Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Методология исследования издержек обращения в потребительской кооперации 20
1.1 Система кооперативного хозяйства: перспективы развития 20
1.2 Потребительская кооперация Республики Татарстан: анализ финансово го состояния и задачи развития в условиях рыночной экономики 58
1.3 Затраты — как объект управления в рамках потребительского общества 103
1.4 Издержки обращения: сущность, состав и классификация в целях анализа и контроля 118
1.5 Современные требования к анализу и контролю в системе управления издержками обращения. 133
Глава 2. Организация учета, контроля и анализа в системе управления издержками обращения 165
2.1 Бухгалтерский учет и отчетность - как информационная база управления затратами 165
2.2 Анализ издержек обращения и управление коммерческим процессом 197
2.3 Развитие системы контроля затрат 221
Глава 3. Требования к информационной базе при формировании концепции анализа и контроля издержек обращения 233
3.1 Финансовое моделирование в системе управления затратами 233
3.2 Нормирование и планирование как важнейшие предпосылки перестройки информационной базы в системе управления издержками обращения 243
3.3 Учет и анализ издержек обращения при использовании элементов нормативного учета затрат 259
3.4 Новые современные подходы к анализу и контролю издержек обращения в системе управления затратами 286
Глава 4. Проблемы и задачи автоматизации процессов анализа и контроля издержек обращения торговых предприятий потребительской кооперации 319
4.1 Характеристика рынка программ по автоматизации бухгалтерского учета и экономического анализа 319
4.2 Автоматизация учетно-аналитических работ на примере районного потребительского общества 326
4.3 Проблемы автоматизации процессов анализа и контроля издержек обращения торговых предприятий потребительской кооперации 334
Заключение 345
Список использованной литературы 367
- Система кооперативного хозяйства: перспективы развития
- Бухгалтерский учет и отчетность - как информационная база управления затратами
- Финансовое моделирование в системе управления затратами
Введение к работе
Потребительская кооперация - одна из немногих общественных организаций, которая в качестве главной задачи провозгласила решение социальных проблем, и в то же время является важным хозяйствующим субъектом рынка. Удовлетворяя потребности населения в товарах и услугах, она осуществляет торговое обслуживание в основном сельского населения. Однако в настоящее время в условиях усложнения конкурентной среды потребительская кооперация утрачивает свои прежние позиции на рынке товаров и услуг, в связи с чем возрастает необходимость решения проблем достижения безубыточности и финансовой устойчивости предприятий кооперативного хозяйства.
В Законе РФ «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации» так характеризуется основное значение кооперативной системы: «Потребительское общество - добровольное объединение граждан и (или) юридических лиц, созданное, как правило, по территориальному признаку, на основе членства путем объединения его членами имущественных паевых взносов для торговой, заготовительной, производственной или иной деятельности в целях удовлетворения материальных и иных потребностей его членов».
Главным вопросом системной структуризации является определение первичного элемента системы, то есть такой ее части, которая выполняет основную функцию. У потребительской кооперации такой ключевой отраслью является торговля, вокруг которой своеобразно интегрируются все остальные отрасли и подотрасли, т.е. она является ядром всего хозяйственного комплекса данной системы.
Торговля является источником поступления текущих денежных средств и играет важную роль в финансовой стабильности системы потребительской кооперации, выступая основным источником пополнения собственных оборотных средств. В данной сфере решаются вопросы специализации торговли, формирования товарного ассортимента, развиваются различные формы реализации товаров. Торговля занимается процессами распределения и перераспределения подавляющего большинства товаров, является связующим звеном в межотраслевой интеграции в рамках единого хозяйственного цикла: закупка —> переработка -» реализация.
Возникла объективная необходимость превратить магазины потребительской кооперации в комплексные структуры, функционирование которых связано с развитием кооперативных организаций и обеспечением их многопрофильной работы. По нашему
мнению целесообразно дополнить определение магазина - как центр общественно-политической и хозяйственной деятельности на селе. Развитие сельских магазинов основано на знании продавцами местного населения, условий их жизни, их нужд, возможностей по продаже сельскохозяйственной продукции, сбору лекарственно-технического сырья, производству изделий народных промыслов. Активизация этой работы дает заметный рост объемов деятельности и увеличения прибыли, что создает условия для осуществления социальной миссии потребительских обществ.
Резервы увеличения прибыли видятся в снижении затрат торговых организаций, оптимизации коммерческих, операционных и внереализационных расходов, что подтверждается исследованием и оценкой деятельности потребительских обществ Республики Татарстан.
В современных условиях хозяйствования сложилась объективная необходимость управления процессами формирования издержек обращения, исчисления затрат и снижения себестоимости в целях конкурентоспособности и повышения рентабельности деятельности предприятий потребительской кооперации. Следовательно, исследование и разработка методологических проблем формирования концепции анализа и контроля издержек обращения приобретает первостепенное значение для дальнейшего развития предприятий кооперативного хозяйства.
Новый подход требует существенной реорганизации методологических и организационных принципов формирования информационной базы управления деятельностью торговых организаций потребительской кооперации. Во-первых, наряду с сохранением предварительного контроля за законностью и правильностью оформления хозяйственных операций, группировкой и сводкой данных, обеспечивающих состав унифицированных форм внешней отчетности, главное внимание должно быть сосредоточено на текущем контроле экономичности хозяйствования, оценке этой экономичности, определении факторов, оказывающих на нее влияние, на разработке и формировании необходимой внутренней оперативной отчетности о фактических затратах и результатах деятельности магазинов, отделов и организации в целом.
Во-вторых, отметим, что уже в самом начале переориентации экономики России на рыночные отношения актуальность полномасштабной информационной системы, приоритетной задачей которой является обеспечение технико-экономической информацией текущих и перспективных управленческих решений в динамически меняющихся
хозяйственных ситуациях, вырастает в государственную потребность. Такая информационная система в тоже время должна быть гибкой, способной своевременно определить и обосновать обновление техники, технологии, смену ассортимента товаров и поддержание их в определенных границах конкурентоспособности, обеспечить варьирование цен на товары, определять направления инвестиционной политики, выполнять расчеты, связанные с минимизацией налоговых выплат. Иначе говоря, управленческой деятельности необходима учетно-аналитическая подсистема, способная формировать и передавать информацию о хозяйственной деятельности, пригодную для управления расходами на продажу и доходами организации и обеспечения подотчетного потребления хозяйственных ресурсов.
Вышеизложенное обуславливает особую актуальность решения методологической проблемы формирования концепции анализа и контроля издержек обращения торговых предприятий потребительской кооперации на основе качественной информационной базы управления в условиях интеграции важнейших управленческих функций: учета, контроля, анализа и планирования.
Недостатком существующих методик анализа и контроля издержек обращения является их преимущественно ретроспективный характер. Учитывая целевую направленность контроля и анализа на оценку эффективности хозяйственных операций, на оценку результатов деятельности торгового предприятия, на обоснование управленческих решений - возникает необходимость разработки методологии перспективного экономического анализа в системе управления в целях эффективного контроля за затратами кооперативного торгового предприятия. Отсутствует целостная методология анализа и контроля в системе управления затратами при наличии набора разнообразных прикладных методик.
Необходимость создания рыночной концепции развития анализа и контроля
издержек обращения в рамках управленческого учета и анализа обусловлена целым рядом
причин, среди которых диссертант выделяет следующее:
недостаточную теоретическую разработанность современных проблем
управленческого учета и анализа издержек обращения, в том числе в области
определения его места и роли в системе бухгалтерского учета для управления затратами
предприятий потребительской кооперации, работающих в условиях становления
рыночной экономики;
отсутствие нормативного регулирования управленческого учета издержек обращения как элемента бухгалтерского учета в потребительской кооперации;
практическую востребованность в разработке методологии управленческого учета и анализа издержек обращения в рамках Программы реформирования отечественной системы бухгалтерского учета на основе гармонизации с международными стандартами финансовой отчетности;
потребность в формировании общеметодологической рыночной модели управленческого учета, анализа и контроля издержек обращения как основного ориентира для разработки индивидуальных систем учета на предприятиях потребительской кооперации;
необходимость разработки информационной модели управления издержками обращения и системы автоматизации управления затратами торговых кооперативных предприятий.
Необходимость обеспечения соответствия содержания анализа и контроля современным условиям развития рыночной экономики, практическая востребованность их научного обоснования и в то же время отсутствие целостных научно-обоснованных подходов формирования информационного обеспечения функций управления затратами применительно к специфике деятельности предприятий потребительской кооперации обусловили выбор темы диссертации.
Концепция развития анализа и контроля издержек обращения на предприятиях потребительской кооперации требует теоретического осмысления проблем: формирования издержек обращения как объектов управленческого учета применительно к условиям реальных хозяйственных процессов и нормативной базы организации бухгалтерского учета. В системе управленческого учета издержек обращения необходимо получать разноуровневый разрез учетной информации в целях эффективного анализа и контроля о количественно-качественных и стоимостных характеристиках фактически совершаемых хозяйственных операций с помощью современных учетных и анааитических методологий, принципов построения управленческих (аналитических) счетов и способов калькуляции затрат. Такая достоверная учетная информация об издержках обращения позволит осуществлять реальный анализ и контроль за формированием затрат, принимать управленческие решения для безусловного возмещения из выручки от реализации
издержек обращения, то есть в конечном итоге - обеспечить покрытие расходов предприятия за счет получаемых им доходов.
Необходимость создания научно обоснованной рыночной концепции развития анализа и контроля издержек обращения для предприятий потребительской кооперации и ее дальнейшее теоретическое развитие в современных условиях хозяйственной деятельности, наряду с пересмотром некоторых методологических подходов к ведению и организации бухгалтерской и аналитической работы, а также большая практическая востребованность в современном методическом аппарате определили выбор темы диссертации, ее цель, предмет, объект и содержание выполненного исследования.
В процессе исследования использовались богатое наследие отечественной учетно-аналитической школы, труды ученых, внесших значительный вклад в формирование методологии экономического анализа, таких, как: Н.С. Аринушкин, Н.А. Блатов, Н.Р. Вейцман, Н.С. Лунский, Н.А. Кипарисов, Э. Я Локшин, А.П. Рудановский, а также работы современных авторов — М.И. Баканова, СБ. Барнгольц, В.В. Ковалева, Г.В. Кулининой, М.В. Мельник, Э.В. Никольской, В.Ф. Палия, В.И. Петровой, Р.С Сайфулина, Г.В. Сергеевой, Я.В. Соколова, СК. Татура, А.Н. Хорина, А.Д. Шеремета. В своей работе автор опирался на обширное научное исследование отечественной бухгалтерской школы, труды ученых, внесших существенный вклад в становление и развитие теории и методологии управленческого учета издержек производства и калькулирования себестоимости, а именно: А.Ф. Аксененко, Н.А. Басманова, И.А. Белобжецкого, В.А. Бунимовича, А.Ш. Маргулиса, Э.К. Миневского, Б.И. Миненко, И.И. Поклада, В.И. Стоцкого, СА.Стукого и А.Д. Трусова, а также работы современных специалистов — А.С. Бакаева, П.С Безруких, М.А. Бахрушиной, В.Б. Ивашкевича, Т.П. Карповой, Н.П. Кондракова, З.В. Кирьяновой, М.И. Кутера, А.Д. Ларионова, СА. Николаевой, Н.П. Новиченко, В.Д. Новодворского, В.Ф. Палия, В.И. Петровой, Я.В. Соколова, В.А. Тереховой, Н.Г. Чумаченко, СМ. Шапигузова, А.А. Шапошникова, А.Д. Шеремета, Л.З. Шнейдмана, A.M. Эйдинова.
Однако трудов, посвященных комплексному исследованию вопросов методологии и организации учетно-аналитического обеспечения управления организациями потребительской кооперации в условиях конкурентной среды практически нет.
Отдельные вопросы теории и практики бухгалтерского учета и экономического анализа в системе потребительской кооперации отражены в трудах И.Т. Абдукаримова,
Н.А. Балагурова., О.В. Баскаковой, Г.Я. Бланка, П.И. Вахрина, И.Д. Горелова, В.Э. Керимова, О.Р. Кмицикевич, А.Л. Кудрявцева, П.А. Кучерука, А.Н. Лебедева, Л.П. Наговициной, И.К. Слепнева, И.Н. Топоровского, В.В. Пастушковой, Н.П. Писаренко, К.А. Раицкого, Л.А. Фальковича, Л.П. Федоровой, A.M. Фридмана и др.
В последнее десятилетие, благодаря активной интеграции России в международное сообщество, мы получили возможность изучать зарубежные системы бухгалтерского учета, модели экономического анализа, содержащиеся в исследованиях ведущих западных ученых: X. Андерсона, Л.А. Бернстайна, Й. Бетге, Г. Бирмана, М.Ф. Ван Бреда, Р. Брейли, Ю. Бригхема, Э. Бриттона, К. Ватерстона, Л. Гапенски, М. Миллера, Ф. Модильяни, К. Друри, Д. Колдуэлла, Д. Миддтона, М.С. Метьюс, Б. Нидлза, Б. Райана, Дж. Рис, Ж. Ришара, Дж. Сигел, Дж. Фостера, Э.С. Хендриксена, Дж. Хобсона, Ч.Т. Хорнгрен, А. Шапиро, У. Шарпа, И. Шерра, Дж.К. Шима, С. Шмидта, Р. Энтони и др.
Принципиально важно в настоящее время определить концептуальный подход к методологии экономического анализа, позволяющий реализовать в системе потребительской кооперации управление на новом качественном уровне.
При разработке организационных решений изучались инструменты экономического анализа, изложенные в трудах М.И. Баканова, СБ. Барнгольц, Н.А. Блатова, Н.Р. Вейцмана, А.Г. Грязновой, Н.В. Дембинского, Д.А. Ендовицкого, О.В. Ефимовой, Н.Д. Ильенковой, И.И. Каракоза, З.В. Кирьяновой, В.В. Ковалева, М.И. Куттера, Л.Г. Макаровой, A.M. Маргулиса, М.В. Мельник, Е.А. Мизиковского, В.Ф Палия, Г.В. Савицкой, П.И. Савичева, Р.С. Сайфулина, Е.С. Стояновой, С.К. Татура, Г.М. Тация, В.А. Тереховой, А.Я. Усачева, А.Д. Шеремета и других отечественных ученых.
Изучались работы современных авторов по проблеме повышения роли учетно-экономической информации в процессе управления предприятием, а именно: М.А. Бахрушиной, И.М. Дмитриевой, В.Э. Керимова, С.А. Котлярова, М.В. Мельник, С.А. Николаевой, С.К. Егоровой.
Изучалась разработка теоретических и методологических проблем бухгалтерского учета расходов организаций в трудах ученых, внесших существенный вклад в становление и развитие учета, а именно: И.Н. Басманова, Р.Я Вейцмана, М.Х. Жебрак, А.Ш. Маргулиса, А.П. Рудановского, В.И. Стоцкого; современных ученых: А.С. Бакаева, П.С. Безруких, Н.Д. Врублевского, В.Г. Гетьмана, В.Б. Ивашевича, З.В. Кирьяновой, Н.П. Кондракова,
С.А. Николаевой, В.Д. Новодворского, В.Ф. Палия, В.Н. Петровой, Я.В. Соколовой, В.А. Тереховой, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремета, Л.З. Шнейдмана.
До настоящего времени исследования состава расходов организаций и методологии их учета ограничивалась в основном изучением расходов в разрезе финансового учета. После 2000 года рядом специалистов было предложено несколько вариантов методики учета расходов хозяйствующих субъектов. Среди авторов - П.С. Безруких, В.Ф. Палий, Л.З. Шнейдман, И.П. Комисарова.
При разработке концепции развития анализа и контроля издержек обращения проанализированы материалы общероссийской дискуссии по управленческому учету, организованной журналом «Бухгалтерский учет» в 2000 году.
При исследовании вопросов автоматизации процессов анализа и контроля издержек обращения и перспективных направлений создания автоматизированной системы управления предприятием потребительской кооперации изучались работы ученых: Т.В. Воропаевой, О.В. Голосова, Д.В. Чистова, Е.Л. Шуремова.
Изучены различные материалы научных конференций, общая и специальная литература в отдельных областях экономики, теории бухгалтерского учета, финансового и управленческого учета, теории экономического анализа.
Многие проблемы решались отечественными специалистами в период централизованного управления экономикой, поэтому целый ряд методологических вопросов требовал уточнения и разработки применительно к рыночным условиям и с учетом специфики хозяйственной деятельности предприятий потребительской кооперации.
Целью диссертации является создание научно-обоснованной концепции анализа и контроля издержек обращения в системе комплексного управления затратами торговых предприятий потребительской кооперации и методического аппарата ее применения.
Для достижения указанной цели в исследовании поставлены следующие задачи:
Во-первых, исследовать экономическую сущность издержек обращения в торговой
деятельности кооперативного хозяйства как категории, имманентной финансово-
хозяйственной деятельности предприятий потребительской кооперации:
- раскрыть место и сущность категории «издержки обращения», «центр
ответственности», «затраты и доходы» в системе управления предприятиями потребительской кооперации;
- структурировать понятийный аппарат, используемый при определении
издержек обращения кооперативных торговых предприятий.
Во-вторых, научно обосновать принципы формирования издержек обращения в целях развития концепции анализа и контроля издержек обращения:
исследовать модели формирования издержек обращения предприятий потребительской кооперации и выявить основные закономерности этого процесса на микроуровне;
обосновать классификацию издержек обращения в целях формирования концепции анализа и контроля издержек обращения;
раскрыть особенности формирования издержек обращения как объектов анализа и контроля в современных условиях хозяйственной деятельности предприятий потребительской кооперации.
В-третьих, исследовать действующую методологию бухгалтерского учета расходов в потребительской кооперации и разработать концептуальные положения учета и формирования информационной базы анализа и контроля издержек обращения:
дать оценку состояния нормирования, планирования, учета, контроля и анализа издержек обращения в потребительской кооперации;
исследовать современные системы управления издержками обращения в странах с традиционной рыночной экономикой и разработать модели их адаптации к условиям управления издержками обращения в потребительской кооперации;
обосновать перспективные направления развития методологии анализа и контроля затрат торговых предприятий потребительской кооперации;
определить влияние процесса реформирования бухгалтерского учета в России в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности на информационную базу анализа и контроля, на формирование форм отчетности для различных уровней управления в системе кооперативного хозяйства; внести предложения по интерпретации информации бухгалтерской отчетности для целей анализа и контроля издержек обращения;
выявить тенденции интерпретации доходов, расходов и финансовых результатов в отечественной и зарубежной литературе и раскрыть их значение для методики анализа и контроля издержек обращения;
- сформировать целевые базы данных для анализа и управления издержками
$t> обращения;
обосновать роль учетно-аналитической информации в системе управления кооперативным предприятием;
раскрыть характеристику отраслевых особенностей внутрисистемного бухгалтерского учета и отчетности в потребительской кооперации.
В-четвертых, определить и теоретически обосновать основные элементы концепции анализа и контроля издержек обращения:
- разработать методику анализа и контроля показателей деятельности «центров
ответственности» потребительских обществ;
- сформировать методику анализа и контроля количественных и качественных
Ф параметров деятельности кооперативных торговых предприятий;
обосновать практическую целесообразность применения специальных методов обобщения издержек обращения и расчета финансового результата деятельности кооперативных торговых предприятий;
разработать методику формирования взаимосвязей результатов деятельности «центров ответственности» и оплаты труда для кооперативных предприятий;
построить организационную структуру управления издержками обращения с выделением центров ответственности;
исследовать использование современных инструментальных средств при формировании информационной базы учета, анализа и контроля издержек обращения
4V торговых кооперативных предприятий;
- внедрить предложенные методики анализа и контроля в системе
потребительской кооперации.
В-пятых, определить и теоретически обосновать основные этапы внедрения системы автоматизации управления издержками обращения в целях создания автоматизированной системы процесса анализа и контроля затрат торговых предприятий потребительской кооперации:
- определить состояние автоматизации бухгалтерского учета и
экономического анализа в системе кооперативного хозяйства;
*
- обосновать перспективы развития автоматизации процессов анализа и
^> контроля издержек обращения в системе управления предприятиями потребительской
кооперации.
Предметом настоящего исследования является методология анализа и контроля хозяйствующих субъектов в системе потребительской кооперации.
Объектом исследования является процесс формирования издержек обращения торговых предприятий и методики анализа и контроля затрат торговых предприятий потребительской кооперации.
Методологической основой проведенного исследования послужило конкретное
приложение теории научного познания, в том числе методов дедукции и индукции к
проблемам анализа и контроля затрат и их информационного обеспечения. Использованы
^ базовые понятия общеэкономической теории, такие как доход, расход, прибыль, а также
базовые положения теории управления. Теоретической основой послужили труды отечественных и зарубежных авторов по экономической теории, проблемам бухгалтерского учета, экономического анализа, аудита, контроллинга, теории и истории потребительской кооперации.
Методика исследования основывалась на наблюдении, результатах анкетирования, характеристике учетных и отчетных данных, обработке результатов, практической реализации полученных выводов.
В процессе исследования применялись монографический и общенаучные методы
анализа, группировки и сравнения, использовались абстрактно-логический, статистико-
А> экономический, балансовый методы, разработка системы взаимоувязанных обобщающих и
частных показателей, экономико-математические методы (графические, интегральные,
методы линейного программирования и т.д.), эвристические методы.
Авторская трактовка методологии анализа и контроля в системе управления издержками обращения основана на предметно-ситуационном подходе к исследованию, преемственности результатов ретроспективного, оперативного и перспективного анализа и контроля, учитывающем специфику деятельности потребительских обществ, отраслевые особенности хозяйственной деятельности торговых предприятий, состояние внешней среды и необходимость ориентации его программы на запросы конкретных субъектов анализа и контроля.
*
Были изучены законодательные и нормативные акты Российской Федерации; постановления Правительства РФ и ее субъектов; приказы и инструкции министерств и ведомств; международные стандарты финансовой отчетности; отечественные стандарты (положения) по бухгалтерскому учету; материалы научных конференций и семинаров; данные финансовой и статистической отчетности предприятий потребительской кооперации, материалы архива Правления Татреспотребсоюза; общая и специальная литература в области экономического анализа, бухгалтерского учета, финансового менеджмента, теории управления.
Работа выполнена в рамках раздела «Бухгалтерский учет и экономический анализ» Паспорта специальности ВАК Минобразования РФ 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика», п. 1.1 «Исходные парадигмы, базовые концепции, основополагающие принципы, постулаты и правила бухгалтерского учета», п. 1.4 «Методологические основы и целевые установки экономического анализа», п. 1.9 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа».
Научная новизна исследования заключается в решении научной проблемы формирования концепции анализа и контроля издержек обращения с учетом специфики деятельности предприятий потребительской кооперации. В работе получены и выносятся на защиту следующие научные результаты:
1. Обоснована необходимость формирования системной концепции анализа и контроля издержек обращения с учетом специфики функционирования кооперативного хозяйства; раскрыта экономическая природа издержек обращения как категории, имманентной финансово-хозяйственной деятельности торговых предприятий потребительской кооперации в условиях рыночных отношений, в частности:
обоснованы требования к анализу и контролю в системе управления издержками обращения в потребительской кооперации в условиях рыночной экономики;
научно обосновано методологическое обеспечение выдвинутой в работе концепции развития анализа и контроля издержек обращения, сформулированы принципы организации управленческого учета, анализа и контроля издержек обращения на основе разграничения понятий финансового и управленческого учета и анализа, показаны место и роль анализа и контроля в системе управления финансово-хозяйственной деятельностью предприятий потребительской кооперации;
- определены особенности формирования состава издержек обращения в целях
0 формирования концепции анализа и контроля затрат торговых предприятий
потребительской кооперации;
уточнено экономическое содержание издержек обращения, связанных с формированием центров ответственности за затраты и результаты деятельности;
предложена классификация издержек обращения, необходимая для выполнения программ анализа и контроля затрат, построенных применительно к системе управления предприятием потребительской кооперации и к интересам различных групп пользователей;
определена экономическая сущность постоянных и переменных расходов при формировании центров ответственности на базе торговых предприятий
,ф потребительской кооперации;
обоснована необходимость анализа и контроля совокупных и переменных расходов центров ответственности;
обосновано теоретическое положение о роли и месте анализа и контроля издержек обращения в информационном обеспечении управления кооперативными организациями.
2. Решена научная проблема формирования концепции анализа и контроля издержек обращения торговых предприятий потребительской кооперации:
— разработаны теоретические аспекты формирования комплексной системы
управления издержками обращения на базе интегрированного подхода к функциям
^ планирования, нормирования, учета, контроля и анализа;
обосновано создание в организационной структуре управления предприятием потребительской кооперации подотдела по планированию, учету, контролю и анализу издержек обращения;
определено и теоретически обосновано содержание основных этапов анализа и контроля издержек обращения: ретроспективного, оперативного, перспективного;
определены и теоретически обоснованы требования к объему, составу, полноте количественной и качественной информации, необходимой для эффективного анализа и контроля затрат;
— классифицированы места возникновения издержек обращения с
* дифференциацией по центрам затрат и центрам ответственности под влиянием
функционального, пространственного (территориального), организационно-технологического признаков с учетом отраслевых особенностей кооперативного хозяйства;
разработана методика по организации учета, экономического анализа и контроля издержек обращения в разрезе выделенных центров ответственности на базе использования передового опыта в отечественной практике и достижений стран с традиционной рыночной экономикой по управлению издержками производства и обращения на базе использования современных инструментальных средств;
уточнен и теоретически обоснован понятийный аппарат, квалифицированный по сферам калькуляции затрат (центрам ответственности) и направлением движения бухгалтерской информации об издержках обращения (входящие и выходящие).
3. Разработаны концептуальные положения механизма реализации концепции анализа и контроля издержек обращения:
разработана методика анализа и контроля, ориентированная на запросы конкретных субъектов анализа, рассмотрены методические и информационные проблемы, возникающие при оценке деятельности торговых предприятий в ходе построения организационной структуры потребительского общества, даны рекомендации по их решению;
разработана методика анализа хозяйственной деятельности центра ответственности на уровне конкретного торгового предприятия — кооперативного магазина в условиях конкурентной среды и с учетом обслуживаемого сегмента рынка;
на основе критического изучения и обобщения существующих подходов к анализу затрат разработана методика анализа издержек по системе «директ-кост», маржинального анализа во взаимосвязи с анализом и контролем закупок для торговых предприятий;
разработана методика перспективного анализа и планирования затрат торгового предприятия с учетом предпринимательского риска;
установлена преемственность результатов текущего и перспективного анализа, на основе чего разработан подход к осуществлению перспективного анализа и контроля, ориентированного на обоснование плановых заданий-смет для торговых предприятий, обоснование финансовых решений и прогноз их последствий;
научно обоснована и разработана методика составления отчета и плановой сметы-калькуляции об издержках обращения по видам и местам возникновения затрат с использованием различных методов учета прямых, косвенных, постоянных, переменных расходов;
разработана система управленческого контроля, основанная на контроле затрат по отклонениям для предприятий потребительской кооперации;
обоснованы перспективные направления развития принципов «контроллинга» в системе управления затратами торговых предприятий.
4. Разработаны концептуальные положения механизма формирования автоматизированной подсистемы управления затратами в общей корпоративной информационной системе с учетом специфики кооперативного хозяйства.
обоснована необходимость использования автоматизированных информационных технологий;
осуществлена постановка задачи автоматизации управления затратами в системе кооперативного хозяйства;
- предложена информационная модель управления издержками обращения;
- определен и теоретически обоснован порядок внедрения системы
автоматизации управления затратами;
- теоретически обоснована модель управленческого учета, контроля и анализа
(параметры и правила ведения, регламент взаимодействия подсистем управления по
сбору и обработке информации) в целях управления затратами
Практическая значимость заключается в том, что разработанная в диссертации методика анализа и контроля издержек обращения апробирована для решения актуальных прикладных задач по ретроспективной и перспективной оценке финансово-хозяйственной деятельности предприятий торговли в системе кооперативного хозяйства, предприятий малого бизнеса и в системе торговых корпораций.
К числу основных результатов диссертационного исследования, имеющих самостоятельное практическое значение, относятся: разработанные автором методические рекомендации в части использования информации бухгалтерской отчетности для целей управления затратами торговых предприятий; подходы к автоматизации учетно-аналитических работ с учетом отраслевой специфики при использовании как общепризнанных компьютерных программ, так и индивидуально разработанных программ
для системы кооперативного хозяйства; методические приемы анализа издержек обращения, ориентированные на эффективное управление доходами и расходами предприятий; методические приемы взаимосвязи оперативного, текущего, нормативного и перспективного контроля затрат; предложенная система формирования отчетности, организации анализа и контроля в разрезе центров ответственности, позволяющая проводить комплексную оценку эффективности деятельности кооперативных торговых предприятий.
Полученные в ходе исследования результаты могут использоваться:
предложения по формированию форм внутренней отчетности потребительского общества - в райпотребсоюзах;
система внутреннего контроля - в кооперативных организациях и их районных подразделениях;
предложения по организации учета, анализа и контроля издержек обращения - в практической работе главных бухгалтеров кооперативных организаций и предприятий малого бизнеса;
- схемы анализа деятельности кооперативных организаций - при проектировании
структур управления на уровне потребительского союза региона;
предложения по автоматизации процессов анализа и контроля издержек обращения — при создании корпоративных информационных систем (КИС) для сферы кооперативного хозяйства;
проведение рейтинга потребительских обществ - на уровне региональных потребсоюзов и центров ответственности внутри потребительских обществ;
материал диссертационной работы - при чтении спецкурсов в высших учебных заведениях; в системе обучения, аттестации и повышения квалификации аудиторов и профессиональных бухгалтеров.
Диссертация выполнена в рамках научно-исследовательских работ Финансовой академии при Правительстве РФ, проводимых в соответствии с Комплексной темой «Финансово-экономические основы устойчивого и безопасного развития России в XXI».
Результаты исследования внедрены и апробированы различными организациями, а именно:
Управление Межведомственного координационного совета по проблемам
потребительского рынка при Кабинете Министров республики Татарстан - модель
анализа деятельности торговых предприятий и предприятий малого бизнеса с использованием методики ориентированной на запросы конкретных субъектов анализа, в условиях конкурентной среды и с учетом обслуживаемого сегмента рынка;
Министерство торговли республики Татарстан - методика анализа безубыточности торговых предприятий, маржинального анализа, методика анализа по системе «директ-кост» для торговых предприятий с широким ассортиментом товаров;
Татарский, Чувашский потребсоюзы — учет, анализ и контроль затрат в разрезе центров ответственности на уровне потребительского общества, способы обобщения информации с помощью внутрихозяйственной отчетности в разрезе центров ответственности;
Арское, Высокогорское, Бугульминское потребительские общества -методика учета и анализа издержек обращения в подсистеме управленческого учета и оценка эффективности результатов деятельности центров ответственности — торговых кооперативных предприятий;
Арское, Сабинское, Бугульминское потребительские общества -аналитическая группировка издержек обращения по видам и местам возникновения затрат, использование программы ФИНЕКС для обработки учетно-экономической информации;
Финансовая академия при Правительстве Российской Федерации -преподавание курсов «Комплексный анализ хозяйственной деятельности», «Организация внутрихозяйственного контроля»;
Казанский кооперативный институт - преподавание курсов «Управленческий учет», «Экономика отрасли», «Экономика кооператива», «Экономика и планирование на предприятиях торговли и общественного питания»;
Учебно-методические центры подготовки и аттестации профессиональных бухгалтеров и аудиторов: Казанский кооперативный институт, Казанский государственный финансово-экономический институт.
Теоретические, методологические и практические результаты исследования докладывались на научных и научно-практических конференциях, в частности: Международная научно-методическая конференция «XXI век: новая модель специалиста-экономиста» (г. Москва, 2000); международная научно-методическая конференция «Современные образовательные технологии подготовки специалистов-экономистов в вузах
России» (г. Москва, 2001 г.); заседания учебно-методического объединения ВУЗов по специальности: «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» (г. Москва, 2002 г., 2003г.); выездные заседания учебно-методического объединения ВУЗов по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» (г. Анапа, 2002, 2003); Российский семинар-совещание «Задачи потребительской кооперации по расширению социальной работы на селе» (г. Казань 2003г.); научно-практическая конференция «Потребительская кооперация: проблемы и пути решения» (г. Казань, 2002г.); научно-практическая конференция «Стратегия и социальная миссия потребительской кооперации на современном этапе» (г. Саранск, 2003).
Основные выводы и предложения по рассматриваемым в диссертации проблемам нашли отражение в 29 работах автора общим объемом 105,95 п.л., в т.ч. 6 монографий, 5 учебных пособий и 18 научно-исследовательских статей.
Диссертация состоит из введения, четырех глав, заключения, списка использованной литературы. Работа изложена на 380 страницах, содержит 25 рисунков, 29 таблиц и 63 приложения.
Система кооперативного хозяйства: перспективы развития
Современные системные представления о потребительской кооперации - как о системе кооперативного хозяйства, должны основываться на богатом историческом опыте развития и получить законодательное признание. В соответствии с Законом Российской Федерации «О потребительской кооперации (потребительских обществах, их союзах) в Российской Федерации» потребительская кооперация представляет собой систему потребительских обществ и их союзов, созданных, в целях удовлетворения материальных и иных потребностей их членов.
Таким образом, потребительское общество — это первичный элемент системы потребительской кооперации, имеющий приоритет перед другими ее структурными составляющими. Потребительские общества по своей сущности выражают социальную направленность потребительской кооперации и образуют ее социальную структуру.Именно социальная направленность потребительских обществ определяет отнесение их к некоммерческим организациям со всеми вытекающими отсюда последствиями и особым статусом их взаимоотношений с государством.
При характеристике организации важен учет цели его деятельности. В статье 50 ГК РФ указано: «Юридическими лицами могут быть организации, преследующие извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности (коммерческие организации), либо не имеющие извлечение прибыли в качестве такой цели и не распределяющие полученную прибыль между участниками (некоммерческие организации)».
"Необходимо подчеркнуть, что некоммерческая организация может осуществлять предпринимательскую деятельность и получать прибыль лишь постольку, поскольку это служит целям, ради которых она создана.
На практике следует различать, что перед любым хозяйствующим субъектом в науке об экономике предприятий в соответствии с их содержанием различают экономические, социальные, технические и экологические группы целей или классы целей в целевой системе предприятия.
На конгрессе МКА, проходившем в Москве, в 1980 г., доктор А.Ф. Лейдлоу указал: «Руководители и идеологи кооперативного движения подчеркивали в течение ряда поколений идею о том, что кооперативы отличаются от обычных корпораций и капиталистических предприятий благодаря двойственным целям: кооперативы являются не только хозяйственными организациями, но и организациями с определенной социально-экономической целью. Эта позиция социально-экономической направленности является по сути дела одной из вершин кооперативной философии»1.
«С учетом назначения потребительского общества при выработке решений необходимо отдавать приоритет социальной и экономической рациональности, а технические и экологические цели должны быть отодвинуты на второй план. Одной из главных целей при создании потребительского общества является выполнение им социальной миссии»2.
Выполнение социальной миссии кооперативных организаций связано с ориентацией каждой из них на кооперативные ценности и принципы и ориентацией на решение следующих групп задач:
Первая группа задач:
- обеспечение главенствующей роли пайщиков;
- обучение пайщиков, повышение их информированности, формирование общественного сознания; ориентация на борьбу с бедностью, создание новых рабочих мест;
- моральная и материальная помощь инвалидам и пенсионерам;
- содействие развитию личных подсобных хозяйств населения;
- выполнение требований закона о потребительской кооперации, уставов кооперативных организаций;
- привлечение в потребкооперацию молодежи, повышение роли женщин в органах управления и контроля.
Вторая группа задач:
- решение вопросов занятости населения, реализация товаров в отдаленных населенных пунктах по ценам, сложившимся не выше их средней величины по району;
- доставка товаров на дом по заявкам населения, в первую очередь инвалидам и пенсионерам;
- реализация хлеба ниже себестоимости;
- содержание планово-убыточных магазинов в глубинных и отдаленных населенных пунктах;
- отпуск товаров в долг организациям социальной сферы и всем сельскохозяйственным структурам;
- отпуск товаров в долг пайщикам и ветеранам потребительской кооперации;
- обучение, медицинское и санитарно-курортное обслуживание пайщиков.
Третья группа задач: решение социально-экономических вопросов развития коллектива потребительского общества.
Общее требование по достижению социально-экономических целей развития кооперативной организации состоит в устойчивом развитии многообразных видов и объемов хозяйственной деятельности на условиях получения оптимальной прибыли, достаточной для решения всех социальных вопросов. Здесь необходимо подчеркнуть, что эффективной является такая экономика потребительского общества, в процессе функционирования которой обеспечивается получение необходимой прибыли, достаточной для самофинансирования устойчивого развития хозяйственной деятельности и все более полного выполнения своей социальной миссии.
Бухгалтерский учет и отчетность - как информационная база управления затратами
От состояния организации бухгалтерского учета и качества учетной информации зависит качество бухгалтерской отчетности. Анализируя качественные характеристики бухгалтерской отчетности мы подходим к обоснованию требований к организации бухгалтерского учета. Бухгалтерская отчетность, получаемая на основе обобщения данных текущего бухгалтерского учета за истекший отчетный период, содержит в себе важные сведения о совершенных хозяйственных процессах и их финансовых результатах. Эта информация очень важна с точки зрения оценки финансовых ресурсов, рациональности их размещения по отраслям хозяйства и эффективности их использования, сохранения и приумножения собственных оборотных и основных средств, достигнутых финансовых результатов и т.п. Материалы бухгалтерской отчетности широко используются при документальных ревизиях, различных видах проверок и обследованиях, для анализа хозяйственной деятельности и оценки итогов работы, выявления и распространения передового опыта работы лучших предприятий и для других целей.
Высокие требования к состоянию и качеству отчетности обусловлены ее большой значимостью в управлении хозяйственной деятельностью предприятий и организаций.
В настоящее время особенностью составления бухгалтерской отчетности является отказ от ее типовых форм. Российским организациям предоставлено право самостоятельно разрабатывать формы бухгалтерской отчетности на основе предложенных Минфином России образцов при соблюдении таких общих требований к отчетной информации, как полнота, существенность, нейтральность, изложенных в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», в Федеральном Законе «О бухгалтерском учете», в положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности РФ, в Плане счетов бухгалтерского учета и финансово-хозяйственной деятельности организации и в иных положениях, рекомендациях и указаниях, регламентирующих вопросы составления отчетности. При этом в индивидуальных формах должна быть соблюдена кодификация образцов.
Можно выделить три варианта формирования отчетности: упрощенный - для субъектов малого предпринимательства; стандартный - для средних и крупных организаций; множественный — для крупнейших, осуществляющих несколько видов деятельности организаций.
В потребительской кооперации применяется последний вариант формирования отчетности, так как эта система многоотраслевая.
Применяемые на практике отчеты подразделяют на виды по трем основным признакам: объему сведений, включаемых в отчеты; целям, для которых составляются отчеты; периодам, охватываемым отчетностью.
По объему содержащихся в отчетах сведений различают внутреннюю и внешнюю отчетность. Внутренняя включает информацию о работе на одном каком-то участке деятельности организации. Составление внутренней отчетности вызывается потребностью самого хозяйства. В системе потребительской кооперации большую часть бухгалтерского отчета составляют формы внутренней отчетности, разработанные и рекомендованные Центросоюзом РФ и правлением Татреспотребсоюза. К ним относятся Справка к форме №2 (по видам деятельности); Справка к форме №2 финансовые результаты без учета фонда развития потребительской кооперации; Справка к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах; форма №-ЦС «Отчет о расходах в торговле, общественном питании и заготовках»; форма №7 «Отчет о расходах в организациях промышленности и ее финансовых результатах»; Справка к отчету об издержках обращения и себестоимости продукции; Справка о доходах и расходах; форма 11-торг «Отчет о сохранности кооперативной собственности».
Существуют различные точки зрения относительно характеристики и принадлежности к бухгалтерской отчетности расчетных форм отчетов по налогам и сборам, предоставляемым потребительскими обществами в налоговые органы. Однозначно не относятся к бухгалтерской отчетности расчеты, предназначенные для государственных внебюджетных фондов из-за тенденции деления учета на бухгалтерский и налоговый. Вместе с тем, полное представление о финансовом положении потребительского общества, о состоянии дел в нем можно получить только на основании изучения всех отчетных форм.
Отчетность и содержащиеся в ней сведения не могут составлять коммерческую тайну и должны публиковаться в открытой печати и быть доступными в первую очередь пайщикам, которые согласно Гражданского Кодекса несут субсидиарную ответственность за результаты работы потребительских обществ и в случае их убыточной работы должны покрывать убытки личными средствами.
Финансовое моделирование в системе управления затратами
При организации финансового моделирования решается комплекс задач: используется прогрессивная методика бюджетирования (аналогично отечественной практике планирования и прогнозирования); используются результаты анализа для процесса бюджетирования и экономический анализ выступает в качестве прогнозного и стратегического анализа (например, при составлении бюджета продаж мы используем данные анализа реализации товара, маркетинговый анализ, анализ порога рентабельности, а при наличии прогнозного объема продаж выстраиваем элементы стратегического анализа по обоснованию оптимального объема продаж, дифференциации деятельности магазина, сегментации деятельности потребительского общества, выстраиваем ассортиментную политику, ценовую политику; решаем вопросы управления запасами); решается проблема создания единой модели увязки всех бюджетов (например, для торговых предприятий потребительской кооперации мы можем разработать в системе операционных бюджетов: бюджет продаж, бюджет остатков ТМЗ, бюджет товарных запасов, бюджет закупок товаров, бюджет затрат); используются идеи и принципы «контроллинга.
При построении модели управления затратами управленческий анализ обеспечит нас информационной базой для решения задач: управление ресурсами предприятия, оптимальное сочетание ресурсов, эффективность использования ресурсов.
Будут анализироваться стоимость ресурсов и ресурсная база, взаимозаменяемость ресурсов, продажа или аренда. Будут рассчитаны показатели фондоотдачи, материалоемкости, издержкоемкости и т.п.
Следующим этапом будет планирование затрат и составление бюджета. Здесь используется классификация затрат и составление в зависимости от их поведенческого характера - постоянные и переменные, и в зависимости аккумулирования на счетах — по полной и частичной себестоимости. Важным этапом станет разработка номенклатуры затрат - издержек обращения. В нашем примере, мы выделяем номенклатуру затрат в разрезе центров ответственности, внутри центров ответственности классифицируем по характеру поведения затрат:
регулируемые, нерегулируемые;
переменные, полупеременные, постоянные (по отношению к товарообороту);
нормируемые, ненормируемые.
Общая схема управления затратами представляется нам как взаимосвязь составляющих ее элементов:
бюджетирование;
организация управленческого учета (здесь мы обязательно решаем задачи: учет затрат в пределах норм, учет отклонений от норм, учет затрат в разрезе групп, статей и элементов);
организация управленческого анализа;
построение системы контроля.
Будет прослеживаться взаимосвязь системы бюджетного планирования деятельности структурных подразделений предприятия и системы сводного (комплексного) бюджетного планирования деятельности предприятия.
Можно предложить следующую структуру бюджетов предприятия, где основными документами комплексного бюджета предприятия являются:
бюджет движения денежных средств;
бюджет по прибылям/убыткам;
плановый агрегированный баланс.
Эти плановые документы являются обязательными. Исходной информацией для расчета этих бюджетов служат следующие операционные бюджеты предприятия:
бюджет продаж (отгрузка товаров и поступление денежных средств);
бюджет закупок товаров (определение ассортимента);
бюджет товарных запасов;
бюджет прямых затрат на товары;
бюджет прямых затрат на оплату труда;
бюджет коммерческих расходов;
бюджет управленческих расходов.
Бюджеты верхнего уровня могут при необходимости детализироваться на частные бюджеты: по подразделениям, магазинам, направлениям деятельности. При этом не следует вводить чрезмерную детализацию - данные бюджета должны обеспечивать принятие решений, существенно влияющих на финансово-экономическое состояние предприятия.
