Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические основы и информационное обеспечение управления качеством продукции 10
1.1. Эволюционное развитие работ по управлению затратами и качеством продукции 10
1.2. Нормативно-правовая база управления затратами и качеством продукции и тенденции ее развития 24
1.3. Теоретико-методологические основы учета затрат 36
Глава 2. Особенности организации учета и анализ затрат на прирост качества сельскохозяйственной продукции 46
2.1 Состояние и перспективы развития сельскохозяйственной отрасли 46
2.2. Организационный механизм учета затрат на прирост качества продукции 59
2.3. Методические подходы учета затрат на прирост качества 73
Глава 3. Основные направления контроля, аудита и анализа затрат на прирост качества продукции 94
3.1. Система организации внутреннего контроля качества 94
3.2. Методологические основы аудита затрат на прирост качества продукции 105
3.3. Оценка качества готовой продукции 118
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 129
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 138
ПРИЛОЖЕНИЯ 153
- Эволюционное развитие работ по управлению затратами и качеством продукции
- Состояние и перспективы развития сельскохозяйственной отрасли
- Система организации внутреннего контроля качества
Введение к работе
Актуальность темы исследования
С развитием рыночных отношений проблема качества отечественной продукции становится все более актуальной. В связи с интеграцией России в мировую экономическую систему, накануне вступления в ВТО повышение конкурентоспособности российских товаров имеет первостепенное значение. Только качественная продукция может открыть отечественному товаропроизводителю дорогу на платежеспособные западные рынки.
Проблема качества остро стоит и перед сельхозпредприятиями. Одна из причин кризиса в АПК - неконкурентоспособность большинства российских продовольственных товаров. К этому приводит низкое качество сырья и продовольствия, отсутствие контроля за качеством сельскохозяйственного сырья и продовольствия, несоответствие его требованиям стандартов, технических условий, нарушениями технологий его производства. В результате многие виды продовольствия вытеснены с российского рынка импортными товарами. При этом значительно снизился приток финансовых средств на российские сельскохозяйственные предприятия. По мнению многих специалистов при существующей системе хозяйствования предпосылок для улучшения качества сельхозпродукции сейчас нет, так как большинство сельхозтоваропроизводителей практически не уделяют внимания вопросам повышения качества своей продукции. В условиях централизованной экономики такая ситуация объяснялась тем, что существовали гарантии государственных закупок зерна. В условиях же рыночной экономики государственные закупки составляют незначительную долю, предприятиям приходится самим заботиться о сбыте продукции на рынке. При том, чем выше качество продукции, тем выше прибыль предприятия.
Изменить такую ситуацию с качеством сельхозпродукции по нашему мнению позволит разработка на предприятии четкого плана мероприятий по улучшению качества продукции. Немаловажным при этом является учет затрат на
прирост качества. Используемая в настоящее время большинством сельскохозяйственных предприятий методика учета затрат на производство и выхода готовой продукции не дает достаточного количества информации для принятия эффективных управленческих решений по вопросам повышения качества продукции. В частности, применяемая методика не предусматривает учет и оценку качества работ на промежуточных этапах технологического процесса, что влечет за собой возникновение брака готовой продукции и значительные финансовые потери.
Изучив состояние и основные направления учета затрат в сельском хозяйстве, можно сказать, что исследования и научные разработки по проблемам учета затрат на прирост качества в этой отрасли практически не проводились. В методических рекомендациях по учету затрат в сельском хозяйстве отсутствуют какие-либо указания относительно состава и группировки затрат на прирост качества продукции, порядка их обособленного отражения в системе бухгалтерского и оперативного учета, порядка калькулирования себестоимости продукции с учетом ее качества и др.
Актуальность, теоретическая и практическая значимость, современные требования к организации учетно-аналитической работы и недостаточность научных разработок в этой области предопределили выбор темы диссертационного исследования и обусловили его цель и задачи.
Среди российских ученых, зашшающихся проблемами бухгалтерского управленческого учета, следует отметить таких, как: РА. Алборов, П.С. Безруких, Н.А. Бреславцева, М.А. Бахрушина, Т.П. Карпова, О.В. Ковалева, С.А. Котляров, Н.Т. Лабынцев, С.А. Николаева, Е.Б. Пошерстник, Ф.Б. Риполь-Сарагоси, Я.В. Соколов, Н.И. Сысоев и другие.
Вопросами, связанными с учетом затрат в сельском хозяйстве, занимались: И.Н. Белый, А. Брылев, В.Н. Конобеев, Ю.В. Конобеев, Г.М. Лисович, А.П. Михалкевич, М.З. Пизенгольц, И.Ю. Ткаченко, В.Е. Юдин и другие.
В разработку вопросов теории и методологии учета и анализа затрат, связанных с качеством продукции, свой вклад внесли ученые: Г.Г. Азгальдов, А.Ф. Аксененко, Е.И. Афиногенова, Л.Е. Басовский, В.Н. Войтоловский, В.И. Гиссин, А.В. Гличев, В. Говиндараджан, Д.С Демиденко, Б.К. Злобин, С.Д. Ильенкова, Е.М. Карлик, В.М. Ларин, Л.В. Львов, А.Ш. Маргулис, В.М. Мишин, А.С. Наринский, П.П. Новиченко, В.Ю. Огвоздин, В.В. Окрепи-лов, А.Г. Подлегаева, Т.Д. Попова, В.Б. Протасьев, К.М. Рахлин, Е.И. Тавер, Н.Г. Чумаченко, Дж. Шанк, В.А. Швандар, А.Д. Шеремет и другие.
Цель и задачи исследования
Целью диссертационной работы является разработка теоретических положений, методических основ и практических рекомендаций по организации и совершенствованию учета затрат на прирост качества в сельскохозяйственных предприятиях для повышения эффективности их деятельности.
Исходя из поставленной цели, в работе были поставлены следующие задачи:
оценка состояния и перспектив развития сельскохозяйственной отрасли;
исследование эволюции работ по управлению качеством продукции;
оценка нормативно-правовой базы управления качеством;
выявление принципиальных особенностей учета затрат в сельском хозяйстве;
исследование организационного механизма учета затрат на прирост качества продукции;
разработка группировки затрат на прирост качества сельхозпродукции;
обоснование методологических подходов учета затрат на прирост качества на сельскохозяйственных предприятиях;
адаптация системы организации внутреннего контроля качества и аудита затрат на прирост качества к условиям сельского хозяйства.
6 Предмет и объект исследования
Предметом диссертационного исследования является комплекс теоретических и методических вопросов, связанных со становлением, развитием, организацией и созданием более совершенной системы учета затрат на сельхозпредприятиях, в частности создание методики учета затрат на прирост качества сельхозпродукции, обеспечивающей более эффективное управление предприятием.
Объектом исследования являются сельскохозяйственные предприятия Ростовской области. Наиболее детальные исследования проведены по материалам ЗАО им. Ленина, ЗАО им. Черняховского, ЗАО «Красный Октябрь» Веселов-ского района Ростовской области, занимающихся производством и частичной переработкой сельскохозяйственной продукции.
Теоретическая и методологическая основа исследования
Теоретической и методологической основой работы являются труды отечественных и зарубежных ученых в области учета затрат и управления качеством продукции, законодательные и нормативные акты, материалы научных конференций, статей периодических изданий, монографических исследований, статистических материалов.
В диссертационном исследовании использовались различные методы, среди которых можно выделить: статистический, сравнительный, аналитический, логический, динамический, индуктивный, дедуктивный, экономико-математические методы.
Научная новизна результатов исследования
Научная новизна исследования состоит в теоретико-методологическом обосновании и практической разработке организационных основ учета и аудита затрат на прирост качества продукции в сельскохозяйственной отрасли.
Диссертантом получены следующие результаты, выносимые на защиту.
исследовано эволюционное развитие работ по управлению затратами и качеством продукции, что позволило оценить достигнутые результаты и на их основе вносить предложения по совершенствованию управления качеством в сельском хозяйстве;
проведен анализ современного состояния сельскохозяйственной отрасли, позволяющий сделать выводы о дальнейших перспективах ее развития и наметить мероприятия по выходу сельхозпредприятий из экономического кризиса, одним из которых является повышение качества продукции;
выявлены отличительные особенности учета затрат в сельском хозяйстве, позволяющие учесть специфику отрасли при разработке методических подходов учета затрат на прирост качества;
рассмотрены основные принципы планирования и учета затрат на прирост качества продукции, позволяющие адаптировать данный вид учета к единой системе учета затрат на производство;
предложена классификация затрат на прирост качества сельскохозяйственной продукции, позволяющая выявлять и планировать фактические затраты на прирост качества, определить их состав и требования к организации учета и оценки;
разработаны основные методологические подходы учета затрат на прирост качества сельхозпродукции, что дает возможность рассчитать конкретную стоимость повышения качества продукции;
разработаны теоретико-методологические основы учета затрат на контроль качества продукции сельхозпредприятий, направленные на систематическое сопоставление расходов на контроль и результатов деятельности службы контроля качества;
исследованы основные технологические подходы аудита качества продукции, направленные на устранение и предотвращение несоответствий в системе качества предприятия.
Практическая значимость работы
Практическая значимость исследования состоит в методологическом обосновании организации бухгалтерского учета затрат на прирост качества на сельскохозяйственных предприятиях, что дает возможность решения ряда управленческих задач, связанных с эффективным управлением производством и сбытом сельскохозяйственной продукции. Из практических рекомендаций для сельхозпредприятий наибольший интерес представляют следующие:
определение состава затрат на прирост качества сельскохозяйственной продукции;
применение собирательно-распределительного счета «Затраты на прирост качества»;
практическое использование «Ведомости распределения потерь по видам брака», «Ведомости распределения косвенных расходов»;
организация компьютерного учета затрат на прирост качества;
определение состава непроизводительных расходов вследствие неудовлетворительного контроля качества продукции;
использование алгоритма проведения аудита затрат на прирост качества;
использование «Ведомости обнаруженных несоответствий при проверке
учета затрат на прирост качества», а также «Сводной ведомости обнаружен
ных несоответствий по учету затрат на прирост качества».
Апробация и внедрение результатов исследования в практику
Результаты диссертационного исследования докладывались на следующих межрегиональных и межвузовских научно-практических конференциях:
«Финансовые проблемы аграрных предприятий» - Азово-Черноморская государственная агроинженерная академия, г. Зерноград, 2001 г.
«Финансово-экономические аспекты развития региона» - Ставропольская государственная сельскохозяйственная академия, г. Ставрополь, 2001 г.
Разработанные в ходе исследования схемы бухгалтерских записей по учету затрат на прирост качества внедрены в производственно-хозяйственную практику анализируемых предприятий (ЗАО им. Черняховского, ЗАО «Красный Октябрь», ЗАО им. Ленина).
Публикация результатов исследования
Основные положения диссертационной работы изложены в 9 печатных работах общим объемом 1,9 п.л. (авторский - 1,8 п.л), в том числе 9 научно-исследовательских статей.
Объем и структура исследования
Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, включающего 162 наименования. Работа изложена на 162 страницах машинописного текста, в том числе содержит 10 рисунков, 28 таблиц, 21 формулу, 5 приложений.
Эволюционное развитие работ по управлению затратами и качеством продукции
Возникновение науки об управлении в начале века пробудило к жизни многие ее разделы. К числу наиболее важных из них относится управление качеством.
Огромное влияние на современную теорию и практику управления качеством оказали работы таких всемирно известных специалистов, как Ф. Тейлор, У. Шухарт, Э. Деминг, Дж. Джуран, Ф. Кросби, А. Фейгенбаум, К. Исикава, Г. Тагути. Эти работы стали классическими в области теории управления качеством и изучаются во многих странах мира.
Ф. Тейлор (1856 - 1915 г.г.) разработал принципы научного менеджмента, в соответствии с которыми использовались два предела допустимого качества. Суть его методологии состоит в том, чтобы задать допустимый показатель качества продукции, измерить его значение и разделить продукцию на годную и дефектную. При этом вводятся понятия «норма качества», «допуск», «дефект», но эти понятия распространялись только на единицу продукции и не затрагивали партии продукции и технологические процессы. По нашему мнению, учитывая специфику селъхозпроизводтва, принципы Тейлора использовать в этой отрасли нецелесообразно, так как здесь улучшение качества продукции закладывается именно в ходе технологических процессов, а оценка качества производится по всему объему, а не по единице продукции.
У. Шухарт (1891 - 1967 г.г.) разработал концепцию производственного контроля, которая нашла практическое применение в изобретении карт статистического контроля качества (контрольных карт), получивших впоследствии широкое распространение. Главным Шухарт считал улучшение качества за счет уменьшения изменчивости процессов. Его методы направлены на то, чтобы увеличить выход годных изделий за счет максимального сокращения вариаций. Шухарт использовал статистические методы для снижения затрат на качество, благодаря чему он считается основоположником экономического подхода к управлению качеством.
Продолжателем идей Шухарта явился Э. Деіиинг (1901 - 1993 гг.). Развив идеи Шухарта, он направил основное внимание на качество труда. В основу его программы положены три прагматических аксиомы [32, с. 17].
1. «Любая деятельность может рассматриваться, как технологический процесс и поэтому может быть улучшена».
2. «Производство должно рассматриваться как система, находящаяся в стабильном или нестабильном состоянии. Поэтому решать конкретные проблемы - это еще недостаточно, все равно Вы получите только то, что даст система, необходимы фундаментальные изменения».
3. «Высшее руководство предприятия должно во всех случаях поступать, принимая на себя ответственность за его деятельность».
Всемирную известность Деминг получил, благодаря сформулированным им 14 принципам, которые он изложил в своем труде «Качество, продуктивность, конкурентоспособность».
1. Постоянной целью предприятия должно быть улучшение качества выпускаемой продукции и предоставляемых услуг.
2. Принять новую установку, состоящую в абсолютной недопустимости даже минимальных простоев, задержек, ошибок.
3. Исключить зависимость от массового контроля качества.
4. Прекратить практику закупок, руководствуясь только низкой ценой. Цена не имеет смысла без оценки качества товара.
5. Улучшать каждый процесс.
6. Обучать всех работников, в том числе администрацию.
7. Учреждать новые методы руководства. 8. Изгонять страх. Следует раскрепощать людей, чтобы каждый мог работать эффективно и производительно в интересах предприятия.
9. Разрушать барьеры между отделами. Этому способствует использование автоматизированных систем, обеспечивающих доступ к информации всем членам организации.
10. Отбросить лозунги и призывы, не подкрепленные соответствующими действиями и средствами.
11. Исключить количественные нормы.
12. Устранять барьеры, мешающие людям гордиться своей квалификацией
13. Поощрять образование и самосовершенствование.
14. Четко устанавливать обязательства руководства высшего звена в области качества.
Принципы Деминга актуальны для современной России и полностью могут использоваться в сельском хозяйстве. Экономика находится в кризисном состоянии, и большинство товаров отличаются низким качеством, что в свою очередь было характерно и для Японии. [132, с. 287]
Дж. Джуран (род. в 1904 г.) впервые ввел понятие «управление качеством» и обосновал переход от контроля качества к управлению качеством. Им разработана знаменитая спираль качества, которая состоит из следующих элементов: 1 - исследование рынка; 2 - разработка проектного задания; 3 - проектно-конструкторские работы; 4 - составление технических условий; 5 - разработка технологии и подготовка производства; 6 - материально-техническое снабжение; 7 - изготовление инструмента, приспособлений и контрольно-измерительных средств; 8 - производство; 9 - контроль процесса производства; 10 - контроль готовой продукции; 11 - испытание рабочих характеристик продукции; 12 - сбыт; 13 - техническое обслуживание; 14 - исследование рынка.
Применительно к сельскому хозяйству данная спираль качества может состоять из таких элементов, как: 1 - исследование рынка, то есть изучение спроса и предложения на продукцию определенного качества; 2 - разработка ассортимента продукции по итогам исследования рынка; 3 - селекционная работа; 4 -изучение агротехнических условий производства продукции различного качества; 5 - разработка технологических карт; 6 - контроль качества поступающего сырья и материалов; 7 - подготовка основных средств производства, а также обеспечение контрольно-измерительным оборудованием для анализа качества; 8 - процесс производства; 9 - контроль качества технологических процессов, в частности, проведение анализа качества продукции в ходе процесса естественного созревания растений (в растениеводстве); 10 - анализ качества готовой продукции; 11 - сбыт; 12 - маркетинговые исследования рынка. В предложенной нами спирали качества отсутствует элемент «техническое обслуживание», так как сельское хозяйство производит в основном продукты питания, что само по себе исключает данную процедуру.
Состояние и перспективы развития сельскохозяйственной отрасли
Зерно и продукты его переработки - важнейшие элементы питания населения. Поэтому обеспечение потребности в зерне надлежащего качества в полном объеме является одной из многих задач сельхозпроизводителей. В последние годы Северный Кавказ (Ростовская область в том числе) утратили позиции основного производителя высококачественного зерна. Это во многом объясняется тем, что сельскохозяйственные предприятия оказались просто не готовы к функционированию в условиях рыночной экономики, не смогли предвидеть всех трудностей, с которыми придется столкнуться в условиях свободного рынка. Это сразу же повлекло за собой снижение уровня производства и качества производимой продукции. Среди основных причин снижения качества зерна можно выделить следующие: проведение полевых работ без соблюдения агротехнических требований, низкая обеспеченность удобрениями и средствами защиты растений, нарушение технологической дисциплины возделывания зерновых, использование сортов с низкими генетическими показателями.
Особенно негативным для сельского хозяйства за последние пять лет был 1998 год. Вследствие неблагоприятных условий в этом году собран самый низкий урожай зерновых и объем продукции растениеводства сократился на 22,3 % [123, с. 15]. С другой стороны финансовый кризис 1998 года обеспечил выгодные условия для развития отечественного сельхозпроизводителя.
В последние годы наметились тенденции к улучшению ситуации в сельском хозяйстве. После резкого падения в 1998 году производство зерновых в стране возрастало в течение трех последующих лет. При этом спрос на зерно для продовольственных целей не возрастает в отличие от фуражного зерна, что обуславливается некоторой стабилизацией в животноводстве.
С учетом переходящих запасов на начало 2001/02 года (1 июля) предложение зерна на рынке составило 94,5 млн. т при уровне использования 76 млн. т. Исходя из текущих прогнозов потребления и ресурсов, в 2002/03 году предложение зерна на рынке составит 101 млн. т, использование (с учетом роста экспорта) - 81,5 млн. т. Таким образом, величина излишков (запасов) зерна в России на 2002/03 год оценивается в 20 млн. т [39, с. 56]. То есть можно говорить о кризисе перепроизводства зерна в России. В текущей ситуации приоритет покупателей будет отдаваться более качественному зерну.
На фоне увеличения валовых сборов зерна, достигнутого в основном за счет благоприятных погодных условий, состояние отрасли в целом остается неблагополучным, хотя и наметились положительные сдвиги.
В первую очередь это касается материально-технической базы сельского хозяйства. Крайне неблагоприятно обстоят дела с основными фондами. На конец 2001 года полная балансовая стоимость основных фондов сельского хозяйства составила 1,3 трлн. руб., а их доля в стоимости основных фондов всех отраслей в целом снизилась с 13 % в 1996 году до 8,6 % в 2001 году [123, с. 16]. С каждым годом все больше ощущается недостаток тракторов, комбайнов и другой сельхозтехники. Если в 1990 году на 1000 га пашни приходилось 9,3 тракторов, то в 2001 году - 7,1. Число зерноуборочных комбайнов на 1000 га посевов за этот период также сократилось с 5,8 до 4,7 штук (таблица 2.1.3). Соответственно возросла и нагрузка на технику, что при увеличивающейся степени ее износа не позволяет выполнять работу более качественно.
Система организации внутреннего контроля качества
Операции по оценке и контролю качества продукции присутствуют в каждом производственном процессе, являясь составной частью технологии производства. Но выделение и систематизация этих мероприятий практически не осуществляется. Создание системы внутреннего контроля и оценки качества на предприятии способствует уменьшению брака в производстве, что ведет к упрочению позиций предприятия на рынке, а также дает возможность создания системы учета затрат на контроль и их оптимизации.
Особое место в управлении качеством на предприятии занимает контроль качества. Необходимость контроля качества отражена в ГОСТе 15467 - 79: «Управление качеством продукции - установление, обеспечение и поддержание необходимого уровня качества продукции при ее разработке, производстве и эксплуатации или потреблении, осуществляемое путем систематического контроля качества и целенаправленного воздействия на условия и факторы, влияющие на качество продукігии». Независимо от места применения и методик контроля он подразумевает прежде всего отделение хорошего от плохого. Контроль качества - важнейшая функция управления качеством, благодаря которой можно своевременно выявить наличие брака на определенной стадии производства и принять меры к его исправлению с минимальными затратами. Естественно, что только за счет обнаружения брака качество продукции не улучшается. Это особенно важно в сельскохозяйственном производстве, так как неисправленный своевременно брак может привести к снижению качества готовой продукции, что исправить уже невозможно. Поэтому контроль призван в первую очередь сосредоточить основное внимание на предотвращении брака в производстве, а не на его выявлении. От степени совершенства контроля качества, его оснащения и организации во многом зависит эффективность производства в целом. Именно в процессе контроля осуществляется сопоставление фактически достигнутых результатов с запланированными.
По определению, приведенному в стандарте ИСО 8402, контроль - это деятельность, включающая проведение измерений, экспертизы, испытания или оценки одной или нескольких характеристик объекта и сравнение полученных результатов с установленными требованиями для определения, достигнуто ли соответствие по каждой из этих характеристик.
При планировании технологии контроля необходимо четко указать, что подлежит контролю, где он производится и в каком объеме, кто осуществляет контроль, чем и как он производится, определяется его последовательность и трудоемкость, а также вид контроля.
Последний имеет большое значение. Он обеспечивает достоверность и оперативность информации о качестве, оказывает влияние на экономические показатели контроля и предприятия в целом. Назначение, характеристика и технология проведения определенного вида контроля обозначаются в стандарте предприятия. Вид контроля выбирается в зависимости от особенностей и характера производства. Для сельскохозяйственных предприятий можно рекомендовать к использованию входной (предварительный), профилактический и приемочный контроль.
Входной контроль качества подразумевает контроль изделий поставщика, поступивших к потребителю и предназначенных для использования при изготовлении, ремонте или эксплуатации изделий [132, с. 365]. При производстве сельскохозяйственной продукции входному контролю подвергаются поступающий со стороны семенной материал, запасные части для сельскохозяйственной техники и т.п. Целью входного контроля является недопущение в производство некачественного сырья, материалов, запасных частей. Служба контроля качества проверяет их на соответствие соответствующим стандартам, требованиям, техническим условиям. Осуществление входного контроля дает возможность оценить влияние качества поступающих материалов на качество готовой продукции, а также позволяет проанализировать работу поставщиков.
Приемочный {окончательный) контроль проводится при заключительной приемке готовой продукции, производимой отдельным подразделением или предприятием в целом. Этот вид контроля предупреждает появление внешнего брака, то есть ограждает покупателя от недоброкачественной продукции.
Входной и приемочный контроль являются «пассивными» формами контроля. Пассивным именуется контроль, проверяющий годность готовой продукции. Он является заградительной мерой по отношению к некачественной продукции.
Профилактический контроль предупреждает возникновение брака. Этот вид контроля осуществляется на промежуточных стадиях производства продукции. Во вспомогательных производствах на сельскохозяйственных предприятиях периодически производятся проверки качества различных видов работ, выполняемых для основного производства. В основном производстве (производство зерновых) производится контроль роста на различных стадиях развития растений. Это позволяет своевременно выявить нарушения в развитии и принять меры по их устранению и получению в дальнейшем качественной продукции. Профилактический контроль является активной формой контроля, позволяющей активно воздействовать на технологический процесс с целью управления.
