Содержание к диссертации
Введение
1.ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ И МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА В МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ 10
1.1. Предпосылки и необходимость организации интегрированного учета в деятельности малых предприятий 10
1.2. Концептуальная основа построения интегрированного учета в малых предприятиях него использование для анализа деятельности. 45
2. МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ИНТЕГРИРОВАННОГО УЧЕТА В МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ 62
2.1. Методика интегрированного учета внеоборотных и оборотных активов 62
2.2. Методика интегрированного учета торговых операций и косвенных расходов 94
2.3. Методика интегрированного учета расчетных операций в малых предприятиях 117
3. ФОРМИРОВАНИЕ ОТЧЕТНОСТИ И АНАЛИЗ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ НА ОСНОВЕ ДАННЫХ ИНТЕГРИРОВАННОГО УЧЕТА 130
3.1. Формирование финансовой и управленческой отчетности на основе интегрированного учета 130
3.2. Методическое обеспечение анализа эффективности деятельности малых предприятий 146
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 175
ЛИТЕРАТУРА 183
ПРИЛОЖЕНИЯ 197
- Предпосылки и необходимость организации интегрированного учета в деятельности малых предприятий
- Методика интегрированного учета внеоборотных и оборотных активов
- Формирование финансовой и управленческой отчетности на основе интегрированного учета
Введение к работе
Актуальносгь темы исследования. За последние годы количество малых предприятий значительно возросло. Данный факт объясняется тем, что развитие рыночных отношений в экономике страны приводит к их широкому распространению. Результатом этого явились активное развитие малого предпринимательства во веек секторах экономики и. соответственно, ужесточение конкуренции между ними. Это, в свою очередь, привело к появлению новых требований к информации о финансово-хозяйственном положении организации и её налоговых обязательствах в условиях ограниченности финансовых возможностей. Актуализирование данной проблемы выявило значительные существующие недостатки в ведении учета и формировании финансовой, управленческой и налоговой отчетности на малых предприятиях.
Наиболее передовой в настоящее время является автоматизированная форма ведения бухгалтерского учета, но в новых экономических условиях и без учета специфики деятельности малых предприятий её роль существенно снижается. Основная возникающая проблема перед руководством организации заключается в том, что, реализуя право на применение упрошенной системы налогообложения, эта и другие существующие формы бухгалтерского учета не отражают хозяйственные операции одновременно согласно налоговым и бухгалтерским нормам в одном плане счетов, вследствие этого возникает неэбходимость ведения каждого из них отдельно. Особенность данного типа малых предприятий заключается в том, что они занимают промежуточное положение между организациями, применяющими общую систему налогообложения, требующими ведение бухгалтерского учета, и малыми предприятиями, которым достаточен только налоговый учет. Для указанной группы организаций бухгалтерский учет необходим в случае перехода на общий режим и представления фннансопых результатов, а налоговый учет для числения налоговых обязательств. Отсутствие решения этой методической проблемы учета приводит к тому, что невозможно получить оперативную информацию о результатах деятельности организации или принять обоснованные управленческие решения для снижения финансовых рисков.
Проблема развития методики учета на малых предприятиях в настоящее время заключается в том, что не систематизированы научные результаты по объединению финансового, управленческого и налогового учета а единый методом интегрирования. К внедрению и использованию в организациях требуется полная и проработанная методика интегрированного учета. В трудах современных ученых представлено только решение вопросов по интегрированию различных видов учета в виде теоретических предложений. Полной методики для практического использования в малых предприятиях не предложено по настоящее время. Использование классической формы ведения учета с применением информационных программ не позволяет повысить качество учетной информации. Решение указанных проблем повысит эффективность и информативность учета и будет способствовать увеличению рентабельности малых предприятий.
Вышеизложенное определяет актуальность темы диссертационного исследования, его теоретическую и практическую значимость.
Степень разработанности проблемы. Развитием бухгалтерского учета занимались многие отечественные и зарубежные ученые и экономисты. По направлению использования их труды можно разделить на три группы. Первая из них: А.С. Бакаев, И.Н. Богатая, П.С. Безруких, М.А. Бахрушина, ВТ. Гетьман, К.Друри, В.Б. Ивашкевич, Г.С. Клычова, Р.Л. Сабанин, МИ. Кутср, Д. Колдуэлл, В.Я. Кожинов, Н.П. Конлракон, Л.Д. Ларионов.
MB. Мельник, Б.А. Мизиковский, О.А. Миронова, Б. Нидлз, .Д. Новодворские В.Ф. Палий, Я.В. Соколов, А.Ю. Соколов, С. Хендриксен, А.Д. Шеремет, Л.З. Шнейдман, К.Ю. Цыганков и многие другие. Основной блемой, изучаемой этими учеными, является фундаментальное исследование теории финансового и управленческого учета и согласование его с международными стандартами финансовой отчетности. Ко второй группе
к ученых, которые занимаются вопросами учета на малых предприятиях, относятся Д.А. Ендовицкий, Б.Д. Новодворский, А.В. Орлов, Р.Л. Сабанин, Е.А. Мурзина, и другие. Третья группа ученых проводила соответствующие исследования по теме объединения бухгалтерского, управленческого и налогового учета. К этой группе можно отнести Т.А. Жилинскую, Т.И. Зайцеву, В.А. Константинова, З.И. Кругляк, Н.А. Лытневу, Е.А. Кыштымову, В-Ф-Палий, О.В. Попову, А.Ю. Соколова, И.Р. Яхина и др. В трудах и работах этих ученых описаны методы, способы ведения и построения учета, которые могут быть использованы в учете малого бизнеса для. выполнения, возложенных на него задач с большей эффективностью.
Высоко оценивая полученные результаты, следует отметить, что в современных условиях проблема интегрированного учета остается актуальной и требует системного решения.
Недостаточность исследования вопросов интегрированного учета на малых предприятиях и наличие существующих недостатков обусловили выбор темы диссертации, её цели и задачи исследования.
Цел і. п задачи исследования. Целью диссертации является исследование теоретических и методических положений учета и отчетности на малых предприятиях и развитие методики интегрированного учета. Для достижения цели исследования автором были поставлены следующие задачи:
- раскрыть особенности ведения бухгалтерского финансового, управленческого и налогового учета на малых предприятиях;
- определить критерии, в которых возможно использование разрабатываемого интегрированного учета для малых предприятий; .
- выявить Проблемы интегрирования учета на малых предприятиях;
- разработать методику интегрированного учета внеоборотных и оборотных активов;
- разработать методик) интегрированного учета торговых операций и косвенных расходов;
- разработать методику интегрированного учета расчетных операций на малых предприятиях;
- выработать методические подходы составления бухгалтерской финансовой и управленческой отчетности на основе интегрированного учета;
- внести предложения по налоговой оптимизации для малых предприятий, использующих специальные режимы налогообложения, на основе ингсгрнрованного учета;
- разработать методики оценки эффективности деятельности малых предприятий с целью повышения информативности для принятия управленческих решений.
Область исследования. Диссертационная работа выполнена в рамках раздела «бухгалтерский учет и экономический анализ» Паспорта специальности ВАК РФ 08.00:12 — «Бухгалтерский учет, статистика»: п. 1.4 «Методологические основы, и целевые установки бухгалтере кого учета и экономического анализа», п. 1.6 «Регулирование и стандартизация правил ведении бухгалтерского учета, формирование отчетных данных», п. 1.8 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых ферм всех сфер и отраслей».
Объектом исследования являются действующая методика и организация в малых предприятия Республики Татарстан и Марий Эл.
Предмет исследования. Предметом исследования является совокупность теоретических и методических вопросов, связанных с развитием системы иіггегрировашюго учета и отчетности в малых предприятиях.
Теоретической и методологической основой диссертационного исследования послужили научные труды отечественных и зарубежных авторов по проблемам теории и практики интегрированного учета на малых предприятиях; законодательные и нормативные акты по вопросам организации бухгалтерского учета и отчетности; опыт организации учета в 000 «Меркурий», ООО «Фурнитура», ООО «Аванта», ИП Целищев, ООО «Бухгалтер», ООО «Тылсым», ООО «КомСервис», ЗАО «Главпром» и к др.; информационные и справочные источники. В работе использованы практические и методические материалы объектов исследования. В ходе исследования использовались общенаучные методы: монографический, анализа и синтеза, графический, расчетпо-конструкторский, балансовый методы.
Научная новизна результатов диссертационного исследования заключается в теоретическом обосновании и решении комплекса вопросов, связанных с развитием методики интегрированного учета и формированием отчетности па малых предприятиях. Наиболее существенные результаты раэоты:
- уточнено содержание функционирования и интегрирования учета на малых Предприятиях на основе специфики их деятельности и разработанной классификации функций, выполняемых субъектами малого предпринимательства;
- раскрыты особенности и возможности интеграции финансового, управленческого и налогового учета, влияющие на орі-анизацию учета, проведение анализа на малых предприятиях и обеспечивающие качество у четно-аналитической информации;
- разработана методикя иитрі-рирооаішого учета, позволяющая на единой основе плана счетов вести финансовый, управленческий и налоговый учет;
- разработана методика интегрированного учета для организаций, применяющих специальные режимы налогообложения, позволяющего выявлять на счетах бухгалтерского учета разницу принятых расходов в финансовом и налоговом учете;
- разработан алгоритм формирования специализированной отчетности малых предприятий, позволяющий формалширонать порядок принятия управленческих решений;
- разработаны процедуры анализа, позволяющего повысить информативность управленческих решений на малых предприятиях в условиях
ведения интегрированного учета.
к Практическая значимость результатов исследования заключается в том, что предложенные в работе методические подходы и практические рекомендации по ведению шпггрированного учета и отчетности могут быть использованы субъектами малого предпринимательства
Разработанные в процессе исследования практические рекомендации по ведению бухгалтерского учета и анализа могут быть реализованы на малых предприятиях любой отрасли при условии использования специальных режимов налогообложения. Результаты исследования предоставляют особую значимость для использования в информационных проіраммах, которые не
• только упростят процесс ведения интегрирования учета и анализа, но и позволят получить информацию для оперативного управления.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертационного исследования докладывались на конференциях профессорско-преподавательского состава ФГОУ ВПО «Казанский государственный аграрный университет» в 2006-2009 гг., всероссийской научно-практической конференции «Экономические и социальные аспекты развития сельского хозяйства» (г. Казань, 2007 г.), «Современные экономические и социальные вопросы агроп ромы тлен ного комплекса» (г. Казань, 2008 г.), «Управление СТОИМОСТЬЮ бизнеса» (г. Казань, 2008 г.), международных научно-практических конференциях «Международные научные обмены как средство интеграции российского образования в мировое культурное пространство» (г, Казань, 2008 гт), «Экономико-математические методы анализа хозяйственной деятельности. Организация л информационное обеспечение анализа хозяйственной деятельности предприятия. Анализ результатов хозяйственной дерте.тьност;;» (Г. Пенза. 2009 г.}. Основные положения по теме исследования были опубликованы в журнале «Вестник КГАУ», «Современные аспекты экономики».
Результаты диссертационного исследования были использованы в учебном процессе при чтении курсов лекций по дисциплинам «Бухгалтерский финансовый учет», «Бухгалтерский управленческий учет», «Бухгалтерская іизнсса» для
финансовая отчетность», «Учет на предприятиях малого бі студентов высших учебных заведений и практикующих бухгалтерої
Содержащиеся в диссертационной работе рекомендации приняты к внедрению в практическую деятельность малых предприятий Республики Татарстан и Марий Эл: ООО «Меркурий», ООО «Бухгалтер», ООО «Фурнитура», ЗАО «Главпром», ООО «КомСервис», ООО «ТылСым» и
По результатам диссертационного исследования опубликовано 13 работ общим объемом 4,05 п.л. (авторских - 3,79 п.л.).
Структура и объем работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка и приложений.
Предпосылки и необходимость организации интегрированного учета в деятельности малых предприятий
Развитие малого бизнеса в России имеет достаточно небольшую историю — 15 лет. За это время произошло много изменений, и нельзя сравнить организации 90-х и 2000-х годов, так как они находились в абсолютно разных экономических и политических условиях. За это время успели сложиться определенные взаимоотношения власти и бизнеса. Это достойно внимания ввиду особенности российской экономики. Согласно опросам предпринимателей, проводимым Всероссийским центром изучения общественного мнения, 55% считают, что власть видит в бизнесе прежде всего "тугой кошелек", а 61% владельцев и руководителей малых предприятий оценивают власть как потребителя по отношению к бизнесу [28].
Такое взаимоотношение есть результат пятнадцатилетнего развития этих отношений, и око не дает основы для оптимистичных прогнозов на будущее. Наиболее резкой является критика ученого А. В. Орлова, который выражает следующее мнение: «...чиновники, никогда не работали в реальном производстве... Дети писателей, академиков. Среди них почти не было талантов из российских провинций, из крестьян, от земли... До сих пор, в 2003 году, в России нет ни одного министра, ни одного замминистра, вышедших из малого бизнеса. «Реформаторы» занимались выгодной лично им алгеброй — отпуском цен, свободной торговлей, ваучерной приватизацией, поддержкой монополий, сооружением коммерческих банков — посмотрите, где они сейчас работают: в «Альфа» и «Бетта» банках, в финансозых корпорациях, монополиях, олигархиях и т.д. и т.п. Они же не в малом бизнесе!!! Зачем им эта будничность? Им нужна большая политика» [74]. Никто, кроме виновников обсуждения, не будет опротестовывать данные утверждения. Только своими личными усилиями малый бизнес способствовал законодательному «потеплению» и появлению интереса к себе.
Интеграция учета на малых предприятиях требует полного понимания специфики их работы и функционирования, В экономической системе страны необходимо обратить внимание на классификацию и экономическую сущность малого предпринимательства н его роль в жизни развитых стран и России. Первый вопрос, который возникает после определения объекта исследования: как предприятия классифицируются и какие критерии существуют для определения их к малым, средним и крупным в Российской Федерации и за рубежом и для чего это необходимо?
Критерии разделения предприятий на малые, средние и крупные в первую очередь необходимы государству для проведения экономической и налоговой политики, статистических исследований и иных целей. До 1 января 2008 года критерием для определения организации к малой являлась среднегодовая численность работников исходя из ей отрасли от 50 до 100 человек, определения среднего предприятия законодательно не существовало. После указанной даты были предложены совершенно иные показатели для классификации предприятий: численность, выручка и балансовая стоимость активов. Основным критерием осталась численность работников, так как это величина не поддается влиянию инфляции в отличие от двух других показателей, которые обязательны к изменению каждые пять лет на основании статистических данных. Обоснованный подход к классификации с I января 2008 года выражается в том, что был выделен новый тип - микропредприятие, который является наиболее распространенным и имеет важное значение для государственного регулирования экономики, К тому же данный вид ганизапий является наиболее экономически уязвимым по той причине, что к ним не применимы правила хозяйствования малого и среднего бизнеса, а законодательство в отношении их еще только начинает развивается. Такую подробную характеристику предложила комиссия Европейского Союза еще в мае 2003г. Не менее важным является выделение критерия для малых предприятий — численность до 100 человек. Это позволяет охватить практически все малые предприятия [49].
В сравнение с зарубежными странами новые критерии, введенные в Российской Федерации для ранжирования, не уступают и даже превосходят мировые. Раскрыть это нам помогут результаты исследования 000 «Росэкспертиза» и ЗАО «ПрайевотерхаусКуперс Аудит», представленные в брошюре «Регулирование систем бухгалтерского учета и аудита малых и средних предприятий в зарубежных странах и Российской Федерации».
В этом исследовании было выбрано 14 стран: Бельгия, Германия, Дания, Ирландия, США, Италия, Испания, Великобритания, Норвегия, Швейцария, Австралия, Канада, Нидерланды и Франция. В большинстве этих стран малыми Признаются организации, не превышающие значения двух показателей из трех: величины активов, выручки от продаж и средней численности. В среднем, критериями малых предприятий являются соответственно 3 млн. евро, 6 млн. евро к 50 человек. Для средних предприятий - 13 млн. евро, 25 млн. евро, 250 человек соответственно. Самыми маленькими можно считать критерии во Франции: для малых предприятий —0,26 млн. евро, 053 млн. евро, 10 чел, для средних 2 млн. евро, 4 млн. евро, 50 человек. То есть средние предприятия во Франции - это малые предприятия согласно критериям остальных стран. Интересным является тот факт, что в Бельгии, США и Австралии отсутствуют критерии среднего предприятия, а в Канаде законодательного разделения вообще не существует. В отличче от российских предприятий, в рассмотренных странах учет и отчетность обязательны для сдачи в составе баланса и отчета о прибылях и убытках, но сдаются они в упрощенной форме.
Методика интегрированного учета внеоборотных и оборотных активов
Учет в организации — это взаимосвязанный процесс, состоящий из нескольких этапов и разделов. На каждом из них идет учет определенных хозяйственных операций и накопление полученных результатов с других счетов. В дальнейшем они суммируются, распределяются и перенаправляются исходя из своей экономической сущности.
Постановка учета в организации - это трудоемкая работа. Необходимо учесть каждую операцию, которая будет происходить в организации, все типичные операции исходя из деятельности организации и принципов, указанных ранее. Поделив весь бухгалтерский учет на разделы, мы получили его детали, которые будет удобно подробно рассматривать и на основе них создать единый учетных механизм, исходя из выработанных требований и правил.
Для этого внимательно рассмотрим разделы по учету основных средств, нематериальных активов, амортизации, материальных запасов, товаров, расчетов с персоналом по оплате труда, основного производства, коммерческих расходов, продаж и формирования финансовых результатов.
Первыми являются внеоборотные активы, которые, в свою очередь, подразделяются на основные средства и нематериальные активы. В экономическом понимании эти два типа активов имеют большую важность для организации. У них есть одно радикальное различие — это материальное іение. и одно общее сходство - амортизация, свойство переносить свою стоимость частями на произведенный продукт, оказанные услуги.
Нормативно-правовые документы в Российской Федерации но ведению бухгалтерского учета имеют четкие определения основных средств и нематериальных активов. Согласно положению по ведению бухгалтерского классифицируется как процесс воссоздания капитала, необходимый для дальнейшего функционирования организации. Соответственно, амортизации онные отчисления должны быть включены в себестоимость.
Законодательно закреплено, что амортизация по налоговому и бухгалтерскому законодательству объектов, удовлетворяющих условиям п.4 ПБУ 06/01 н стоимость которых менее 20000 рублей, может не начисляться. Оли могут отражаться в составе материально-производственных запасов и списываться в полном объеме в бухгалтерском учете согласно ПБУ 6/01, а в налоговом согласно п.4 ст.346.17, положениям гл. 25 НК РФ. Данный метод не предусмотрен для нематериальных активов. Амортизация по ним начисляется исходя из срока его действия или срока полезного использования определенным руководством.
В бухгалтерском учете существует несколько способов амортизации, и наиболее прогрессивными из них могут считаться способ уменьшаемого остатка и амортизации по сумме чисел лет срока полезного использования. Они позволяют списать основную стоимость в первые годы. Экономически это наиболее оправданные способы, так как основные средства, кроме физического износа, имеют моральный износ, наступающий в результате научно-технического прогресса.
Налоговой учет в отношении рассматриваемых вами организаций, использующих специальный режим налогообложения, не предусматривает амортизации в текущей деятельности. Данные затраты во внеоборотные средства полностью налоговыми расходами, но по методике, описанной в Налоговом Кодексе. Она заключается в следующем: если основное средство было приобретено во время использования специального режима налогообложения, то нематериальные активы и основные средства списываются полностью при принятии к бухгалтерскому учету в течение налогового периода, в котором оно было приобретено. В случае, если это был ёодный период с общей системы налогообложения, то с начала периода применения упрощенной системы рассчитывается остаточная стоимость основного средства на 1 января и затем, в зависимости от срока полезного использования, распределяется долями на расходы организацин.
Формирование финансовой и управленческой отчетности на основе интегрированного учета
В каждой организации, целью существования которой является получение прибыли, существует необходимость в отчетности о результатах её работы и финансовом положении за определенный период. В бухгалтерском финансовом учете формы и состав отчетности регламентируются законодательными нормами. Финансовая отчетность публична и открыта для широкого круга лиц, которые моїут использовать её в своих нуждах. Полной противоположностью является отчетность управленческая. Она предназначена для узкого круга лиц, в основном руководства. Её основное назначение - это передача информации для принятия важных решений организации; форма и содержание такой отчетности определяются самостоятельно руководством.
Бухгалтерскую финансовую отчетность, согласно Закону «О бухгалтерском учете», ПБУ 4/99 и приказу Минфина РФ от 22 июля 2003 г. N б /н «О формах оух гал терской отчетности организаций», обязаны сдавать все юридические лица в составе рекомендуемых форм. В отношении субъектов малого предпринимательства имеются привилегии э составе отчетности: законодательно закреплено право не представлять отчет об изменениях капитала, отчет о движении денежных средств, приложение к бухгалтерскому балансу и пояснителыгую записку. Если организация находится под специальным режимом налогообложения, то она освобождена от обязательной сдачи бухгалтерской финансовой отчетности, но следует помнить, что она необходима для распределения прибыли между учредителями и иных операций. В случае, если организация обязана проводить аудиторскою проверку достоверности финансовой отчетности в соответствии с федеральным законом «Об аудиторской деятельности», то она обязана предоставлять бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, в обратном случае могут «принять решение» о сё предоставлении. В любом из этих случаев формирование внешней отчетности будет происходить на общих принципах. Внесенные изменения в учетный процесс незначительно повлияли на финансовую отчетность. Они затронули следующие счета: 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные расходы» и 44 «Расходы на продажу», Остальные составляют статьи баланса в обычном порядке в соответствии с их определением, согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. В активе баланса строки 110 «Нематериальные активы», 120 «Основные средства» составляются по снегам 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», «Нематериальные активы» и 05 «Амортизация нематериальных активов». Изменений счетом 30 «Амортизация» не вносится, так как он отражает только разницу между налоговым и финансовым учетом. Строка 210 «Запасы» отражает данные, учитываемые на счете 10 «Материалы». Заполнение строки «Незавершенное производство» отличается от рассмотренных ранее.
В бухгалтерском учете с дополнительными счетами, разделяющими финансовый и налоговый учет, незавершенным производством будет считаться дебетовый остаток на синтетических счетах 30 «Амортизация» - 34 «Прочие ргсходы», который определяется на основании инвентаризации или иной методики расчета выбранного организацией.
