Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Доктринально - теоретические аспекты процедур разрешения налоговых споров в США
1. Особенности норм американского налогового права 13
2. Понятие, предмет и методы регулирования деликтных налоговых правоотношений 31
3. Система регуляторов деликтных налоговых правоотношений 50
Глава 2. Аналитические и практические аспекты процедур разрешения налоговых споров в США
1. Органы, уполномоченные в сфере налогового контроля в США: понятие, правовой статус, структура 67
2. Сущность, виды и классификация налоговых правонарушений 89
3. Административные процедуры разрешения налоговых споров .ЛИ
4. Судебная процедура разрешения налоговых споров в Налоговом суде США 128
Заключение 144
Список использованной литературы 152
- Особенности норм американского налогового права
- Понятие, предмет и методы регулирования деликтных налоговых правоотношений
- Органы, уполномоченные в сфере налогового контроля в США: понятие, правовой статус, структура
- Сущность, виды и классификация налоговых правонарушений
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Изменения российского налогового законодательства, регулирующего процессуальные, в частности, деликтные отношения, в 2006 — 2007 г., а также последующее правоприменение порождает ряд вопросов в научно-практической среде, так и в среде ученых-теоретиков о необходимости, качестве и полноте проведенных изменений, ожидаемом положительном эффекте, решении имеющихся задач. Параллельно ведется дискуссия о пути развития арбитражных судов в Российской Федерации, путем выделения специализированных судов по отдельным отраслям законодательства, например, налогового, или добавления новых участников и элементов арбитражного процесса, либо реформирования процессуального законодательства, при этом последнее, подвергалось реформе сравнительно недавно.
Представляется, что решения значительного числа задач, стоящих перед российскими процессуалистами, содержатся в правовой системе США, из которой могут быть позаимствованы и при надлежащей адаптации использованы в России.
Большая часть налоговых споров в США, разрешаемых в судебном порядке, проходит через Налоговый суд США, в котором в должности судей работают всего 31 человек1. В Российской Федерации количественный состав судей арбитражных судов, рассматривающих налоговые споры, в совокупности с федеральными и мировыми судьями судов общей юрисдикции, также уполномоченными рассматривать налоговые споры по существу, значительно превышает это число. Похожее соотношение наблюдается и в сравнении количественного состава сотрудников налоговых органов в России и в США. Поскольку общее количество споров, рассматриваемых в рамках судебной и административной процедуры в США столь же велико, что и в России, для целей улучшения работы административного аппарата и снижения государственных
1 Данные приводятся авторсш по состоянию на декабрь 2007 г., источник цитируемой информации: ,
расходов на администрирование необходимо выявить причины подобного несоответствия.
Следует согласиться с широко поддерживаемым в научной среде мнением о низкой эффективности существующих в России процедур разрешения налоговых споров, что, в свою очередь, порождает потребность заниматься изучением способов устранения причин такой низкой эффективности. Данная задача определяет актуальность диссертационного исследования, в котором автор рассматривает американское административное и налоговое законодательство, уделяя особое внимание законодательству, регулирующему сферу процессуальных отношений в части деликтных отношений.
Систематизация теоретических положений американского деликтного права в сфере налогообложения, выявление закономерностей на основе изучения эмпирического материала (судебной практики Верховного суда США, Налогового суда США, федеральных районных судов, статистических данных Службы внутренних доходов США, Судебного департамента США), позволят российским правоведам использовать позитивный опыт американского правоприменения в ходе дальнейшего реформирования российского законодательства, а также уберегут от возможных ошибочных действий, негативный эффект которых имел место в США.
Выбор законодательства и доктрины административного и налогового права США сделан автором осознанно. Общеизвестными являются, с одной стороны, определяющая роль американской экономики, значительной частью которой является развитая система налогообложения, с другой стороны, факты весьма большого количества порой казуистичных и противоречивых актов американского законодательства (в том числе административного и налогового). Такое положение, на первый взгляд, представляется парадоксальным. Исследования, выявляющие относительно небольшое количество институциональных органов и их сотрудников, осуществляющих налоговое администрирование и налоговый контроль в США, лишь увеличивают непонимание сочетания высоких экономических результатов с
противоречивостью и кажущейся «не проработанностью» соответствующего законодательства.
Анализ процедур разрешения налоговых споров в рамках американского законодательства в исследовании имеет системный характер и представляет собой анализ существующих источников американского деликтного налогового права и условий, а главное, особенностей его применения, правовой природы налоговых споров, правовой природы процедур разрешения налоговых споров и порядка их применения.
Степень научной разработанности темы. Процедуры разрешения налоговых споров по американскому законодательству в российской науке ранее не изучались, равно, как и не осуществлялось специализированных исследований американского процессуального законодательства, регулирующего указанные отношения.
При рассмотрении доктринальных и теоретических аспектов процедур разрешения налоговых споров в США и проведении их сравнительного анализа с аналогичными аспектами в российском законодательстве использовались труды российских ученых-правоведов, в которых разработаны некоторые аспекты (Теоретические аспекты административного спора, проблемы развития административного процесса, статус Налогового суда США, становление и эволюция института административной юстиции) рассматриваемого вопроса: С.С.Алексеева, Ю.Н. Бахраха, У. Бернама, О.Н. Горбуновой, Е.Ю. Грачевой, Р. Дернберга, В.В. Ершова, СВ. Запольского, М.В. Карасевой, Ю.А. Крохиной, А.Н. Козырина, П. Морган, Е.Ю. Носыревой, К. Осакве, В.А. Парыгиной, Н.Г. Салищевой, Ю.Н. Старилова, Л.Р. Сюкияйнена, Ю.А. Тихомирова, Г.П. Толстопятенко, Н.Ю. Хаманевой, Н.И. Химичевой, М. Шапиро, М.А. Штатиной.
Объект диссертационного исследования. Объектом
диссертационного исследования являются общественные отношения в налоговой сфере в США.
Предмет диссертационного исследования. Предметом исследования
б выступают нормы правового регулирования деликтных налоговых отношений, материалы правоприменительной практики и доктринальные источники административного и налогового права США.
Цель и задачи исследования. Диссертация нацелена на обоснование теоретических положений и выводов о процедурах разрешения налоговых споров в США как системе, возможностях применения отдельных ее элементов в Российской Федерации, в сфере разрешения налоговых споров, и обогащении российской науки административного и налогового права за счет полученных выводов.
Достижение изложенного возможно в результате полного и подробного освещения особенностей процедур разрешения налоговых споров в США и получения целостного представления об указанных процедурах как об отдельных частях процессуального права США, что, в свою очередь, позволит использовать накопленный опыт в соответствующих отраслях российского права и законодательства.
Для достижения указанных целей в ходе исследования ставились следующие основные задачи:
выявить особенности существующего налогового права и деликтного налогового права США;
установить предмет, структуру и правовой статус участников деликтных налоговых правоотношений;
указать методы и источники правового регулирования деликтных налоговых отношений;
определить природу налоговых споров и обозначить их место в составе деликтных правоотношений, в частности административных споров;
выявить законодательные, доктринальные и иные принципы разрешения налоговых споров, применяемые в рамках описываемых процедур;
осуществить классификацию процедур разрешения налоговых
споров в рамках американского законодательства;
предложить классификацию налоговых правонарушений в США;
сформулировать выводы о возможности использования полученных результатов в российском праве, совершенствовании российских административных и судебных процедур в налоговой сфере.
Методологическая основа исследования. В работе применяется комплекс методов исследования, основанный на диалектическом методе познания. В зависимости от разрешаемых задач, при рассмотрении отдельных аспектов темы исследования использовались такие общенаучные методы, как системный, сравнительный, нормативно-логический метод. Помимо общенаучных методов в настоящей диссертации применялись специальные юридические методы познания: формально-юридический, сравнительно-правовой, а также метод правового прогнозирования и моделирования.
Теоретическая основа исследования. Теоретической базой работы являются труды отечественных и зарубежных правоведов по административному и финансовому праву следующих авторов: И.В. Александров, А.З. Арсланбекова, Ю.А. Варфоломеева, А.Б. Венгеров, П.-М. Годме, В. Ефремов, В.П. Заварухин, А.И. Землин, А.А. Иванов, В.Г. Князев, П.П. Колесов, И.И. Кучеров, В.В. Мудрых, Т.Н. Нешатаева, М.Ю. Орлов, А.П. Патрон, С.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, Д.С. Петросян, А. Предтеченский, М.Б. Разгильдиева, Б.В. Российский, И.В. Рукавишникова, О.В. Староверова, А.А. Тедеев, Н.М. Травкина, В.А. Федорович, Л.А. Черноусова, В.М. Шумилов, Д.М. Щекин, а также работы специалистов в области права США: Ю.А. Богдановской, О.А. Жидкова, В.И. Лафитского, А.А. Мишина, Г.И. Никерова, Е.И. Носыревой, F.R. Dickerson, D.R. Fraser, P.S. Rose, J.W. Kolari.
Эмпирическая база исследования включает информацию о практике применения норм регулирующих процедуры разрешения налоговых споров в США, содержащейся в важнейших судебных актах прецедентного характера Верховного суда США, Налогового суда США, данные об эффективности применения указанных судебных и административных процедур, полученные в
виде статистических материалов Судебного департамента США, Департамента финансов США, сведения об эффективности налоговой администрации в США, собранные автором.
Научная новизна. Научная новизна выражается в авторских положениях и выводах в отношении определения сущностных особенностей правовой системы США в рассматриваемой сфере, определения деликтных налоговых правоотношений, установления статуса участников указанных правоотношений и содержания данных правоотношений. В ходе исследования выявлены факторы, определяющие специфику процедур разрешения налоговых споров в США, проведен сравнительный анализ с аналогичными процедурами в Российской Федерации, сформулированы предложения по развитию административной реформы, формированию административной юстиции в России с учетом накопленного опыта правоприменения в США. В ходе исследования выявлен системный характер правового регулирования и применения процедур разрешения налоговых споров в США, в связи с чем сформулированы предложения по упорядочению аналогичных процедур в России для придания их регулированию и применению подобного системного единства. Сформулированные выводы имеют существенное значение для российской административно-правовой науки и науки налогового права, а рекомендации представляют практический интерес для совершенствования положений соответствующих отраслей российского законодательства.
В результате проведенного автором исследования на защиту выносятся следующие новые или содержащие элементы научной новизны положения:
1. Американское налоговое право синкретично и состоит из норм, традиционно относимых в российской правовой доктрине к нормам административного, уголовного и финансового права, поэтому формально нет оснований рассматривать его как отрасль права в российском понимании. В правовой науке, законотворчестве и правоприменении в США главенствует «казуальный» подход, в связи с чем теоретические вопросы построения
системы права имеют второстепенное значение. Без надлежащей интерпретации терминов и понятий, используемых в налоговом праве США и адаптации их к российскому научно-терминологическому аппарату, изучение американского права российскими исследователями, а также применение американского права российскими юристами при возникновении коллизий невозможно.
2. Проведенное исследование позволяет утверждать, что
содержание деликтных налоговых правоотношений в Российской
Федерации и США в большей части совпадает. Однако, имеются и
существенные различия, связанные, например, с особенностями
бюджетного процесса двух стран. В этой связи деликтные налоговые
правоотношения в американском праве могут быть определены как
общественные отношения, возникающие в связи с нарушением узаконенного
порядка установления, исчисления и взимания налогов и иных обязательных
периодических платежей с юридических и физических лиц в бюджетную
систему.
3. Изучение элементов деликтных налоговых правоотношений на примере
США, во взаимосвязи с аналогичными компонентами деликтных налоговых
правоотношений в Российской Федерации, традиционно определяемыми
российской доктриной в публично-правовом качестве, позволяет сделать вывод о
специфическом предмете и методах регулирования американских деликтных
налоговых правоотношений. Специфика данных элементов указанных
правоотношений в США выражается в сочетании элементов, относимых в
российском праве к публично-правовым и частно-правовым. Подобное положение
обусловлено особенностями американской системы права, нормы которой
рассматриваются в данной работе в качестве нормативного элемента процедур
разрешения налоговых споров.
4. В России отсутствуют специализированные суды, каким, например,
является Налоговый суд США, зарождается институт налоговых посредников;
имеющиеся уполномоченные органы, разрешающие налоговые споры в Российской
Федерации не составляют системного единства. В отличие от России на рассматриваемом американском примере можно выделить структурированный институциональный элемент разрешения налоговых споров - государственные органы, такие как - Верховный суд США, Налоговый суд США, Претензионный суд США, суды общей юрисдикции, Служба внутренних доходов Департамента финансов США, и частно-правовые образования - налоговые посредники.
5. Следует констатировать наличие установленных источниками
американского налогового права правовых связей между административной
и судебной процедурами, а также между институциональными элементами
разрешения налоговых споров. Данные правовые связи наиболее полно
выражают содержание процессуальных отношений, возникающих в раках
последовательных стадий административных и судебных процедур
разрешения налоговых споров, причем предполагающих в американском
праве поли вариантность реализации указанных процедур.
6. Нормативный, институциональный и функциональный элементы
составляют единую систему процедур разрешения налоговых споров в США.
Подобная система отсутствует в Российской Федерации, хотя в ней
ощущается насущная потребность.
Для появления системного подхода к процедурам разрешения налоговых споров в Российской Федерации, во-первых, требуется адекватный нормативный элемент, содержащий, в первую очередь, единообразные процессуальные нормы и правила. Во-вторых, при осуществлении административной реформы необходимо определить состав, правовой статус, компетенцию органов и, возможно, частно-правовых образований, которые могли бы эффективно выполнять роль институционального элемента системы. Наконец, следует наладить функциональные связи между институциональными образованиями, а также институциональными образованиями и налогоплательщиками в рамках действующего законодательства.
Теоретическая значимость результатов исследования заключается в
11 том, что формулируемые диссертантом выводы и предложения обобщают и дополняют сложившиеся в настоящее время научные знания о предмете исследования.
Выводы, содержащиеся в диссертации, найдут применение в российском административном и налоговом праве как областях научного знания, учебных дисциплинах и отраслях правоприменения.
Приведенные в работе теоретические выводы и аналитические материалы могут быть использованы при подготовке монографий и проведении исследований в области административного, финансового, налогового права.
Практическая значимость результатов исследования выражается в том, что выводы, содержащиеся в диссертации, могут быть использованы в законотворческой деятельности по совершенствованию административно-правового и налогового законодательства, а также принести практическую пользу в практике завершения административной реформы и развития российского института административной юстиции.
Сформулированные в заключении предложения по
совершенствованию российского административного и налогового законодательства будут полезными при разработке проектов законодательных актов, регламентирующих процедуры разрешения налоговых споров, регламентирующих административный процесс, также определяющих статус органов административной юстиции.
Апробация результатов исследования. Основные положения и выводы диссертации получили апробацию в различных формах:
рассмотрение и обсуждение диссертации на кафедре финансового права Государственного университета - Высшая школа экономики, кафедре финансового права Российской академии правосудия, кафедре административного права Российской академии правосудия;
опубликование основных тезисов диссертации в научных работах;
чтение лекций и проведение семинаров по курсам «Налоговое
право», «Налоговые проверки», «Система налогов и сборов РФ» в Государственном университете — Высшая школа экономики в течение 2005 -2007 г.г.;
подготовка методических материалов по спецкурсу «Налоговые проверки», разработанному и преподаваемому в Государственном университете - Высшая школа экономики;
выступление с докладами по вопросам административного и налогового права в сфере регулирования деликтных налоговых правоотношений на международных научно-практических конференциях: на конференции «Публично-правовые процедуры разрешения экономических конфликтов», проходившей в г. Москве в Государственном университете — Высшей школе экономики в 2003 г., на конференции «Публично-правовое регулирование экономических отношений», проходившей в г. Москве в Государственном университете — Высшей школе экономики в марте 2006 г.
Структура диссертации. Структура диссертации обусловлена целями и задачами исследования и состоит из введения, двух глав, включающих семь параграфов и заключения.
Особенности норм американского налогового права
Прежде чем приступить к описанию процедур разрешения налоговых споров в США и непосредственно налоговому праву США, целесообразно остановиться на особенностях американского налогового права как части американской правовой системы. Это необходимо для адекватного понимания налогового права США и корректного описания его процессуальных аспектов, в частности, процедур разрешения налоговых споров.
Некоторые весьма уважаемые российские ученые, например, И.И. Кучеров, В.М. Шумилов, говоря о зарубежном налоговом праве и налоговом праве США, используют понятийный аппарат, традиционно принятый в российской правовой доктрине, а также устоявшиеся принципы и стереотипы для изучения принципиально иной правовой системы, нежели та, в которой сформировались эти принципы и стереотипы.
Наиболее распространенными из подобных стереотипов являются рассуждения о налоговом праве США как об отдельной отрасли права и выделении из данной отрасли отдельных институтов, норм американского законодательства, а также норм, происходящих из судебных прецедентов, и ряд других стереотипов, не имеющих отношения к американской системе общего права.
Данные заблуждения зачастую укоренялись на протяжении значительного периода времени, что не только не способствует пониманию и изучению американской правовой системы, но и наоборот, приводит к появлению заблуждений по ключевым позициям, которые представляются очевидными для американских специалистов.
Между тем, обсуждаемые особенности имеют решающее значение для понимания сущности и актуальности описываемых в настоящей работе налоговых процедур. Именно система общего права является основой
существования в США системы процедур разрешения налоговых споров, что значительно облегчает налоговое администрирование.
Применяемый в настоящей работе термин «отрасль права», именование системы норм, регулирующих связанные с налогообложением в США правоотношения, налоговым правом имеют существенное значение для облегчения и упрощения понимания российскими правоведами сущностных характеристик указываемых понятий.
А.Н. Козырин, выделяя налоговое право в качестве отдельной отрасли права, происходящей из финансового права, отмечает фискальный характер норм налогового права, а также универсальность правоприменения норм налогового права в отношении субъектов обложения, которыми являются как физические, так и юридические лица. «Даже освобождаемые от уплаты налога лица становятся субъектами налоговых правоотношений в связи с предоставлением соответствующих льгот»2.
В качестве носителя норм налогового права А.Н. Козырин определяет налоговый закон, каковым является нормативно — правовой акт, принятый представительным органом власти по особой процедуре, отличающейся от процедуры принятия обычных нормативных актов данным органом, которым устанавливаются необходимые для определения налога элементы . Налоговый закон должен также определять круг обязанных лиц (субъект налога) объект налога, а также дополнительные элементы налога (например, налоговые льготы).
Ю.А. Крохина говорит о налоговом праве как о подотрасли финансового права, а сам предмет налогового права определяет как совокупность однородных имущественных и связанных с ними неимущественных общественных отношений, складывающихся между государством, налогоплательщиками и иными лицами по поводу установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения4. Подобное определение является достаточно обоснованным, поскольку ст. 2 Налогового Кодекса РФ, определяющая круг правоотношений, являющихся предметом налогового права, ничего иного не предполагает.
Подобную Ю.А. Крохиной позицию в отношении места налогового права в системе российского права занимает целый ряд российских правоведов. Так, например, А.В. Брызгалин считает, что налоговое право, являясь подотраслью финансового права, представляет собой совокупность правовых норм, регулирующих отношения и социальные связи, возникающие между теми или иными субъектами при установлении, введении и взимании налогов5.
Говоря о налоговом праве зарубежных стран, или иностранном налоговом праве, можно использовать присущие ему категории и понятия с определенными изъятиями или обязательными дополнениями в отношении того или иного государства; в то же время нередко следует применять собственный понятийный аппарат.
Понятие, предмет и методы регулирования деликтных налоговых правоотношений
Понятие и предмет деликтных налоговых правоотношений. Рассмотрев особенности американского налогового права и структуру американских норм права в целом, обратимся к деликтным налоговым правоотношениям как к непосредственному объекту регулирования рассматриваемыми в рамках настоящей работы процедурами.
По мнению советских ученых, предметом налогового права, а значит и налоговых правоотношений как таковых выступали отношения, возникающие в процессе взимания налогов35.
Современные российские правоведы рассматривают предмет налогового права более широко, определяя его как «общественные отношения по установлению и взиманию в бюджет разных уровней и государственные внебюджетные фонды обязательных, индивидуально безэквивалентных денежных платежей»36 или «... общественные отношения по установлению и взиманию налогов с юридических и физических лиц в бюджетную систему и в предусмотренных случаях — внебюджетные целевые фонды».
Р.Л. Дернберг характеризует американские налоговые правоотношения как систему отношений, связанных с привлечением налогов с доходов в бюджет США, в том числе, из разных стран мира, если такие доходы связаны с деятельностью или использованием имущества на территории США . Другие американские ученые справедливо добавляют, что налоговое регулирование - это государственный механизм управления, создающий эффективную финансовую систему и обеспечивающий л. 39 существование финансовых институтов .
Как мы видим, американские правоведы, определяя описываемое понятие, уделяют большее значение институциональной составляющей налоговых правоотношений, в то время, как в российской доктрине большее внимание уделяется непосредственному содержанию правоотношений, их стадиям. Представляется, однако, что за исключением неизбежных различий в институциональной составляющей рассматриваемых правоотношений и особенностей нормативного элемента, сущностная характеристика описываемых понятий совпадает. Поэтому автором будет использоваться более привычное для российской доктрины цитировавшееся выше определение налоговых правоотношений, данное Н.И. Химичевой. Указанное определение, в отличие от цитировавшегося определения О.Н. Горбуновой, может быть экстраполировано на рассматриваемое американское понятие, поскольку предполагает возможное отсутствие государственных внебюджетных фондов.
В отличие от позитивных налоговых правоотношений деликтные налоговые правоотношения могут быть охарактеризованы как общественные отношения, возникающие в связи с нарушением действующего порядка
установления, исчисления, взимания налогов и иных обязательных периодических платежей с юридических и физических лиц в бюджетную систему и в предусмотренных случаях — внебюджетные целевые фонды, а также порядка осуществления государственного контроля за указанным.
Применительно к американскому праву сформулированное выше определение подлежит корректировке в связи с отсутствием в бюджетной системе США внебюджетных целевых фондов в силу установленного ст. 1 разд. 9 Конституции США принципа: «никакие денежные выдачи из Казначейства не могут производиться иначе, как согласно установленным законом назначениям, а подробные отчеты о государственных доходах и расходах подлежат периодическому опубликованию40».
Для деликтных налоговых правоотношений характерны следующие черты, позволяющие отличать их от других налоговых правоотношений: - деликтные налоговые правоотношения всегда развиваются в процессе нарушения установленного порядка налогообложения; - одной из сторон таких правоотношений всегда выступает тот или иной субъект, чьи права и интересы в области налогообложения нарушены, однако инициатором возникновения подобных отношений может являться и не участвующий в них субъект, а именно суд (в рамках надзорной функции), при этом в случае нарушения государственных прав или прав иного публичного субъекта, данный публичный субъект участвует в деликтных налоговых правоотношениях опосредованно, через свои (в данном случае налоговые) органы;
- деликтные налоговые правоотношения могут иметь и зачастую имеют не денежный характер (например, отношения, связанные со спорами по поводу применяемых льгот и привилегий, основанием возникновения которых являлись не денежные факторы, а значительной частью содержания - толкование норм налогового закона и юридическая конкуренция коллизионных норм);
Органы, уполномоченные в сфере налогового контроля в США: понятие, правовой статус, структура
Прежде чем приступить к непосредственному описанию органов, уполномоченных в сфере налогового контроля в США, мы считаем необходимым остановиться на определении понятия административной юстиции, непосредственно связанного с изучением статуса и правовой природы рассматриваемых органов. Содержание понятия «административная юстиция» и соотношение с близкими понятиями административного процесса и административной юрисдикции активно обсуждается в российской правовой доктрине. Н.Г. Салищева и Е.Б. Абросимова, развивая точку зрения профессора Д.Н. Бахраха, понимают под «административной юстицией сферу деятельности органов правосудия, осуществляющих административное производство», что, в свою очередь, является одной из трех частей административного процесса, при этом две другие составляющие это: «административные процедуры — сфера деятельности органов 10бисполнительной власти и административная юрисдикция — сфера деятельности как органов исполнительной власти, так и судов (внесудебная и судебная юрисдикция по делам об административных правонарушениях».
Профессор Ю.Н. Старилов приводит собственное оригинальное понимание понятия «административная юстиция» как «правового образования в системе административного права, представляющего собой административно - судебное исковое право» или «специальный вид правосудия, направленный на разрешение спора о праве административном (публичном) . Профессор предлагает, опираясь на собственные доводы, а также мнение профессора Ю.А. Тихомирова включать административную юстицию в предмет отрасли административного права, наравне с административной юрисдикцией, административным нормотворчеством и производством, ведущимся органами управления по делам об административных правонарушениях.
Профессор Н.Ю. Хаманева отмечает процессуальный характер административных правоотношений, именуемых административной юстицией, и отделяет данные отношения от отношений, складывающихся в процессе реализации органами исполнительной власти их полномочий, и отношений, складывающихся в процессе применения мер административного принуждения внесудебными органами и судами к физическим и юридическим лицам109.
А.А. Демин обращает внимание на институциональную составляющую понятия «административная юстиция», исследуя статус Счетной палаты Франции, указывает, что данный орган является органом административной юстиции. Ученый приходит к выводу, что при изменении существующей процедуры деятельности Счетной палаты Российской Федерации ее статус может измениться, в сторону приобретения Счетной палатой Российской Федерации статуса органа административной юстиции110.
Резюмируя сказанное, следует сделать вывод, что основные разногласия между российскими учеными вызывает вопрос о соотношении понятий «административная юстиция», «административная юрисдикция» и «административный процесс», вместе с тем относительное единство наблюдается в вопросе о судебном порядке реализации института административной юстиции, как возможного института российского административного права.
Специалисты в области американского административного права определяют понятие административной юстиции принципиально иначе.
Г.И. Никеров указывает, что понятия «административная юстиция» и «квазисудебная деятельность» равны в США и означают правоохранительную деятельность административных учреждений и их должностных лиц1 .
В.И. Лафитский, анализируя американскую доктрину и практику, приводит следующее определение административной юстиции в США: «все органы и должностные лица, которые осуществляют квазисудебные функции по рассмотрению и разрешению споров, возникающих в связи с деятельностью или в рамках органов исполнительной власти»112. В связи с приведенным определением ученый говорит о системе органов административной юстиции, состоящей из: руководителей органов исполнительной власти, специализированных комиссий как структурных подразделений органов исполнительной власти (к таковым, например, относится отдел по работе с жалобами налогоплательщиков, Службы внутренних доходов, который будет подробнее рассмотрен далее), специализированных органов административной юстиции, а также судебных органов, осуществляющих функции административной юстиции
Английские специалисты в области административного права сэр W. Wade и С. Forsyth применительно к американскому праву дают понятие административной юстиции, как осуществление квазисудебных функций в сфере разрешения споров публичной материально — правовой природы независимыми агентствами и иными квазисудебными органами
Сущность, виды и классификация налоговых правонарушений
Перечень норм, определяющих нарушения налогового законодательства, а также нормы, устанавливающие ответственность за их совершение, содержатся в главе 75 Кодекса внутренних доходов США. Законодательство США не разделяет «традиционных» для российского налогового права понятий - «ответственность за нарушение законодательства о налогах» и «налоговая ответственность» (ответственность за налоговые правонарушения). Такой подход позволил американским правоведам объединить нормы, предусматривающие виды нарушений и ответственность за нарушения налогового законодательства, в рамках единого документа - Кодекса внутренних доходов. Никакое иное процессуальное законодательство в США (кроме норм Кодекса) не содержит норм, хотя бы опосредованно регулирующих указанные отношения.
Таким образом, термины «налоговая ответственность» и «ответственность за нарушение законодательства о налогах» в США тождественны и потому в настоящей работе автор для удобства проведения логических параллелей с российской системой права употребляет оба термина, что не означает их различия применительно к законодательству США.
Один из ведущих специалистов налогового права, А.В. Брызгалин указывает, что «в российской правовой системе сформировалось достаточно четко выраженное правовое явление — ответственность за налоговые правонарушения. Поэтому вполне обоснованно обозначение ответственности за налоговые правонарушения как налоговой ответственности» . При этом свою точку зрения он обосновывает тем, что «соблюдение норм налогового законодательства обеспечивается мерами административной, финансовой, дисциплинарной и уголовной ответственности, которые включаются в частное понятие налоговой ответственности»
Л.В. Тернова считает, что налоговая ответственность является самостоятельным видом юридической ответственности, и что «административная ответственность не предусматривает такой меры взыскания, как возмещение причиненного ущерба. Налоговая ответственность выполняет не только превентивную, но и восстановительную функцию»160.
Анализируя приводимые российскими правоведами доводы для выделения самостоятельного вида ответственности — налоговой ответственности в отличие от традиционных видов ответственности, выделявшихся еще в советской правовой доктрине, можно сделать вывод, что данные доводы справедливы и для американской правовой системы.
Указанные доводы находят свое выражение при анализе налоговых правонарушений в американском праве. Подобный анализ, проводимый далее в настоящем параграфе, позволяет наиболее полно раскрыть комплексный характер процедур разрешения налоговых споров, возникающих по большей части из налоговых правонарушений.
За счет комплекса юридических норм, составляющих гармоничную систему процедур разрешения налоговых споров в американском праве, возможно объединение в рамках налоговой ответственности элементов административной ответственности, уголовной ответственности, дисциплинарной ответственности и прочих, не совмещаемых в российском понимании, видов ответственности. Указанная система процедур эффективно реализуется с помощью органов, уполномоченных в сфере налогового контроля, которые были подробно рассмотрены в 1 настоящей главы. Эффективному правоприменению данных процедур способствует кодифицированное изложение релевантных норм.
Термин «налоговое правонарушение» применительно к американскому законодательству означает совершенное виновно или по неосторожности противозаконное деяние налогоплательщика и иных лиц, связанное с нарушением либо неисполнением обязанностей, возлагаемых на них налоговым законодательством, ответственность за которые установлена Кодексом внутренних доходов.
Классификация налоговых преступлений. Все виды нарушений налогового законодательства в США разделены по традиционному правовому принципу - степени общественной опасности - на два вида: преступления; нарушения иного рода, не относимые законодательством к преступлениям в США.
Последние нарушения тождественны административным правонарушениям в сфере налогов и сборов по российскому законодательству. При этом не все из традиционно выделяемых признаков административных правонарушений всегда присутствуют в американском законодательстве161.
Следует также отметить, что американское законодательство, в отличие от российского, предполагает дальнейшее деление понятия «преступления», при этом в качестве классифицирующего признака используется также степень общественной опасности преступного деяния.
