Содержание к диссертации
Введение
1. Аналитическое обоснование управленческих решений 9
1.1 История и направления развития экономического анализа 9
1.2 Обоснование методики анализа по данным публичной отчетности 28
1.3 Информационные основы аналитических процедур 42
2. Методика внешнего анализа предприятий с дивизиональной структурой управления 55
2.1 Анализ финансового состояния по данным публичной отчетности 55
2.2 Система финансовых коэффициентов и нормативы их значений 76
2.3 Методика комплексной оценки финансово - хозяйственной деятельности 95
3. Управленческая отчетность - информационная база для анализа и планирования 95
3.1 Управленческий учет и формы сегментарной отчетности 107
3.2 Использование внутренней отчетности в системе управления 128
Заключение 142
- История и направления развития экономического анализа
- Анализ финансового состояния по данным публичной отчетности
- Управленческий учет и формы сегментарной отчетности
Введение к работе
Актуальность исследования. Радикальные преобразования российской экономики, связанные с переходом к рыночным принципам хозяйствования, по иному определяют место предприятия в экономике. Происходит изменение целей и задач предприятия и в решении проблемы максимизации эффективности хозяйственной деятельности на смену централизованному планированию приходит стратегическое управление предприятием. В связи с этим возникает вопрос: на основе каких критериев должна оцениваться эффективность деятельности предприятия. Кроме того, появление предприятий различных организационно - правовых форм и множества собственников выдвинуло на первый план проблему получения информации, объективно отражающей деятельность предприятий.
На предприятиях с дивизиональной структурой управления решение данной проблемы усугубляется еще и дополнительными трудностями, связанными с их территориальной разобщенностью.
В силу вышеизложенного возрастает роль экономического анализа как одной из важнейших функций управления.
Изменившиеся условия хозяйствования требуют пересмотра традиционного понимания многих важных экономических категорий. Это касается и экономического анализа, который в настоящее время находится в стадии становления. Особенностью анализа на современном этапе является существенное изменение его задач и функций, что влечет за собой изменение его методологии и методики. Все большее значение приобретает комплексный подход к оценке деятельности предприятий, информационной базой которого служат исторические данные бухгалтерского учета и отчетности и ориентированный на нужды как внешних, так и внутренних пользователей. Потребность в информации для принятия управленческих решений руководством компании способствует развитию оперативного и ситуационного анализа. В связи с этим возникает потребность в создании систем комплексного многоуровневого экономического анализа, способного
удовлетворять нужды самых различных групп пользователей, и в первую очередь менеджеров предприятия.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования состоит в сформулировании основных принципов и разработке комплексной методики формирования, обработки и анализа учетной и отчетной информации для оценки эффективности деятельности предприятий с дивизиональной структурой управления.
В рамках поставленной цели необходимо решить следующие задачи:
• определить основные задачи экономического анализа на современном этапе;
• обобщить зарубежный и отечественный опыт анализа информации о финансовом состоянии и результатах деятельности предприятий;
• провести сравнительный анализ методик оценки финансового состояния предприятий по данным публичной бухгалтерской отчетности;
• сформулировать основные характеристики и отличия систем, предоставляющих информацию для оценки эффективности деятельности предприятий;
• определить систему финансовых коэффициентов и нормативов их значений для оценки деятельности предприятий автосервиса и торговли автомобилями;
• обосновать необходимость создания системы управленческого учета на предприятиях с дивизиональной структурой управления;
• разработать формы управленческой отчетности исходя из существующей организационной структуры исследуемых предприятий для синхронизации процессов анализа и планирования;
• разработать методику комплексной оценки деятельности предприятий с дивизиональной структурой управления.
Предметом исследования являются теоретические и практические аспекты анализа финансового состояния и результатов деятельности организаций на основе внешней и внутренней информации.
Объектом исследования выбраны предприятия сферы оказания услуг по техническому обслуживанию и ремонту автомобилей с дивизиональной организационной структурой.
Наиболее существенные результаты, полученные автором.В ходе исследования автором получены следующие научные результаты:
• по результатам сравнительного анализа методик оценки финансового состояния и результатов деятельности предприятий обоснована необходимость в создании специальной методики для предприятий с дивизиональной структурой управления;
• определена система финансовых коэффициентов и нормативов их значений для оценки деятельности предприятий по данным публичной отчетности;
• обоснована целесообразность внедрения управленческого учета в качестве информационной базы для внутреннего анализа исследуемых предприятий;
• предложена система постатейного деления затрат по центрам ответственности, позволяющая аккумулировать данные, необходимые для корректной оценки эффективности деятельности по центрам ответственности;
• предложена комплексная методика для оценки деятельности предприятий с дивизиональной структурой управления по данным публичной бухгалтерской отчетности и на основании форм управленческой отчетности.
Степень обоснованности научных положений, выводов и рекомендаций, содержащихся в диссертации. Теоретической основой диссертационного исследования явились труды отечественных и зарубежных экономистов СБ. Барнгольц, М.И. Баканова, Л.А. Бернстайна, М.А.
Бахрушиной, Н.Р. Вейцмана, Н.Г.Данилочкиной, К. Друри, Л.В. Донцовой, О.В.Ефимовой, В.Б Ивашкевича, А.М.Карминского, В.В. Ковалева, Э. Маера, Р.Манна, М.В.Мельник, М.Х. Мескона, Б.И.Майданчика, С.А. Николаевой, Н.А. Никифоровой, В.Ф.Палия, И.И. Поклада, Дж. Риса, Ж.Ришара, Г.В.Савицкой, Н.С.Сачко, С.К. Татура, Д. Хана, Э. Хелферта, А.Д. Шеремета, Р. Энтони и др.
Методология диссертационного исследования построена на принципах системного подхода. Методологической основой исследования выступает диалектический метод познания, основные положения теории экономического анализа, бухгалтерского учета и статистики. В процессе исследования применялись традиционные приемы экономического анализа: сравнение, группировка, средние и относительные величины» метод элиминирования и специальные методы экономического анализа. При обработке экономической информации использовались электронные таблицы Microsoft Excel.
Информационной базой исследования явились Законодательство Российской Федерации, нормативные акты Министерства Финансов и Министерства по налогам и сборам Российской Федерации, статистическая и бухгалтерская отчетность, а также данные бухгалтерского учета предприятий.
Научная новизна исследования заключается в следующем:
• уточнены функции экономического анализа на предприятиях с дивизиональной структурой управления на современном этапе;
• обоснована необходимость в разработке методики анализа для предприятий с дивизиональной структурой управления;
• разработан новый, методический подход к определению нормативов значений финансовых коэффициентов на основе статистического анализа отчетных данных;
• разработана система многоуровневого учета и анализа сумм покрытия по центрам ответственности экономических субъектов;
• предложена методика комплексного анализа эффективности хозяйственной деятельности для предприятий с дивизиональной структурой управления;
• разработан комплекс форм управленческой отчетности, позволяющий максимально синхронизировать процессы оперативного анализа и планирования для повышения эффективности управления.
Значение полученных результатов для теории и практики. Теоретическая значимость исследования состоит в обосновании необходимости разработки комплексной методики для оценки эффективности деятельности предприятий с дивизиональной структурой управления.
Практическая значимость диссертационной работы заключается в возможности использования полученных результатов для решения проблем, возникающих в процессе оценки финансового состояния предприятий с дивизиональной организационной структурой. Реализация результатов исследования позволяет:
• адекватно оценивать деятельность как материнской компании, так и дивизионов;
• учитывать отраслевые особенности и региональную принадлежность предприятий на основе нового методического подхода к определению приемлемых значений финансовых коэффициентов;
• максимально синхронизировать процессы оперативного анализа и планирования.
Структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трёх глав, заключения, списка использованной литературы и приложений. Основное содержание работы изложено на 160 страницах машинописного текста и включает 22 таблицы, 5 рисунков и 25 приложений.
Во введении обоснована актуальность темы, определены цель и задачи исследования, указаны предмет и объект исследования, раскрыта научная новизна и практическая значимость работы.
В первой главе «История и направления развития экономического анализа» исследованы тенденции развития анализа финансово — экономического состояния предприятия, дана сравнительная характеристика методик финансового анализа по данным публичной отчетности на основе обобщения отечественных и зарубежных исследований, обоснована необходимость разработки комплексной методики для оценки деятельности предприятий с дивизиональнои структурой управления.
Во второй главе «Методика внешнего анализа предприятий с дивизиональнои структурой управления» изложены результаты анализа финансового состояния и эффективности деятельности исследуемых предприятий, выявлены проблемные аспекты их функционирования, и предложена система комплексной оценки финансового состояния предприятий по данным публичной бухгалтерской отчетности.
В третьей главе работы «Управленческая отчетность т-информационная база для анализа и планирования» обоснована необходимость внедрения управленческого учета исходя из потребностей менеджмента, разработаны формы внутренней отчетности для проведения план-факт анализа, определена сфера применения системы показателей, разработанных во второй главе исследования.
В заключении сформулированы основные выводы и предложения, вытекающие из проведенного исследования.
История и направления развития экономического анализа
Анализ финансово - экономического состояния предприятия является базой, на которой строится разработка финансовой политики предприятия. Он осуществляется в определенных- общественных условиях. В каждой экономической формации действуют присущие ей экономические законы, которые определяют содержание анализа хозяйственной деятельности и его задачи [109. С. 8]. Можно спорить о выделяемых формациях общественного развития, но нельзя не согласиться с С. К. Татуром в том, что направления экономического анализа и круг изучаемых вопросов будут неизбежно изменяться вместе с изменением условий функционирования предприятий. Естественно, что как отмечают некоторые отечественные ученые, современный финансовый анализ имеет определенные отличия от традиционного анализа финансово - хозяйственной деятельности, осуществляемого в советский период.
Прежде всего, такое отличие связано с усилением зависимости финансового состояния предприятия от внешних экономических процессов, надежности контрагентов, усложняющихся организационно - правовых форм функционирования [47. С. 4]. Более того, на наш взгляд, появилась потребность в разработке специальных методик анализа для оценки деятельности экономических субъектов в зависимости от организационной структуры.
В результате включения нашей экономики в мировое пространство происходит активное освоение зарубежного опыта финансового анализа, появляются новые для нашей практики приемы и способы, позволяющие учитывать описанные выше явления. Как отмечает М. В. Мельник, «расширение сотрудничества с зарубежными фирмами, гармонизация
системы бухгалтерского учета России с требованиями международных стандартов, бухгалтерской отчетности и изучение практики индустриально развитых стран вызвало предложение ряда специалистов максимально приблизить понимание роли и значимости экономического анализа к трактовкам западных специалистов» [71. С. 3].
Таким образом, можно говорить о наличии в настоящее время в отечественной практике двух основных традиций экономического анализа: отечественной, основы которой были разработаны в советский период и западной, заимствованной из зарубежной литературы. Перед аналитиками и менеджерами в такой ситуации встает выбор, какой подход использовать в той или иной ситуации для оценки эффективности деятельности организации. Для осуществления такого выбора необходимо детально проанализировать основные направления анализа обеих школ. При этом при рассмотрении методик отечественного анализа представляется необходимым изучить историю становления анализа финансово-хозяйственной деятельности как науки в нашей стране, поскольку, как уже упоминалось, ее основы были заложены достаточно давно.
Вышедшие за последние десятилетия работы таких видных аналитиков как А. Д. Шеремет, Е. В. Негашев, О. В. Ефимова, В. В. Ковалев, В. В. Патров, Р. С. Сайфулин в основном посвящены вопросам финансового анализа по данным публичной финансовой отчетности.
«Практически не стало работ, раскрывающих проблемы комплексного экономического анализа, существенно ослабилось внимание к выявлению резервов производства, использование экономического анализа как метода обоснования наиболее эффективных и реальных для конкретных условий планов» [71. С. 3]. Мы считаем, что это не совсем верный подход, гіоскольку нельзя механически переключаться на западные методики, игнорируя богатый опыт отечественной школы анализа.
Рассмотрим основные этапы формирования в нашей стране экономического анализа как науки. Как отмечают И. И. Каракоз и В. И. и Самборский, в самостоятельную науку он выделился в начале двадцатого века, до этого анализ рассматривался как один из разделов бухгалтерского учета. Возникновение его связано с образованием крупных промышленных предприятий, системы банков и кредитных учреждений, что привело к усложнению производственных связей. Возникла необходимость в дисциплине, которая всесторонне изучала бы деятельность предприятий и служила бы средством выявления резервов и на этой основе обоснования управленческих решений[54. С. 122].
Некоторые отечественные ученые связывают активное развитие анализа с разработкой проекта реформ о промысловом налоге, в период введения которого проводилась аналитическая обработка данных баланса за 1902-1907 годы [71. С. 4].
В этот период появились труды И. С. Аринушкина, Р. Я. Вейцмана, Я. М. Гильперина, Н.А. Блатова, П. И. Худякова в которых рассматривались вопросы методики анализа хозяйственной деятельности по данным отчетности. Историю развития науки можно проследить по изменению терминологии. За период развития экономический анализ имел следующие названия: балансоведение, анализ баланса, бухгалтерский анализ баланса, счетный анализ, анализ отчета, анализ хозяйственной деятельности, экономический анализ работы. Это говорит о том, что постепенно менялось содержание экономического анализа, и на первом этапе развития особенности его проявлялись в следующем: на первое место ставился анализ финансового состояния предприятия по данным баланса, вопросам же анализа производства внимания практически не уделялось [54. С. 134].
В советский период, в условиях жесткого государственного регулирования экономический анализ стал формироваться как самостоятельная наука. Экономический анализ стал приобретать проблемный характер; на первое место стали выдвигаться вопросы анализа производства, разрабатывается алгоритм изучения всей хозяйственно:! деятельности предприятия. Стало больше внимания уделяться вопросам кругооборота капитала (работы С. К. Татура, А. А. Афанасьева, Н. С. Трифонова). Появилось много работ, посвященных анализу себестоимости продукции. Данный вопрос рассматривался в исследованиях таких видных аналитиков как С. Б. Барнгольц, Б. И. Майданчик, С. К. Татур, А. Д. Шеремет, М. И. Баканов, А. М. Сухарев, В. И Сухарев и т. д..
Следует отметить, что на этом этапе развития экономического анализа появился ряд публикаций по анализу хозяйственной деятельности в различных отраслях народного хозяйства, то есть наука получила четкое отраслевое направление развития.
В дальнейшем анализ становится одной из функций управления предприятием. Происходит его углубление в сторону оперативности. В своей работе «Курс анализа хозяйственной деятельности предприятий» И. И. Поклад отмечал: «Экономический анализ имеет большое значение для оперативного руководства, контроля за выполнением плана, соблюдения строжайшего режима экономии, внедрение полного хозяйственного расчета, улучшения планирования, выявления и использования резервов производства, повышения его эффективности»[89. С. 15]. Как направление анализа формируется межотраслевой сравнительный анализ.
Анализ финансового состояния по данным публичной отчетности
Для оценки эффективности деятельности предприятий по данным публичной отчетности существует множество методов анализа, которые включают в себя и использование финансовых коэффициентов. Но в силу того, что различные методы применимы для достижения различных целей, перед началом анализа необходимо определить:
точку зрения, с которой производится анализ;
цель анализа;
потенциальные стандарты, объекты сравнения [118. С. 11].
Кроме того, на наш взгляд, для адекватной оценки деятельности исследуемых предприятий необходима методика, учитывающая их отраслевые особенности. Оба предприятия относятся к организациям с дивизиональной структурой управления с географическим признаком выделения дивизионов. Необходимо отметить, что для нашей страны данный тип структуры управления не характерен; самым распространенным типом организационной структуры является линейно - функциональная, и вследствие этого советские методики внутреннего анализа были разработаны с учетом особенностей именно этого типа управления. По мнению М.Х.Мескона, функциональные структуры целесообразно использовать в тех организациях, которые выпускают относительно ограниченную номенклатуру продукции, действуют в стабильных внешних условиях и для обеспечения своего функционирования требуют решения стандартных управленческих задач [73. С. 336].
Функциональные структуры не подходят для предприятий, которые работают в быстро изменяющейся внешней среде, а также для организаций, осуществляющих свою деятельность в условиях территориальной разобщенности. Для организаций такого типа наиболее подходящей будет дивизиональная структура управления. Возникновение ее относится к пятидесятым годам прошлого столетия [99. С. 23]. Разработало ее руководство фирмы «Дженерал Моторс», «Проктер энд Гембл», «Дюпон», «Сире». Дивизиональная организационная структура предусматривает деление организации на элементы и блоки по видам товаров или услуг, группам покупателей или географическим регионам [73. С. 337]. По мнению специалистов, эффективность данной структуры обусловлена тем, что в дивизиональных структурах в отличие от линейно - функциональных, часть или даже все «штатные» функции (финансовое управление, учет, планирование) придаются дивизионам, в результате чего управленческие ресурсы руководящего состава предприятия высвобождаются для решения стратегических задач [99. С. 23].
Рассмотрим организационную структуру исследуемых предприятий. Оба предприятия были созданы в 1991 году как дочерние предприятия АО «АВТОВАЗ». В настоящее время материнской компании принадлежит 81% акций АО «Алтай - Лада», доля же акций в уставном капитале АО «Автоцентр - Тольятти - ВАЗ» значительно меньше - 51%, однако и в том, и в другом случае АО «АВТОВАЗ» принадлежит контрольный пакет, и, как следствие, именно эта компания определяет стратегию функционирования обеих предприятий; остальные акции находятся в собственности физических лиц.
В свою очередь, оба акционерных общества имеют по три дочерних компании. Кроме того, АО «Алтай - Лада» имеет ряд филцалов на территории Алтайского края. При сопоставлении организационных структур АО «Автоцентр - Тольятти - ВАЗ» и АО «Алтай - Лада» обращает на себя внимание наличие в первом из упомянутых предприятий ряда звеньев, которые отсутствуют в алтайском дочернем обществе. Это центр по развитию автоспорта, отдельная служба контроля за качеством, служба безопасности, центр информационных технологий. Организационная структура предприятий приведена в приложениях 5 и 6, а в приложении 7 -сведения о дочерних предприятиях.
Рассмотрим области анализа, интересующие менеджеров компании в первую очередь: это оценка эффективности и прибыльности производственной деятельности и эффективности использования ресурсов. Кроме того, поскольку платежеспособность является важнейшим условием существования предприятия, на наш взгляд, необходимо исследовать и финансовое состояние предприятий с точки зрения ликвидности и финансовой устойчивости. Таким образом, обозначим основные направления анализа: анализ прибыльности; анализ эффективности управления; анализ деловой активности; оценка платежеспособности; оценка финансовой устойчивости. Анализ будет проводиться для выявления проблемных аспектов функционирования предприятий, на которые должно быть обращено более пристальное внимание при разработке методик, как внешнего, так и внутреннего анализа. Исследование начнем со структурного анализа реализации.
Управленческий учет и формы сегментарной отчетности
Предприятия, имеющие сложную организационную структуру, нуждаются в дополнительной экономической и финансовой информации для аналитических нужд с целью оптимизации затрат и финансовых результатов, а так же для обоснованных управленческих решений. Публикуемая бухгалтерская отчетность в полном объеме такую информацию предоставить не может. Информация, необходимая для оперативного анализа и управления предприятием с целью принятия взвешенных управленческих решений содержится в системе управленческого учета. Следует отметить, что было бы ошибочно воспринимать бухгалтерский управленческий учет, как нечто новое для отечественной экономики[31. С. 5].
В первые годы Советской власти функции бухгалтерских служб были значительно шире, чем в послевоенный период, и включали в себя планово -аналитическую работу. Но, несмотря на постепенное сужение функций, отечественная система бухгалтерского учета отвечала требованиям централизованного управления экономикой и обеспечивала получение качественной информации по всем вопросам финансово — хозяйственной деятельности предприятий того периода. Ее основным недостатком была ее невостребованность, поскольку не было глобального стимула для снижения затрат на производство[77. С. 3]. Другой причиной невостребованности информации, в ней формировавшейся, можно назвать неграмотность руководства по экономическим вопросам, и особенно в области бухгалтерского учета, так как «не только средний гражданин, но и далеко не всякий директор умел читать баланс или разбираться в отчетности[122. С. 94].
В годы рыночных преобразований реформа российского бухгалтерского учета проводилась в направлении разработки нормативной базы для нужд финансового учета и отчетности, поскольку именно он и составленная по его данным отчетность в первую очередь нуждаются в регламентации со стороны государства для обеспечения унифицированности и сопоставимости данных различных компаний. В отношении же управленческого учета и внутренней управленческой отчетности следует отметить практически полное отсутствие нормативного регулирования по данным вопросам[98. С. 174].
Это касается вопросов и сегментарной отчетности, составление которой в условиях территориальной разобщенности предприятий с дивизиональной структурой управления позволит оценить качество работы каждого географического сегмента бизнеса. Принятие в январе 2000 года . ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам» предназначено для внешних пользователей. В нем раскрывается такое понятие, как «географический сегмент». Это «часть деятельности организации по производству товаров, выполнению работ, оказанию услуг в определенном географическом регионе деятельности организации, которая подвержена рискам и получению прибылей, отличных от рисков и прибылей, имеющих место в других географических регионах деятельности организации»[11]. Исходя из вышесказанного, наши дивизионы относятся к географическим сегментам.
Что касается внутренних пользователей информации, то порядок составления сегментарной отчетности законодательно практически не разработан. Это объясняется тем, что ведение управленческого учета зависит . полностью от воли руководства, так как он связан в первую очередь с учетоі.і материальных потоков, а также затрат и себестоимости производимой продукции[98. С. 174].
Рассмотрим основные предпосылки внедрения управленческого учета на исследуемых предприятиях.
Проблема оперативности учета доходов и расходов. Финансовый учет регистрирует состояние имущества и финансов предприятия на определенный момент времени. Факты хозяйственной деятельности находят свое отражение на счетах после получения документов, поскольку в соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете», «все хозяйственные операции проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет» [1]. Руководство предприятием в данных условиях не имеет возможности принимать оперативные управленческие решения, позволяющие влиять на результаты финансово-хозяйственной деятельности.
Проблема распределения затрат между подразделениями предприятия. Как правило, для принятия различного рода управленческих решений используется информация о переменных и постоянных затратах предприятия, которая формируется управленческой учетной системой, базирующейся на методе директ-костинг. Этот метод предполагает ежемесячное списание общей суммы косвенных, непосредственно не связанных с производством продукции, расходов на финансовые результаты организации за период.
Действующим планом счетов такая возможность предусмотрена: предприятие вправе принять учетную политику, в соответствии с которой затраты, учтенные по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» будут списываться в дебет счета 90 «Продажи». При этом в соответствии ; действующим планов счетов в любом случае будут распределяться общепроизводственные расходы, учитываемые на одноименном счете 25.
Похожие диссертации на Методика комплексного анализа деятельности предприятий с дивизиональной структурой управления
