Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ФОРМИРОВАНИЯ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ
1.1 Учетная политика как основной элемент внутрифирменного регулирования учетной системы
1.1.1 Понятие учетной политики, ее роль и назначение 9
1.1.2 Основные допущения и требования к учетной политике 16
1.1 3 Объекты и субъекты, пользователи и исполнители учетной политики 21
1.1.4 Учетная политика для целей налогообложения 22
1.2 Процесс формирования, изменения и раскрытия учетной политики
1.2.1 Факторы выбора учетной политики 24
1.2.2 Состав и структура учетной политики 26
1.2.3 Раскрытие и изменение учетной политики 33
1.3 Анализ инструментария управления денежными потоками организации..37
ГЛАВА 2. ВЛИЯНИЕ ЭЛЕМЕНТОВ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ НА ПОКАЗАТЕЛИ ФИНАНСОВОГО СОСТОЯНИЯ ОРГАНИЗАЦИИ
2.1 Учет в системе финансового менеджмента 45
2.2 Влияние отдельных элементов учетной политики на финансовые результаты, статьи отчетности и показатели финансового состояния 47
2.3 Классификация элементов учетной политики 88
ГЛАВА 3. ОЦЕНКА ВЛИЯНИЯ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ НА ПОКАЗАТЕЛИ ФИНАНСОВОГО СОСТОЯНИЯ
3.1 Технология формирования эффективной учетной политики 94
3.2 Расчет влияния отдельных элементов учетной политики на показатели деятельности ОАО «Новокузнецкий металлургический комбинат», ОАО «Западно-Сибирский металлургический комбинат», ОАО «Завод Гидромаш» 99
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 129
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ 132
ПРИЛОЖЕНИЯ
- Учетная политика как основной элемент внутрифирменного регулирования учетной системы
- Учет в системе финансового менеджмента
- Технология формирования эффективной учетной политики
Введение к работе
Актуальность темы. С переходом к рыночным отношениям изменились подходы к постановке учета в организациях. От жесткой регламентации учетного процесса со стороны государства перешли к разумному сочетанию государственного регулирования и самостоятельности организации в постановке бухгалтерского учета. Сущность такого подхода заключается в том, что на основе установленных государством общих правил бухгалтерского учета организации самостоятельно разрабатывают учетную политику для решения поставленных перед учетом задач. Сам факт существования учетной политики предполагает выбор, определенную свободу, предоставленную экономическому субъекту при формировании информационной модели своей организации. Поскольку существует выбор, то возможен разный исход, разное преставление одного и того же факта хозяйственной деятельности в системе учетных данных. Пользователи информации, формируемой в системе бухгалтерского учета, должны помнить, что учетные данные условны и во многом зависят от профессионального суждения бухгалтера.
Выбранные методы учета и способы оценки оказывают существенное влияние на величину себестоимости продукции, прибыли, налогов, статей отчетности и показателей финансового состояния организации. Вопрос влияния учетной политики на финансовые результаты в своих работах рассматривали многие зарубежные и отечественные авторы: Бернстайн Л.П., Брукс Л.Л., Бедфорд Н.М., Дзаппа Дж., Зефф С, Литтлтон А.Ч., Миллер Г.Г., Мунитц М., Раппапорт А., Циммерман В.К., Брызгалин И.В., Донцова Л.В., Каверина О.Д., Ковалев В.В., Мельник М.В., Никифорова Н.А., Николаева С.А., Ефимова О.В., Соколов Я.В., Шнейдман Л.З.
Первую попытку проанализировать влияние учетной политики на финансовые результаты в середине девяностых годов предпринял к.э.н Луговской Д.Л. В своей научной работе он рассмотрел такие элементы как переоценка, амортизация основных средств, оценка стоимости МПЗ при списании, порядок списания расходов будущих периодов, создание резервов
4 предстоящих расходов и способ расчета себестоимости, проанализировал их влияние на некоторые финансовые коэффициенты и величину налоговых платежей. Причем акцент был сделан на возможность получения налоговой экономии. Также о влиянии учетной политики на финансовые результаты есть упоминания в работах Иванова М.А, Дейнекина В.Н., Щербининой Ю.В., Чепика Н.А., Нехаева СВ.. Все авторы подчеркивают важность осмысленного подхода к её формированию, однако подробный анализ влияния учетной политики не проводился, элементы учетной политики не классифицировались по степени их влияния на отчетность.
Все вышесказанное, а также большая практическая значимость совершенствования методического подхода к формированию учетной политики обусловили актуальность темы диссертационного исследования.
Цель и задачи диссертационного исследования. Целью диссертационного исследования является разработка технологии формирования эффективной учетной политики, соответствующей целевой установке организации.
Достижение поставленной цели потребовало решения следующих задач:
сформулировать определение эффективной учетной политики, определить ее роль и назначение в системе учета и менеджмента организации;
на основе изучения теоретической базы формирования учетной политики уточнить и дополнить содержание учетной политики;
проанализировать влияние отдельных элементов учетной политики на финансовые результаты и показатели финансового состояния организации;
выделить варианты целеполагания при формировании учетной политики организации;
разработать классификацию элементов учетной политики по степени и по срокам их влияния на отчетность;
определить наполнение учетной политики в зависимости от выбранных целей формирования;
- определить перечень элементов учетной политики, подлежащих
обязательному раскрытию в бухгалтерской отчетности.
Объект и предмет исследования. Объектом исследования является учетная политика организации.
Предметом исследования является взаимосвязь элементов учетной политики и показателей финансового состояния организации.
Область исследования. Работа выполнена в соответствии с п. 1.4 «Методические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа» и п. 1.6 «Регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского учета, формирование отчетных данных» специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта Номенклатуры специальностей научных работников (экономической науки).
Теоретической и методологической основой исследования являются положения бухгалтерского финансового учета и анализа хозяйственной деятельности. В процессе исследования применялись как общенаучные (анализ, синтез, индукция, дедукция, абстрагирование, системный подход) и экономико-статистические методы сбора и обработки информации (сравнения, группировки, индексный), так и специальные приемы и методы экономического анализа и бухгалтерского учета (оценка, калькуляция, счета, двойная запись, балансовый метод, отчетность).
В качестве информационно-правовой базы были использованы нормативные акты по бухгалтерскому и налоговому учету, международные стандарты учета и отчетности, учетные политики, и бухгалтерская отчетность организаций, а также теоретические и научно-практические разработки отечественных и зарубежных исследователей в области методологии бухгалтерского учета.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в следующем:
- обоснована необходимость введения в научный оборот понятия
«эффективная учетная политика» и раскрыто содержание этого
понятия;
разработана классификация элементов методического раздела учетной политики;
определены цели формирования учетной политики;
разработана технология формирования эффективной учетной политики организации;
сформирован перечень элементов учетной политики, подлежащих обязательному раскрытию в финансовой отчетности.
Практическая значимость результатов исследования. Результаты исследования могут быть использованы при формировании или при принятии решения об изменении учетной политики любой коммерческой организации, Использование предложенной технологии позволяет значительно снизить трудоемкость процесса разработки учетной политики. Результаты исследования помогут работникам бухгалтерских и финансовых служб выбрать наиболее выгодные для организации элементы учетной политики.
Также основные положения исследования могут быть использованы:
при оказании консультационных услуг;
при проведении аудита учетной политики;
в целях повышения квалификации бухгалтеров и аудиторов;
в учебном процессе при подготовке экономистов по специальностям
080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», 080105 «Финансы и кредит» и бакалавров экономики.
Апробация результатов исследования. Выводы, полученные в ходе диссертационного исследования, были подтверждены расчетами, проведенными по данным учетных политик и отчетности ОАО «Гидромаш», ОАО «НКМК», ОАО «Запсибметкомбинат», город Новокузнецк. Результаты исследования нашли практическое применение в деятельности ООО «Кузнецк -Аудит» и ООО «Юр - Аудит»
Материалы исследования используются в учебном процессе Сибирского государственного индустриального университета (г.Новокузнецк) при чтении лекций и проведении семинарских занятий по учебным дисциплинам
7 «Бухгалтерский учет», «Анализ финансовой отчетности», «Бухгалтерское
дело».
Основные положения исследования докладывались и обсуждались на:
Межрегиональной конференции «Финансы, денежное обращение, кредит в современной российской экономике» (г.Новокузнецк, 2005 г.);
Всероссийской научно-практической конференции «Актуальные проблемы бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита» (г.Новокузнецк, 2005г.);
Всероссийской конференции Молодежного Союза Экономистов и Финансистов РФ (МСЭФ РФ) «Развитие народного хозяйства» (г.Москва, 2006). Во Всероссийской олимпиаде «Развитие народного хозяйства» МСЭФ РФ работа заняла первое место в номинации «Бухгалтерский учет».
Публикации. Опубликовано 10 печатных работ, в том числе по теме диссертационного исследования 9 (2 в соавторстве), общим объемом 3,72 п.л..
Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников, приложений. Список использованных источников состоит из 137 наименований. Основной текст диссертации содержит 143 страницы, 31 таблицу 12 рисунков и 5 приложений.
Во введении обоснована актуальность темы, определены цели и задачи, указаны объект и предмет исследования, раскрыта научная новизна и практическая значимость работы.
В первой главе - «Теоретические основы формирования учетной политики» - раскрыты понятие, роль и назначение учетной политики в процессе формирования информационной системы организации, выделено и сформулировано понятие эффективной учетной политики. Рассмотрены основные вопросы, касающиеся структуры и содержания учетной политики. В результате подробного изучения нормативных документов, регулирующих бухгалтерский учет в Российской Федерации было уточнено и дополнено содержание методического раздела учетной политики.
Во второй главе - «Влияние элементов учетной политики на показатели финансового состояния организации» - определены и охарактеризованы цели
8 формирования учетной политики. Был проведен подробный анализ взаимосвязи каждого отдельного элемента методического раздела учетной политики и показателей финансового состояния организации. В результате проведенного исследования все рассмотренные элементы были классифицированы по степени и по срокам их влияния на отчетность.
В третьей главе исследования «Оценка влияния учетной политики на показатели финансового состояния» представлена разработанная автором технология формирования учетной политики, которая позволит разработчикам учетной политики значительно снизить трудоемкость процесса создания учетной политики и повысить эффективность ее использования. Правильность выводов, сделанных в ходе исследования доказана путем расчетов, произведенных на примере ОАО «Новокузнецкий металлургический комбинат», ОАО «Западно-Сибирский металлургический комбинат», ОАО «Завод Гидромаш».
Также по результатам произведенных расчетов был сформирован перечень элементов, способных оказать существенное влияние на финансовые результаты и статьи отчетности, и подлежащих обязательному раскрытию в финансовой отчетности организации.
Учетная политика как основной элемент внутрифирменного регулирования учетной системы
С переходом к рыночным отношениям, коренным образом изменились подходы к постановке учета в организациях. От жесткой регламентации учетного процесса со стороны государства в прошлом в настоящее время перешли к разумному сочетанию государственного регулирования и самостоятельности организации в постановке бухгалтерского учета. Сущность такого подхода заключается в том, что на основе установленных государством общих правил бухгалтерского учета организации самостоятельно разрабатывают учетную политику для решения поставленных перед учетом задач. В настоящее время не существует особых споров в отношении определения учетной политики, но нельзя сказать, что известные определения учетной политики, содержащиеся в нормативных документах, полностью раскрывают ее природу и предназначение. Наибольшее влияние на формирование применяемого понятийного аппарата, а также на регламентацию учетной политики, бухгалтерской и налоговой, оказали и продолжают оказывать следующие документы: - Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.96 №129-ФЗ. (в редакции от 10.01.03 № 8-ФЗ); [6]
- Положение по бухгалтерскому учету 1/98 «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), утвержденное приказом Министерства финансов РФ от 9 декабря 1998. № 60н (с изменениями и дополнениями, внесенными приказом Министерства финансов РФ от 30 декабря 1999 № 107н);[15]
- Налоговый кодекс Российской Федерации - часть первая от 31.07.1998 г. № 146-ФЗ (в редакции) и часть вторая от 05.08.2000 г. № 117-ФЗ (с изменениями), в частности глава 25 «Налог на прибыль организаций» и глава 21 «Налог на добавленную стоимость». [22]
Упоминания об учетной политике содержатся и во множестве других нормативных документов, в том числе и международных.
В известном смысле существование учетной политики противоречит регламентации учета, если бы порядок учета был регламентирован полно и не допускал возможности выбора одного из нескольких альтернативных вариантов, никакой учетной политики не понадобилось бы. Учетная политика нужна только тогда, когда, несмотря на нормативное регулирование правил учета, субъекты оказываются перед выбором: каким образом учитывать тот или иной объект или хозяйственную операцию? Возможность подобного выбора возникает, как правило, в следующих ситуациях:
- нормативная база предлагает на усмотрение субъекта два или более варианта учета;
- порядок учета какого-либо объекта или хозяйственной операции не регламентирован;
- порядок учета какого-либо объекта или хозяйственной операции регламентирован, но нормативная база противоречит самой себе;
- существуют расхождения между правилами бухгалтерского и налогового учета.
Если рассматривать общепринятые определения учетной политики, то основное и наиболее ясное определение учетной политики представлено в ПБУ 1/98 «Учетная политика организаций». Там сказано что, «под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей груп п ировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы». Кроме того, в пункте 8 ПБУ 1/98 утверждается: «Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерского учету».[15] То есть другими словами под учетной политикой обычно понимают:
- совокупность способов учета, применяемых субъектом;
- документ, в котором содержится описание подобной совокупности.
В пункте 3 статьи 5 Федерального закона «О бухгалтерском учете» говорится: «организации, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующих бухгалтерский учет, самостоятельно формируют свою учетную политику исходя из своей структуры, отрасли и других особенностей деятельности».[6]
Международные стандарты также содержат определение учетной политики, которое очень созвучно с тем, которое дает ПБУ 1/98. «Учетная политика - это конкретные принципы, основы, условия, правила и практика, принятые компанией для подготовки и представления финансовой отчетности. При отсутствии конкретного Международного стандарта финансовой отчетности и интерпретации Постоянного комитета по интерпретации, руководство использует свои суждения для разработки учетной политики, которая обеспечивает наиболее полезную информацию для пользователей финансовой отчетности компании. При вынесении такого суждения руководство принимает во внимание:
- требования и руководства в Международных стандартах финансовой отчетности, затрагивающие аналогичные или связанные проблемы;
- критерии определения, признания и оценки активов, обязательств, доходов и расходов, установленные в Принципах подготовки и составления финансовой отчетности;
- решения других органов, устанавливающих стандарты и принятую отраслевую практику в той и только в той степени, в какой они соответствуют первому и второму пунктам данного параграфа». [42]
Чтобы лучше понять смысл учетной политики, необходимо сделать исторический экскурс и посмотреть, чем именно обусловлено появление учетной политики. Понятие учетной политики возникает примерно в конце восемнадцатого девятнадцатого веков, когда учет постепенно становится наукой и делится на две ветви - счетоводство и счетоведение. Я.В Соколов пишет в своей книге, что экономический смысл учета вывели французские бухгалтеры из парадоксов прибыли. Один их парадоксов (многочисленных) сформулирован следующим образом: «Прибыль, исчисленная за все время существования предприятия, не может быть равна сумме прибылей, исчисленных за каждый отчетный период. Это связано с переоценками, изменениями норм амортизации и возможными колебаниями в учетной политике...... [124]
Также в своих трудах учетную политику упоминает итальянский ученый двадцатого века Джино Дзаппа. Его основной постулат звучит следующим образом: «С бухгалтерской точки зрения доходы предприятия очевидны, а затраты сомнительны». Это обусловлено тем, что доходы вытекают из документов на реализацию товаров и услуг, а величина затрат всегда зависит от учетной политики предприятия и выбора администрацией различных методологических приемов, доходы определяются объективно, расходы, связанные с исчислением себестоимости, - субъективны. Отсюда и величина прибыли условна. В дальнейшем эту идею развили в своих трудах и подтвердили
способность учетной политики влиять на прибыль предприятия сторонники социологического подхода к учету А.Раппапорт, Ф.А.Бимс, П.Е.Фертих, А.Ч.Литтлтон, В.К.Циммерман, Н.М.Бедфорд. В частности Литтлтон отмечал следующее: «Для целей учета характерно понимание относительности учетных данных. Это усиливается довольно либеральным подходом к учетной политике, что облегчает понимание определенной приблизительности учетных данных, проистекающей не из злой воли, хотя, и такая может иметь место, а из самой методологии, из относительности оценок, с которыми приходится работать банкирам, экономистам, бухгалтерам. Этот релятивизм, к сожалению, мало знаком нашим счетным работникам, многие из которых искренне убеждены, что если они не заняты сознательной фальсификацией учетных данных, то все бухгалтерские регистры отражают безусловную и абсолютную истину, они не сомневаются в точности учетных данных».
Представители экономического подхода к бухгалтерскому учету (Г.Г Миллер, Л.Л Брукс, С.Зефф, М.Мунитц) продолжают развивать эту мысль и подчеркивают, что очень долго люди не понимали, что методология учета влияет на финансовый результаты. [123]
Учет в системе финансового менеджмента
Эффективность функционирования учетной системы и применяемых методов следует оценивать исходя из их влияния на успех деятельности организации, так как учет не является самоцелью, он служит средством для достижения успеха в бизнесе.
Очевидно, что существует неразрывная связь между учетом и менеджментом. Важным связующим звеном менеджмента и учета в организации является учетная политика. Роль бухгалтера в управлении организацией возрастает в связи с тем, что он может участвовать в управлении показателями бухгалтерского баланса и отчетности, показателями налоговых деклараций, участвует в информационном обеспечении управленческих решений. Выбор вариантов оценки запасов, методов начисления амортизации, методов расчета себестоимости влияет на денежные потоки, величину прибыли, финансовое состояние организации. Выбор методики распределения и перераспределения затрат позволит иметь еще один информационный срез в целях стратегического и тактического управления бизнесом и подразделениями организации, то есть, рационализация учетной политики организации может заметно повысить его эффективность либо предотвратить нежелательное развитие событий, не требуя значительных финансовых вложений и болезненных изменений организационной структуры.
Грамотно составленная и осмысленная учетная политика должна соответствовать финансовой стратегии развития организации. Финансовая стратегия организации представляет собой систему долгосрочных целей финансовой деятельности организации, определяемых его финансовой идеологией, и наиболее эффективных путей их достижения. Одним из этапов формирования финансовой стратегии является разработка финансовой политики. Финансовая политика представляет собой форму реализации финансовой идеологии и финансовой стратегии организации в разрезе наиболее важных аспектов финансовой деятельности на отдельных этапах ее осуществления. И одним из основных направлений разработки финансовой ПОЛИТИКИ, наряду с выработкой кредитной полигики, ПОЛИТИКИ уігравления собственным и заемным капиталом, оборотными и внеоборотными активами, является разработка учетной политики в целях бухгалтерского и налогового учета.
В результате анализа практической деятельности бухгалтерских служб и аудиторских компаний были выделены различные цели, которые могут преследовать организации, формируя учетную политику., причем формальная учетная политика может преследовать только одну цель - это снижение трудоемкости как самого процесса разработки ученой политики, так и учетных процедур.
Эти цели должны, естественно соответствовать финансовой политике организации. Классификация целей представлена на рисунке 5.
1} Учетная политика, направленная гт снижение трудоемкости. В бухгалтерском учете это проявляется в принятии наиболее простых и доступных для понимания способов ведения бухгалтерского и налогового учета, сведение к минимуму различий между бухгалтерским и налоговым учетом. 2) Учетная политика, направленная на рационализацию денежных потоков и увеличение инвестиционных возможностей. Разработка такой учетной политики необходима, когда организация осваивает новые рынки сбыта, осуществляет инвестиции, изыскивает дополнительно финансовые ресурсы. В данных условиях естественно целесообразно применять ускоренные методы амортизации, оптимизировать налогообложение, высвобождать дополнительные финансовые ресурсы.
3) Учетная политика, направленная на согласования с МСФО. Совсем устранить различия между отечественными и международными стандартами невозможно, но можно значительно снизить затраты труда и времени на процедуру трансформации отчетности.
4) Учетная политика, направленная на формирование привлекательной, с точки зрения инвестирования, отчетности. В данном случае учетная политика формируется таким образом, что обеспечить формирование наиболее привлекательной финансовой отчетности с точки зрения финансовых коэффициентов. Такой подход обусловлен стремлением привлечь дополнительные источники финансирования, как собственные, так и заемные. Политику, направленную на максимизацию прибыли также иногда проводят в организациях, в которых вознаграждение высшему управленческому звену установлено как процент от валовой прибыли. Однако в этом случае, следует помнить об опасности вуалирования отчетности.
Технология формирования эффективной учетной политики
Одной из причин, по которой к учетной политике до сих пор сохраняется формальный подход, это значительная трудоемкость процесса ее формирования, необходимость обработки огромного объема информации, проведения аналитических процедур. Все это требует времени, которого подчас у главного бухгалтера просто нет. Поэтому большинство идут по пути наименьшего сопротивления и выбирают те элементы, которые им больше знакомы и наименее трудозатраты, однако, при этом организация теряет возможность управлять своими учетными данными, и, следовательно, своими финансовыми результатами, величиной начисленных налогов и данными отчетности.
Для того чтобы максимально упростить работу бухгалтера, была разработана специальная технология формирования эффективной учетной политики организации, основой которой является специально разработанная таблица (таблица 20). В таблицу включены только те элементы, которые способны оказывать влияние на финансовые результаты и отчетность. Главному бухгалтеру необходимо определиться только с целью формирования учетной политики и затем сформировать ее из элементов, которые соответствуют данной цели.
В целом последовательность действий при формировании эффективной учетной политики (технология) выглядит следующим образом:
1. анализ условий хозяйствования организации, ее организационной структуры;
2. анализ фактического состояния учета в организации и существующей учетной политики;
3. формулирование долгосрочных и краткосрочных целей функционирования организации, определение цели формирования учетной политики;
4. разработка приказа об учетной политике: 4.1 формирование организационно-технического раздела учетной политики;
4.2 формирование методического раздела учетной политики;
5.Разработка внутрифирменных стандартов.
Рекомендации по форм ирован ию методического раздела учетной политики: при выборе элементов, не оказывающих влияния на финансовые результаты, следует руководствоваться только простотой и удобством учета, а также соответствием специфики деятельности организации; при выборе элементов с прогнозируемым влиянием на отчетность следует воспользоваться таблицей 20, причем большее внимание следует уделить элементам с длительным периодом воздействия; прочим элементам (по которым невозможно дать однозначную оценку влияния) бухгалтер должен уделить достаточно пристальное внимание и самостоятельно просчитать последствия выбора тех или иных вариантов учета.
Похожие диссертации на Технология формирования эффективной учетной политики организации
