Содержание к диссертации
Введение
Глава І. Местные налоги в системе налогов и сборов Российской Федерации
1.1. Понятие и классификация местных налогов 12-41
1.2. История становления и развития местных налогов в Российской Федерации (1991-2004 гг.) 41-66
1.3. Принципы установления, введения и взимания местных налогов 66-83
1.4. Порядок и особенности установления и введения местных налогов в Российской Федерации 83-105
Глава II. Правовые основы налога на имущество физических лиц
2.1. Налогоплательщики, объект налогообложения и налоговая база налога на имущество физических лиц 106-123
2.2. Порядок исчисления, порядок и сроки уплаты налога на имущество физических лиц 124-137
2.3. Социально-экономическая политика муниципального образования и установление налоговых ставок и налоговых льгот по налогу на имущество физических лиц 137-151
Глава III. Правовые основы земельного налога
3.1. Налогоплательщики, объект налогообложения и налоговая база земельного налога 152-172
3.2. Порядок исчисления, порядок и сроки уплаты земельного налога 172-189
3.3. Фискальная и регулирующая функция налога и их реализация при установлении налоговых ставок и налоговых льгот по земельному налогу 189-206
Заключение ...207-212
Библиографический список 213-243
Приложения 244-254
- Понятие и классификация местных налогов
- История становления и развития местных налогов в Российской Федерации (1991-2004 гг.)
- Налогоплательщики, объект налогообложения и налоговая база налога на имущество физических лиц
- Налогоплательщики, объект налогообложения и налоговая база земельного налога
Введение к работе
Актуальность темы диссертационного исследования. Внесение
изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации привело к
кардинальному изменению всей правовой базы, регулирующей местные
налоги, и активизации правотворческой деятельности представительных
органов муниципальных образований в области правового регулирования
местных налогов. Определенное влияние на правотворческую деятельность
представительных органов муниципальных образований оказал
Федеральный закон от 06.10.2003 г. № 131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» и изменения в Бюджетный кодекс Российской Федерации в части регулирования межбюджетных отношений, внесенные Федеральным законом от 20.08.2004 г. № 120-ФЗ. В условиях продолжающейся реформы местных налогов поиск оптимальных путей по установлению и введению местных налогов приобретает особое значение в теории и практике.
Местные налоги являются составной частью экономической основы местного самоуправления. В соответствии с изменениями, которые были внесены в Налоговый кодекс Российской Федерации, за муниципальным образованием с 1 января 2005 года были закреплены всего два местных налога: земельный налог и налог на имущество физических лиц. При этом с 1 января 2005 года были упразднены местные сборы как доходные источники муниципальных образований. В бюджетах муниципальных образований городских округов и муниципальных районов в 2005 году доходы от налога на имущество физических лиц в среднем составили всего 0,47 %, а поступления от земельного налога — 2,2% от общего объема доходов муниципального образования. Представляется, что такие изменения в правовом регулировании не могут существенным образом повлиять на
существующий дисбаланс между доходами и расходами бюджетов муниципальных образований. Установление двух местных налогов не может обеспечить достаточную финансовую самостоятельность органов муниципального образования от федеральных органов государственной власти и органов государственной власти субъектов РФ.
Теоретическая разработка функционирования местных налогов, правовой природы, классификации, принципов организации, особенностей установления и введения, анализ действующего законодательства по земельному налогу и налогу на имущество физических лиц позволяет выявить существующие недостатки и противоречия в налоговом законодательстве, дает возможность внести предложения по совершенствованию нормативных правовых актов о местных налогах, окажет влияние на правоприменительную практику и позволит претворить в жизнь научно обоснованные рекомендации, усиливающие реальные гарантии экономической самостоятельности местного самоуправления.
Актуальность темы исследования обусловлена также принятием главы 31 НК РФ «Земельный налог», которая значительным образом изменяет налогообложение земельных участков и в большей степени обеспечивает защиту прав и интересов налогоплательщиков. В то же время данная глава не лишена определенных недостатков, что дает возможность внести предложения по дальнейшему совершенствованию земельного налога.
Все вышеназванное обусловливает актуальность темы в теоретическом, правотворческом и правоприменительном аспектах.
Степень научной разработанности темы. В науке конституционного права, финансового права, муниципального права активно обсуждалась и обсуждается юридическая проблематика по вопросам, имеющим общетеоретическое значение для настоящего исследования, в том числе об обеспечении финансовой самостоятельности местного самоуправления, о
понятии, сущности и видах налогов, принципах налогообложения (И.В. Бабичев, А.В. Брызгалин, Д.В. Винницкий, М.А. Гурвич, И.В. Глазунова, Е.Ю. Грачева, В.И. Гуреев, А.В. Демин, Е.Н. Евстигнеев, М.В. Карасева, И.Е. Козлова, Ю.А. Крохина, Н.П. Кучерявенко, Д. Львов, Ф.С. Нитти, О.Е. Кутафин, С.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, Н.Л. Пешин, Е.А. Ровинский, В.В. Томаров, Г.П. Толстопятенко, Б.Н. Топорнин, Н.И. Тургенев, Н.И. Химичева, Д.Г. Черник, И.И. Янжул и др.), о понятии и характерных чертах местных налогов, о способах обеспечения эффективности системы местных налогов (Р.Е. Адушкин, А.В. Брызгалин, С.Г. Бурдаков, Н.В. Герасименко, И.В. Глазунова, М.В. Карасева, Ю.А. Крохина, Е.С. Осипова, Г.Н. Присягана, В.В. Томаров, Н.И. Химичева, И.Д. Черник, А.А. Ялбулганов и др.); об особенностях правового регулирования земельного налога и налога на имущество физических лиц (М.Ю. Березин, СИ. Иловайский, И.В. Глазунова, В.И. Гуреев, Л.Н. Крыканова, Н. Крылова, А.А. Куликов, В.А. Лебедев, Е.В. Михина, Г.Н. Присягана, В.В. Томаров, М.М. Юмаев, А.А. Ялбулганов и др.).
Но монографические исследования по теме правового регулирования местных налогов в условиях реформы налогового и бюджетного законодательства 2003-2005 гг., до настоящего времени не предпринимались, а обширный материал по вопросам нормативного регулирования местных налогов органами муниципального образования системному анализу и осмыслению практически не подвергался.
Нормативную основу исследования составили Конституция Российской Федерации, Налоговый кодекс РФ, Бюджетный кодекс РФ, другие федеральные законы, указы Президента Российской Федерации, постановления Правительства Российской Федерации, нормативные правовые акты федеральных органов исполнительной власти, нормативные
правовые акты субъектов Российской Федерации, а также нормативные правовые акты органов муниципального образования.
В исследовании использованы как действующие нормативные правовые акты, так и нормативные правовые акты Российской Федерации, РСФСР, утратившие силу и не подлежащие применению, но представляющие научный интерес.
Методологической основой исследования является диалектико-материалистический метод познания объективной действительности и основанные на нем общенаучные и частнонаучные методы (сравнение, синтез, анализ, дедукция, индукция, формально-логический, сравнительно-правовой, историко-правовой, формально-юридический, системно-структурный).
Эмпирическую основу исследования составили 18 постановлений и определений Конституционного Суда Российской Федерации, 5 постановлений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, 13 решений судов общей юрисдикции и арбитражных судов по конкретным делам.
Объектом исследования выступают общественные отношения, складывающиеся в процессе установления, введения и взимания местных налогов.
Предметом исследования являются нормативные правовые акты РФ, нормативные правовые акты субъектов РФ (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) и нормативные правовые акты органов муниципального образования, регулирующие местные налоги.
Целью исследования является комплексный анализ правового регулирования местных налогов в Российской Федерации в условиях реформы налогового и бюджетного законодательства 2003-2005 гг.
Задачи исследования обусловлены поставленной целью и заключаются в следующем:
определить понятие местных налогов, рассмотреть особенности, классификацию местных налогов;
исследовать этапы развития местных налогов в период 1991-2004 гг.;
- установить принципы построения местных налогов;
рассмотреть особенности установления и введения местных налогов в Российской Федерации;
провести системный анализ нормативных правовых актов, регулирующих земельный налог и налог на имущество физических лиц;
выявить наиболее характерные варианты установления налоговых ставок, налоговых льгот по налогу на имущество физических лиц и земельному налогу, дать характеристику нормативных правовых актов органов местного самоуправления с позиций их правомерности;
выявить недостатки, связанные с правовым регулированием местных налогов как на федеральном уровне, так и на муниципальном уровне и сформулировать выводы и предложения по совершенствованию нормативно-правового регулирования местных налогов.
Научная новизна работы состоит в том, что она представляет собой первое в юридической науке монографическое системное исследование правового регулирования местных налогов в условиях реформы налогового и бюджетного законодательства 2003-2005 гг. В диссертации раскрыт и проанализирован порядок установления и введения налога на имущество физических лиц и земельного налога, выявлены недостатки в правовом регулировании и внесены предложения по совершенствованию нормативных правовых актов о местных налогах.
На защиту выносятся следующие положения:
1. Одним из результатов реформы налогового и бюджетного
законодательства 2003-2005 гг. явилось закрепление различной компетенции
по установлению местных налогов за различными видами муниципальных
образований: городскими и сельскими поселениями — установление налогов
на территории соответствующего поселения нормативными правовыми
актами представительного органа муниципального образования;
муниципальными районами - установление налогов на межселенных
территориях нормативными правовыми актами представительного органа
муниципального образования; внутригородскими муниципальными
образованиями - установление налогов на территории внутригородских
муниципальных образований в соответствии с законами законодательных
(представительных) органов государственной власти города Москвы и
Санкт-Петербурга; городскими округами — установление налогов на
территории городского округа нормативными правовыми актами
представительного органа муниципального образования.
2. Внесение изменений в Налоговый кодекс РФ и Бюджетный кодекс РФ,
принятие Федерального закона от 06.10.2003 г. «Об общих принципах
организации местного самоуправления в Российской Федерации» позволяет
классифицировать местные налоги в зависимости от территориальной
организации местного самоуправления на местные налоги городских и
сельских поселений; местные налоги городских округов; местные налоги
муниципальных районов; местные налоги внутригородских муниципальных
образований городов Москвы и Санкт-Петербурга. Классификация местных
налогов по такому основанию позволяет выявить различия в компетенции
муниципальных образований по установлению местных налогов, а также
различия в уровне бюджетной обеспеченности муниципальных образований.
\
3. Установление местных налогов в Российской Федерации
характеризуется различиями в правовом регулировании, обусловленными
тем, что, помимо Налогового кодекса Российской Федерации, действует
Закон РФ «О налогах на имущество физических лиц». В связи с этим
диссертант считает целесообразным завершить кодификацию налогового
законодательства и привести к единым требованиям порядок установления
местных налогов. Местные налоги должны устанавливаться Налоговым
кодексом Российской Федерации и принятыми в соответствии с ним
нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных
образований о местных налогах (а в отношении внутригородских
муниципальных образований - законами законодательных
(представительных) органов государственной власти города Москвы и Санкт-
Петербурга).
Предложена новая редакция п. 1 ст. 5 НК РФ, предусматривающая особенности вступления в силу федеральных законов, которыми вносятся изменения в регулирование местных налогов. Диссертант считает целесообразным для вступления в силу указанных федеральных законов увеличить с одного до трех месяцев срок, до истечения которого такие законы не могут вступить в законную силу. Это предоставит представительным органам муниципальных образований срок не менее двух месяцев для внесения изменений в нормативно-правовое регулирование муниципального уровня, что обеспечит своевременное вступление в силу нормативных правовых актов представительных органов местного самоуправления о местных налогах.
В связи с тем, что действующий Закон РФ «О налогах на имущество физических лиц» не соответствует общим принципам законодательства о налогах и сборах, закрепленным в НК РФ, и нарушает идею кодификации
налогового законодательства, диссертантом разработан проект главы Налогового кодекса РФ «Налог на имущество физических лиц».
6. Глава 31 Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает
для индивидуальных предпринимателей особый порядок налогообложения
земельных участков, используемых в предпринимательской деятельности,
включая обязанность по представлению налоговой декларации, тогда как в
отношении других земельных участков индивидуальных предпринимателей
расчет сумм налога производится налоговыми органами. Данная особенность
не имеет под собой достаточных оснований, поскольку земельные участки
как используемые, так и не используемые для предпринимательской
деятельности, облагаются по одинаковым ставкам. В связи с этим
представляется целесообразным освободить индивидуальных
предпринимателей от обязанности представлять налоговые декларации и отчетность по расчету авансовых платежей по земельному налогу, приравняв в этом отношении индивидуальных предпринимателей к другим физическим лицам, для которых сумма налога по всем земельным участкам рассчитывается налоговыми органами самостоятельно.
Теоретическая значимость исследования определяется его актуальностью, научной новизной и выводами. В диссертации дан системный анализ федеральных законов, нормативных правовых актов субъектов РФ (городов Москвы и Санкт-Петербурга) и нормативных правовых актов органов муниципальных образований о местных налогах, сделан ряд теоретических обобщений и сформулированы новые выводы и предложения, направленные на совершенствование правового регулирования местных налогов на федеральном и муниципальном уровнях.
Практическая значимость исследования состоит в том, что материалы
диссертации могут быть применены в научно-педагогической работе по
преподаванию курса финансового права, налогового права; в процессе I
подготовки учебных программ и методических рекомендаций, пособий для студентов, бухгалтеров, аудиторов, работников налоговых органов. Сделанные автором обобщения и выводы и выработанные им предложения могут быть использованы в практической работе налоговых органов, а также для дальнейшего совершенствования нормативных правовых актов о местных налогах.
Апробация результатов исследования. Материалы диссертационного исследования отражены в подготовленных диссертантом 5 публикациях, а также в его выступлениях на научно-практических конференциях: «Актуальные проблемы развития федеративных отношений и местного самоуправления» (г. Хабаровск, 2004 г.), «Роль юридического образования и науки в формировании российского гражданского общества и правового государства» (г. Хабаровск, 2005 г.), «Власть и проблемы укрепления российской государственности в Дальневосточном федеральном округе» (г. Хабаровск, 2005 г.), «Высшая школа — важнейший государственный ресурс регионального развития» (г. Биробиджан, 2005 г.). Автор также участвовал в VII конкурсе молодых ученых и аспирантов, где занял первое место, используя в своем докладе ряд положений диссертации (г. Хабаровск, 2005 г.). Материалы исследования также использовались при проведении лекций и семинарских занятий по финансовому праву и налоговому праву на юридическом факультете Хабаровской государственной академии экономики и права, при разработке нормативных правовых актов о местных налогах в правотворческой деятельности Хабаровской городской Думы.
Структура исследования обусловлена его целью и задачами. Диссертация состоит из введения, трех глав, включающих десять параграфов, заключения, библиографического списка и четырех приложений. Основные выводы проведенного исследования и выработанные рекомендации обобщенно представлены в заключении.
Понятие и классификация местных налогов
На сегодняшний день большинство исследований в целом посвящены изучению правовой, экономической природы налога. При этом определения налога отличаются значительным многообразием и отсутствием единого подхода к рассматриваемому понятию1. Это во многом обусловлено тем, как справедливо отмечает Л.Л. Николаева, что налог является категорией комплексной, имеющей как экономическое, так и юридическое значение2. Вместе с тем, юридическая наука со своей стороны, еще недостаточно внимания уделяет теоретическим основам рассмотрения категории «местный налог».
Необходимость определения понятия «местный налог», на наш взгляд является одним из важных направлений теоретического исследования, так как позволит выявить специфику, особенности местных налогов в условиях реформы налогового и бюджетного законодательства, будет способствовать формированию эффективной, гибкой, стабильной, справедливой системы налогов муниципального образования с учетом исторических местных традиций, соответствующую основным концептуальным положениям Конституции Российской Федерации.
В связи с тем, что в юридической и экономической литературе даются определения налога, которое отличается значительным многообразием, представляется необходимым остановиться только на юридическом значении местного налога, т.к. рамки научного исследования не позволяют рассмотреть все многообразие понятий, которые рассматриваются в науке. Прав Н.В. Буянов утверждающий, что решающее значение дефиниция термина налог приобретает именно в праве, так как, во-первых, точное уяснение содержания категории «налоги» способствует правильному и единообразному применению норм законодательства, ограничивающих право частной собственности плательщика; во-вторых, понятие налога должно быть одной из отправных точек при подготовке законов, регулирующих порядок установления и взимания налоговых платежей; в-третьих, однозначное понимание термина «налог» позволяет определить объем полномочий и компетенцию налоговых органов3.
В мировой практике налогообложения, по справедливому утверждению А.В. Брызгалина, выработаны два основных подхода к решению проблемы юридического определения налога: 1)расширительный, когда к понятию налога относят любые изъятия средств для финансирования публичных расходов. При таком подходе любой обязательный взнос, платеж, отчисление, сбор, тариф подпадает под понятие налогов; 2)узкий подход позволяет рассматривать налог как одну из разновидностей фискальных платежей, отвечающих определенным требованиям4.
В законодательстве сложился узкий подход в рассмотрении понятия налога. При рассмотрении категории местный налог, мы также будем придерживаться узкого подхода.
В Федеральном законе 1995 года «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации» дается неудачная дефиниция местного налога. Ст.1 настоящего Закона дает следующее определение местным налогам - это «налоги, устанавливаемые органами местного самоуправления самостоятельно»5. В Законе отражен только один из признаков налога - это самостоятельность органов в установлении местных налогов, что не дает представление о других признаках местного налога. В Федеральном законе «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации»6 от 6.10.03 г. (далее по тексту -№131-Ф3) законодатель отказывается от регламентации данного понятия. Такой подход законодателя является более удачным в связи с тем, что существуют специальные нормативные правовые акты, в которых отражается понятийный аппарат.
В п.4 ст. 12 Налогового кодекса РФ (далее по тексту - НК РФ) дается следующее определение местного налога: «Местными налогами признаются налоги, которые установлены НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований, если иное не предусмотрено п.4 и п.7 ст. 12 НК РФ». Исключения, предусмотренные в п.4 ст. 12 касаются права устанавливать местные налоги в городах федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга законами таких субъектов РФ. Кроме того, в п.7 ст. 12 НК РФ предусматривается возможность при введении специальных налоговых режимов освобождать от обязанности по уплате местных налогов.
Очевидно, что определение, предусмотренное п.4 ст. 12 НК РФ, не отражает всех признаков, которые присущи местному налогу. В связи с этим, категорию местный налог необходимо рассматривать через призму категории «налог», которая предусмотрена в п.1 ст. 8 НК РФ.
Представители науки, рассматривая легальное определение налога, которое закреплено в НК РФ, высказывают ряд справедливых замечаний по поводу данной дефиниции. Так, следует согласиться с мнением В.А. Соловьева о том, что в определении налога, зафиксированном в Налоговом кодексе, присутствует концептуальное противоречие. Указано, что это платеж, взимаемый с организаций и физических лиц. Но ведь платеж - это активное действие плательщика, проявляющего свою волю, а взимание -активное действие публичного субъекта, проявляющего свою волю по отношению к частному субъекту. Платеж и взимание одних и тех же средств не могут происходить одновременно. Если осуществлен платеж, то взимать нечего. Если произошло взимание, то нет необходимости платить7.
Исходя, из определения, предусмотренного в п.1 ст.8 НК РФ, категория «налог», должна отвечать следующим признакам: обязательность; индивидуальная определенность; безвозмездность; денежный характер; публично-нецелевой характер; форма отчуждения денежных средств организаций и физических лиц, находящихся на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления; служит финансовому обеспечению деятельности государства и (или) муниципальных образований.
История становления и развития местных налогов в Российской Федерации (1991-2004 гг.)
Становление и развитие местных налогов прошло несколько этапов развития. Первый этап - это 1991 год по 1994 г. включительно. На этом этапе происходит становление современной системы налогов и сборов Российской Федерации и системы местных налогов. Основой для формирования системы налогов и сборов Российской Федерации и системы местных налогов в это время стал Закон РФ «Об основах налоговой системы Российской Федерации» , который вступил в силу с 1 января 1992 года71. В ст. 18 Закона предусматривалось деление налогов и сборов: на федеральные, региональные и местные. Признаком разделения налогов на таковые, по справедливому утверждению В.В. Томарова, была лишь воля законодателя. Какого-либо сущностного критерия, дающего основания отнесения того или иного налога к соответствующей группе, не существовало72. Такой же точки зрения придерживается А.В. Брызгалин и С.Г. Бурдаков, считающие, что если определять местные налоги как обязательные платежи, перечисленные в ст.21 Закона РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации», такое определение не содержит никаких функциональных признаков и его вряд ли можно признать достаточно корректным73.
Процесс становления и развития местных налогов в Российской Федерации был также связан с принятием отдельных законов о местных налогах - Закона РСФСР «О плате за землю» №1738-1 от 11 октября 1991 г. и Закона РСФСР «О налогах на имущество физических лиц» от 9 декабря 1991 г., которые вступили в силу с 1 января 1992 г. (далее — законы о местных налогах).
Закон РФ «Об основах налоговой системы Российской Федерации» (далее — Закон) (ст.21) к местным налогам относил: 1) налог на имущество физических лиц; 2) земельный налог; 3) налог на строительство объектов производственного назначения в курортной зоне; 4) налог на рекламу; 5) налог на перепродажу автомобилей, вычислительной техники и персональных компьютеров. Таким образом, в структуре местных налогов на 1 января 1992 г. были предусмотрены 5 местных налогов.
Такое закрепление за муниципальным образованием обязательных платежей имело свои достоинства и недостатки. К достоинствам следовало отнести то, что за муниципальным образованием были закреплены ряд местных налогов, которые являлись стабильными источниками доходов для местных бюджетов в зарубежных странах, что соответствовало основным тенденциям местного налогообложения, которое сложилось в зарубежных странах. Как отмечает И.Д.Черник наиболее применяемыми в странах Европейского Союза являются три основных вида налогов: имущественный; подоходный, налог на торговую деятельность . Сходную позицию высказывает Д.Г. Черник, который отмечает, что основное место в развитых странах с экономикой рыночной ориентации занимает налог на имущество75. Недостатки Закона заключались в то что, что в системе местных налогов отсутствовала подробная регламентация элементов налога.
Местные налоги, исходя из анализа Закона, были разделены на два вида: обязательные местные налоги; факультативные местные налоги.
К обязательным местным налогам относились такие местные налоги, которые подлежали обязательному установлению на территории муниципальных образований и устанавливались законодательными актами РФ. Это налог на имущество физических лиц; земельный налог. К факультативным местным налогам относились такие местные налоги, которые устанавливались по усмотрению районных и городских органов государственной власти76. Это налог на строительство объектов производственного назначения в курортной зоне; налог на рекламу; налог на перепродажу автомобилей, вычислительной техники и персональных компьютеров, асі января 2003 г. - налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы.
К элементам местных налогов Закон относил субъекта налогообложения. Специфика Закона заключалась в том, что регулирование этого элемента характеризовалось определенными различиями. Так, в отношении земельного налога и налога на имущество физических лиц плательщик в Законе не назывался, а правовое регулирование субъекта налогообложения осуществлялось в соответствии с законами о таких местных налогах. В отношении налога на рекламу и налога на перепродажу автомобилей, вычислительной техники и персональных компьютеров субъект налогообложения устанавливался Законом. В отношении налога на строительство объектов производственного назначения в курортной зоне, субъектный состав Законом назван не был.
Исходя из анализа Закона и законов о местных налогах, по субъектному составу местные налоги можно было классифицировать:
- на налоги, взимаемые исключительно с физических лиц (налог на имущество физических лиц);
- налоги, взимаемые с юридических лиц (с 1 января 1993 г.- налог на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы).
- налоги смешанного субъектного состава (земельный налог; налог на рекламу; налог на перепродажу автомобилей, вычислительной техники и персональных компьютеров).
Объектом налогообложения местных налогов по Закону признавались имущество физических и юридических лиц; отдельные виды деятельности налогоплательщика (реклама продукции, реализация товаров, работ, услуг); сумма сделки.
Определенными особенностями характеризовалось установление налоговых ставок в Законе. Так, в отношении обязательных местных налогов налоговые ставки устанавливались законодательными актами республик в составе Российской Федерации или решениями органов государственной власти краев, областей, автономной области, автономных округов, районов, городов и иных административно-территориальных образований. Ставки налога на строительство объектов производственного назначения в курортной зоне устанавливались районными и городскими органами власти. Для всех других местных налогов - решениями районных и городских представительных органов власти (местных Советов народных депутатов), но в пределах определенных лимитов, при условии, если они были предусмотрены настоящим Законом. Так, например, в Законе лимиты предусматривались в отношении налога на рекламу, налога на перепродажу автомобилей, вычислительной техники и персональных компьютеров. В определенных случаях таких лимитов по налоговым ставкам не устанавливалось и, в таком случае, принятие решений возлагалось на органы местного самоуправления (например, налог на строительство объектов производственного назначения в курортной зоне). Определенные лимиты по налоговым ставкам также устанавливались законами о местных налогах.
Налогоплательщики, объект налогообложения и налоговая база налога на имущество физических лиц
Налог на имущество физических лиц принадлежит к числу традиционных налогов, который взимается на территории муниципального образования, и входит в систему местного налогообложения. Анализ законодательства зарубежных стран показывает, что налог на недвижимость в большинстве стран является местным налогом191. Так, в Австрии он составляет почти 100% доходов местных бюджетов, в Канаде - 98%, в США - 75%192. Как отмечает Д.В. Бакатин, Т.К. Ковалева основным источником доходов муниципалитетов в США был и остается поимущественный налог193.
Для налога на имущество физических лиц, по нашему мнению, характерно ряд особенностей: 1) такой налог принадлежит к числу прямых налогов, т.к. это налог, устанавливаемый непосредственно на имущество; 2) предметом налогообложения является имущество само по себе, а не как источник дохода194, т.к. не имеет значения для налогообложения, приносит доход такое имущество или нет; 3) такой налог относится к имущественным налогам. В соответствии с ФЗ «О бюджетной классификации Российской Федерации» от 15.08.96 г. (с изм.)195 на основании классификации доходов бюджетов Российской Федерации к налогам на имущество196 относится налог на имущество физических лиц ; 4) такой налог можно отнести к категории пообъектных налогов, т.к. определяющая роль в установлении условий налогообложения отводится объекту налога; 5) такой налог являются реальным, т.к. налогом облагается имущество, находящиеся на праве собственности и его взимание не зависит от индивидуальных возможностей налогоплательщика . В связи с этим представляется спорной точка зрения Л. Крыкановой об отнесении налога на имущество физических лиц к группе личных налогов199; 6) элементы налога, такие как субъект налогообложения, объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, порядок исчисления, порядок и сроки уплаты не могут изменяться по усмотрению органов местного самоуправления; 7) такой налог является регулярным, т.к. устанавливается периодичность уплаты; 8) налог является собственным доходом местного бюджета, т.к. зачисляется в 100% объеме в местный бюджет200; 9) установление местного налога - прерогатива двух субъектов: представительных органов государственной власти РФ и представительных органов местного самоуправления; 10) органы местного самоуправления имеют право устанавливать дифференцированные ставки в пределах, установленных Законом; налоговые льготы, основания для их использования.
С принятием главы НК РФ о налоге на имущество физических лиц представительные органы местного самоуправления (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения) будут иметь право устанавливать следующие элементы налога в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налога, налоговые льготы, основания и порядок их применения.
Как отмечают многие специалисты, налог на недвижимость (в том числе налог на имущество физических лиц) относится к числу непопулярных налогов201. Это объясняется несколькими причинами: а) налог на имущество физических лиц не зависит о того, приносит такое имущество доход или нет, более того, налог не зависит от индивидуальных возможностей налогоплательщика; б) налицо сложность критериев определения оценки имущества. Как отмечает Г.Н. Присягина, в России налог на имущество был введен при отсутствии общегосударственного кадастра недвижимого имущества (работа по его созданию началась только в 1999 г. с введением в действие части первой НК РФ), системы идентификационных кодов объектов и субъектов налогообложения, института оценщиков, научно обоснованных методик определения цены имущества для целей налогообложения, и поэтому реализация положений действующего налогового законодательства по имущественным налогам не оказала существенного влияния на формирование местных бюджетов ; в) налог взимается с помощью такого метода налогообложения как прогрессивное налогообложение. При прогрессивном налогообложении налога на имущество физических лиц по российскому законодательству незначительное увеличение стоимости в пределах разных разрядов, влечет за собой существенную разницу в налогообложении ; г) несовершенство понятийного аппарата. Как справедливо отмечает Е.В. Михина, отсутствие на сегодняшний день в России современных основополагающих трудов, посвященных глубокому анализу накопленного отечественного и зарубежного опыта по взиманию налога на недвижимость, исследованию актуальных теоретических проблем налогообложения недвижимости привело к несовершенству понятийного аппарата, методологических основ, подготовило почву для образования ряда неточностей в толковании ключевых положений, что, в конечном итоге, порождает множество препятствий в реализации основ и создании полноценных условий для функционирования целостного механизма налогообложения недвижимости204.
Рассмотрим такие элементы налога как субъект, объект налогообложения, налоговая база, а также раскроем содержание общих положений о данном налоге.
Налогоплательщики, объект налогообложения и налоговая база земельного налога
Земельный налог также принадлежит к числу традиционных налогов, который взимается на территории муниципального образования, и входит в систему местного налогообложения. Дореволюционный ученый СИ. Иловайский указывал, что среди прямых налогов одно из первых мест, как по историческому, так и по современному значению, принадлежит поземельному налогу255. Также об особом месте земельного налога говорят современные ученые, в частности А.А. Ялбулганов указывает, что, не смотря на сравнительно невысокую долю земельного налога в общем объеме доходных поступлений, он выступает в качестве важного источника формирования финансовой базы органов местного самоуправления256.
Земельный налог характеризуется рядом особенностей: 1) такой налог принадлежит к числу прямых налогов, т.к. это налог, устанавливается непосредственно на недвижимое имущество — земельные участки. А.А. Ялбулганов отмечает, что земельный налог был первой формой прямого налога ; 2) предметом налогообложения является земельный участок сам по себе, а не как источник дохода, т.к. его взимание не зависит от результатов хозяйственной деятельности ; 3) такой налог относится к имущественным налогам. В соответствии с ФЗ «О бюджетной классификации Российской Федерации» от 15.08.96 г. (с изм.) на основании классификации доходов бюджетов Российской Федерации к налогам на имущество относится земельный налог260; 4) такой налог можно отнести к категории пообъектных налогов, т.к. определяющая роль в установлении условий налогообложения отводится объекту налога; 5) такой налог являются реальным, т.к. его взимание не зависит от индивидуальных возможностей налогоплательщика. Как отмечает С.Г. Пепеляев, земельный налог построен таким образом, чтобы изъять часть доходов налогоплательщика, которые получены не в результате его личных усилий, а являются следствием относительно более благоприятных условий хозяйствования на земле, в которые объективно поставлен налогоплательщик: участок более плодороден, имеет лучшее расположение и т.п. ; 6) элементы налога, такие как субъект налогообложения, объект налогообложения, налоговая база, налоговый период, порядок исчисления не могут изменяться по усмотрению органов местного самоуправления; 7) такой налог является регулярным, т.к. устанавливается периодичность уплаты; 8) такой налог являются собственным доходом местного бюджета, т.к. зачисляется в 100% объеме в местный бюджет262; 9) установление местного налога с 1 января 2006 г. (за исключением ряда муниципальных образований, где земельный налог в соответствии с гл.31 НК РФ установлен с 1 января 2005 г.) это прерогатива двух субъектов - представительных органов государственной власти РФ, представительных органов муниципального образования (представительных органов городов Москвы и Санкт-Петербурга); 10) в соответствии с гл. 31 НК РФ о земельном налоге, органы местного самоуправления (законодательные (представительные) органы государственной власти городов Москвы и Санкт-Петербурга) имеют право устанавливать следующие элементы налога в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налога, налоговые льготы, основания и порядок их применения; 11) до 1.01.06 г. в Законе РФ «О плате за землю» предусматривался целевой характер земельного налога.
Рассмотрим такие элементы налога как субъект, объект налогообложения, налоговая база, а также раскроем содержание общих положений о данном налоге.
Если провести сравнительно-правовое исследование Закона РФ «О плате за землю» и главы 31 НК РФ, касающееся общих положений о земельном налоге, то можно отметить как сходства, так и различия в порядке установления земельного налога. В гл.31 НК РФ предусматривается отдельная статья, которая определяет порядок установления земельного налога, в отличие от Закона РФ «О плате за землю» (далее - Закон РФ), где отдельной статьи по данному вопросу не было предусмотрено.
С одной стороны, сравнивая Закон РФ и гл.31 НК РФ, можно отметить определенную преемственность в установлении земельного налога. Сходные положения касаются установления нормативным правовым актом представительного органа местного самоуправления налоговых ставок земельного налога в порядке и в пределах, предусмотренных Законом (Кодексом) (ст.6, 8 Закона, ст.387 НК РФ); установление органами местного самоуправления налоговых льгот (ст. 14 Закона, ст.387 НК РФ); сроков уплаты органами местного самоуправления (ст. 17 Закона, ст.387 НК РФ). С другой стороны, при установлении земельного налога в гл.31 НК РФ предусматриваются ряд новых положений, которые не содержались в Законе РФ. Эти положения касаются установления земельного налога в городах федерального значения, где таким правом наделяются законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения в соответствии с законом представительного органа государственной власти города Москвы и Санкт-Петербурга в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ. В то же время, ряд положений, которые предусматривались в Законе РФ не нашли своего отражения в ст.387 НК РФ, в частности об установлении законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов РФ налоговых ставок земельного налога в порядке и в пределах, предусмотренных Законом (ст.3,5 Закона) ; утверждение представительным органом государственной власти субъектов РФ перечня сельскохозяйственных предприятий индустриального типа (ст.4 Закона).
Сравнивая субъектов налогообложения в Законе РФ «О плате за землю» и в ст.388 НК РФ можно также отметить как определенные сходства, так и различия в субъектном составе.
В соответствии с Законом РФ «О плате за землю» субъектами налогообложения являлись собственники земли, землевладельцы, землепользователи. По общему правилу, арендодатели не являлись плательщиками земельного налога, однако существовало исключение из правила, в соответствии с которым с юридических лиц и граждан, освобожденных от уплаты земельного налога, при передаче ими земельных участков в аренду (пользование) взимался земельный налог с площади, переданной в аренду (пользование). На наш взгляд, такое положение дел не совсем согласовалось со ст.1 Закона, поэтому представляется логичным, что в соответствии с гл.31 НК РФ с 1 января 2006 г. (в определенных случаях с 1 января 2005 г.) не признаются налогоплательщиками организации и физические лица в отношении земельных участков, переданных им по договору аренды.
Похожие диссертации на Правовое регулирование местных налогов в Российской Федерации
