Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. БУХГАЛТЕРСКАЯ ПРИРОДА ЗАТРАТ И ОРГАНИЗАЦИЯ ФИНАНСОВОГО, УПРАВЛЕНЧЕСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА 10
1.1. Теоретические подходы к объекту учета затрат в финансовом, управленческом и налоговом учете 10
1.2. Состав затрат, включаемых в себестоимость продукции 30
1.3. Финансовый, управленческий и налоговый учет затрат на производство 53
Глава 2. МЕТОДИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ФИНАНСОВОГО, УПРАВЛЕНЧЕСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО 67
2.1. Первичная и сводная документация по учету затрат на абразивном производстве 67
2.2. Учет затрат на обслуживание производства и управление 78
2.3. Учет затрат в основном производстве 89
Глава 3. ФИНАНСОВЫЙ УЧЕТ КАК ОСНОВА УПРАВЛЕНЧЕСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА ЗАТРАТ НА АБРАЗИВНОМ ПРОИЗВОДСТВЕ 110
3.1. Адаптация рекомендаций по ведению управленческого учета затрат на абразивном производстве 110
3.2. Адаптация рекомендаций по ведению налогового учета затрат на абразивном производстве 136
Заключение 148
Список использованной литературы 153
Приложения 168
- Теоретические подходы к объекту учета затрат в финансовом, управленческом и налоговом учете
- Первичная и сводная документация по учету затрат на абразивном производстве
- Адаптация рекомендаций по ведению управленческого учета затрат на абразивном производстве
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Осуществление рыночных преобразований в России определило пересмотр и дальнейшее развитие концепции управления, что требует совершенствования системы информационного обеспечения процессов принятия управленческих решений. Ускорилась работа по совершенствованию системы налогообложения, по реформированию бухгалтерского учета и его гармонизации с Международными стандартами финансовой отчетности. Налоговая система нашего государства на современном этапе развития российской экономики находится под воздействием быстрой смены законодательства. Этот процесс сопровождается нарастанием противоречий между принципами и методикой бухгалтерского учета и правилами формирования информации в налоговом учете. С переходом к рыночным отношениям единый бухгалтерский учет распался на финансовый и управленческий.
В настоящее время информация о состоянии производства и затратах формируется в отдельных видах учета: финансовом, управленческом, налоговом, которые отличаются по содержанию и назначению, детализации и целевой направленности.
Получаемые в ходе обработки данные разных учетных систем, как правило, не способны удовлетворить все запросы внутрипроизводственного управления, что, в свою очередь, приводит к разрыву оперативного планирования и контроля за исполнением бюджетов, соблюдением стратегии и тактики развития организаций абразивного производства. Проблематика согласования информации бухгалтерского и фискального характера объективно обусловлена, прежде всего, несовпадением объектов бухгалтерского и налогового учета затрат на абразивном производстве, что требует изучения различий в понятийном аппарате и способах расчета налоговой базы различных учетных систем. В связи с этим научный и
4 практический интерес вызывает исследование и решение методических проблем создания единой информационной системы, интегрирующей в рамках финансового, управленческого и налогового учета всю совокупность данных о затратах, выпуске и себестоимости продукции. Данное направление в российской науке остается малоизученным и неразработанным и поэтому требует более подробного дальнейшего исследования.
Таким образом, необходимость и наличие предпосылок создания научно обоснованной концепции совершенствования управленческого и налогового учета затрат на производство на базе финансового учета, определения направлений теории и методологии ее развития в условиях рыночной экономики и практическая востребованность разработки современной методики учета затрат на производство и калькулирования себестоимости отдельных видов продукции для организаций абразивного производства предопределили выбор темы диссертационной работы, ее цель, предмет, объект и содержание выполненного исследования.
Степень разработанности проблемы. В ходе работы над проблемой изучалась фундаментальная и специальная литература российских и зарубежных авторов.
Вопросы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в промышленности рассматривались в трудах В.Т. Асташкевичера, И.А. Басманова, М.А. Бахрушина, Н. Зарудного, И.А. Ламыкина, А.Ш. Маргулиса, И.С. Мацкевичюса, А.С. Наринского, В.И.Петровой, Е.Б.Пошерстника, И.И. Поклад, В.Т. Слабинского, Н.Г. Чумаченко и др. Особое внимание вопросам управленческого учета уделено такими учеными, как: П.С. Безруких, Б.И. Валуев, В.В. Вил, В.Б. Ивашкевич, В.Э. Керимов, С.А. Котляров, С.А. Николаева, В.В. Палий, В.Ф. Палий, С.С. Сатубалдин, Я.В. Соколов, А.Д. Шеремет и др. Вопросы развития методологии и практики налогового учета затрат рассматривали в своих работах: А.В. Брызгалин, В.Р. Берник, В.Б. Гуккаев, А.Н. Головин, Г.Ю. Касьянова, В.И. Макарьева, М.В. Ризванова, Л.П. Хабарова и др.
5 Теоретические и методические основы оценки и отражения в управленческом учете затрат на производство были заложены в трудах таких зарубежных ученых, как К. Друри, Дж. Рис, Ч.Т. Хонгрен и др.
Кроме этого, теоретическую основу диссертационного исследования составили законодательные и нормативные акты, положения и методические рекомендации, регламентирующие организацию бухгалтерского и налогового учета в Российской Федерации.
Целью диссертационного исследования является обоснование и разработка методических подходов и практических рекомендаций по формированию системы финансового, налогового и управленческого учета затрат на абразивном производстве.
В соответствии с поставленной целью в работе были определены следующие задачи:
- провести сравнительный анализ степени согласования систем
финансового, налогового и управленческого учета и установить причины
противоречий;
раскрыть теоретические предпосылки появления противоречий между системами бухгалтерского и налогового учета и установить причины противоречий;
выявить особенности управленческого учета затрат на производство, теоретически обосновать его взаимосвязь и взаимозависимость с финансовым учетом;
- обосновать значение системы финансового учета затрат на
производство для формирования налоговой базы налога на прибыль;
- проанализировать соответствие существующих отечественных систем
бухгалтерского управленческого учета затрат на производство продукции
зарубежным теориям;
-разработать для абразивного производства рекомендации по ведению управленческого учета на основе финансового учета.
Область исследования соответствует пункту 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей» специальности 08.00.12 - «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК.
Объектом исследования послужила информационная база налогового и бухгалтерского учета затрат организации.
Предметом исследования является совокупность теоретико-методических основ формирования в финансовом, налоговом и управленческом учете информации о затратах организации на производство продукции.
Теоретической и методологической базой диссертационной работы
является применение объективных принципов научного познания. В
процессе исследования проблем по избранной теме были использованы
научные труды российских и зарубежных ученых-экономистов по проблемам
развития и организации финансового, управленческого и налогового учета
затрат на производство; международные стандарты финансовой отчетности;
законодательные и нормативные акты Российской Федерации;
соответствующие методические документы.
В качестве инструментария исследования использовались системный подход к изучаемым объектам и общенаучные приемы анализа: наблюдение и сравнение, исторический и логический подходы, комплексность описания объектов исследования и полученных результатов и др.
В качестве информационного обеспечения исследования послужили законодательные и нормативно-правовые акты Правительства РФ, данные периодических изданий, данные первичных и сводных учетных документов, регистров синтетического и аналитического учета, годовой бухгалтерской, налоговой и статистической отчетности, внутренние документы организации.
Научная новизна исследования заключается в решении важных теоретических и организационно-методических проблем взаимодействия
7 финансового, управленческого и налогового учета затрат на абразивном производстве, имеющих существенное значение для развития учетно-аналитического направления экономической науки.
Наиболее важные выводы в работе, содержащие научную новизну, заключаются в следующем:
проведен ретроспективный и перспективный анализ системы учета затрат, что позволило раскрыть основные противоречия финансового, управленческого и налогового учета затрат организаций абразивного производства (1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей»);
выявлены причины и факторы, оказывающие наибольшее влияние на формирование информации о калькулировании себестоимости продукции в системе финансового, управленческого и налогового учета затрат (1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей»);
предложена система управленческого учета затрат для организаций абразивного производства, интегрирующая в рамках финансового и управленческого учета всю совокупность данных о затратах, выпуске и себестоимости продукции (1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей»);
для организаций абразивного производства предложен авторский вариант нормативного метода учета затрат с использованием элементов метода «стандарт-кост» (1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей»);
на основании анализа моделей формирования показателей налогового учета разработаны научно-практические рекомендации для организаций абразивного производства по применению информации системы финансового учета затрат для ведения налогового учета, позволяющие устранить разногласия, возникающие в результате различных требований бухгалтерского и налогового законодательства (1.8 «Бухгалтерский учет в
8 организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей»).
Практическая значимость полученных результатов исследования заключается в том, что реализация представленных в работе организационно-методических положений способствует формированию комплексной информации о процессах возникновения затрат в системе финансового, управленческого и налогового учета и снижению трудоемкости ее получения.
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные результаты исследования, сформулированные в диссертации, опубликованы, апробированы в установленном порядке, обсуждались на международных научно-практических конференциях: «Наука и новации» (г. Днепропетровск, 2005 г.), «Перспективные новинки науки и техники» (г. Прага, 2005 г.). Ряд теоретических и практических разработок нашел применение в практической деятельности ОАО «Белгородский абразивный завод».
Публикации. По теме диссертационного исследования опубликовано 10 научных работ, общим объемом 2,74 п.л. (авторских - 2,72 п.л.), отражающих его основные результаты.
Объем и структура диссертационной работы обусловлены целью и задачами, поставленными и решенными в процессе исследования. Работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка использованной литературы, включающего 185 источников, выполнена на 176 страницах, содержит 25 таблиц, 11 рисунков, 8 приложений.
Во введении обоснованы выбор темы диссертационного исследования и ее актуальность, сформулированы цель и задачи, определены объект и предмет исследования, отражены направления научной новизны и практическая значимость работы.
В первой главе «Бухгалтерская природа затрат и организация их финансового, налогового и управленческого учета» уточнены понятия «финансовый», «управленческий», «налоговый» учет затрат на производство продукции; раскрыты отдельные теоретические аспекты объекта учета затрат и состав затрат, включаемых в себестоимость готовой продукции;
9 уточнены методы учета затрат на производство продукции в рамках финансового, управленческого и налогового учета; выявлены расхождения, возникающие при ведении бухгалтерского и налогового учета.
Во второй главе «Методические аспекты финансового,
управленческого и налогового учета затрат на производство» выявлены общие факторы в предназначении, форме и содержании регистров финансового, управленческого и налогового учета; установлен порядок финансового, управленческого и налогового учета прямых и косвенных расходов.
В третьей главе «Финансовый учет как основа управленческого и налогового учета затрат на абразивном производстве» предложены основные направления сближения финансового, управленческого и налогового учета; разработаны подходы к использованию нормативного метода учета затрат с элементами метода «стандарт-кост» в абразивном производстве; разработаны рекомендации по ведению налогового учета затрат на производство.
В заключении сформулированы основные выводы и предложения по результатам проведенного исследования.
Теоретические подходы к объекту учета затрат в финансовом, управленческом и налоговом учете
В экономической литературе и нормативных документах часто используются такие понятия, как «издержки», «затраты», «расходы». Неверное определение этих терминов может исказить их экономический смысл.
Внимательное ознакомление с мнением ученых и с сущностью перечисленных выше терминов позволяет сделать вывод о том, что в своей основе эти понятия означают одно и то же - затраты предприятия, связанные с выполнением определенных операций.
В.Э. Керимов считает, что термин «издержки» применяется, как правило, в экономической теории. Издержки связаны с выполнением определенных операций организации и включают в себя как явные (бухгалтерские, расчетные), так и вмененные (альтернативные) издержки. Автор под затратами понимает явные (фактические, расчетные) издержки предприятия, а под расходами - уменьшение средств предприятия или увеличение его долговых обязательств в процессе хозяйственной деятельности [89, с. 41].
В современном экономическом словаре даны следующие определения «затрат», «расходов», «издержек»: затраты - это выраженные в денежной форме расходы предприятий, предпринимателей, частных производителей на производство, обращение, сбыт продукции [122, с. 131]; расходы - это перемещение средств в процессе хозяйственной деятельности, приводящее к уменьшению средств предприятия или увеличению его долговых обязательств [122, с. 320]; издержки - это выраженные в денежной форме затраты, обусловленные расходованием разных видов экономических ресурсов в процессе производства и обращении продукции, товаров [122, с. 140].
В международной практике понятие «расходы» трактуется так: расходы - это уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме оттока или истощения активов или увеличения обязательств, ведущих к уменьшению капитала, не связанных с его распределением между участниками акционерного капитала [ПО, с. 394]. Аналогичное определение расходов дает ПБУ 10/99 «Расходы организации». Подобного мнения придерживаются и многие современные ученые, например, А.С. Бакаев [48], Е.А. Мизиковский, Л.Г. Макарова [105], Н.В. Хрисанфова, Н.В. Дергилева [138].
Сделаем попытку сформулировать определение бухгалтерского, финансового, управленческого и налогового учета.
Информационная структура бухгалтерского учета очень динамична, между ее отделами нет и не может быть четких границ, они всегда размыты. И то, что еще в начале XX века называлось бухгалтерским учетом, уже в конце столетия стало быстро изменяться [131]. Я.В. Соколов отмечает, что единый бухгалтерский учет распался на финансовый и управленческий, а с 2002 года официально был провозглашен налоговый учет [131, с. 277]. Подобного мнения придерживаются и некоторые другие авторы, например, В.Э. Керимов, Т.П. Карпова, В.Я. Соколов, В.Б. Ивашкевич, А.С. Бакаев и т.д.
Мы придерживаемся мнения вышеуказанных авторов и в своем исследовании будем подразумевать под бухгалтерским учетом -финансовый и управленческий учет.
В современном экономическом словаре дано следующее определение вышеуказанного понятия: финансовый учет - учет наличия и движения денежных средств, финансовых ресурсов, основной частью которого является бухгалтерский учет [122, с. 423]. В книге под редакцией руководителя департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России А.С. Бакаева «Бухгалтерские термины и определения» даны следующие определения: «финансовый учет» - часть бухгалтерского учета, связанная с формированием информации, необходимой для составления и представления бухгалтерской (финансовой) отчетности; «бухгалтерский учет» -упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. А.С. Бакаев также дает следующее определение управленческому учету. «Управленческий учет» - это в широком смысле система сбора информации в организации, предназначенной для удовлетворения потребностей внутренних и внешних пользователей. Составной частью управленческого учета в этом значении является бухгалтерский учет; в узком смысле - это производственный учет с более широким использованием методов планирования (бюджетирования), прогнозирования и управления затратами на производство [48].
Такие ученые, как Т.П. Карпова, В.Г. Лебедев, Т.Г. Дроздова, В.П. Кустарь, А.Н. Асаул, И.Б. Осорьева, под управленческим учетом понимают интегрированную систему учета затрат и доходов организации, систематизирующую информацию для принятия хозяйственных решений о развитии предприятия.
Первичная и сводная документация по учету затрат на абразивном производстве
Согласно ГОСТ Р 51141-98 «Делопроизводство и архивное дело. Термины и определения» документ (документированная информация) представляет собой зафиксированную на материальном носителе информацию с реквизитами, позволяющими ее идентифицировать. В качестве материального носителя допускается использование любого материального объекта, пригодного для закрепления и хранения на нем речевой, звуковой или изобразительной информации, в том числе в преобразованном виде. При этом организация обязана изготовлять за свой счет копии документов на бумажных носителях для других участников хозяйственных операций, а также по требованию органов, осуществляющих контроль в соответствии с законодательством Российской Федерации, суда и прокуратуры [36].
В целом документы бухгалтерского учета можно разделить на три уровня: первичная учетная документация, регистры бухгалтерского учета и отчетная бухгалтерская документация (ст. 9, 10, 13 Закона «О бухгалтерском учете»). Такая градация полностью отвечает определению документооборота в бухгалтерском учете, последовательности и логике документирования хозяйственной деятельности организации.
В соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 № 129 - ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет (п. 1 ст. 9). Причем в п. 2 ст. 9 вышеуказанного закона перечислены обязательные реквизиты, которые должны содержать документы.
В «Толковом словаре бухгалтера» первичными документами называют бухгалтерские документы, составленные в момент совершения хозяйственных операций или непосредственно после их совершения и являющиеся первым свидетельством их совершения [135].
Первичные документы, используемые при описании хозяйственных операций, составляют единый информационный массив, обрабатываемый с использованием одних и тех же приемов бухгалтерской процедуры. При этом часть документов формализована на отраслевом или общеэкономическом уровне. Эти документы составляются на бланках унифицированной формы, утвержденной Госкомстатом России или отраслевыми министерствами и ведомствами [90].
Документы бухгалтерского учета преимущественно составляются по унифицированным формам, что обусловлено необходимостью упорядочения информационных потоков, обеспечения сравнимости учетных и отчетных данных различных организаций (или одной организации за различные периоды), их полноты и достоверности, исключения дублирования информации.
Регистры бухгалтерского учета, согласно п.1 ст. 10 Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 129 - ФЗ, предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для ее отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности.
Анализ литературных источников показывает наличие многочисленных определений документа. Наиболее традиционны определения, подчеркивающие юридическую значимость документа [81]. Например, Г.В. Воробьев определяет документ как письменное, отвечающее установленным требованиям засвидетельствование, удостоверяющее факты, права, обязательства и служащее для них доказательством [66].
Как справедливо замечает СМ. Джаарбеков, несоблюдение установленных требований по оформлению первичных учетных документов может привести к невозможности отнесения произведенных затрат на издержки производства [70].
Нельзя не разделить точку зрения Н.А. Кокорева, Л.Л. Вашеева и С.А. Николаевой, которые пишут: «Общей информационной базой для составления регистров как финансового и управленческого, так и налогового учета является первичный учетный документ бухгалтерского учета. В различных видах финансовых, управленческих и налоговых регистров данная информация лишь группируется по различным основаниям в соответствии с задачами каждого вида учета. Областью пересечения финансового, управленческого и налогового учета является определение и распределение расходов, исчисление себестоимости готовой продукции, стоимости остатков незавершенного производства и др.» [161].
Бухгалтерская документация является частью системы управленческой документации организации согласно Общероссийскому классификатору управленческой документации (ОКУД), утвержденному Постановлением Госстандарта России от 30.12.1993 № 299 (с изменениями и дополнениями), который классифицирует унифицированные формы управленческих документов с присвоением им кодов.
Адаптация рекомендаций по ведению управленческого учета затрат на абразивном производстве
В процессе управления производственной организацией перерабатываются многочисленные потоки разнообразной информации в виде сведений и сообщений об операциях, действиях и процессах производства, отражающих изменения состояний системы в соответствии с ее сложностью и структурными особенностями. Все потоки информации распределяются по объектам управления. Особое место в системе информации, генерируемой в процессе осуществления производственно - хозяйственной деятельности, занимает экономическая информация. Ведущая роль при этом принадлежит информации, формируемой в системе бухгалтерского учета. Данный приоритет обусловлен тем, что бухгалтерский учет, функционируя в системе управления и охватывая процессы производства, обращения и распределения продукта, формирует полную информацию о кругообороте средств предприятия.
Приказом Минфина России от 1 июля 2004 г. № 180 одобрена Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, разработанная по решению Правительства Российской Федерации.
Основным направлением развития бухгалтерского учета и отчетности признано повышение качества информации, формируемой в них. Мировой опыт показывает, что характеристики, определяющие полезность информации, достигаются непосредственным использованием МСФО или применением их в качестве основы построения национальной системы бухгалтерского учета и отчетности (п.2.1).
Современный бухгалтерский учет представляет собой информационную базу, на основе которой хозяйствующие субъекты подготавливают бухгалтерскую отчетность юридического лица и консолидированную финансовую отчетность. Информация, формируемая в бухгалтерском учете, используется для составления управленческой, статистической отчетности, отчетности перед надзорными органами. При необходимости на основе данной информации должны составляться также другие виды отчетности (п.2.1).
Управленческая отчетность предназначена для использования в управлении хозяйствующим субъектом (руководством, другим управленческим персоналом). В связи с этим содержание, периодичность, сроки, формы и порядок ее составления определяются самостоятельно хозяйствующим субъектом. Вместе с тем передовая практика управления показывает, что наиболее полезным и эффективным является такое построение управленческой отчетности, при котором содержание и порядок составления ее основываются на тех же принципах, на каких составляется индивидуальная бухгалтерская и консолидированная финансовая отчетность.
Главная задача в области управленческой отчетности заключается в широком распространении передового опыта ее организации, а также опыта использования ее в управлении хозяйствующим субъектом (п.2.1).
Так как управление начинается с получения информации, содержит принятие решения на основе информации и завершается проверкой выполнения этого решения также на основе подобающей информации, информация должна быть качественной, своевременной и достоверной. Бухгалтерская информация выступает источником выработки оптимальных управленческих воздействий на конкретный объект, что позволяет совершенствовать и объект, и систему управления в целом.
Одними из требований международных стандартов управленческого учета являются его понятность и существенность. Так в соответствии с МСФО «Основы составления и представления финансовой отчетности» исключительно важным качеством информации признана ее способность быть понятной для пользователей, при этом информация является существенной, если ее пропуск или искажение может повлиять на решения пользователей.
Системы учета затрат нередко базируются на аналогичных принципах МСФО. Основой системы управленческого учета является учет затрат организации. Учет затрат охватывает сбор и группировку затрат, а затем их распределение по объектам бухгалтерского учета.
Особенностью системы организации управленческого учета затрат на производство на основе данных финансового учета является то, что будучи принципиальной базой организации управленческого учета, она может в дальнейшем совершенствоваться. Система состоит из следующих этапов:
1. Разработка плана счетов, удовлетворяющего требованиям управленческого учета.
2. Распределение расходов организации абразивного производства по центрам затрат и поддержки.
3. Составление бюджета затрат.
4. Определение структуры затрат и уровня существенности выявленных отклонений от норм.
5. Выбор метода учета затрат, с учетом особенностей абразивного производства.
6. Разработка отчетов по затратам организации в соответствии с МСФО.
Для организации управленческого учета с целью получения оперативных данных о величине затрат и эффективности использования ресурсов необходимо разработать План счетов для управленческого учета.
