Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ УЧЕТА И АНАЛИЗА ЭФФЕКТИВНОСТИ ИСПОЛЬЗОВАНИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ 10
1.1. Экономическая сущность основных средств и особенности формирования их оценки в отечественной и зарубежной учетной практике 10
1.2. Методологические особенности управления источниками финансирования основного капитала в рамках действующего законодательства 27
1.3. Роль лизингового бизнеса в техническом обновлении производства 45
ГЛАВА 2. РЕФОРМИРОВАНИЕ СИСТЕМЫ УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В УСЛОВИЯХ ИЗМЕНЕНИЯ НОРМАТИВНО-ПРАВОВОЙ БАЗЫ 58
2.1. Анализ действующей системы учета основных средств и основные направления ее совершенствования 58
2.2. Организация учета амортизационных отчислений и эксплуатационных расходов 81
2.3. Особенности учета лизинговых операций на плодоовощеконсервных предприятиях 96
ГЛАВА 3. АНАЛИЗ И ПРОГНОЗИРОВАНИЕ ЭФФЕКТИВНОСТИ ИСПОЛЬЗОВАНИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ 117
3.1. Анализ технического состояния средств труда. 117
3.2. Прогнозирование обеспеченности предприятия основными средствами. 129
3.3. Оценка эффективности лизинговых операций 145
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 155
БИБЛИОГРАФИЯ 161
ПРИЛОЖЕНИЯ 172
- Экономическая сущность основных средств и особенности формирования их оценки в отечественной и зарубежной учетной практике
- Анализ действующей системы учета основных средств и основные направления ее совершенствования
- Анализ технического состояния средств труда.
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В современных условиях повышение эффективности общественного производства требует интенсивного ведения хозяйства, более полного использования имеющихся ресурсов. Становление рыночных отношений, появление хозяйственных структур различных форм собственности, существенные изменения амортизационной, инвестиционной и налоговой политики на микро и макроуровне предопределяют необходимость пересмотра подходов к вопросам воспроизводства, учета и анализа использования основных средств.
Среди проблем, выдвинутых практикой перехода к рыночной экономике, особую актуальность приобретают оценка основных средств и ее отражение в финансовом и налоговом учете, выбор метода начисления амортизации для целей налогообложения, механизм проведения лизинговых операций, замена техники и оборудования, поиск оптимального уровня концентрации производства.
Теоретические и практические аспекты учета основных средств ис
следуются многими учеными-экономистами, в числе которых
ПСВезруких, В.Ф.Палий, В.Д.Новодворский, А.Н.Хорин, В.АЛуговой,
А.К.Гоголев, Я.В.Соколов, М.З.Пизенгольц, В.Г.Гетьман, В.А.Пипко,
И.Н.Богатая, Н.Г.Волков, П.И.Камышанов, М.В.Сухов, Л.З.Шнейдман и
др. Безусловный интерес представляют методологические принципы уче
та основных средств, рассматриваемые зарубежными учеными: Ф.Вудом,
Д.Колдуэллом, Б.Нидлзом, Х.Андерсоном, З.Рахманом, Х.Шмаленом,
Дж.Мюллером, Дж.Фостером, СХорнгреном, Р.Энтони,
Л.А.Бернстайном. Однако многие вопросы учета и эффективности использования основных средств остаются открытыми, на что. указывают различные точки зрения на порядок формирования первоначальной стой-
мости основных средств, выбор метода начисления амортизации, бухгал
терского оформления лизинговых операций и другие аспекты учетной
политики.
, h Недостаточно изучены и апробированы на практике приемы, по-
О-
і / зволяющие анализировать состав и величину затрат, связанных с содер-
І жанием и эксплуатацией оборудования, расчет оптимума производствен-
І Р'
І ных мощностей. Практически не применяются для этих целей информа-
ционные технологии, вычислительная техника и экономико-математические методы. В серьезном совершенствовании нуждается информационная база для аналитических расчетов, весьма остро стоит так-
; же вопрос разработки компьютерных программ в области учета и анализа
основного капитала - средств труда.
ф Изучение исследований отечественных ученых-экономистов и уме-
I f^ лое, целесообразное адаптивное применение зарубежных принципов уче-
та позволяют разработать и предложить методические подходы к последовательному совершенствованию учетной политики и аналитических работ в соответствии с трансформирующимися условиями хозяйствования.
v Цель и задачи исследования. Основная цель проведенного дис-
,! сертационного исследования заключается в разработке научных и прак-
' тических рекомендаций по совершенствованию учета и анализа основных
средств предприятий пищевой промышленности (консервных) в соответ-
І ствии с современными требованиями развития транзитивной экономики.
I Данная целевая направленность обусловила постановку и решение
| следующих основных задач:
J*х?
I - обосновать целесообразность проведения переоценки основных
і ' / f
I средств в условиях галопирующей или гиперинфляции; f
разработать предложения по совершенствованию методики учета основных средств в соответствии с параллельным ведением бухгалтерского и налогового учета;
доказать преимущества раздельного ведения бухгалтерского и налогового учета;
исследовать амортизационную политику средств труда и обосновать гипотезу о необходимости выбора метода начисления амортизации в зависимости от результатов маркетинговых исследований;
изучить экономическую природу и методологию учета лизинговых операций, их роль в техническом обновлении производства, обозначить основные направления анализа эффективности лизинга;
- исследовать физическое состояние средств труда консервных
предприятий и обозначить основные направления совершенствования ме
тодики анализа их эффективного использования.
Предметом диссертационного исследования являются методические и практические аспекты совершенствования учета и анализа эффективности использования основных средств в условиях изменения нормативно-правовой базы.
Объектом исследования была избрана практическая деятельность предприятий пищевой промышленности — консервных заводов Ставропольского края.
Теоретическую и методологическую основу исследования составляют законодательные и нормативные акты Российской Федерации, Международные стандарты финансовой отчетности в области учета основных средств и аренды, научные труды отечественных и зарубежных ученых. В процессе исследования теоретически рассматривались и использовались такие приемы экономического анализа, как: монографиче-скэд, абстрактно-логический, расчетно-конструктивный, детерминированный itfgtfegfc статистическая оценка; макроэкономический уровень ана-<
лиза (динаминизированный вариант функции Кобба-Дугласа). В диссертационной работе использованы экономико-математические методы, приемы корреляционно-регрессионного анализа и другие. Обработка данных проводилась при помощи персонального компьютера с использованием пакета прикладной программы Excel 97 для Windows. Основные положения, выносимые на защиту:
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету основных средств, предприятия могут самостоятельно проводить их переоценку. Однако, индексация стоимости целесообразна лишь в том случае, когда наблюдается галопирующая или гиперинфляция, что также предусмотрено Международным стандартом IAS 29-90 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции». Для отражения результатов индексации стоимости имущества в бухгалтерском учете целесообразным является использование отдельного счета — 85 «Переоценка основных средств», что позволит четко разграничить источники средств на реальные и образованные в результате переоценки.
Процесс разделения учета на бухгалтерский и налоговый сопровождается определенными трудностями. Например, сведения о первоначальной стоимости основных средств, сформированной в бухгалтерском учете, не всегда можно использовать для целей налогового учета. Поэтому первоначальную стоимость основных средств, указанную в бухгалтерском учете, необходимо корректировать в соответствии с требованиями Налогового кодекса РФ.
В налоговом учете, при использовании нелинейного метода начисления амортизации, по достижении остаточной стоимости объекта 20 процентов от первоначальной, необходимо перейти на линейный метод. Для упрощения учетных работ рекомендуется составлять ра1члопери-одных сумм износа (план-график), по которому будет определена дата перехода на новый способ начисления амортизации. *
Многие организации агропромышленного комплекса испытывают трудности при содержании излишних основных средств, физически изношенных на 70-80 %. Разрешение этой проблемы заключается в определении оптимальной мощности производства, способной приносить доходы предприятию, не отягощая его непроизводительными расходами по содержанию оборудования.
В условиях неустойчивости финансово-экономического положения в РФ значительно повышается роль лизингового бизнеса, позволяющего привлечь дополнительные инвестиции, так как лизинг занимает более надежные позиции по сравнению с банковским кредитом, поскольку лизингодатель берет на себя по существу 100-процентное финансировав ние затрат лизингополучателя, в то время как банк может финансировать только 60 — 70 %. Сравнительный анализ лизинга и банковского кредитования показал, что лизинговые сделки имеют преимущества, связанные с относительным снижением платежей и с налоговыми льготами по операциям лизинга.
Научная новизна результатов исследования состоит в комплексном исследовании и обосновании научно-теоретических и практических аспектов учета основных средств в условиях изменения нормативно-правовой базы, внедрения системы налогового учета. В работе получены следующие результаты, обладающие элементами научной новизны:
предложен порядок попериодного начисления амортизации нелинейным методом для целей налогового учета, использование которого позволит организации своевременно перейти на линейный метод;
выявлены позитивные моменты при раздельном ведении налогового и бухгалтерского учета, заключающиеся в возможности ускоренного списания стоимости основных средств, а также в том, что результаты дооценки средств труда не влияют на величину налога на прибыль;
обоснована необходимость установления срока использования основных средств, которые имеют высокую степень морального устаревания, одинакового для целей бухгалтерского и налогового учета, что значительно облегчит работы по составлению как бухгалтерской, так и налоговой отчетности;
доказаны преимущества перевода лизингового имущества лизингодателем на баланс лизингополучателя. Это объясняется тем, что у лизингодателя сокращаются расходы по налогу на имущество, а у лизингополучателя увеличивается размер активов, т.е. производственный потенциал;
разработана методика составления бухгалтерских записей, отражающих операции по договору лизинга предприятий, для которых лизинг не является основным видом деятельности, поскольку в настоящее время существуют противоречивые точки зрения на учет лизинговых операций;
при сравнительном анализе лизинговых сделок доказано, что, чем больше средств вкладывается в приобретение лизингового оборудования, тем выгоднее становится сделка как для лизингодателя (происходит ускорение оборачиваемости средств), так и для лизингополучателя (относительное снижение лизинговых платежей).
Теоретическая и практическая значимость результатов исследования заключается в разработке подходов к определенным направлениям учета основных средств, оптимизации их использования, а именно:
в определении комплекса процедур корректировки данных бухгалтерского учета для целей налогообложения: составление дополнительного документа (справки) «Расчет первоначальной стоимости объекта», использование унифицированных форм первичных бухгалтерских документов путем ввода в них дополнительных реквизитов;
в разработке синтезированной модели зависимости эксплуатационных расходов от возраста оборудования, разработанной с применением
метода корреляционно-регрессионного анализа на основе компьютерной программы Excel 97 для Windows;
в доказательстве, что на выбор метода начисления амортизации значительное влияние оказывает спрос потребителей на конкретный продукт (по оборудованию, выпускающему продукцию, пользующуюся большим спросом, целесообразно применять ускоренный метод списания стоимости);
в возможности достоверно определять оптимальный размер производственных мощностей для выпуска необходимого объема продукции, а также возможности замещения одного фактора производства другим (например, ввод в действие дополнительных единиц оборудования приведет к сокращению численности работников).
Апробация результатов исследования. Материал, изложенный в работе, был апробирован автором в процессе преподавания таких дисциплин, как «Теория бухгалтерского учета», «История бухгалтерского учета», «Международные стандарты учета и финансовой отчетности», «Бухгалтерский (управленческий) учет», «Анализ деятельности перерабатывающих предприятий АПК», а также при переподготовке профессиональных бухгалтеров и повышении их квалификации.
Практическое внедрение результатов исследования нашло отражение в деятельности предприятий, являющихся крупными по масштабам производства, со значительной стоимостью основных средств, а также небольших и индивидуальных частных фирмах, которые проходят этап становления: ОАО «Роменский пивоваренный завод» (Украина, Сумская обл.), ООО «Георгиевский консервный завод», ОАО «Мясоперерабатывающий комбинат «Георгиевский», ООО «Ставрополец^ \Георгиевск), ИЧП «Терминал» (г.Георгиевск).
Основные положения и результаты исследования опубликованы в
журналах «Маркетинг и реклама», «Бизнес-Информ», в сборниках мате-
ч.
риалов ряда межрегиональных научно-практических конференций в 1999-2003 гг. в вузах городов Ростова-на-Дону, Харькова, Ставрополя, Пятигорска, Георгиевска.
Всего по теме диссертации опубликовано 9 печатных работ, общим объемом 2,2 п. л.
Объем и структура работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав и заключения, изложена на 171 странице машинописного текста. Работа содержит 21 таблицу, 9 рисунков, 21 приложение и библиографический список из 152 наименований.
Экономическая сущность основных средств и особенности формирования их оценки в отечественной и зарубежной учетной практике
Углубление экономической реформы определяет переход предприятий на широкое использование новых форм хозяйствования, основанных на различных видах собственности и организации производственно-коммерческой деятельности. Это означает развитие арендных отношений, преобразование части государственных предприятий в коллективные, их акционирование и реорганизацию в соответствии с требованиями рыночных отношений.
Существенные изменения в управлении, обусловленные переходом к рынку, актуализируют проблему повышения эффективности хозяйственной деятельности и предприятий пищевой промышленности, их ориентации на платежеспособный потребительский спрос. Пищевая индустрия в настоящее время является крупнейшей отраслью национальной экономики. Это наглядно показывают данные рисунка 1.1.
Продовольственный комплекс (ПК) представляет собой основную подсистему агропромышленного комплекса, который включает в себя три производственных сферы:
1-я сфера - производство средств производства для остальных сфер АПК;
2-я сфера - сельскохозяйственное производство;
3-я сфера - переработка сельскохозяйственной продукции [63].
Технологические процессы отраслей пищевой промышленности (биохимические, химические, термические), в частности, плодоовощеконсервной, обусловливают преобладание аппаратурно-машинного оформления производственных схем [66]. Вся плодоовощная консервная промышленность, включая крупные заводы, мелкие и средние пищекомбинаты, производит около 65% всех консервов в стране, причем почти 90% из общего количества выработанных консервов составляют плодоовощные [105, 109].
Характеризуя общий объем производства валовой продукции в стране в 2001 г., необходимо отметить, что на долю пищевой индустрии приходится 27,1 % совокупного продукта. Это значительная часть, несмотря на сокращение поставок сельскохозяйственного сырья на консервные предприятия [109].
Третья сфера АПК в Ставропольском крае представлена многочисленными консервными предприятиями и пищекомбинатами, перерабатывающими сельскохозяйственное сырье (Приложение 1). Заводы и комбинаты, деятельность которых изучается в данной работе, производят разнообразные консервы из овощей, фруктов, ягод, бобовых, круп, мяса, а также варенье, джемы, повидло, томато-продукты, напитки, герметически укупоренные в различную тару, и другие вкусовые изделия.
Исследуемые предприятия объединяет сезонность работы и виды основных средств, применяемых в производстве. Крупные организации и большинство средних, имеющие холодильное оборудование, специальные биохимические и термические аппараты, как, например, Минераловодский, Невинномысский, Георгиевский консервные заводы, совместное предприятие «Хайнц» (г. Георгиевск), работают практически круглогодично. Соответственно, нагрузка на активную часть основных средств таких предприятий большая, чем у мелких комбинатов. Предприятия имеют на балансе типовое оборудование, такое как конвейеры (транспортеры) ленточные и пластинчатые, моечно-сушильные и вентиляционно-моечные машины, протирки, дробилки, машины закаточные (или другие вакуумные укупорочные линии), аппараты для очистки корнеплодов, барометрические станции, биохимическое лабораторное оборудование и др.
В числе сорока исследуемых предприятий имеются небольшие и средние, со стоимостью основных средств от 20 до 80 млн. руб., и более крупные, со стоимостью внеоборотных активов до 400 млн. руб. В целом, общая среднегодовая стоимость основных производственных фондов по изучаемой совокупности предприятий на 1 января 2002 г. составляет 4633 млн. руб. К сожалению, значительная часть из них изношена в среднем на 65-70%.
Исследования показали, что средний возраст оборудования на отдельных предприятиях составляет от 10,8 до 17,9 лет. В зарубежных странах по аналогичным предприятиям этот показатель не превышает 6 — 6,5 лет [119]. И дело не только в физическом, но и в моральном старении фондов. По показателям металлоемкости, энергоемкости безопасности отечественная техника значительно уступает зарубежным аналогам. Поэтому, в настоящее время остро стоит проблема не просто замены оборудования, а его обновления на основе современных инновационных разработок, считают Л.Савельева, ИМитрофанова, МПанова [119].
Анализ действующей системы учета основных средств и основные направления ее совершенствования
Развитие рыночных отношений в Российской Федерации предопределено логикой развития производительных сил на этапе перехода к системе свободного предпринимательства с использованием различных форм собственности и организации хозяйственной деятельности.
Радикальная перестройка промышленного производства на основе введения нового трансформирующегося хозяйственного механизма ориентирует промышленные предприятия на экономически обоснованное использование всех элементов производства. Их четкое взаимодействие при рациональной структуре производства позволяет обеспечить нормальную хозяйственную деятельность предприятия и норму прибыли, достаточную для расширенного воспроизводства.
В последнее время вопросы совершенствования учета основных производственных фондов и задачи эффективного их использования, обновления продолжают широко рассматриваться в научных трудах. Исследуются закономерности воспроизводства основных средств и инвестиционного потенциала, альтернативные способы начисления амортизации, формирование первоначальной оценки основных средств, вопросы финансовой аренды, учет затрат по ремонту, консервации и так далее.
Вместе с тем эти и некоторые другие проблемы остаются еще малоисследованными в их числе: формирование первоначальной стоимости основных средств, выбор метода начисления амортизации в условиях инфляции с точки зрения экономической целесообразности и требований фискальной системы, учет лизинговых операций, оптимизация производственных мощностей и объем выпускаемой продукции.
Для осуществления своей деятельности предприятия должны иметь необходимые средства труда и материальные условия. Они являются важнейшим элементом производительных сил и определяют их развитие. В бухгалтерском учете средство труда выделены в отдельный объект учета, именуемые основными средствами предприятия [55, 58, 75 96].
Для объекта, относимого к категории основных средств, в первоначальную стоимость входят: цена по счету-фактуре за вычетом возможных скидок, транспортные расходы, расходы по установке или наладке (заработную плату и стоимость материалов, прямо связанные с этими операциями). Таким образом, эти затраты входят в полную первоначальную стоимость, а не в себестоимость реализованной продукции. Для рекламных целей как основа используется прейскурантная цена [118].
В процессе поиска направлений совершенствования отечественного учета операций по приобретению и формированию первоначальной стоимости основных средств, можно воспользоваться опытом зарубежных стран. В частности, в бухгалтерском учете США при приобретении оборудования и формировании его первоначальной (фактической) стоимости принимают во внимание наличие кассовых скидок.
Кассовые скидки (скидки за срочность оплаты) должны вычитаться из полной первоначальной стоимости объекта. Если кассовая скидка не была принята реально, то эта сумма рассматривается как расходы по выплате процентов (или финансированию) [118].
Для иллюстрации необходимых проводок, составляемых при покупке объекта и его постановке на учет по полной первоначальной стоимости, рассмотрим следующий пример: ООО «Ставрополец» приобретает аппарат для очистки корнеплодов по цене 200000 рублей по счету-фактуре на условиях 3/10, и П/30. Это означает, что покупка должна быть оплачена в течение 30 дней (в размере полной цены, то есть скидка не принимается). Если оплата оплата будет произведена в течение 10 дней, то покупателю предоставляется скидка 3%. Транспортные расходы составили 800 руб., а расходы по установке и наладке 1500 руб. Вычитается кассовая скидка в 6000 руб. (200000 х 0,03), и чистая цена по счету фактуре составит: 200000 - 6000 = 194000 руб.
Анализ технического состояния средств труда
Основные средства промьппленности — важнейшая часть национального богатства любой страны. Данный капитал следует рассматривать как важные ресурсы, определяющие величину производственной мощности предприятий, их потенциальную способность производить максимальное количество продукции в определенный период времени. Особое место основных фондов обусловлено возрастающей их ролью в структурной перестройке экономики, внедрении эффективных форм управления, организации производства и труда. На цели реконструкции и технического перевооружения за период 1998-2001 годы было направлено свыше 400 млрд. руб. [70]. К сожалению, эти средства не всегда используются достаточно эффективно, что предопределило значительные экономические потери. Например, снижение фондоотдачи основных промышленно-производственных фондов на 10 коп. приводит к сокращению объема промышленного производства на 5 млн. руб. [71]. В этих условиях значительно возрастает роль и значение экономического анализа состояния и использования основных фондов предприятия.
В ходе анализа основных фондов решаются задачи на предмет:
обеспеченности предприятия основными средствами;
обновления и модернизации;
технического состояния оборудования;
поиска оптимального уровня концентрации производства.
Для успешного решения перечисленных задач необходимо наличие достоверной и полной информации. Традиционно в экономическом анализе основное место занимали данные бухгалтерского учета, плана и статистической отчетности. Однако в последние годы наблюдается выраженная тенденция сокращения объемов отчетности, а также показателей, по которым предприятия должны были отчитываться перед органами управления и статистики. С одной стороны, это усложняет аналитическую работу, так как затрудняет доступ к информации. Но с другой стороны, это нацеливает анализ на использование данных внутренней отчетности предприятия, его отделов, служб и цехов которая, на наш взгляд, обладает значительно большей информационной ценностью [70].
Важным условием сохранности и работоспособности оборудования является рациональная его эксплуатация. Конечно, физический износ неизбежен, однако размеры его можно сократить путем соответствующего ухода за основными средствами, своевременного осуществления ремонта. С практической точки зрения нецелесообразно эксплуатировать оборудование вплоть до выхода его из строя [68, 74]. Так называемая «работа на износ» может привести к невосполнимым потерям. Даже при наилучших условиях эксплуатации основных промышленно-производственных фондов наступает момент, когда их снашивание достигает предельной степени.
Физический износ, по своей сути, отражает степень амортизации основных фондов, так как величина износа определяется по ставкам амортизационных отчислений. Тем не менее, его исследование необходимо для получения более точной характеристики состояния основных средств.
Для проведения аналитических работ, из исследуемой совокупности предприятий, перерабатывающих плоды и овощи (число хозяйственных единиц — 40), выделим и охарактеризуем изношенность средств труда двух предприятий (предприятие № 17 — ОАО «Георгиевский консервный завод», г.Георгиевск; предприятие № 32 - ОАО «Минераловодский консервный завод», г. Минеральные Воды) (Приложения 1, 8) и проведем сравнительный анализ с деятельностью организации другой отрасли промышленности (предприятие ОАО «Хлебная база», г. Новопавловск). Выбор указанных консервных предприятий обусловлен тем, что они производят достаточно широкий ассортимент продукции (до 70 наименований) и используют для этого идентичное оборудование. Как показывают данные приложения 9, только на ОАО «Хлебная база» произошло увеличение стоимости основных средств. На двух других исследуемых предприятиях наблюдается снижение стоимости средств труда. Соответственно изменяется и величина износа.
