Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Лизинговые операции как объект бухгалтерского учета и аудита 10
1.1. Особенности организации и проведения лизинговых операций 10
1.2. Бухгалтерский учет и налогообложение лизинговых операций 38
1.3. Зарубежная практика учета лизинговых операций 72
Глава 2. Организация и методика аудита лизинговых операций 83
2.1. Планирование аудиторской проверки лизинговых операций 83
2.2. Аналитические процедуры и сбор аудиторских доказательств 104
2.3. Методика аудита участков учета, обусловленных спецификой лизинговых операций 120
Глава 3. Аудит эффективности лизинговых операций 147
3.1. Теоретические основы формирования методики аудита эффективности лизинговых операций 147
3.2. Анализ эффективности лизинговых операций 155
3.3. Методические рекомендации по аудиту эффективности лизинговых операций 171
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 187
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ 193
ПРИЛОЖЕНИЯ 202
- Особенности организации и проведения лизинговых операций
- Планирование аудиторской проверки лизинговых операций
- Теоретические основы формирования методики аудита эффективности лизинговых операций
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В условиях рыночной экономики лизинговые отношения в России в последние годы получили значительное развитие и вышли на качественно новый уровень. Если несколько лет назад налоговые льготы были ключевым фактором спроса на лизинг, то теперь таким фактором становится спрос со стороны малых и средних предприятий. Лизинг по-прежнему остается одним из самых эффективных инструментов обновления материально-технической базы и модификации основных средств предприятий различных форм собственности.
Однако процесс развития лизинга в России тормозится наличием множества неурегулированных вопросов. Прежде всего речь идет о правовых, бухгалтерских и налоговых аспектах лизинговой деятельности. Общим недостатком является многочисленность нормативных документов, регулирующих эту сферу деятельности, и определенная их противоречивость. К этому следует добавить значительные отличия, которые выявляет сравнительный анализ российских правил учета аренды и положений Международных стандартов финансовой отчетности.
Таким образом, существует необходимость совершенствования бухгалтерского учета лизинговых операций с учетом накопленного опыта их осуществления и изменений правовых и экономических условий лизинговой деятельности.
Одновременно с этим на практике лизинговые операции приобретают все более сложные схемы организации, в которых задействовано большое число заинтересованных сторон (банки, страховые компании и др.).
Субъектам лизинговых отношений необходимы объективные данные о финансовом состоянии их партнеров. Такая информация должна содержаться в бухгалтерской (финансовой) отчетности, подтверждаемой независимым аудитором.
Аудит в России как форма независимого финансового контроля, как и лизинг, появился недавно. Вопросы организации аудита лизинговых операций поэтому не имеют достаточного теоретического обобщения. Одновременно с этим аудит лизинговых операций характеризуется наличием высокого риска выражения аудитором ошибочного мнения относительно правильности их ведения и учета. Повышенный аудиторский риск обусловливают следующие факторы:
сложность юридической и экономической природы лизинговых отношений;
многообразие участников отношений, а также значительная вероятность их аффилированности;
несовершенство правового регулирования, которое с одной стороны влечет появление рисков для участников отношений, с другой может влиять на обьективность мнения аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности;
лизинг предполагает использование больших финансовых ресурсов, что указывает на возможность недобросовестных действий со стороны того или иного участника операции;
значительная роль профессионального суждения бухгалтера и аудитора при оценке, расчете различных показателей (амортизация, лизинговые платежи и др.).
Эффективное развитие и распространение лизинговой деятельности в России невозможно без должного контроля за этим процессом. Основой же системы контроля обеспечения качества бухгалтерской отчетности должен быть аудит. Эгам вызвана необходимость разработки научно обоснованной методики аудита лизинговых операций. Исследование вопросов бухгалтерского учета и аудита лизинговых операций в этих условиях приобретает большое научное и практическое значение и придает теме диссертационного исследования высокую актуальность.
Степень изученности проблемы. Изучение лизинга в нашей стране началось около 30 лет назад и имело скорее стихийный характер, поскольку в тех условиях лизинг рассматривался как возможный перспективный вариант совершенствования социалистической экономики. В 80-х тт. прошлого столетия лизинговой деятельностью эпизодически занимались лишь крупные внешнеторговые организации бывшего СССР. Лизинг рассматривался ими прежде всего как одна из форм приобретения и реализации такого оборудования, как крупногабаритные универсальные и другие дорогостоящие станки, поточные линии, догюжно-строителъное, кузнечнопрессовое, энергетическое оборудование, а также ремонтные мастерские, самолеты, морские суда, автомашины, ЭВМ и т.д. Этот период характеризуется отсутствием законодательных и нормативных актов, регулирующих лизинговую деятельность. Лизинг развивался с применением норм законодательства об аренде и наличием высоких рисков для участников лизинговой деятельности, что, безусловно, сдерживало его развитие.
Началом формирования законодательной базы для регулирования лизинговых отношений на федеральном уровне можно считать период с середины 90-х гг. (принятие второй части ПС РФ и Федерального закона «О лизинге» № 164-ФЗ) до 2002 года (принятие поправок в Закон № 164-ФЗ). До этого нормативные акты, способствующие развитию лизинговых отношений, принимались на региональном уровне, а также на уровне министерств и ведомств. Избежать влияния того, что до этого лизинговые отношения регулировались нормами законодательства для аренды, полностью не удалось. Эгам объясняется и наличие множества вопросов, возникающих при проведении лизинговых операций. Между тем изучение зарубежного опыта выявляет, что общего с арендными отношениями в общепринятом понимании у лизинга очень мало. Лизинг - это одна из форм инвестиций в средства производства и по своему экономическому содержанию ближе к операциям купли-продажи в кредит.
За рубежом лизинговые операции наибольшего размаха достигли к 70-м годам двадцатого века. В зарубежных странах, когда объемы лизинговых сделок стали заметны на фоне остальных способов финансирования инвестиций, защитники фискальных интересов государств обратили внимание на широко применяемую лизинговую практику и соответствующие меры по его регулированию и учету были приняты. Конкретнее, на развитых рынках практиковать лизинг стало сложнее прежде всего потому, что еще в начале 1970 гг. было предпринято регулирование арендных отношений экономическими методами через установление специальных правил бухгалтерского учета и налогообложения.
В России же еще сохраняется ситуация, когда многие операции, в том числе лизинговые, отражаются исходя прежде всего из юридической формы, а не экономического содержания. В результате формируемая отчетность не позволяет делать выводы о реальном финансовом положении предприятия.
Несовершенство правового регулирования до некоторой степени девальвирует результат и значение работы независимого аудитора, ставит его иногда в заведомо безвыходное положение. Рынок и общество в целом ожидают от него мнение о реальности финансового состояния предприятия и результата его деятельности, отраженных в отчетности. Единственное же, что он может проверить и подтвердить, а во многих случаях обязан подтвердить по законодательству и стандартам аудиторской
6 деятельности, - это соответствие отчетности, составленной предприятием, тем национальным правилам, по которым она подготовлена. Однако аудитор вправе в аудиторском заключении описывать факторы, не влияющие на аудиторское мнение, но описываемые в нем с целью привлечения внимания пользователей к какой-либо ситуации, сложившейся у аудируемого лица и раскрытой в финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Таким образом, изучение и анализ спорных, неурегулированных законодательством или неоднозначных ситуаций представляют дополнительный интерес для исследования, в результате которого могут быть выработаны решения и рекомендации, позволяющие аудитору раскрывать лизинговые отношения исходя из объективного и понятного представления о финансовом состоянии предприятия и финансовых результатах его деятельности, а не только придерживаться соответствия порядка ведения бухгалтерского учета законодательству.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы заключается в исследовании содержания, роли и значения лизинговых операций, разработке научных положений и практических рекомендаций по совершенствованию методологии и организации бухгалтерского учета и аудита лизинговых операций.
Такая целевая направленность исследования обусловила постановку и решение следующих научных и практических задач:
уточнить сущность и экономическую природу лизинговых операций и выявить тенденции их дальнейшего развития;
выделить и обобщить особенности механизма организации лизинговых операций как основу построения их учета и аудита;
на основе критического анализа отечественной нормативно-правовой базы и обобщения зарубежного опыта обосновать рекомендации по совершенствованию методики бухгалтерского учета лизинговых операций;
обосновать состав и содержание задач необходимых при осуществлении аудита лизинговых операций;
установить связи между этапами аудита лизинговых операций и ссютветствующими им аудиторскими процедурами, позволяющие учитывать влияние специфики деятельности объектов исследования;
сформировать комплекс методических материалов, входящих в состав внутренних стандартов аудита, и определить их содержание применительно к лизинговым операциям;
исследовать основные положения оценки эффективности лизинговых операций и системы внутреннего контроля, и разработать рекомендации по формированию методики аудита эффективности лизинговых операций.
Предмет и объекты исследования. Предметом исследования являются лизинговые отношения, возникающие между участниками в результате реализации договора лизинга. Объект исследования - практика работы отечественных коммерческих организаций на рынке лизинговых услуг, изученная на основе аудиторской и консультационной деятельности.
Область исследования соответствует требованиям паспорта специальности ВАК 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика:
регулирование и стандартизация правил ведения бухгалтерского учета, формирования отчетных данных (1.6);
методология и технология аудита (2.1).
Методология и методика исследования. Теоретической и методологической основой исследования послужили законодательные и нормативные документы по затронутой тематике, труды и научные выводы российских и зарубежных ученых в области бухгалтерского учета и аудита, а также разработки международных профессиональных аудиторских объединений и организаций.
Теоретической основой работы явились труды и научные выводы российских и зарубежных ученых в области бухгалтерского учета и аудита: Е.М. Гущайта, ЮЛ. Данилевского, В.И. Подольского, Я.В. Соколова, В JL Суйца, А.А. Терехова, А.Д. Шеремета, Р. Адамса, Э. Аренса, Дж. Лоббека, Р. Доджа, Р. Монтгомери, Дж.К. Робертсона и др., а также в области лизинговых отношений: В.Д. Газмана, ВА Горемыкина, НИ. Киркоровой, Е.В. Кабатовой, В.В. Ковалева, ЛЛ Прилуцкого и других.
Научная новизна исследования. Научная новизна исследования заключается в постановке вопросов, теоретическом обосновании и разработке научных и практических рекомендаций по методике и организации бухгалтерского учета и аудита лизинговых
операций. В результате проведенного исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:
на основе обобщения особенностей организации лизинговых операций, организационно-правовых, бухгалтерских и налоговых аспектов лизинговой деятельности, систематизации факторов, влияющих на порядок формирования данных бухгалтерского учета, сравнительного анализа особенностей бухгалтерского учета лизинговых операций и формирования бухгалтерской отчетности в соответствии с международными и отечественными стандартами учета определены основные задачи и направления совершенствования учета и аудита лизинговых операций;
обоснована методика аудита лизинговых операций с целью обеспечения качества и сдерживания риска, сформулированы требования и рекомендации по ее формированию, позволяющие учитывать правовую и экономическую специфику лизинговых отношений;
разработаны рекомендации по стандартизации процедуры аудита лизинговых операций, обеспечивающие возможность оптимизации процесса поиска аудиторских доказательств;
предложены аудиторские процедуры для проведения проверки участков учета, обусловленных спецификой лизинговых операций, систематизированы основные нарушения, возникающие в процессе совершения лизинговых операций, и обоснованы способы их выявления;
обоснована необходимость аудита эффективности лизинговых операций и разработаны рекомендации по его проведению, включая методики оценки эффективности и способы организации системы внутреннего контроля у лизингодателя и лизингополучателя.
Практическая значимость работы. Практическая значимость проведенного исследования состоит в непосредственной направленности его результатов на решение задач, связанных с обеспечением достоверности показателей бухгалтерской отчетности и пригодности их для целей управления, а также на выполнение задач, определенных Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу, утвержденную Приказом Минфина РФ от 01.07.2004 № 180.
Реализация разработанных рекомендаций позволит стандартизировать процедуры аудита лизинговых операций, оптимизировать процесс поиска аудиторских доказательств,
повысить качество планирования аудита, уменьшить аудиторские риски, сократить сроки аудиторской проверки лизинговых операций.
Апробация и реализация результатов исследования. Основные положения диссертационной работы докладывались автором на различных научных конференциях, в частности, на всероссийском смотре-конкурсе дипломных работ по специальности «Бухгалтерский учет, анализ и аудит» (Москва 2003 г.), всероссийской научно-практической конференции «Совершенствование учета, экономического анализа и аудита в современных условиях» (Тюмень, апрель 2004, 2005 гг.); второй и третьей научно-практических конференциях профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников, аспирантов и магистрантов ТюмГУ «Социально-экономические проблемы трансформационной экономики» (Тюмень, ноябрь 2004 и 2005 гг.); Первых Екатеринбургских научных чтениях - 2006 «Управление человеческой репродукцией и инновационным развитием» (Екатеринбург, февраль 2006 г.); всероссийской научно-практической конференции «Актуальные проблемы учета, анализа, аудита и налогообложения» (Тюмень, ноябрь 2006 г.).
Предложения и рекомендации по организации и методике аудита лизинговых операций приняты аудиторско-консаптшіговой компанией ЗАО «Порт-Аудит» (г. Тюмень) при подготовке и проведении аудиторских проверок, разработке внутренних стандартов и методик аудита.
Теоретические, методические и практические результаты и материалы исследования используются в учебном процессе при проведении лекций и семинаров по курсам «Аудит», «Бухгалтерский учет», «Бухгалтерская отчетность».
Публикации. По теме диссертационного исследования опубликовано восемь печатных работ общим объемом 2,9 пл.
Особенности организации и проведения лизинговых операций
В современной экономике лизинг оборудования и других основных средств является весьма крупным источником капитала, особенно для мелких и средних компаний. Поскольку малые фирмы неохотно идут на крупные капитальные затраты, лизинг рассматривается ими как более доступный способ формирования основных фондов по сравнению с покупкой оборудования. В последнее время наблюдается значительный рост лизингового бизнеса в России, а основной тенденцией последних лет на российском рынке лизинга стало заметное увеличение доли малых и средних предприятий среди клиентов лизинговых компаний [142].
Ведущее аналитическое агентство, классифицирующее лизинговые рынки мира, -"London Financial Group", публикующее свои результаты в ежегодниках "World Leasing Yearbook", существенно повысила позицию Российской Федерации в табели о рангах. В период с 1998-2004 гг. наша страна поднялась с 34-го места в мире на 11-е, а в пределах европейского континента произошло восхождение с 20-го на 7-е место. Причем удалось опередить даже те страны, в которых десятилетиями складывались традиции и высокая культура проведения лизинговых операций - Нидерланды, Швейцарию, Швецию, Данию, Бельгию. При этом многие специалисты отмечают, что у России есть вполне объективные возможности войти в десятку крупнейших стран мира по объемам лизингового бизнеса, обойдя Австралию и Австрию [29].
В последние годы на рынке лизинга происходят как количественные, так и качественные изменения. Темпы роста лизинговых компаний по разным показателям ежегодно составляют от 50% до 70%. Качественным сдвигом, как уже отмечалось, является заметное увеличение организаций малого и среднего бизнеса, пользующихся услугами лизинговых компаний. Если несколько лет назад налоговые льготы были ключевым фактором спроса на лизинг, то теперь этим фактором становится спрос со стороны малых и средних предприятий [142]. Определенное влияние на развитие лизинга оказал банковский кризис лета 2004 года, а именно он привел к резкому росту спроса на лизинговое финансирование.
Кроме этого такой фактор, как высокий уровень износа основных фондов предприятий, в среднем по промышленности достигающий 60%, еще долгое время будет создавать спрос на лизинг.
Еще одной причиной роста является неэффективность российской финансовой системы в целом и в частности, в отношении финансирования реального сектора экономики. На нехватку финансовых ресурсов, которые можно использовать для финансирования инвестиций в основной капитал, указывает 80% предприятий.
И, наконец, все те же налоговые преимущества лизинга, значение которых увеличивается параллельно с общим сокращением перечня налоговых льгот. В свете названных факторов дальнейшие перспективы роста рынка представляются весьма положительными.
Любые операции по организации бизнеса или отдельных его сторон нуждаются, прежде всего, в надлежащем правовом обеспечении. Между тем большинство специалистов отмечают значительные недоработки лизингового законодательства. Речь идет как о юридических, так и о бухгалтерских и налоговых аспектах лизинговой деятельности.
Основным законодательным актом, регулирующим отношения, возникающие в результате заключения и исполнения договора финансовой аренды (лизинга), является Федеральный закон РФ «О финансовой аренде (лизинге)» № 164-ФЗ от 29.10.1998 г. (далее - Закон № 164-ФЗ).
В соответствии со статьей 2 Закона РФ № 164-ФЗ лизинг - это совокупность экономических и правовых отношений, возникающих в связи с реализацией договора лизинга, в соответствии с которым лизингодатель обязуется приобрести в собственность указанное лизингополучателем имущество у определенного им продавца и предоставить лизингополучателю это имущество за плату во временное владение и пользование.
В статье 4 Закона № 164-ФЗ даны определения субъектов лизинговых отношений.
Лизингодатель - физическое или юридическое лицо, которое за счет привлеченных и (или) собственных средств приобретает в ходе реализации договора лизинга в собственность имущество и предоставляет его в качестве предмета лизинга лизингополучателю за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование с переходом или без перехода к лизингополучателю права собственности на предмет лизинга.
Лизингополучатель - физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором лизинга обязано принять предмет лизинга за определенную плату, на определенный срок и на определенных условиях во временное владение и в пользование в соответствии с договором лизинга.
Необходимо заметить, что исходя из определения договора лизинга, как приведенного в российском законодательстве, так и применяемого в международной практике, следует, что лизинговой деятельностью могут заниматься только юридические лица или индивидуальные предприниматели.
Помимо лизингодателя и лизингополучателя существует также третий субъект лизинговых отношений - продавец. Это физическое или юридическое лицо, которое в соответствии с договором купли-продажи с лизингодателем продает лизингодателю в обусловленный срок имущество, являющееся предметом лизинга. Продавец обязан передать предмет лизинга лизингодателю или лизингополучателю в соответствии с условиями договора купли-продажи. Продавец может одновременно выступать в качестве лизингополучателя в пределах одного лизингового правоотношения (возвратный лизинг).
Лизингодатель, лизингополучатель и продавец являются прямыми (непосредственными) участниками лизинговых отношений. Косвенными же участниками лизинговой сделки являются банки, кредитующие лизингодателя и выступающие гарантами в сделках, страховые компании, посредники, лизинговые брокеры. По российскому законодательству такие косвенные участники не отнесены к субъектам лизинга.
Планирование аудиторской проверки лизинговых операций
Аудит лизинговых операций становится все более востребованным, что во многом обусловлено спецификой их юридического оформления, сложностью ведения бухгалтерского и налогового учета, таможенным и валютным законодательством.
Для определения того, что же фактически подвергается контролю при аудите лгоингоюй сделки, необходимо установить действия и процессы, происходящие в проверяемой организации в рамках реализации лизинговой сделки. Однако действующее законодательство, в т.ч. и Закон «О финансовой аренде (лизинге)» № 164-ФЗ, не содержит определения и не раскрывает содержание и смысл понятий «лизинговая операция», «лизинг».
Придерживаясь положений Закона № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», под бухгалтерским учетом лизинговых операций следует понимать совокупность процедур, возникающих в результате сбора, учета и обобщения информации об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций, а также планирования финансово-хозяйственной деятельности, осуществляемых в рамках реализации договора лизинга.
Таким образом, методика аудита лизинговых операций должна включать качественную проверку и эффективную оценку соответствия правовым, бухгалтерским и налоговым аспектам каждого этапа заключения и исполнения договора лизинга как со стороны лизингодателя, так и со стороны лизингополучателя.
Несмотря на то, что лизинговая деятельность в нашей стране подлежит достаточно строгому контролю со стороны различных государственных органов, в законодательстве не существует нормативного регулирования специфических аудиторских процедур, необходимых при проведении проверок субъектов лизинговых отношений. Безусловно, это связано с тем, что законодательная база по аудиту только формируется. Учитывая масштабы развития лизинга в России, возможно, в будущем появятся аудиторские стандарты или методические рекомендации, регламентирующие порядок проверки лизинговых операций или отдельных участков их учета. Аудиторские организации при оказании услуг всегда стремятся снизить затраты на организацию и проведение проверки без ухудшения качества работы. Решение данной проблемы в первую очередь связано с разработкой и постоянным совершенствованием методики аудита каждого объекта.
Методики аудита конкретных объектов должны разрабатываться аудиторскими организациями самостоятельно с учетом требований действующих аудиторских стандартов и методических рекомендаций.
В литературе, как правило, раскрываются лишь особенности проверки оборотов и сальдо по счетам для различных объектов бухгалтерского учета, фактически отсутствует описание технологии аудита, не конкретизирована очередность процедур. Таким образом, формируется лишь взгляд на аудиторскую проверку с точки зрения правильности отражения операций в учете и возможных нарушений. Такой подход указывает на попытки авторов представить универсальную методику аудита того или иного раздела учета. С одной стороны правила бухгалтерского учета для большинства организаций едины. С другой стороны независимо от используемых в ходе проверки форм и методов аудита, универсальная методика не применима в отношении, например, лизинговых операций. Во-первых, потому что она не учитывает определенных характеристик, присущих только объекту проверки и субъектам лизинговых отношений. Во-вторых, для аудита лизинговых операций существуют перечень дополнительных задач.
Такая ситуация, возможно, связана с тем, что специальные методики аудита, направленные на проверку операций с учетом отраслевых и прочих особенностей, фактически являются интеллектуальной собственностью разработчиков. Тем не менее, универсальные методики являются базой для формирования методик, учитывающих специфику деятельности и отраслевую принадлежность предприятия.
Независимо от подхода методика аудита конкретного объекта должна включать цель и задачи его проверки, при выполнении которых будет достигнута общая цель аудита -сформировано мнение о достоверности бухгалтерской отчетности.
Предлагаемый нами подход к формированию методики аудита лизинговых операций основан на требованиях международных и национальных аудиторских стандартов и универсальной методики проверки оборотов и сальдо по счетам и включает: описание процедур и рекомендации по оценке системы внутреннего контроля, аудиторского риска и уровня существенности; методику тестирования, используемую как на этапе планирования для подготовки программы аудита, так и в ходе аудита; порядок и особенности применения аналитических процедур; методы сбора аудиторских доказательств; перечень необходимых аудиторских процедур; описание возможных и типовых нарушений при ведении бухгалтерского учета и формировании бухгалтерской отчетности,
Все процедуры аудита необходимо планировать и проводить с учетом факторов, определяющих особенности организации и проведения лизинговых операций. Учет таких факторов также должен лечь в основу методики аудита. Применение общего подхода сделает аудит формальным и неэффективным. Аудит - это не просто выполнение аналитических процедур и детального тестирования, это также понимание основных проблем и рисков. Методика аудита лизинговых операций должна основываться на хорошем понимании аудитором лизингового бизнеса клиента, его системах бухгалтерского учета и средствах контроля. При этом аудит лизинговых операций отличается от прочих направлений кругом решаемых задач и объемом выполняемых процедур, основные же принципьі аудита остаются неизменными.
Теоретические основы формирования методики аудита эффективности лизинговых операций
Предметом аудита как науки является одна из основных функций управления, обеспечивающая независимый контроль достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица для принятия решений пользователями этой отчетностью. Бухгалтерский учет - язык бизнеса, хозяйственная деятельность отражается в рыночной экономике в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Такая отчетность является непосредственным объектом аудита, но не может, на наш взгляд, ограничивать аудит при изучении хозяйственной деятельности аудируемого лица.
Необходимо особо отметить, что под аудитом следует понимать комплексное исследование, проверку всей финансовой отчетности с целью общей оценки степени ее достоверности. Важно отличать собственно финансовый аудит от определений таких видов «аудита», как производственный, управления, эффективности и тд., где используется понятие аудита как анализа, проверки каких-либо сторон хозяйственной деятельности. Анализ эффективности хозяйственной деятельности входит в понятие аудиторской деятельности как одна из услуг, сопутствующих собственно аудиту.
Однако современное положение в рыночной экономике мира ставит проблему введения в сущность аудита не только достоверности составления финансовой отчетности. Сегодня мнение аудитора способствует росту доверия к финансовой отчетности, но пользователям (прежде всего собственникам, инвесторам и кредиторам) хотелось бы принимать данное мнение как выражение уверенности в непрерывности деятельности аудируемого лица в будущем, как подтверждение эффективности ведения дел руководством данного лица
Существует мнение, что финансовая отчетность, подтвержденная аудитором, правильно отражает хозяйственную деятельность, ее результаты. Это далеко от истины, даже если она составлена по международным стандартам финансовой отчетности, которые получили признание в современном мире. Доказательством этому являются события, произошедшие на рубеже XX-XXI вв. на мировом рынке оказания аудиторских услуг.
Проблема достоверности финансовой отчетности связана с тем, что финансовые результаты, финансовое положение организации можно приукрасить как легальными (особенно с помощью элементов учетной политики), так и нелегальными способами.
Ни для кого не секрет, что сегодня большое количество сделок в первую очередь заключается с целью - снизить налоги, используя все легальные возможности. Иногда стороны просто забывают принцип деловой цели, согласно которому каждая сделка должна быть обусловлена разумными экономическими соображениями.
Возможность манипулирования величиной прибыли не позволяет представить объективную оценку качества источников ее формирования. Такая оценка необходима в целях определения финансовой устойчивости организации, показателей рентабельности.
Высокое качество прибыли характеризует такое положение, когда прибыль формируется на основе экономических факторов, присущих этой категории закона стоимости [163]. Из этого утверждения следует, что главная задача аудита эффективности хозяйственной деятельности - это сокращение дистанции между номинальной величиной прибыли и ее реальной величиной, подкрепленной реальными инвестициями в организацию.
Участники лизинговых отношений в обосновании своего выбора среди возможных вариантов вложения денежных средств будут руководствоваться показателями, полученными после проведения финансово-экономического анализа. Однако этот анализ эффективности будет проюдиться с учетом возможных легальных способов организации учета и налогообложения с целью их внедрения в учетной политике предприятия. В данном случае участники вправе использовать в рамках законодательства любые рекомендации по более эффективной организации лизинговой деятельности.
Задача аудитора состоит в выявлении факторов, которые искажают истинный финансовый результат и не дают возможности пользователям оценить реальное положение организации.
В соответствии с классификацией видов аудита в зависимости от объекта изучения аудит эффективности лизинговых операций следует отнести к операционному аудиту. В широком смысле в конкурентной среде рыночных отношений операционный аудит играет важную роль для успешной деятельности любой коммерческой организации.
В отличие от аудита финансовой отчетности понятие «операционный аудит» трактуется менее однозначно. Мы придерживаемся мнения ЭЛренса и ДжЛоббека, согласно которому операционным аудитом следует считать исследование хозяйственной системы с точки зрения ее эффективности и ггроизводительности [7]. Отсюда вывод, операционный аудит не ограничивается бухгалтерской информацией. Он включает оценку организационной структуры, методов производства и др. Операционный аудит несколько шире, чем трактовка процедур по оценке операций и их соответствие известным инструкциям, нормам, стандартам, положениям бухгалтерского учета. В таком случае операционный аудит включает оценку системы внутреннего контроля (СВК) предприятия, а также процедуры тестирования ее эффективности.
Цель операционного аудита заключается в разработке сюда рекомендаций и оценке функционирования объекта на предмет определения пригодности применяемых методов управления и руководства путем оценки внутреннего административного контроля с одной стороны и оценки эффективности его работы с другой. Для достижения цели операционного аудита следует решить его три основные задачи: оценить систему внутреннего контроля, оценить эффективность функционирования предприятия и проверить соблюдения необходимых принципов и правил.
Значительный вклад в исследования в области операционного аудита отечественные авторы: Ю.А. Данилевский, Н.Т. Лабынцев, ОМ. Островский, В.Ф. Палий, ЯВ. Соколов, и др. Попытку более подробно рассмотреть операционный аудит принимают и многие зарубежные ученые: ЭЛренс и ДжЛоббек, Р. Додж, Ф. Дюбуа, Р. Монтгомери, Ж. Рафежо, и др.
Однако до настоящего времени вопросы операционного аудита являются не вполне проработанными. В основном в литературе освещены общие теоретические вопросы операционного аудита.
Анализ отдельных аспектов предмета исследования в специальной литературе освещен фрагментарно. Вместе с тем мы располагаем достаточно обширной научной базой по анализу эффективности лизинговых операций, поскольку этот вопрос начал изучаться с момента их появления за рубежом, а затем и в нашей стране. Безусловно, это облегчит нашу задачу в формировании рекомендаций по организации и проведению операционного аудита лизинговых операций, поскольку решение этого вопроса является одной из его задач.
Однако в литературе практически не раскрываются особенности организации системы внутреннего контроля при лизинговых операциях, направленные на повышение эффективности. Анализ эффективности лизинговых операций в литературе в основном сводится к рассмотрению приемов и методов инвестиционного анализа, при этом незначительное внимание уделяется особенностям учета и налогообложения таких операций.
Таким образом, недостаточная изученность операционного аудита лизинговых операций обусловили выбор темы для отдельного вопроса диссертации.
Можно выделить три основных отличия между операционным аудитом и аудитом финансовой отчетности: цель аудита, представление заключений и включение в сферу операционного аудита нефинансовых областей.
Главное различие между финансовым и операционным аудитом - назначение проверок. В первом случае внимание уделяется правильности отражения хозяйственных операций в учете, во втором - упор делается на производительность и эффективность.
При финансовом аудите заключение аудитора, как правило, поступает ко многим пользователям, операционные же аудиторские заключения предназначаются в первую очередь руководству или собственникам предприятия.
Операционный аудит касается многих аспектов эффективности и производительности в той или иной хозяйственной системе, поэтому он не может ни затрагивать информацию нефинансового характера, работу различных служб предприятия. Финансовый аудит в этом плане ограничен, поскольку рассматривает только то, что непосредственно связанно с бухгалтерским (финансовым) учетом и отчетностью.
