Содержание к диссертации
Введение
Глава 1 Налоговый контроль как составная часть государственного финансового контроля в Российской Федерации .
1.1. Понятие, сущность и принципы налошвого контроля >. 15
1.2, Правовые основы осуществления налогового контроля 46
1.3. Формы и методы налогового контроля 57
Глава II. Правовой статус органов налогового администрирования
2.1. Общая характеристика органов, осуществляющих контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах 99
2.2. Правовой статус территориальных налоговых органов 122
2.3. Участие органов внутренних дел в налоговом контроле 141
Заключение 153
Библиография 159
- Понятие, сущность и принципы налошвого контроля
- Формы и методы налогового контроля
- Общая характеристика органов, осуществляющих контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах
- Участие органов внутренних дел в налоговом контроле
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Существование любого цивилизованного государства связано с накоплением необходимых ему финансоных ресурсов, которые, наряду с другими методами, аккумулируются посредством одного из самых распространенных а мире способов — сбора налогов.
Взимание налогов является важнейшей функцией государства, одним из условий его существования, способствующим развитию общества на пути к экономическом^' и социальному процветанию, обеспечивающим реализацию государственного фискального суверенитета.
Однако потребность в реализации публичного интереса нередко вступает в конфликт с интересами частных субъектов, не заинтересованных принимать участие в формировании нейтрализованных денежных фондов, обеспечивающих функции государства и муниципальных образований. Тем самым объясняется наличие системы контролирующих органов в сфере н алого об л ожения.
Потребность обеспечения устойчивых бюджетных доходов, соблюдения налоговой дисциплины, как условия качественного выполнения физическими и юридическими лицами своих налоговых обязательств веред государством, обусловили формирование нового направления государственного финансового контроля - налоговый контроль.
Являясь одной из основных функций власти, налоговый контроль составляет важнейший институт налогового законодательства, поэтому трудно переоценить значение рационально организованной и эффективно действующей системы органов налогового контроля.
Современный этап социально-экономического развития требует проведения налоговой политики, учитывающей как необходимость активизатщи экономической деятельности государства, так и реальную возможность налогоплательщика уплачивать R виде налогов определенную сумму денежных средств, необходимую для формирования бюджетов различных уровней.
Вместе с тем следует подчеркнуть, что усиление государственного регулирования в сфере экономических, и том числе финансовых отношений, требует наличия адекватного требованиям сегодняшнего дня нормативно-правовой базы, эффективных механизмов правового регулирования, а также системы действенного контроля .
Но, к сожалению, налоговому контролю до настоящего времени не уделялось должного внимания, он отождествляется с контролем законодательства о налогах и сборах.
Кодификация налогового законодательства была призвана упорядочить систему правоотношений в этой сфере общественной жизни, облегчить процесс правоприменения и обеспечить возможность исполнения гражданами одной из основных конституционных обязанностей. Однако отсутствие некоторых норм и неопределенность легального закрепления привели к неоднозначности представления института налогового контроля в доктриналыюм толковании и правоприменительной практике. Прежде всего, не определен объект налогового контроля, не сформулированы в достаточной степени его сущность и содержание5 огсутствует детально разработанный понятийный аппарат рассматриваемого института и его концепция.
Поэтому важное практическое и теоретическое значение имеет разработка концепции налогового контроля, его особенностей, системы контролирующих органов, которые в настоящее время не получили в юридической литературе полнот и всестороннего освещения.
Во-первых, отсутствуют летально разработанные понятия рассматриваемого института и его концепции, таких как форма и метод налогового контроля, дополнительные мероприятия налогового контроля и
Грачева Е.Ю Проблемы правового регулировании государстве иного финансового контроля. М., 2000. С. 4.
Во-вторых, не достаточно разработаны принципы осуществления налогового контроля.
В-третьих, имеется необходимость детальной регламентации отдельных полномочий налоговых органов в части проведения ими налогово-контрольных мероприятий. Некоторые положения Налогового кодекса РФ не отвечают реалиям современности.
Все вышеизложенное обусловливает актуальность темы исследования.
На наш взгляд, системный научный анализ концепции налогового контроля с позиций теории материального права весьма значим для финансово-правовой науки. Нахождение путей решения проблемных аспектов позволит детализировать механизм нал ого його контроля^ систематизировать структуру и правовой статус контролирующих органов, относящихся как к центральному аппарату, так к к его территориальным органам, а также позволит усовершенствовать нал ого во -контрольную деятельность государства.
Поэтому всестороннее исследование рассматриваемого института, правильное концептуальное определение фи нан с о во -прав оъ о го аспекта налогового кошроля на современном этапе будет способствовать не только развитию науки финансового и налогового права, совершенствованию налогового законодательства, но также позволит повысить эффективность правопримеї іиїсльной практики,
В связи с проживанием диссертанта в Дальневосточном регионе акцент сделан на территориальный аспект и перспективы развития, а также пути совершенствования налогового контроля в регионах.
Степень научной разработанности темы. За всю историю развития налогообложения финансово-право вой, экономической, социальной науками были сформулированы и доказаны фундаментальные правовые пглшципы\ закономерности построения и функционирования налоговой системы с нслыо достижения баланса личных и общественных потребностей.
В трудах многих видных советских и российских ученьїх обстоятельно рассматривались проблемы налогообложения применительно кх налогово-контрольной деятельности государства в делом. Однако, многие работы, посвященные данной проблематике, были выполнены в других социально-политических и экономических условиях, в ином информационном и правовом пространстве и не отражают современных реалий.
Огромный научно-практический интерес, а также методологическое значение в этой сфере общественных знаний представляют изученные автором работы многих исследователей, в частносіи: Е.М. Ашмариной, И.Л Белобжецкого., А.В- Брызгалина, Д.В- Винницкого, И.И. Веремеенко, Э.А. Вознесенского, Л.Н. Вороновой, О.Н. Горбуновой, Е.Ю. Грачевой, В.И. Гуреева, ЮА. Данилевского, Е.Н. Евстигнеева, А А. Жданова, СВ. Запольского, М.В. Карасевой, Ю.Ф. Кваши, А.Н. Козырина, Ю.А.
Крохиной, И.И. Кучерова5 HJL Кучерявенко, В.В. Казакова, О.А. Ногиной, А .П. Опальского, Г.В. Петровой, С/Г. Пепеляева, М.И. Пискотина, Е.В.
Поролло, В.И, Прозорова, И.В. Рукавишниковой, Э.Д. Соколовой, Н.И. Тургенева, Г.А. Толсуяна, СО, Шохина, Н.И. Химичевой и др. Однако многозначность и сложность проблемы налогового контроля, организация и система построения органов налогового администрирования оставляет достаточно вопросов для дальнейшего исследования.
Вышеизложенное определило выбор темы исследования, ее структуру и круг решаемых вопросов.
Нормативной основой исследования является финансовое, в том числе налоговое, и таможенное законодательство Российской Федерации н иносіранньїх государств. В силу межотраслевого характера использовалось также конституционное, административное, гражданское, уголовное» процессуальное, валютное, банковское законодательство, а также правовые акты Министерства финансов Российской Федерации, Федеральной налоговой службы Российской Федерации (Министерства по налогам и сборам РФ принятые до реформирования налоговых органов и действующие до настоящего момента), Федеральной таможенной службы Российской Федерации и нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации, а также органов местного самоуправления.
Следует отметить, что в диссертации содержатся ссылки на ведомственные правовые акты: инструкции, письма, методические указания, носящие рекомендательный характер.
Методология и методы исследования. Методологической основой диссертационного исследования является диалектический метод познания социально-правовых явлений. Методика исследования включала традиционные методы пауки финансового права: формально-догматический, сравнительного правоведения, исторический, конкретна-сони о логический, a также общенаучные методы: диалектико-материалистическнй, системный, анализа и синтеза» от общего к частному.
Частно научные методы представлены норматив по-логическим, наблюдения, системно-структурным и функционального анализа, логическим, методом сравнительного правоведения и др.
Вместе с тем углубленное исследование темы возможно только с учетом нескольких аспектов методологического характера.
Во-первых, институт- налогового контроля необходимо исследовать с учетом общих положений о государственном финансовом контроле, так как они соотносятся как общее с частным*
Во-вторых, при исследовании должны учитываться не только общие черты с финансовым контролем, но и особенные признаки, связанные со спецификой этого самостоятельного института.
В-третьих, разработка концепции института налогового контроля должна осуществляться с учетом современных подходов к изученито науки чал одовпт, члаи а..
Объектом исследования выступают общественные отношения, складывающиеся между налоговыми органами и налогоплательщиками в процессе проведения мероприятий налогового контроля.
Предметом диссертационного и ее лед оканий выступают нормативные правовые акты о налогах и сборах, регулирующие отношения, возникающие при осуществлении компетентными органами мероприятий налогового контроля, научные работы по рассматриваемой проблеме, а также правоприменительная практика.
Цели и задачи исследования. Основная цель диссертационной работы состоит в осуществлении комплексного анализа норм, регулирующих нал огово-контрольную деятельность государства, осуществляемую в Российской Федерации для получения выводов и положений, совокупность которых позволит выявить достижения и недостатки законодательства в этой сфере и сформулировать новые подходы и предложения, направленные на совершенствование порядка осуществления налогового контроля в Российской Федерации.
Реализация поставленной цели потребовала решения следующих задач: - изучить и обобщить научные материалы по данной проблеме и определить уровень теоретической разработанности темы; - определить такие юридические категории налогового права, как налоговый контроль, формы и методы его осуществления; на основе доктринального толкования уточнить содержание и правовую природу института налогового контроля; сформулировать организационные, методические и иные предпосылки осуществления мероприятий налогового контроля; исследовать правовые основы осуществления налогового контроля; рассмотреть направления совершенствования механизма налогового контроля на основе обобщения практической работы налоговых органов в Дальневосточном федеральном округе Российской Федерации и арбитражной судебной практики; - проанализировать структуру и компетенцию органов, осуществляющих налоговый контроль и обосновать предложения по ее со вер ш е н ствдвапиго; исследовать порядок взаимодействия органов внутренних дел и налоговых органов при осуществлении последі1ї1ми мероприятий налогового контроля; наметить перспективы развития и вне0 конкретные предложения по оптимизации правового механизма налоговое0 контроля.
Научная новизна диссертации характе^*1^ авторским подходом к исследуемой теме, ставшей актуальной в Со^Ременных условиях развития российской государственности.
В рамках проведенного исследования сформулированы выводы и предложения, представляющие научный интРРес Д1151 теоРии налогового права, направленные на согаершенствование правового механизма осуществления налогового контроля в Российски Федерации.
Впервые предпринята попытка разраб^тки целостности концепции института налогового контроля) в том чиСле понятийного аппарата и связанных с ним правовых категорий.
Раскрыты основные понятия: институт діалогового контроля, форма и метод налогового контроля, дополнительна мероприятия налогового контроля. В диссертации проанализировн порядок осуществления мероприятий налогового контроля в Российской Федерации с учетом последних изменений законодательства, выяь*лены недостатки в правовом регулировании и внесены предложение по совершенствованию законодательства о налоговом контроле.
На базе исследования в диссертации об^сновываготся и выносятся на защиту разработанные автором теорегткчесше положения и сформулированные научные выводы, имсЮ1Ш1е прикладное значение, рекомендации и предложения практическое0 характера, существенные дополнения налогового законодательства.
Диссертация представляет собой цсльное исследование, объединенное единым замыслом, предметом и структурой.
На защиту выносятся следующие положения: L Налоговый контроль — это особый вид государственного финансового контроля, заключающийся в деятельности налоговых органов, осуществляемый в определенных формах и с помощью специальных методов, в результате которой обеспечивается мобилизация денежных средств в распоряжении государства и его регионов для решения ими своих задач.
Как специфическое обособленное направление государственного финансового контроля он характеризуется своими целями, задачами, принципами, объектом, формами и методами осуществления и является составной частью контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах.
Налоговый контроль соотносится с контролем за соблюдением законодательства о налогах и сборах как частное с общим.
2, В связи с этим институт налогового контроля можно охарактеризовать как самостоятельный институт налогового права, который представляет собой совокупность юридических норм, регулирующих отношения, складывающиеся при осуществлении налогово-контрольной деятельности государства для обеспечения соблюдения налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах с целью проверки законности и целесообразности действий подконтрольных субъектов.
3. Налоговый контроль осуществляется на основе, как общеправовых принципов (законности, юридического равенства, соблюдения прав человека и гражданина, ответственности и др.), принципов налогового права (добросовестности нал огово -обязанных лиц, объективно сіп и документальности, соблюдения налоговой тайны, дифференцированного подхода к налоговой ответственности физических и юридических лиц и др.), так и институционных принципов, отражающих только его специфику, К ним относятся: принцип закрытого перечня форм налогового контроля, принцип недопустимости вмешательства контролирующих органов в деятельность проверяемого лица, принцип временного ограничения продолжительности налога во-контр ольных мероприятий.
4. Дополнительные мероприятия налогового контроля представляют собой комплекс, закрепленных законодательством мер, осуществляемых с целью полного установления всех существенных обстоятельств, имеющих значение для обоснованного решения о привлечении налогоплательщика к ответствен кости s либо об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности. В связи с чем дополнительные мероприятия налогового контроля не являются формой налогового контроля,
5. Необходимо законодательное разграничение на федеральном уровне форм и методов налогового контроля.
В качестве форм налогового контроля следует обозначить учет налогоплательщиков и налоговые проверки, их перечень необходимо признать исчерпывающим,
В отличие от форм налогового контроля к методам налогового контроля следует отнести различные действия налоговых органов: получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агонтов и плательщиков сбора, проверку данных учета и отчетности, осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли) и др.
С учетом этого представляется возможным сформулировать часть 2 статьи 82 НК РФ в следующем изложении: «Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции в форме учета налогоплательщиков и налоговых проверок. Налоговые проверки осуществляются посредством получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли) и других методов, предусмотренных настоящим кодексом».
6, Следует конкретизировать объем и состав информации, получаемой в рамках истребования документов в ходе проверки, поэтому в НК РФ необходимо указать, что налоговый орган имеет право истребовать только документы, содержащие предусмотренную для целей налогового контроля информацию, касающуюся деятельности проверяемого налогоплательщика в рамках осуществляемой налоговой проверки, а также информацию относительно конкретной сделки, В связи с чем можно предложить часть 1 ст. 931 НК РФ дополнить, изложив в следующей редакции: «налошвый орган вправе запросить у организации-контрагента: счета-фактуры; акты выполненных работ; книгу покупок; реестр сведений о доходах физических лиц; договоры, заключенные с контрагентами; расчетно-нлатежные документы; документы, подтверждающие уплату сумм НДС в бюджет; приказ об учетной политике и декларации по НДС».
7. Учитывая, что сотрудники органов внутренних дел участвуют в налоговых проверках только по запросам налоговых органов, следует пункт 1 статьи 36 НК РФ дополнить абзацем 2 следующего содержания: «Основаниями для участия в налоговой проверке сотрудников органов внутренних дел являются:
1) наличие у налогового органа данных, свидетельствующих о возможных нарушениях налогоплательщиком законодательства о налогах и сборах, содержащих признаки преступления и (или) административного правонару шеі іия;
2) назначение выездной налоговой проверки на основании материалов о налоговых правонарушениях, направленных органом внутренних дел в налоговый орган в соответствии с п. 2 настоящей статьи для принятия по ним решения;
Я\ иепБходамосп і, содействия, >доджнпетным_ линам налпгзпяпт опг_ана., проводящим проверку, в случаях воспрепятствования их законной деятельности, а также обеспечения физической защиты при возникновении угрозы безопасности указанных лиц».
8. Межрегиональные налоговые инспекции наделены функциями, выходящими за пределы компетенции территориального органа, и во многом дублируют полномочия центрального аппарата ФНС России, что нарушает принцип рационального использования бюджетных средств, поэтому по своему статусу межрегиональные инспекции должны быть отнесены к федеральным органам государственного управления либо сокращено их количество сообразно предмету деятельности.
Теоретическая значимость исследования определяется его актуальностью, научной новизной и выводами. В диесергации раскрывается сущность механизма налогового контроля, его формы, методы, виды и принципы осуществления, сделан ряд теоретических обобщений и сформулированы новые выводы и предложения, направленные па совершенствование правового регулирования налогового контроля.
Практическая значимость диссертации состоит в том, что полученные в ходе исследования результаты могут быть использованы в следующих случаях: для внесения дополнений и изменений в действующее законодательство и принятия новых нормативных правовых актов, относящихся к сфере регулирования мероприятий налогового контроля как на федеральном, так и на региональном уровне; - для непосредственного применения работниками налоговых органов, а также другими правоохранительными органами; для организации учебного процесса в юридических вузах при изучении ряда тем финансового права, налогового права; для подготовки учебных программ и методических рекомендации, учебных пособий для студентов, бухгалтеров, аудиторов,
АлфгіЬшда. *рзауіі*тяуїт~ чгглвщюяпия*. Овдовд-шя, чоложения. и. выводы диссертационного исследования отражены в подготовленных диссертантом 11 публикациях, а также в его выступлениях на научно-практических конференциях: «Проблемы обеспечения законности и правопорядка в Дальневосточном регионе» (г. Хабаровск, 2004i\ J, «Актуальные проблемы борьбы с преступностью б Дальнего сточном регионе» (г. Хабаровск, 2005г.), «Проблемы правоприменительной практики на Дальнем Востоке» (г. Южно-Сахалинск, сентябрь 2007 г.), «Актуальные проблемы борьбы с преступностью в Дальневосточном Федеральном округе» (г. Хабаровск, 24-25 апреля 2008 г.), обсуждались на заседаниях кафедры гражданско-правовых дисциплин, кафедры административного права и административно-служебной деятельности ОВД Дальнево сточного юридического института МВД России, Также диссертация была обсуждена кафедре организации финансового тылового и экономического обеспечения Академии управления МВД России и получила положительную оценку. Man ери алы исследования также использовались при проведении лекций и семинарских занятий по финансовому праву и налоговому праву в Дальневосточном юридическом институте МВД России, а также в Дальневосточном филиале Российской правовой академии. Результаты исследования внедрены в учебный процесс Дальневосточного юридического института МВД России, Дальневосточного филиала Российской правовой академии, а также в практическую деятельность УВД Хабаровского края.
Структура диссертаций соответствует логике построения научных исследований и состоит из введения, двух глав, включающих семь параграфов, заключения, библиоірафического списка и приложений.
Понятие, сущность и принципы налошвого контроля
Государств енно-политические преобразования и проводимые в России экономические реформы, направленные на разнитие предпринимательской деятельности функционирование новых форм бизнеса обуславливают постоянный рост количества налогоплательщиков. В то же время для переходного периода реформирования экономики характерно появление неблагоприятных факторов, оказывающих воздействие на налоговую сферу. К ним, в первую очередь, можно отнести инфляционные процессы, слабое развитие отечественных товаропроизводителей, несовершенство налогового законодательства. Недостатки в законодательстве, регулирующем налоговые отношения, не только способствуют, но зачастую и провоцируют на совершение правонарушений. В конечном итоге совокупность названных факторов, приводит к уменьшению доходов населения, одновременно сокращая поступления денежных средств в бюджетную систему и государственные внебюджетные фонды.
В обязанностях налогоплательщиков воплощен публичный интерес всех членов общества, что и закреплено нормами налогового права. Именно данная особенность налогообложения - принудительттый характер изъятия части дохода — и вызывает в ответ на налоговые санкции государства противодействие налогоплательщиков, выражающееся в уклонении от уплаты налогов1.
Основной принцип новейшего налогового законодательства устанавливает самостоятельность налогоплательщика в определении (расчете) и уплате (перечислении) налоговых платежей и бюджет. Государство же должно и обязано осуществлять непрерывный контроль за правильностью расчетов суммы налогов и своевременностью и полнотой их перечисления в бюджет (контроль за соблюдением законодательства о налогах). В этой связи государству необходимо на законодательном уровне установить форму такого контроля и органы, которые о г его имени осуществляли бы действенный контроль.
Исследование проблемы налогового контроля выдвигается в юридической пауке и практике на первый план и приобретает особую актуальность в связи с тем, что в настоящее время большинство хозяйствующих субъектов приобрели самостоятельность. При этом происходит смена вертикальных связей на горизонтальные, изменяется прежняя система распределительных отношений, обслуживающая формирование и использование централизованных денежных, фондов. Все большую самостоятельность в распределении и использовании денежных средечн приобретают субъекты Российской Федерации, Вместе с тем, такая самостоятельность требует повсеместного контроля за поступлением и расходованием денежных фондов региональных бюджетов.
Налоговый контроль является одним из важнейших направлений государственного финансового контроля. Его приоритетность, в первую очсредь? обусловлена значимостью налогов и сборов как источников доходов федерального, региональных и местных бюджетов. По численности контролируемых лиц налоговый контроль также занимает основную позицию. Поэтому исследование теоретических основ налогового контроля и практики его применения будет способствовать развитию теории права и совершенствованию законодательств а.
Потребность в разработке организационных и правовых вопросов налогового контроля свиде і ел ьстиует об актуальности и практической значимости проблем исследования те оретико-метод о логических аспектов деятельности органон налогового контроля. Целесообразно данное исследование начать непосредственно с определения понятия контроля вообще, являющегося в данном случае ключевым. Термин «контроль» происходит от французского «contreole», что дословно означает «список, ведущийся в двух экземплярах» и в словаре СИ. Ожегова контроль трактуется как проверка, а также постоянное наблюдение в целях проверки и надзора, Также контроль можно определить как сравнение независимых друг от друга легочников информации об одном и том же факте или событии.
В ЛимскоЙ декларации руководящих принципов контроля, принятой на IX Конгрессе Международной организации высших контрольных органов (IN ТО SAL) отмечается, что контроль является неотъемлемой частью системы регулирования, целью которой является вскрытие отклонений от принятых стандартов и нарушений принципов законности, эффективности и экономии расходования материальных ресурсов на возможно более ранней стадии с тем, чтобы иметь возможность принять корректирующие меры, в отдельных случаях привлечь виновных к ответственности, получить компенсацию за причиненный ущерб или осуществить мероприятия по предотвращению или сокращению таких нарушений в будущем .
В научной же литературе, прочно установился взгляд на контроль как па одну из форм управленческой деятельности, без которой нельзя осуществить квалифицированное руководство на любом уровне, и, чем сложнее управляющая система, тем многообразнее и профессиональнее должен он" быть. В частности, отмечается, что контроль является завершающим этапом, позволяющим сопоставить достигнутые результаты с запланированными . Некоторые исследователи предлагают рассматривать контроль как вид деятельности по выполнению принятых решений. Так, В.Г. Афанасьев полагает, что контроль - это труд по наблюдению и проверке соответствия процесса функционирования объекта принятым управленческим решениям — законам, планам, нормам, стандартам, правилам, приказам и т. д.; выявлению результатов воздействия субъекта на объект, допущенных отклонений от требований управленческих решений, от принципов организации и регулирования. Выявляя отклонения и их причины, работники контроля определяют пути коррегирования организации объекта управления, способов воздействия на объект с целью преодоления отклонений, устранения препятствий на пути оптимального функционирования системы1.
В теории советского права контроль рассматривался как один из атрибутов государственной и общественной жизни, важнейшее условие нормального функционирования экономики. Обосновывалась объективная необходимость контроля как особой функции управления, органически присущей природе цивилизованного общества, ис еле до вались виды контроля, сфера, объекты применения и др. особенно подробно рассматривались виды государственного контроля, в том числе государственного финансового контроля. R дальнейшем, по мере развития и углубления рыночных отношений, контроль стал пониматься как определенная система, комплекс мер по проверке выполнения (соблюдения) решений, положений действующих нормативных документов в той или иной области.
Формы и методы налогового контроля
Рассмотрение вопросов и проблем, связанных с формами и методами налогового контроля имеет важнейшее лр;жтическос юридическое значение и исстда носит актуальный характер, поскольку согласно объективным законам диалектики в процессе развития содержания возникает несоответствие форме, которое, в конечном счете, разрешается «сбрасыванием» строй и возникновением новой формы, адекватной развившемуся содержанию , Формы и методы налогового контроля составляют механизм налогового контроля. Следовательно, для налогового контроля должны быть максимально отрегулированы все характеристики (элементы) этого механизма: организационно-технические, экономические и правовые. Параметрами регулирования механизма налогового контроля должны являться принципы системы налогового контроля, речь о которых шла в предыдущем параграфе.
Эффективный налоговый контроль является необходимым условием функционирования любой налоговой системы. При его отсутствии или малой эффективности трудно рассчитывать на то, что налогоштателъгцики йудут . своевременно и в полном объеме уплачивать причитающиеся налоги и сборы, что, и свою очередь, может поставить под угрозу экономическую безопасность государства.
Налоговые органы наделены широким кругом контрольных полномочий и нрав по применению мер принудительного воздействия к нарушителям налогового законодательства. НК РФ закрепил эти полномочия и санкции, уточнив и конкретизировав их содержание, а также порядок применения.
Вместе с тем, в теории и практике по поводу форм, методов и видов налогового контроля долгое время не прекращаются разногласия. В отдельных работах фактически допускается смешение или отождествление форм, методов и видов налогового контроля. В свое время в понятие форм включались методологические аспекты хозяйственного контроля, т.е. их предполагалось рассматривать как технику его проведения. В зависимости от признака, лежащего в основе того или иного методологическою подхода, выделяют различные формы хозяйственного контроля. К таким признакам отнесены: время проведения контроля, источники контрольных данных и способы его осуществления . Схожее мнение высказал и Э.А. Вознесенский, который, в свою очередь, полагал, что «под формами контроля мы понимаем отдельные стороны проявления содержания контроля в зависимости от времени совершения контрольных действий»2. Однако с такой позицией трудно согласиться, так как здесь, скорее всего, речь должна идти не о формах, а о видах налогового контроля, классифицируемых в зависимости от стадии управленческого процесса, на которой осуществляется контроль.
КА. Белобжсцкий отмечал, что в экономической и юридической литературе предварительный, текущий и последующий контроль рассматривается как формы, виды, приемы или типы контроля3. Подобные терминологические расхождения характерны и для толкования таких понятий, как документальный и фактический контроль. В интерпретации разных авторов ревизия, обследование и тематическая проверка являются методами, способами, видами либо формами контроля . Эти понятия подчас употребляются как взаимозаменяемые: одни специалисты трактуют формы контроля как слагаемые его метода, а, по мнению других, наоборот, методы контроля положены в основу классификации его форм.
Следует признать, что на сегодняшний день в научной литературе не выработано общепринятого определения «форма налогового контроля» и «метод налогового контроля». Думается, что исследование этих вопросов, несомненно, будет способствовать развитию теории налогового права.
Необходимость анализа понятий и разграничения соотношений категорий «форма», «метод» и «вид» налогового контроля очевидна. При этом, по мнению Н.Ю. Грачевой, при трактовке форм финансово хозяйственного контроля нужно исходить из соотношения содержания и формы как всеобщих категорий, отражающих взаимосвязь двух сторон любой реальности. Следовательно, под формами финансово-хозяйственного контроля следует понимать способы конкретного выражения и организации контрольных действий, направленні.їх на выполнение функций контроля. Содержание представляет определенную сторону предмета, а форма — способ его выражения и внутреннюю организацию, которые модифицируются с изменением его содержания1.
В толковом словаре русского языка СИ. Ожегова под формой понимается способ существования содержания неотделимый от него и служащий его выражением (единство формы и содержания). Если форма и есть способ существования и выражения содержания, то именно форма, а не что-либо 7сругое содержательна. Поэтому, чтобы определить, как внешне выражен налоговый контроль, необходимо четко знать, при помощи каких методов происходит его осуществление.
В соответствии с изложенным, форму налогового контроля можно определить как внешнее выражение практической реализации в деятельности уполномоченных органов совокупности законодательно закрепленных методов налогового контроля.
К сожалению, анализ современного российского налогового законодательства и, в первую очередь, Налоговош кодекса РФ не позволяет говорить о достижении определенности и законности налогового контроля, как системы процессуальных действий, урегулированных правом.
Для того чтобы разобраться в этих вопросах необходимо исследовать формы налогового контроля,
Общая характеристика органов, осуществляющих контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах
Анализ системы органов налогового администрирования следует начать с определения тех государственных органов, которые наделены соответствующими полномочиями. Состав их неоднороден, а компетенция различна. Наряд}1 с налоговыми органами и другими юрисдикционными органами, относящимися к налоговым администрациям, в этот состав также входят некоторые другие органы государственной власти и даже негосударственные организации. Представляется правомерным обозначить специфическую правоприменительную деятельность указанных г компетентных органов, осуществляемую на основании законодательно закрепленных полномочий, термином «налоговое администрирование»,
В данном случае под налоговым администрированием мы понимаем сам налоговый контроль, порядок проведения налоговых проверок и документооборота в налоговой сфере, условия для соблюдения и добросовестного исполнения налогоплательщиками конституционно установленной обязанности по уплате налогов и сборов. Под органами налогового администрирования понимаются органы государственной власти, уполномоченные в сфере налогообложения, за исключением тех, которые осуществляют сугубо правоохранительную функцию. При этом следует сказать, что на сегодняшний день понятие «налоговое администрирование» содержится только в научной литературе и не достаточно разработано. Тем не менее, большинство исследователей данной проблематики однозначно включают налоговый контроль в состав налогового администрирования как интегрального термина, определяющего деятельность налоговых органов1 (а по мнению ряда исследователе и иных уполномоченных органов, в том числе органов законодательной власти1).
Отметим, что действующим законодательством о налогах и сборах налоговый контроль отграничен от иной деятельности в рамках налогового администрирования на концептуальном уровне, при этом организационно-структурное обеспечение деятельности налоговых органов и специфика их работы подтверждают указанный вывод.
Для государства собрать налоги фактически означает исполнить бюджет по доходам. Слово «собрать» в этой аксиоме носит скорее политическую окраску, нежели смысловую. Основной принцип новейшего налогового законодательства устанавливает самостоятельность налогоплательщика в определении (расчете) и уплате (перечислении) налоговых и других обязательных платежей в бюджет. Государство, в лице уполномоченных органов, являясь субъектом налоговых правоотношений, должно и обязано осуществлять непрерывный контроль за правиііьтшстьта расчетов сумм налогов и своевременностью и полнотой их перечисления в бюджет. При этом государство участвует в этих правоотношениях опосредованно, через полномочные специальные государственные органы, созданные им для осуществления контроля за надлежащим исполнением обязанности по уплате налогов и сборов. В этой связи государству необходимо установить форму такого контроля и систему таких органов, которые бы осуществляли контрольно-надзорные функции за всеми субъектами налоговых, правоотношений.
Предпосылкой для реализации этого механизма является надлежащая роль налоговых органов, призванных контролировать соблюдение законодательство о налогах и сборах налогоплательщиками и привлекать виновных лиц к ответст ценности,
В Постановлении Конституционного Суда РФ от 16,07,2004 № І4-ГТ1 было отмечено, что федеральный законодатель вправе возложить полномочия по проверке правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания и перечисления) налогов и сборов на федеральный орган исполнительной власти, по своему функцио пальному предназначению наиболее приспособленный к их осуществлению. Такими наиболее приспособленными к осуществлению налогового контроля органами являются именно налоговые органы.
Согласно ст. 1 Закона РФ от 21 мар га 1991 года № 943-1 «О налоговых органах РФ» налоговые органы - это единая система контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджетную систему РФ налогов и сборов, а в случаях, предусмотренных законодательством РФ, -за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в бюджетную систему РФ других обязательных платежей, установленных законодательством РФ, а также контроля и надзора за производством и оборотом ЗТИЛОШІО спирта, си и ртосо держаний, алкогольной и табачной продукции и за соблюдением валютного законодательства РФ в пределах компетенции налоговых органов.
Из данного определения следует, что вообще на налоговые органы возложены многообразные функции в различиях отраслях государственного управления, однако функция налогового контроля для налоговых органов является основной.
Важное значение для характеристики системы налоговых органов России имеют основные принципы построения системы органов исполнительной власти. Безусловно, следует обратить внимание на позицию Ц.А. Ямпольскои, которая выделяла две группы таких принципов; организационно-политические и организационно-технические , По ее мнению, организационно-политические принципы являются существенными признаками, внутренне присущими той или иной системе публичного порядка, вытекающими из объективных по отношению к данной системе условий, проявляющимися в особенностях ее структуры и элементов, взаимосвязей между системой и средой и выраженными в виде некоторых правил. Помимо общих организационно-политических принципов построения системы налоговых органов Российской Федерации (законность, принадлежность к ветви исполнительной власти, демократизм, профессионализм и непрерывность реализации полномочий), необходимо особенно отметить такие организационно-политические принципы, как единство и независимость системы контроля за соблюдением налогового законодательства и централизован но сть системы такого контроля .
Принцип единства системы контроля за соблюдением налогового законодательства логически вытекает из установленного Конституцией РФ принципа единства налоговой политики России (ст. 71 и др. Конституции РФ). Для обеспечения проведения в жизнь единой налоговой политики и единообразного применения налогового законодательства объективно требуется наличие единой контрольно-надзорной системы. Создание собственных налоговых органов в субъектах Российской Федерации и в муниципальных образованиях не допустимо.
Участие органов внутренних дел в налоговом контроле
С началом реформ и переходом экономики на рыночные отношении, трансформацией собственности, развитием предпринимательства связаны негативные явления, которые стали уірожать экономической безопасности нашего государства, В последние годы наблюдается резкий рост преступности, изменение ее структуры, повышение степени общественной опасности совершаемых преступлений, что способствует усилению социальной напряженности в обществе. Появились новые составы преступлений в сфере налогообложения и в экономической деятельности. Данные явления во многом дискредитируют содержание осуществляемых в обществе реформ, подрывают доверие граждан ко всем ветвям власти. Среди населения страны все более распространяется мнение о неспособности государственных органов каким-либо образом исправить сложившуюся ситуацию, обеспечить общественный порядок и безопасность, как основу жизнедеятельности любого общества.
Одним из факторов криминализации общества, а особенно его экономической сферы, является ослабление системы государственного контроля, в том числе со стороны системы МВД России. Важно отмстить, что кризисные явления затронули и органы внутренних дел, т.к, внешняя и внутренняя среда функционирования существенно затрудняет их эффективную деятельность. С одной стороны, не очень высокая служебная дисциплина личного состава, недостаточный уровень профессионализма сотрудников, сложное материально-техническое, информационное обеспечение подразделений органов внутренних дел, невысокий социальный престиж профессии, отсутствие социальной защищенности сотрудников. С другой сіороніл, несовершенство действующего законодательства, правовой нигилизм в обществе и массовое пренебрежение к законам.
Эффективная борьба с экономическими правонарушениями, в том числе и с нарушениями законодательства о налогах и сборах, возможна только в условиях координации деятельности всех органов государственной власти, осуществляющих налогово-контролыгую деятельность, в том числе и правоохранительных. Необходимо отметить, что регулирование той или иной сферы правоотношений в первую очередь подразумевает пресечение и профилактику деликтных деяний (действий и бездействия) с установлением соответствующих видов ответственности за их совершение. За противоправные действия в налоговой сфере установлены уголовная (ст. ст. 198, 199, 199.1 УК РФ), административная (глава 14 КоАП РФ) и налоговая (глава 16, 18 НКРФ) ответственность.
Выявление каждого из вышеуказанных видов деликтных деяний возложено на налоговые органы и органы внутренних дел, действующие в пределах своей компетенции. Налоговые органы осуществляют выявление налоговых правонарушений и административных проступков в рамках налогового контроля, органы внутренних дел - в рамках оперативно-розыскной деятельности и уголовно-процессуального производства.
Правоохранительная деятельность органов внутренних дел должна быть направлена, прежде всего, на обеспечение налоговой безопасности Российской Федерации с целью достижения такого состояния налоговой дисциплины, при которой нарушения законодательства о налогах и сборах либо не совершались вовсе, либо их число стремилось к минимуму.
Выявление доходов, сокрытых от налогообложения, важнейший аспект борьбы с преступностью в сфере экономики, поскольку налоговые правонарушения (преступления) теснейшим образом связаны с различными экономическими, должностными и иными правонарушениями (престу пл ен и ям и).
Решение поставленной задачи зависит от успешного взаимодействия налоговых органов и органов внутренних дел.
Налоговые органы решают поставленные перед ними задачи во взаимодействии с федеральными органами государственной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления. Ст, 4 закона РФ «О налоговых органах Российской Федерации» закреплено, что органы внутренних дел обязаны оказывать практическую помощь работникам налоговых органов при исполнении ими служебных обязанностей, обеспечивая принятие мер по привлечению к ответственности лиц, препятствующих выполнению работниками налоговых органов своих ДОЛЖНОСТНЬІХ функций. Однако здесь внимание акцентируется па физическом аспекте взаимодействия, что по нашему мнению, является лишь полумерой и не вполне способствует достижению поставленных целей,
В 1993 году был создан новый правоохранительный орган — Департамент налоговых расследований, преобразованный затем в Федеральную службу налоговой полиции Российской Федерации, который совместно с соответствующими подразделениями органов внутренних дел вел активную борьбу в этой сфере.
Однако 11 марта 2003г. Президент РФ своим Указом с 1 июля упразднил Федеральную службу налоговой полиции РФ? а ее функции но выявлению, предупреждению и. пресечению налоговых преступлений и правонарушений передал Министерству внутренних дел РФ, в структуре центрального аппарата которого в связи с этим была образована Федеральная служба но экономическим и налоговым преступлениям (ФСЭНП) . ФСЭНТТ обеспечивает полномочия органов внутренних дел по борьбе с преступлениями в налоговой сфере непосредственно, а также через главные управления МВД России по федеральным округам, министерства внутренних дел, главные управления, управления внутренних дел субъектов РФ .
