Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА НЕПРОФИЛЬНЫХ АКТИВОВ 10
1.1. Определение и состав непрофильных активов как учетной категории .10
1.2. Классификация непрофильных активов для учетных целей 32
1.3. Методы учета непрофильных активов 44
ГЛАВА 2. ПРАКТИКА ФОРМИРОВАНИЯ УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЙ ИНФОРМАЦИИ О НЕПРОФИЛЬНЫХ АКТИВАХ 53
2.1. Оценка непрофильных активов в учете и отчетности 53
2.2. Влияние принимаемых на практике управленческих решений на учетно-аналитическую информацию о непрофильных активах 66
2.3. Учетная политика в отношении непрофильных активов и обоснование ее влияния на величину показателей отчетности 81
ГЛАВА 3. ОБЕСПЕЧЕНИЕ КАЧЕСТВА УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЙ ИНФОРМАЦИИ О НЕПРОФИЛЬНЫХ АКТИВАХ 96
3.1. Требования к качеству учетно-аналитической информации о непрофильных активах 96
3.2. Выделение непрофильных активов: алгоритм составления разделительного баланса и раскрытие информации в отчетности 107
3.3. Разработка методики учета непрофильных активов 127
Заключение 143
Библиография 156
Приложения 172
- Определение и состав непрофильных активов как учетной категории
- Влияние принимаемых на практике управленческих решений на учетно-аналитическую информацию о непрофильных активах
- Требования к качеству учетно-аналитической информации о непрофильных активах
Введение к работе
Актуальность исследования. Современный бухгалтерский учет является одной из важнейших функций управления и, в свою очередь, служит источником информации для принятия управленческих решений. В связи с этим бухгалтерский учет и отчетность должны быть сформированы таким образом, чтобы в них можно было идентифицировать все объекты управления. В то же время появившаяся в условиях реструктуризации российской экономики, реорганизации государственных корпораций и крупных российских предприятий относительно новая экономическая категория — «непрофильные активы» - зачастую не поддается достоверной идентификации, описанию и учету по причине отсутствия в законодательстве по бухгалтерскому учету и в действующей учетной практике сложившегося понятийного аппарата и соответствующего инструментария.
Среди учетно-аналитических работников распространена ошибочная точка зрения о том, что понятие «непрофильные активы» идентично понятию «активы обслуживающих производств и хозяйств». В управленческой практике состав непрофильных активов шире, в него, помимо активов обслуживающих производств и хозяйств, включаются производственные активы, от которых не ожидается экономическая выгода в будущем, а также активы, представляющие собой отдельный вид деятельности, существенно отличающийся от основного, но при этом не обслуживающий его по причине отсутствия технологических связей. Более того, сами активы обслуживающих производств и хозяйств, представляющие собой составную часть непрофильных активов, не обособлены в действующем плане счетов, предусмотрен лишь раздельный учет затрат, связанных с их эксплуатацией.
Назрела необходимость в определении и исследовании непрофильных активов как отдельной учетной категории, в их классификации и в разработке методических основ их учета.
Особый интерес и важность представляет необходимость исследования влияния принимаемых на практике управленческих решений в сфере непрофильных активов на изменение учетно-аналитической информации о них с целью своевременного внесения необходимых корректировок в бухгалтерский учет и отчетность.
Принятие эффективных управленческих решений кредиторами, инвесторами и руководством базируется на достоверности информации, отражаемой в отчетности. Таким образом, задача обеспечения качества раскрываемой в отчетности учетно-аналитической информации о непрофильных активах является чрезвычайно актуальной.
Отсутствие в России нормативной регламентации вопросов, касающихся учета непрофильных активов, отражения в бухгалтерской отчетности информации о них, определяет актуальность и востребованность соответствующих теоретических и методических положений и необходимость разработки практического инструментария, нацеленного на устранение указанных проблем.
Степень разработанности проблемы. Вопросы истории, а также современной теории и методологии бухгалтерского учета и отчетности, включая формирование учетной политики, применение международных стандартов финансовой отчетности, раскрытие информации в отчетности, исследование качественных характеристик информации достаточной подробно освещены в научных трудах таких российских авторов как: О.А. Агеева, СВ. Банк, П.С. Безруких, М.А. Бахрушина, В.Г. Гетьман, И.П. Комиссарова, Н.П. Кондраков, М.И. Куликова, Л.И. Куттер, М.В. Мельник, С.А. Николаева, В.Д. Новодворский, М.Ф. Овсийчук, В.Ф. Палий, СВ. Панкова, Л.В. Попова, Т.М. Рогуленко, Я.В. Соколов, А.Е. Суглобов, Туякова З.С, Л.З. Шнейдман и др.
Исследованием вышеназванной проблематики посвящены также труды зарубежных ученых, среди которых следует назвать: Й. Бетге, М. Р. Мэтьюса и М. X. Б. Переру, Б. Нидлза, Б. Элиота, Ф. Вуда и др.
Вместе с тем с течением времени практика вносит необходимость уточнений и корректировок в процесс формирования учетно-аналитической информации об отдельных элементах бухгалтерской отчетности. В контексте наших исследований это касается информации о непрофильных активах предприятий, которые в процессе управления давно стали объектами для принятия управленческих решений, в частности, при реорганизации компаний, при стратегическом планировании и управлении компаниями, а также группами компаний. Однако в действующей российской и международной методологии не определено место непрофильных активов в составе имущества предприятий; отсутствует аналитический учет, позволяющий получить информацию о непрофильных активах; не сформулированы правила раскрытия соответствующей информации в бухгалтерской отчетности; не разработаны бухгалтерские записи, обеспечивающие достоверную оценку исследуемой категории активов в учете и отчетности. Отмеченные факторы обусловили выбор темы диссертационного исследования, постановку цели и задач работы.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является теоретическое обоснование и разработка методических основ и практических рекомендаций по формированию инструментария, обеспечивающего качество учетно-аналитической информации о непрофильных активах.
В рамках сформулированной цели выделено три подцели с соответствующими задачами.
1. Исследовать теоретические аспекты учета, оценки и методов отражения в отчетности непрофильных активов: - исследовать понятие «непрофильные активы» как учетную категорию; - разработать системную классификацию непрофильных активов по различным признакам в зависимости от целей учета; систематизировать применяемые на практике методы учета непрофильных активов.
2. Сформировать подходы к получению учетно-аналитической информации о непрофильных активах: - обосновать применение методов оценки непрофильных активов в зависимости от целей управления; исследовать влияние принимаемых управленческих решений на учетно-аналитическую информацию о непрофильных активах; разработать варианты учетной политики в отношении непрофильных активов и обосновать ее взаимосвязь с показателями бухгалтерской отчетности.
3. Разработать методические рекомендации по бухгалтерскому учету непрофильных активов, направленные на обеспечение полноты и качества раскрытия учетно-аналитической информации о них: сформировать методические основы оценки качества информации о непрофильных активах; систематизировать операции и бухгалтерские записи при выделении непрофильных активов при реорганизации предприятий; - обосновать методические положения по бухгалтерскому учету непрофильных активов.
Объектом исследования явилась система бухгалтерского учета крупных социально-значимых и градообразующих российских предприятий.
Предметом исследования явился комплекс теоретических, методических и практических проблем, связанных с бухгалтерским учетом непрофильных активов.
Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической и методологической основой исследования явилось применение базовых принципов бухгалтерского учета и требований к раскрытию информации в отчетности. В ходе работы над диссертацией изучены теоретические и прикладные разработки отечественных и зарубежных ученых. В работе применялись такие общенаучные методы исследования как анализ и синтез, индукция и дедукция, исторический, логический и системный подходы, а также методология бухгалтерского учета и отчетности.
Содержание диссертационного исследования соответствует п. 1 «Бухгалтерский учет и экономический анализ», п. 1.1. «Исходные парадигмы,
7 постулаты и правила бухгалтерского учета», п. 1.4. «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа», п. 1.6. «Регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского учета, формирования отчетных данных» Паспорта ВАК РФ специальности 08.00.12 — «Бухгалтерский учет, статистика».
Информационной базой исследования послужили законодательные акты Российской Федерации (РФ) и нормативно-правовые документы, регулирующие вопросы бухгалтерского учета и отчетности; нормативные, статистические и информационно-аналитические материалы Министерства Финансов РФ, Федеральной службы государственной статистики РФ, исследовательских и консалтинговых организаций; данные научных публикаций, включая материалы периодической печати и конференций; публикуемая отчетность крупных российских предприятий, документы и материалы бухгалтерских отчетов, собранные автором в процессе консультирования российских предприятий по вопросам учета и отчетности; аналитические ресурсы сети Интернет и электронных СМИ.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в решении ряда важных теоретических, методических и практических задач, связанных с формированием учетно-аналитической информации о непрофильных активах и имеющих существенное значение для совершенствования нормативной регламентации бухгалтерского учета и отчетности, а также для практики принятия соответствующих управленческих решений.
В процессе исследования получены следующие научные результаты: теоретически обоснована сущность новой учетно-аналитической категории «непрофильные активы» и дано ее комплексное определение, устанавливающее состав непрофильных активов и признаки, отличающие непрофильные активы от активов обслуживающих производств и хозяйств; предложена системная классификация непрофильных активов по шестнадцати признакам, позволившая увязать цели и методы их учета с целями
8 управления и обосновать дифференцированный в зависимости от принятых управленческих решений (продажа, развитие, перепрофилирование) подход к идентификации и оценке непрофильных активов в бухгалтерском учете; сформирован алгоритм корректировки учетно-аналитической информации о непрофильных активах при изменении управленческих решений об их использовании; разработана методика бухгалтерского учета непрофильных активов, в том числе: определены варианты учетной политики в отношении непрофильных активов, выявлена и обоснована их связь с показателями бухгалтерской отчетности и целями управления; предложена методика оценки показателей бухгалтерской отчетности при выборе в учетной политике варианта отражения информации о непрофильных активах; предложены правила раскрытия информации о непрофильных активах в бухгалтерской отчетности с учетом качественных характеристик, в том числе систематизированы в виде алгоритма действия и предложены бухгалтерские записи при реорганизации предприятий путем выделения непрофильных активов.
Практическая значимость исследования заключается в том, что полученные научно-методические результаты доведены до конкретных рекомендаций по бухгалтерскому учету непрофильных активов и правил раскрытия информации в бухгалтерской отчетности, что позволяет использовать их как в практической деятельности имеющих непрофильные активы российских предприятий, так и при совершенствовании нормативной регламентации бухгалтерского учета и отчетности.
Самостоятельное практическое значение имеют: методика бухгалтерского учета непрофильных активов; правила раскрытия информации о непрофильных активах в бухгалтерской отчетности; алгоритм корректировки учетно-аналитической информации о непрофильных активах при изменении управленческих решений об их использовании; алгоритм действий и
9 бухгалтерские записи при реорганизации предприятий путем выделении непрофильных активов.
Апробация результатов исследования. Основные положения и выводы, содержащиеся в диссертации, докладывались и обсуждались на 24-ой Всероссийской научной конференции молодых ученых и студентов «Реформы в России и проблемы управления».-М., 2009 г., VII Международной научно-практической конференции «Аудит, налоги и бухгалтерский учет: основы, теория и практика».- г. Пенза, 2008 г., Международной научно-практической конференции «Актуальные проблемы управления».- М., 2004 г.
Отдельные методические разработки и положения диссертации приняты к внедрению в практическую деятельность двух российских компаний, что подтверждено справками о внедрении.
Публикации. Результаты диссертационного исследования нашли отражение в 7 публикациях, авторским объемом 3,1 п.л., из них 3 статьи в периодическом научном издании, в котором рекомендуется публикация основных результатов диссертации на соискание ученой степени кандидата наук.
Структура и объем работы. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, рисунков, таблиц, заключения, библиографии, приложений.
Определение и состав непрофильных активов как учетной категории
В настоящее время в бухгалтерском учете и отчетности не определено и не применяется понятие «непрофильные активы». Однако данное понятие широко используется в управленческом процессе, как правило, при стратегическом планировании и управлении крупными государственными корпорациями, социально-значимыми, градообразующими предприятиями, а также группами компаний. Об этом свидетельствуют статистические показатели, приведенные нами в Приложении 1 к настоящей диссертационной работе.
Возьмем, к примеру, госкорпорацию «Ростехнологии». В ее состав входят 443 непрофильных предприятия, на балансах которых числятся более 40 000 объектов недвижимости, из них к непрофильным относятся 1500 объектов. При этом в госкорпорацию «Ростехнологии» точная оценка непрофильных активов отсутствует, приблизительная оценка колеблется от $2 млрд. до $4 млрд. В частности, много непрофильных активов у входящего в эту госкорпорацию «АвтоВАЗа»: около 90 объектов недвижимости и примерно 30 пакетов акций третьих лиц. Корпорация планирует выручить в 2010 г. от продажи недвижимости около 700 млн. руб.1
В связи с отсутствием в российском бухгалтерском учете и отчетности отдельной учетно-аналитической информации о таком объекте учета как непрофильные активы считаем, что одной из основных задач, стоящих в области учета и отчетности является определение места непрофильных активов в системе бухгалтерского учета и отчетности, исследование указанной категории активов прежде всего как учетной категории. Зачастую в учетной практике непрофильные активы отождествляют с активами обслуживающих производств и хозяйств, что не является верным выводом.
Полагаем, что указанная ошибочная точка зрения основана на действующем в России плане счетов бухгалтерского учета, предусматривающем для учета затрат, связанных с обслуживающими производствами и хозяйствами организации отдельный счет 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». На указанном счете отражаются затраты состоящих на балансе организации обслуживающих производств и хозяйств, деятельность которых не связана с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, явившихся целью создания данной организации.
Планом счетов в редакции Приказа Минфина РФ от 07.05.2003 N 38н к группе активов, в разрезе которых собираются затраты отнесены состоящие на балансе организации обслуживающие производства и хозяйства, деятельность которых не связана с целью создания данной организации. К таким производствам и хозяйствам относятся: жилищно-коммунальные хозяйства (эксплуатация жилых домов, общежитий, прачечных, бань); пошивочные и другие мастерские бытового обслуживания; столовые и буфеты; детские дошкольные учреждения (сады, ясли); дома отдыха, санатории и другие учреждения оздоровительного и культурно-просветительного назначения. Практика учета затрат обслуживающих производств и хозяйств на крупном социально-значимом предприятии представлена в Приложении 2.
В свою очередь для учета затрат, связанных с более широкой, чем обслуживающие производства и хозяйства, категорией активов -непрофильных активов, в действующем плане счетов инструментарий не предусмотрен ни в составе балансовых, ни в составе забалансовых счетов.
В связи с этим чрезвычайно важно также отметить, что в действующем плане счетов речь идет только о затратах обслуживающих производств и хозяйств, а не о самих активах, образующих эти производства и хозяйства. Раздельный учет указанной категории активов действующим российским планом счетов не предусмотрен. Активы обслуживающих производств и хозяйств, а вместе с ними и непрофильные активы рассредоточены по разным счетам (01, 02, 10, 41, 43 и других) единого плана счетов и по разным разделам и статьям бухгалтерского баланса среди основных производственных внеоборотных и оборотных активов, таких как:
- основные средства (учет их регламентирован российским ПБУ 6/2001);
- нематериальные активы (учет их регламентирован российским ПБУ 14/2007);
- материально-производственные запасы, включая материалы, товары, готовая продукция (учет их регламентирован российским ПБУ 5/2001).
То есть комплексное обособленное представление и раскрытие информации об активах обслуживающих производств и хозяйств, а вместе с ней и части информации о непрофильных активах в российском бухгалтерском учете и отчетности отсутствует.
Решая вопрос о целесообразности обособленного отражения учетной информации об отдельных видах активов на синтетическом уровне, в частности, о непрофильных активах, нельзя не учесть точку зрения, сформированную в теории бухгалтерского учета в средневековый период. Суть указанной позиции состоит в том, что отсутствие в практике учета деления счетов на синтетические и аналитические приводило к перегруженности статьями балансов средневековых фирм. Так, баланс банка святого Георгия (на 1 января 1409 г.) содержал в активе 95 статей и в пассиве 310, баланс Барселонского отделения компании Датини (на 31 января 1399 г.) - более ПО статей в активе и около 60 в пассиве".
Влияние принимаемых на практике управленческих решений на учетно-аналитическую информацию о непрофильных активах
Анализ практики свидетельствует о том, что одной из основных причин появления непрофильных активов в бухгалтерском учете и отчетности предприятий явилась приватизация бывших советских крупных градообразующих, добывающих, социально-значимых и других аналогичных предприятий, которые превратились в процессе приватизации в государственные корпорации, имеющие форму открытых акционерных обществ (ОАО). Поскольку наследие, доставшееся названным корпорациям, как правило, снижает эффективность основной деятельности, то тенденцией последнего десятилетия стала реорганизация указанных предприятий путем выделения непрофильных активов. Другим, часто принимаемым решением в отношении непрофильных активов, является организация торгов по их продаже с целью направления высвободившихся оборотных средств на развитие основной деятельности.
Порядок реорганизации предприятий, имеющих организационно-правовую форму акционерных обществ, регламентирован Федеральным законом РФ «Об акционерных обществах», а также частично гражданским кодексом Российской Федерации (ГК РФ).В процессе реорганизации предприятия объединяются с целью расширения сферы деятельности, получения доходов от инвестиций, устранения конкурентов, повышения экономической и политической значимости и с другими целями. На практике существуют две основные формы объединения предприятия:
1) с образованием юридического лица: на основе объединения двух или нескольких обществ: а) слияние на основе возникновения нового общества путем передачи ему всех прав и обязанностей двух или нескольких обществ и с прекращением деятельности последних. Слияние обществ производится объединением их капиталов, консолидацией их балансов и отчетов о прибылях и убытках, обменом акций, выпущенных до слияния, на акции нового общества, возникшего на основе слияния; б) присоединение (по-другому: поглощение) представляет собой прекращение деятельности одного или нескольких обществ с передачей их прав и обязанностей другому обществу;
- приобретение предприятия как имущественного комплекса (покупка);
2) без образования юридического лица: а) на основе создания контролируемой группы предприятий на основе объединения двух или более акционерных обществ путем приобретения одним обществом пакета акций другого общества (доли участия в уставном капитале другого общества), обеспечивающего квалифицированное большинство голосов на собрании акционеров; б) на основе осуществления инвестиций в акции (доли участия в капитале) других акционерных обществ - отдельных юридических лиц. Инвестиции в другое предприятие в размере до 20% его уставного капитала еще не позволяют контролировать деятельность этого предприятия. Возможность контроля появляется, начиная с вложений, составляющих 20 и более процентов уставного капитала другого общества. По российскому законодательству акционерное общество признается зависимым, если другое общество имеет более 20% его голосующих акций или уставного капитала. Акционерное общество признается дочерним, если другое общество в силу преобладающего участия в его уставном капитале (более 50%), либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом. В объединении контролируемых предприятий юридическое лицо не совпадает с экономическим объектом управления.
Предприятия также создают дочерние общества с целью ограничения юридической ответственности дочерних обществ меньшими размерами уставного капитала, преодоления запретов антимонопольного законодательства, экономии на налоговых платежах и с другими целями. Создание дочерних обществ может происходить не только путем государственной регистрации вновь создаваемых обществ, но также и в процессе реорганизации головного предприятия путем: 1) разделения, то есть прекращение общества с передачей всех его прав и обязанностей вновь создаваемым обществам;
2) выделения, то есть создания одного или нескольких обществ с передачей им части прав и обязанностей реорганизуемого общества без прекращения последнего.
Решения по использованию непрофильных активов должны приниматься на основе результатов экономического анализа с учетом экстраполяции тенденций и других методов прогнозирования развития бизнеса.
Вложение в непрофильные активы относятся к высокорисковым, поскольку зачастую приводит к отвлечению собственных и оборотных средств предприятий. В этой связи на практике с целью минимизировать риски в отношении непрофильных активов применяется множество управленческих решений, среди которых нами выделены следующие основные:
- продать или ликвидировать, если продать нельзя;
- продолжать самостоятельно эксплуатировать;
- сдать в аренду;
- вывести в аутсерсинг;
- сдать в доверительное управление;
- передать на баланс местным органам власти;
- реструктуризировать путем выделения, слияния, поглощения. Очевидно, что реализация на практике каждого из вышеназванных решений повлияет на учетно-аналитическую информацию о непрофильных активах и изменит бухгалтерскую отчетность предприятия, принявшего такое решение. Прежде всего, следует принимать во внимание решения, приводящие к потере ожиданий экономической выгоды от непрофильных активов, поскольку согласно российским и международным критериям признания активов такие имущество, от которого в будущем не ожидаются экономические выгоды, активом не является и в бухгалтерской отчетности не отражается. В этой связи при решении вопроса отражения информации о непрофильных активах в бухгалтерской отчетности следует сначала проанализировать решения, принятые менеджментом компании в отношении данной категории активов. И лишь затем, основываясь на профессиональном мнении бухгалтера, принять решение: отражать или не отражать те или иные непрофильные активы в бухгалтерской отчетности. Методические приемы, с помощью которых можно претворить указанные решения в бухгалтерском учете, обоснованы и предложены нами в разделе 3.1 настоящей диссертационной работы.
В данном разделе диссертации мы предлагаем использовать разработанный нами алгоритм корректировки учетно-аналитической информации о непрофильных активах при изменении управленческих решений об их использовании. При разработке данного алгоритма названные выше управленческие решения в отношении непрофильных активов были объединены нами в три основные группы: первая группа решений «продажа» объединяет непосредственно решение о продаже непрофильных активов, либо решение об их ликвидации, если продать нельзя; вторая группа решений «развитие» включает следующие решения: продолжать самостоятельно эксплуатировать; сдать в аренду; вывести в аутсерсинг; сдать в доверительное управление; третья группа решений «перепрофилирование» предполагает реструктуризацию бизнеса путем выделения, слияния, поглощения.
Требования к качеству учетно-аналитической информации о непрофильных активах
Качественные требования к содержанию и представлению информации о непрофильных активах соответствуют в целом аналогичным требованиям ко всем категориям активов, которые обобщены нами в Приложении 3.
Вместе с тем особенностью представления информации о непрофильных активах является периодически возникающая необходимость в их переквалификации и вывода из состава активов, и, наоборот. Мы имеем в виду активы, от которых в одни периоды ожидается экономическая выгода, то есть они отвечают всем критериям признания активов в балансе и отражаются в балансе. В другие периоды - от них не ожидается экономической выгоды, поэтому они исключаются из балансовых статей. Как было установлено ранее имущество, от которого не ожидается экономическая выгода, активом не является.
Актуальность достоверной оценки качества информации о непрофильных активах велика, поскольку она существенно влияет на оценку не только статей актива баланса, но и таких важных балансовых статей пассива, как капитал и нераспределенная прибыль.
В настоящем разделе сформируем требования к качеству бухгалтерской отчетности, с точки зрения содержания и представления в ней информации о непрофильных активах.
Требования к содержанию информации о непрофильных активах
В контексте разработки качественных характеристик отчетной информации о непрофильных активах, на наш взгляд, необходимо принять во внимание постулаты, сформулированные учеными в рамках информационно-событийного подхода, который возник на основе одной из семи учетных парадигм, а именно: информационной, используемой для оценки информации о фактах хозяйственной жизни.
Проводя исследования в рамках информационно-событийного подхода к учету и отчетности, американский ученый Джордж Г. Сортер (1969) полагал, что традиционная бухгалтерия исходит из трактовки предмета как стоимости или как стоимостной оценки учитываемых объектов в то время, как, по его мнению, в основу предмета должно быть положено информационное событие. Событием, по которому в конечном итоге реконструируется отчет, выступает факт хозяйственной жизни, а предметом учета, то есть событием для бухгалтера, является первичный документ, несущий определенную информацию. По существу Сортер, делая такие выводы, разделял учет и отчетность, которую он считал приоритетной, поскольку, по его мнению, информация представляет сама по себе существенную ценность независимо от фактов, которые она фиксирует. Указанная ценность информации обусловлена возможностями, которые она открывает для принятия управленческих решений.
Согласно мнению Я.В. Соколова, «подобный подход позволяет отделить событие (информационный аспект) от факта (экономический аспект) и сосредоточить внимание бухгалтера на первом, элиминировав второй. Отсюда вход и выход бухгалтерской системы не дебет и кредит, то есть не учетные координаты, а учетная процедура: вход — первичные документы (исходные данные), выход — отчетность (результатная информация). Правда, под результатной информацией Сортер понимает не столько отчетность традиционного учета, сколько модель, позволяющую принимать многовариантные управленческие решения» .
Полагаем, что выводы Джорджа Г. Сортера важны, прежде всего, для отражения информации о непрофильных активах, когда первичные документы, они же по Сортеру - исходные данные на имущество есть, а актива в отчетности нет. В этой ситуации, используя подход Джорджа Г. Сортера, следует поступать, исходя из сути принятого в отношении этого актива управленческого решения. Применительно к непрофильным активам, от которых не ожидается экономическая выгода — не отражать их в отчетности с помощью создания резерва под их балансовую стоимость, как и предложено нами в методических рекомендациях, представленных в разделе 3.1. И, наоборот, применительно к непрофильным активам, от которых ожидается экономическая выгода, — формировать их объективную оценку и отражать их в отчетности.
Следовательно, можно заключить, что предлагаемые нами методические рекомендации по учету непрофильных активов позволяют обеспечить качество учетно-аналитической информации о непрофильных активах.
В свою очередь немецкий ученый Шерр впервые сформулировал применяемое в настоящее время в МСФО соотношение между затратами на получение информации и полезностью этой информации, считая, что «всякая потеря информации должна приносить большие убытки, чем стоимость потерянных данных» ".
Таким образом, с одной стороны, полезность является важнейшей характеристикой информации. С другой стороны, существует взаимосвязь между конкретными управленческими целями и полезностью определенной информации для их достижения. То есть, одна и та же информация может быть полезной для одних целей и неполезной для других. В частности, оценка непрофильных активов по возможной цене продажи полезна в случае прекращения связанной с ними деятельности, в случае продолжающейся деятельности - важнее их остаточная или переоцененная стоимость.
Родоначальником применяемого в настоящее время понятия существенности можно в той или иной мере считать Ораса Джонсона (1970). Он делил все факты хозяйственной жизни на критические и ординарные. В отчетности, по его мнению, отражаются самые существенные стороны хозяйственной ситуации, критические, с точки зрения руководства, которое должно иметь возможность выбирать необходимые ему сведения и задавать способы обработки и представления информации.
Обратимся к современным подходам к оценке качественных характеристик информации. Согласно параграфу 24 Принципов при составлении отчетности по МСФО применяются четыре качественных характеристики информации. Две из них, а именно, уместность и надежность, относятся к содержанию финансовой отчетности. Две других, а именно, понятность и сопоставимость, относятся к представлению финансовой отчетности.
Уместность и надежность информации являются более важными характеристиками информации. Уместность или значимость (relevance) информации предполагает, что она важна для принятия экономических решений пользователями и влияет на эти решения. Уместность информации определяется ее характером и существенностью, а также своевременность ее представления. В одних случаях характера информации достаточно для ее раскрытия, независимо от существенности. В других случаях большое значение имеет существенность, когда пропуск или искажение информации может повлиять на экономические решения пользователей отчетности. Уровень существенности (материальности) предприятия определяют во внутренних документах, регламентирующих бухгалтерский учет и составление финансовой отчетности.
