства и животноводства. В сельском хозяйстве используются земля (основное средство производства), свет, тепло, вода и живые организмы — растения и животные; период сельскохозяйственного производства не совпадает с рабочим периодом. Основные отрасли сельского хозяйства - растениеводство и животноводство, в которые входят группы более мелких отраслей (в растениеводство - полеводство, овощеводство и бахчеводство, плодоводство, виноградарство и др.; лесоводство; в животноводство — скотоводство, овцеводство, свиноводство, птицеводство, коневодство и др.). В свою очередь, растениеводческая и животноводческая отрасли дифференцируются по группам культур, видам животных и т.п.»34.
МСФО 41 устанавливает, что первоначальное признание биологических активов вплоть до начала сбора сельскохозяйственной продукции (если он влечет за собой утрату соответствующего биологического актива) осуществляется по справедливой стоимости за вычетом расчетных сбытовых расходов.
В тех случаях, когда не имеется возможности достаточно надежно определить справедливую стоимость биологического актива, он оценивается по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от его обесценения. Как только возникают условия, позволяющие надежно определить справедливую стоимость биологического актива, следует тут же перейти к его оценке по справедливой стоимости.
Справедливая стоимость для оценки биологических активов или сельско 14 Сельскохозяйственный энциклопедический словарь хозяйственной продукции определяется как сумма достаточная для приобретения актива или исполнения обязательства при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую сделку, независимыми друг от друга сторонами.
Сельскохозяйственная продукция является результатом применения соответствующих биологических активов — растений или животных и ее получают путем отделения от биологического актива или путем прекращения дальнейшей биотрансформации биологического актива, то есть прекращения его жизнедеятельности и существования как объекта учета.
Биологический актив прекращает самостоятельное существование, превращаясь в сельскохозяйственный продукт.
В сельскохозяйственной деятельности изменения физических свойств растений и животных в результате биотрансформации сразу приводят к увеличению или к уменьшению экономических выгод организации. Вследствие чего всякое изменение справедливой стоимости биологического актива за вычетом расчетных сбытовых расходов подлежат учету при определении чистой прибыли или убытка организации в том отчетном периоде, в котором произошли данные изменения. Сбор сельскохозяйственной продукции может осуществляться:
- путем отделения от биологического актива (надои молока, настриг шерсти от животных, сбор плодов и ягод с деревьев и кустарников), что не влечет уничтожения биологического актива, который продолжает существовать и подвергается трансформации;
- путем сбора урожая однолетних растений (злаков), получения мяса животных влекущее за собой прекращение дальнейшей жизнедеятельности биологического актива, что обусловливает особенности учета сельскохозяйственной продукции и самого биологического актива.
Похожие диссертации на Учет финансовых результатов в сельскохозяйственных организациях
