Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Понятие и виды налогового режима 10
1.1. Понятие режима в российском законодательстве и теории права 10
1.2. Понятие и виды налогового режима 25
1.3. Общий налоговый режим 38
1.4. Специальные налоговые режимы 47
Глава 2. Иные налоговые режимы, не поименованные в законодательстве Российской Федерации
2.1, Налоговый режим в особых экономических зонах 84
2.2. Налоговый режим при осуществлении вкладов в уставный капитал организаций
2.3. Налоговый режим иностранных лиц 112
2.4. Налоговый режим при выполнении международных соглашений 121
2.5. Льготный налоговый режим 137
Заключение 162
Библиографический список 168
- Понятие режима в российском законодательстве и теории права
- Понятие и виды налогового режима
- Налоговый режим в особых экономических зонах
- Налоговый режим при осуществлении вкладов в уставный капитал организаций
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Происходящие на современном этапе в России активные социально-экономические, политические, культурные, информационные и другие процессы оказывают влияние на правовую сферу. В этих условиях, ведущих к изменениям всех сторон жизни и деятельности российского общества, требуется создание эффективных механизмов управления этими процессами, и прежде всего правовых механизмов. Одним из таких механизмов, позволяющим наиболее быстро и эффективно реагировать на существенные изменения социальной обстановки, является правовой режим. Правовой режим способен обеспечить объединение в каждом конкретном случае правовых средств, позволяющих урегулировать общественные отношения.
Понятие «режим» активно используется как в научной, так и юридической литературе. В налоговом праве используются такие термины, как «режим налогообложения», «общий режим налогообложения», «специальный налоговый режим», «льготный режим налогообложения», «иные режимы налогообложения». Оперируя этими понятиями, законодатель, ученые и практики часто не раскрывают их значения либо придают им неодинаковые значения.
Широкое применение различных видов налоговых режимов на практике, неоднозначное определение вышеобозначенных понятий, вопрос о целесообразности введения и использования налоговых режимов, а также о месте налоговых режимов в системе налогообложения, их классификации вызвали необходимость в уяснении сущности налогового режима и детальном рассмотрении проблем его правового закрепления в налоговом законодательстве.
В Российской Федерации на сегодняшний день практически отсутствуют работы, рассматривающие налоговые режимы и теоретические
4 проблемы, связанные с определением налогового режима и его использованием.
Целью диссертационного исследования является определение понятия и видов налогового режима, анализ законодательного и доктринального подходов к общему налоговому режиму, специальным налоговым режимам, иным налоговым режимам, не поименованным в законодательстве Российской Федерации, определение соотношения указанных налоговых режимов с льготным налоговым режимом.
Достижение указанной цели обусловило постановку и решение следующих задач:
рассмотреть законодательный и доктринальный подходы к определению понятий режима, правового режима и на их основе выработать понятие налогового режима;
осуществить классификацию налоговых режимов;
рассмотреть обший налоговый режим, выработать определение понятия системы налогообложения и выявить его соотношение с понятием общего налогового режима;
рассмотреть специальные налоговые режимы: выявить критерии выделения специальных налоговых режимов с точки зрения законодательного подхода, изучить соотношение понятий «специальные налоговые режимы» и «налог», определить правомерность выделения в законодательстве понятия специальных налоговых режимов;
рассмотреть иные налоговые режимы, не поименованные в законодательстве Российской Федерации и не выделенные в отдельные главы НК РФ, выявить их особенности;
рассмотреть льготный налоговый режим, выявить его признаки и соотношение со специальными налоговыми режимами, иными налоговыми режимами, не поименованными в законодательстве Российской Федерации.
Объектом исследования являются общественные отношения, складывающиеся в процессе установления налоговых режимов, а также их применения на практике.
Предмет исследования составляют нормы права, устанавливающие налоговые режимы, и теоретические основы налоговых режимов.
Степень научной разработанности темы исследования. Проблемы правового регулирования общего налогового режима и специальных налоговых режимов рассматривали в своих работах О.А. Бондаренко, В.Ю. Жданова, Н.Н. Злобин, А.С. Матинов, Ю.Л. Смирникова.
Большое значение для исследования налогового режима как вида правового режима имеют общетеоретические труды таких ученых, как: С.С. Алексеев, М.И. Байтин, Б.Я. Бляхман, В.Б. Исаков, М.Н. Козюк, В.В, Лазарев, А.В. Малько, Н.И. Матузов, О.С. Родионов, Р.К. Русинов, В.М. Сырых, Е.Н. Темнов, ЮЛ. Тихомиров, Н.Н. Хропанюк, Э.Ф. Шамсумова, Л.С. Явич.
Значительный интерес для уяснения сущности налогового режима, его налоговой природы представляют фундаментальные труды в области финансового и налогового права таких ученых, как: А.В. Брызгалин, О.Н. Горбунова, Ю.В. Горош, М.В. Карасева, Ю.А. Крохина, И.И. Кучеров, Л.П. Окунева, Ю.М. Орлов, В.Г. Пансков, С.Г. Пепеляев, Г.В. Петрова, Н.А. Саттарова, Н.И. Химичева, А.И. Худяков, Д.Г. Черник, Н.А. Шевелева, Н.Д. Эриашвили, Т.Ф. Юткина.
Исследовательскую базу исследования составляют труды ученых, публикации в периодической печати, затрагивающие различные аспекты исследуемой проблемы, Конституция РФ, федеральные законодательные и иные нормативные правовые акты, а также судебная практика.
Методологическую основу исследования составляют общенаучный, диалектический, нормативно-логический методы, а также методы сравнительного правоведения, системного анализа, обобщения практики.
Научная новизна исследования обусловлена своевременной постановкой проблемы, намеченными задачами, использованием новых идей и сложившихся тенденций в понимании сущности налогового режима.
Выводы, сделанные в ходе диссертационного исследования, направлены на совершенствование законодательного регулирования, правоприменительной практики и должны способствовать дальнейшему развитию науки финансового права, в частности налогового права.
Впервые проведено комплексное исследование налогового режима, учитывающее современные тенденции в понимании сущности налогового режима; выработано понятие налогового режима как правового режима; рассмотрены виды налоговых режимов; определены признаки налогового режима; исследованы правовое регулирование и механизм закрепления в налоговом законодательстве общего налогового режима, специальных налоговых режимов, иных налоговых режимов, не поименованных в законодательстве Российской Федерации и не выделенных в отдельные главы НК РФ; определено соотношение указанных налоговых режимов с льгитным налоговым режимом; дана комплексная оценка налоговым режимам.
В результате проведенного исследования на защиту выносятся следующие новые или содержащие элементы новизны положения:
1. Сделан вывод о том, что под налоговым режимом с точки зрения
доктринального подхода следует понимать порядок правового регулирования
налоговых отношений, обусловленный предметом и методом налогового
права, выражающийся в определенном сочетании правовых средств,
создающий определенную степень благоприятности в целях удовлетворения
интересов публичного образования в налоговых поступлениях в бюджет и
интересов налогоплательщиков (плательщиков сборов) в соразмерном
налоговом бремени.
2. Выявлено, что налоговый режим обладает следующими признаками:
- имеет нормативное правовое закрепление;
имеет целью определенным образом регламентировать такой вид общественных отношений, как налоговые отношения;
представляет собой порядок правового регулирования, состоящий из юридических средств и характеризующийся определенным их сочетанием;
налоговый режим создает конкретную степень благоприятности для удовлетворения интересов субъектов налогового права.
3. Выявлены критерии, отличающие специальные налоговые режимы
от общего налогового режима. К таким критериям относятся:
наличие элементов юридического состава налога (наличие особого порядка определения элементов юридического состава налога для упрощенной системы налогообложения на основе патента и системы налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции);
наличие замены уплаты определенной законом совокупности налогов и сборов одним налогом (разделом продукции для системы налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции).
4. Поэлементный анализ специальных налоговых режимов позволяет
сделать вывод о том, что согласно законодательному подходу содержание
многих элементов специальных налоговых режимов совпадает с
содержанием элементов конкретных видов налогов.
Считаем, что особенности, которые существуют для единого сельскохозяйственного налога и упрощенной системы налогообложения, можно закрепить в соответствующих главах НК РФ, как это сделано, например, для иностранных лиц или для лиц, осуществляющих свою деятельность на территории особой экономической зоны.
Единый налог, уплачиваемый при упрощенной системе налогообложения, а также единый сельскохозяйственный налог могут быть отнесены к федеральным налогам.
Единый налог на вмененный доход может быть отнесен к числу местных налогов. В качестве особенностей его применения следует назвать условия освобождения лиц, уплачивающий данных налог, от налога на
8 прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), налога на имущество организаций (налога на имущество физических лиц), единого социального налога. Аналогичные положения также могут быть прописаны в соответствующих главах НК РФ.
Полагаем, что выделение системы налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции в специальный налоговый режим нецелесообразно: особенности уплаты тех или налогов при выполнении соглашений о разделе продукции могут быть прописаны в соответствующих главах НК РФ.
Считаем, что, независимо от того, каким образом специальные налоговые режимы будут закреплены в законодательстве о налогах и сборах, они всегда будут являться налоговыми режимами.
5. Сделан вывод о том, что иные налоговые режимы, не
поименованные в законодательстве Российской Федерации, могут быть
выделены на основании следующих характерных особенностей:
- освобождение от уплаты определенных налогов или наличие
налоговых льгот;
- существование особого порядка исчисления и уплаты налогов;
- основой правового регулирования может выступать не только
российское налоговое законодательство, но и нормы других отраслей
законодательства, а также нормы международных соглашений.
6. Выявлено, что отличительной особенностью льготного налогового
режима является наличие правовой льготы либо льготного характера
налогообложения.
7. Проведенный сравнительный анализ специальных налоговых
режимов и льготного налогового режима позволяет сделать вывод о том, что
специальные налоговые режимы имеют льготный характер. Специальный
налоговый режим и льготный налоговый режим соотносятся как часть и
целое.
Проведенный сравнительный анализ иных налоговых режимов, не
9 поименованных в законодательстве и исследованных в рамках настоящей работы, и льготного налогового режима позволяет сделать вывод о том, что иные налоговые режимы могут выступать как в качестве льготного налогового режима, так и в качестве нельготного налогового режима.
Теоретическая и практическая значимость работы проявляется в том, что содержание диссертации, выводы, сделанные в результате исследования, сориентированы на развитие доктрины налогового права, на повышение эффеюгивности налоговых правоотношений, а также на совершенствование действующего и разработку нового законодательства о налогах и сборах.
Практическое значение диссертационного исследования определяется его направленностью на решение проблемы применения на практике единых подходов к определению налогового режима и использованию единой терминологии.
Теоретические выводы и практические предложения, выработанные в диссертационном исследовании, могут быть использованы при совершенствовании норм налогового права, а также в учебном процессе при чтении курсов «Финансовое право», «Налоговое право».
Апробация результатов исследования. Работа обсуждалась на заседаниях кафедры финансового права Российской правовой академии Министерства юстиции Российской Федерации. По теме диссертации опубликован ряд статей.
Структура диссертации. Работа состоит из введения, двух глав, включающих девять параграфов, заключения и библиографического списка.
Понятие режима в российском законодательстве и теории права
Понятие «правовой режим» все чаще можно встретить в юридической литературе и нормативных правовых актах. Активное использование данного понятия, а также отсутствие единого понимания категории правового режима привлекло немало ученых к исследованию содержания данного понятия, попытке определить, что следует понимать под правовым режимом, какова структура правового режима, попытке классифицировать правовые режимы по различным основаниям.
Прежде чем переходить к анализу понятия правового режима и его пониманию в отраслевом законодательстве, необходимо обратиться к ключевому слову в данном понятии, а именно «режиму».
Слово «режим», как указывают Н.И. Матузов и А.В. Малько1, весьма богато и многозначно по своему содержанию, употребляется в самых различных смыслах и контекстах. Согласно толковому словарю СИ. Ожегова, под режимом понимается: 1) распорядок дел, действий; 2) условия деятельности, работы, существования; 3) государственный строй2. Аналогичные определения приводятся в словаре Ефремовой3. Согласно Энциклопедическому словарю, под режимом понимается; 1) государственный строй; метод правления; 2) установленный порядок жизни (работы, питания, отдыха, сна); 3) совокупность правил, мероприятий, норм для достижения какой либо цели (например, режим экономии).
В соответствии со Словарем синонимов синонимами слова «режим» являются «порядок», «строй». Понятие режима стало широко использоваться в отраслевом законодательстве. Однако в отраслевых нормативных правовых актах понятие режима часто не определялось и не определяется, и для правоприменителей так и остается неясным вопрос о том, что следует понимать под режимом в конкретном нормативном акте, что хотел сказать законодатель, вводя такое понятие.
Обратимся к законодательству, оперирующему понятием «режим» и тем значениям, которые придаются ему законодателем.
Законодательством Российской Федерации в военной области используется такое понятие как режим военного положения. В соответствии с частью 3 статьи 87 Конституции Российской Федерации3 режим военного положения определяется федеральным конституционным законом. В соответствии с Федеральным конституционным законом от 30.01.2002 г. № 1-ФКЗ «О военном положении» под военным положением понимается особый правовой режим, вводимый на территории Российской Федерации или в отдельных ее местностях в соответствии с Конституцией Российской Федерации Президентом Российской Федерации в случае агрессии против Российской Федерации или непосредственной угрозы агрессии (пункт 1 статьи 1). Режим военного положения включает в себя комплекс экономических, политических, административных мер, направленных на создание условий для отражения или предотвращения агрессии против Российской Федерации (пункт 1 статьи 5).
Таким образом, законодатель не дает четкого определения понятию режима военного времени. Из анализа норм вышеуказанного закона можно заключить, что под режимом военного положения понимается правовой режим (порядок регулирования), вводимый в установленных случаях, который включает в себя набор необходимых мер.
Таможенным законодательством используется такое понятие как таможенный режим, регулированию института таможенных режимов посвящены пять глав Таможенного кодекса Российской Федерации (далее -ТК РФ). Указанное понятие определено подпунктом 22 пункта 1 статьи 11, согласно которому таможенный режим — это таможенная процедура, определяющая совокупность требований и условий, включающих порядок применения в отношении товаров и транспортных средств таможенных пошлин, налогов и запретов и ограничений, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации о государственном регулировании внешнеторговой деятельности, а также статус товаров и транспортных средств для таможенных целей в зависимости от целей их перемещения через таможенную границу и использования на таможенной территории Российской Федерации либо за ее пределами.
В статье 155 ТК РФ перечислены виды таможенных режимов. К ним относятся: 1) основные таможенные режимы; 2) экономические таможенные режимы; 3) завершающие таможенные режимы, специальные таможенные режимы. Каждый из вышеперечисленных видов таможенных режимов делится на подвиды. При раскрытии содержания каждого из таможенных режимов, законодатель исходит из определения таможенного режима как некой процедуры. Так, например, выпуск для внутреннего потребления - это таможенный режим, при котором ввезенные на таможенную территорию Российской Федерации товары остаются на этой территории без обязательства об их вывозе с этой территории. Экспорт - таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории Российской Федерации, вывозятся с этой территории без обязательства об обратном ввозе.
Таким образом, в таможенном праве понятие таможенного режима определяется как процедура. При этом следует отметить, что несмотря на то, что такой режим не называется законодателем в качестве правового, он является таковым по сути, поскольку создается, закрепляется и регламентируется правом, основан на праве.
Земельное законодательство также оперирует понятием «режим». Согласно пункту 2 статьи 7 Земельного кодекса Российской Федерации правовой режим земель определяется исходя из их принадлежности к той или иной категории и разрешенного использования в соответствии с зонированием территорий, общие принципы и порядок проведения которого устанавливается федеральными законами и требованиями специальных федеральных законов. Более детально определения понятию «правовой режим земель» законодатель не дает. При этом законодателем используется еще одно понятие со словом «режим» - «правовой режим использования земель».
Понятие и виды налогового режима
Проанализировав понятие режима в законодательстве и теории права, обратимся к исследованию понятия налогового режима.
Как указывал С.С. Алексеев, теоретическое положение о том, что каждой отрасли права соответствует особый юридический режим, очень существенно и в научном, и в практическом отношениях34.
А.В. Малько и О.С. Родионов также указывают на то, что из правовых режимов складываются все отрасли законодательства35.
По мнению С.С. Алексеева, отраслевой режим имеет следующие составные элементы: метод регулирования, особые юридические средства регулирования, принципы, общие положения (специфические для данной отрасли идеи, общие моменты), наличие кодифицированного акта. При этом автор дает три пояснения. Во-первых, юридический режим отрасли всегда материально обусловлен предметом регулирования. Во-вторых, указанные четыре элемента отраслевого режима не исчерпывают его особенностей. В-третьих, степень самобытности, своеобразия может быть различной. Более того, в зависимости от характера, предмета, места отрасли в общей системе отраслей, а также от отработанности некоторых положений в законодательстве юридический режим отдельных отраслей может и не содержать вообще некоторые элементы или не ярко, но контрастно их выражать36.
Таким образом, С.С. Алексеев, выделяя элементы отраслевого режима, делает оговорки о том, что их набор может быть различным. В связи с чем, перечисленные им четыре элемента не являются определяющими для отраслевого режима.
С нашей точки зрения, при рассмотрении отраслевого режима следует обращать внимание на то, чем он обусловлен. А обусловлен любой отраслевой режим, прежде всего, предметом и методом отрасли.
Налоговый правовой режим обусловлен: 1) предметом налогового права, то есть отношениями, возникающими между государством, налогоплательщиками (плательщиками сборов) и иными лицами по поводу установления, введения и взимания налогов в доход государства (муниципального образования), осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения; 2) методом налогового права, то есть способом юридического воздействия, характерным для налогового права. Для налогового права характерным является метод властных предписаний (императивный), поскольку государство самостоятельно определяет процедуры установления, введения и уплаты налогов, а также материальное содержание этих отношений. В налоговом праве метод властных предписаний является отражением финансово-правового императивного метода, поскольку несет все сущностные характеристики последнего. Применительно к сфере финансовой деятельности государства метод властных предписаний имеет следующие признаки: - преобладание в финансово-правовом регулировании позитивных обязываний. Государство, создавая властные предписания, обязывает субъектов к их исполнению; - метод властных предписаний характеризуется как императивный. Императивность означает невозможность для субъектов финансового права в большинстве случаев по своему усмотрению приобретать права и обязанности, определять их содержание, осуществлять их или распоряжаться ими; - конформизм финансово-правового регулирования, означающий необходимость для субъектов финансовых правоотношений действовать не по своей воле, а следовать предписаниям соответствующих актов органов государства; неравенство субъектов финансовых правоотношений, что проявляется, прежде всего, в обладании одних субъектов юридически властными полномочиями по отношению к другим .
С нашей точки зрения, при определении понятия налогового режима следует исходить из общетеоретического понятия правового режима и элементов, которые являются определяющими для отраслевого режима.
С учетом данного подхода, налоговый режим представляет собой порядок правового регулирования налоговых отношений, обусловленный предметом и методом налогового права, выражающийся в определенном сочетании правовых средств, создающий определенную степень благоприятности в целях удовлетворения интересов публичного образования в налоговых поступлениях в бюджет и интересов налогоплательщиков (плательщиков сборов) в соразмерном налоговом бремени.
Предложенное определение понятия налогового режима позволяет выделить следующие его признаки.
Во-первых, налоговый режим имеет нормативное правовое закрепление, то есть он установлен законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, которое включает в себя Налоговый кодекс Российской Федерации38 (далее - НК РФ) и принятые в соответствии с ним федеральные законы, законами о налогах и сборах, вступившими в силу еще до принятия НК РФ39, законами субъектов Российской Федерации о налогах, решениями местных органов самоуправления40, а также международными соглашениями по вопросам налогообложения.
Во-вторых, налоговый правовой режим имеет целью определенным образом регламентировать такой вид общественных отношений как налоговые отношения.
В-третьих, налоговый режим представляет собой порядок правового регулирования, состоящий из юридических средств и характеризующийся определенным их сочетанием.
Налоговый режим в особых экономических зонах
Статья 18 НК РФ в редакции Федерального закона от 09 июля 1999 года № 154-ФЗ предусматривала такой специальный налоговый режим как система налогообложения в свободных экономических зонах.
Позже законодатель отказался от такого подхода и исключил указанный специальный налоговый режим из перечня видов специальных налоговых режимов91.
В настоящее время законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (НК РФ и принятыми в соответствии с НК РФ федеральными законами) предусмотрен особый порядок налогообложения в свободных экономических зонах, хотя и без выделения его в специальный налоговый режим. Также существуют другие законодательные акты Российской Федерации, регулирующие вопросы налогообложения в особых экономических зонах.
Так, например, в соответствии со статьей 5 Федерального закона от 31 мая 1999 года № 104-ФЗ «Об особой экономической зоне в Магаданской области»92 (Налоговый режим Особой экономической зоны93) при осуществлении хозяйственной деятельности на территории Особой экономической зоны и в пределах Магаданской области участники Особой экономической зоны освобождаются от уплаты налогов в части, поступающей в федеральный бюджет (за исключением отчислений в Пенсионный фонд Российской Федерации и Фонд социального страхования Российской Федерации)94. В период с 1 января 2007 года до 31 декабря 2014 года участники Особой экономической зоны при осуществлении ими хозяйственной деятельности на территории Особой экономической зоны и в пределах Магаданской области освобождаются от уплаты налога на прибыль, инвестируемую в развитие производства и социальной сферы на территории Магаданской области. Льготы, установленные статьей 5 указанного Закона, предоставляются при условии ведения участниками Особой экономической зоны отдельного учета операций финансово-хозяйственной деятельности, осуществляемых ими в пределах Особой экономической зоны и Магаданской области .
Таким образом, при соблюдении определенных законом условий лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность на территории Особой экономической зоны и/или в пределах Магаданской области, освобождаются, в частности, от уплаты налога на прибыль в части, поступающей в федеральный бюджет.
Предоставление налоговых льгот также предусмотрено законодательством Магаданской области. Согласно пункту 2 статьи 1 Закона Магаданской области № 202-03 от 28 ноября 2001 года «О порядке предоставления льгот по налогам и сборам в областной бюджет»96 определенным категориям плательщиков могут устанавливаться следующие виды льгот по налогам и сборам в части, поступающей в областной бюджет; - необлагаемый минимум объекта налогообложения; - установление изъятий из обложения определенных элементов объектов налогообложения; - полное или частичное освобождение отдельных категорий плательщиков от уплаты налогов и сборов; - понижение налоговых ставок; - налоговые вычеты.
Законодательством Магаданской области также предусмотрено предоставление налоговых льгот российским и иностранным инвесторам. Так, например, организации - участники Особой экономической зоны, вкладывающие собственные, привлеченные или заемные средства в реализацию инвестиционных проектов имеют право на получение налоговых льгот по налоговым платежам, подлежащим к уплате в областной бюджет, до 100% указанных платежей97.
Размеры льготных ставок для участников Особой экономической зоны по налоговым платежам, подлежащим к уплате в областной бюджет, устанавливаются в областном законе об областном бюджете на предстоящий финансовый год или в инвестиционном соглашении между участником Особой экономической зоны и администрацией области48.
Общая сумма инвестиционных налоговых кредитов, выделяемых участникам Особой экономической зоны администрацией области, устанавливается в законе Магаданской области об областном бюджете на очередной финансовый год".
Кроме того, банки, страховые, лизинговые и другие компании, инвестирующие не менее 30% от экономически обоснованной стоимости инвестиционных проектов, включенных в инвестиционную программу области или относящихся к приоритетным секторам экономики, отраслям и видам производств, полностью освобождаются от налога на прибыль, полученную в результате инвестиционной деятельности, в части, зачисляемой в областной бюджет100.
Исследованию вопросов налогообложения в Магаданской области посвящена статья Ю.Л Воробей «О специальном налоговом режиме в Магаданской области». Автор, несмотря на изменения налогового законодательства касательно отказа законодателя от отнесения системы налогообложения в особых экономических зонах к специальным налоговым режимам, все же считает, что в Магаданской области действует специальный налоговый режим, который характеризуется рядом особенностей:
1) он предполагает, что налогоплательщики продолжают исчислять налоги и сборы (за исключением НДС), подлежащие уплате в бюджет, в общеустановленном порядке, с учетом всех изменений законодательства о налогах и сборах, без изъятий, при условии ведения всей документации, представления налоговой, бухгалтерской и таможенной отчетности.
Налоговый режим при осуществлении вкладов в уставный капитал организаций
В случае если вклад в уставный капитал организации осуществляет не иностранный инвестор, а российская организация, НДС также не подлежит уплате в силу положений налогового законодательства. При передаче имущества одной российской организацией другой в качестве вклада в уставный капитал не возникает объекта обложения НДС, поскольку согласно пункту 3 статьи 39 НК РФ не признается реализацией товаров передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ).
Таким образом, операции по вкладам в уставный капитал выведены из-под обложения налогом на добавленную стоимость.
Рассматриваемые операции выведены также из-под обложения налогом на прибыль. Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный (складочный) капитал141.
Также налоговым законодательством установлены специальные правила определения стоимости полученного в качестве вклада в уставный капитал имущества (имущественных прав). Имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал- Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части признается равной нулю.
Специальные правила также содержатся в отношении определения стоимости имущества (имущественных прав), вносимого в качестве вклада в уставный капитал физическими лицами и иностранными организациями.
При внесении (вкладе) имущества (имущественных прав) физическими лицами и иностранными организациями его стоимостью (остаточной стоимостью) признаются документально подтвержденные расходы на его приобретение (создание) с учетом амортизации (износа), начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона, но не выше рыночной стоимости этого имущества (имущественных прав), подтвержденной независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством указанного государства.
Таким образом, вышеуказанные особенности налогообложения НДС, таможенной пошлиной, налогом на прибыль операций по имущественным вкладам в уставный капитал (освобождение от уплаты НДС, таможенной пошлины, н&тога на прибыль) не позволяют отнести налоговый режим при осуществлении вкладов в уставный капитал организаций к общему налоговому режиму. Данный режим также не относится к специальным налоговым режимам, поскольку не соответствует критериям, характеризующим специальные налоговые режимы: 1) не происходит замены уплаты определенной законом совокупности налогов и сборов одним налогом; 2) отсутствуют элементы юридического состава налога. В связи с чем полагаем, что особенности правового регулирования таких операций позволяют отнести налоговый режим при осуществлении вкладов в уставный капитал к иным налоговым режимам. Учитывая вышеизложенное, мы пришли к следующим выводам: 1) налоговый режим при осуществлении имущественных вкладов в уставный капитал организаций не относится ни к общему, ни к специальному налоговым режимам; 2) налоговый режим при осуществлении имущественных вкладов в уставный капитал организаций имеет следующие особенности: - операции но ввозу определенного имущества на территорию Российской Федерации в качестве вклада в уставный капитал организации освобождаются от уплаты НДС; - операции по ввозу определенного имущества на территорию Российской Федерации в качестве вклада в уставный капитал организации освобождаются от уплаты таможенной пошлины при определенных условиях; - наличие коллизий между налогово-правовым и таможенно-правовым регулированием в отношении уплаты НДС при осуществлении имущественных вкладов в уставный капитал организации; - доходы в виде вкладов в уставный капитал организаций не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль, то есть не облагаются налогом на прибыль; - в отношении стоимости вкладов существует особый порядок ее определения.
