Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Понятие и виды налоговых преступлений по отечественному уголовному праву и их социально-правовая характеристика 15-75
1. Понятие налогов, сборов, страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, таможенных платежей и налоговых преступлений 15-42
2. Налоговые преступления н борьба с ними в истории уголовного права России 42-63
3. Налоговые преступления по уголовному законодательству зарубежных стран 63-75
Глава 2. Юридический анализ составов налоговых иресгуплений по действующему уголовному законодательству России 75-159
1. Юридический анализ состава уклонения физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды 75-116
1.1. Объект и предмет состава уклонения физического лица от уплаты налога пли страховою взноса в государственные внебюджетные фонды 77-92
1.2. Объективная сторона состава уклонения физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды 93-109
1.3. Субъект состава уклонения физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды 109-11
1.4. Субъективная сторона состава уклонения физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды 111-113
1.5. Квалифицирующие обстоятельства состава уклонения физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды 113-116
2. Юридический анализ сосгава уклонения от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации 116-148
2.1. Объект и предмет состава уклонения от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации 116-121
2.2. Объективная сторона состава уклонения от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации 121-136
2.3. Субъект сосгава уклонения от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации 137-140
2.4. Субъективная сторона сосгава уклонения от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации 140-143
2.5. Квалифицирующие обстоятельства состава уклонения от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации 143-148
3. Юридический анализ уклонения от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица 148-159
3.1. Объект и предмет состава уклонения от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица 148-154
3.2. Объективная сторона состава уклонения от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица 154-157
3.3. Субъект состава уклонения от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица 157
3.4. Субъективная сторона состава уклонения от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического
лица 158-159
3.5. Квалифицирующие обстоятельства состава уклонения от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица 159 j
Глава 3. Криминологическая характеристика налоговых преступлений и их предупреждение 159-192
1. Криминологическая характеристика налоговых преступлений 159-179
2. Предупреждение налоговых преступлений 179-192
Заключение 192-194
Список использованной литературы 195-210
Приложения 211-214
- Понятие налогов, сборов, страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, таможенных платежей и налоговых преступлений
- Налоговые преступления н борьба с ними в истории уголовного права России
- Юридический анализ состава уклонения физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды
- Криминологическая характеристика налоговых преступлений
Введение к работе
Основу бюджета1 государства составляют налоги и сборы. Без налогов и сборов не может существовать ни одно цивилизованное государство. Согласно ст. 57 Конституции Российской Федерации 1993 г., каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы 2.
Налоги и сборы позволяют государству содержать управленческий аппарат, армию, судебно-прокурорскую систему, милицию, работников образования и здравоохранения, пенсионеров, наполняют его бюджет и внебюджетные фонды тем финансовым потоком, который дает возможность соответствующим органам и учреждениям осуществлять свою деятельность. Поэтому весьма важным представляется обеспечение своевременного, полного и бесперебойного поступления финансовых средств в государственную казну и государственные внебюджетные фонды как от физических лиц, так и от юридических лиц (организаций).
Вместе с тем собрать ожидаемые налоги в полном объеме пока не удается. По оценкам специалистов, государство ежегодно недополучает до трети ожидаемых налоговых поступлений в бюджет , То же можно сказать о сборах в государственные внебюджетные фонды. Налоговые органы, например, в 1998 г. выявили более 209 тыс. граждан, которые занимались предпринимательской деятельностью без соответствующей регистрации и уплаты налогов. В ходе проверок выявлено около 49 тыс. физических лиц, сдающих в наем жилые и нежилые помещения, из которых 30,5 тыс. человек не платили налоги1. По итогам работы ФСНП в 1998 г. органами этой службы выявлено 18633 нарушений налогового законода-
1 Согласно Бюджетному кодексу Российской Федерации, под бюджетом понимается форма
образования и расходования денежных средств, предназначенных для финансового обеспече
ния задач и функций государства и местного самоуправления. Собрание законодательства Рос
сийской Федерации. - 1998. - № 31. - Ст. 3823.
2 Конституция Российской Федерации. - М, 1996. - С.22.
3 Кучеров ИИ. Налоговые преступления - М„ 1997, - С.47- 48.
тельства, из них крупных и особо крупных 7552 . Эти цифры красноречиво характеризуют сегодняшнее состояние дел в налоговой сфере. Скрытые от налогообложения средства нередко уходят в «теневой бизнес», начиная работать на криминальные структуры. Это повышает общественную опасность налоговых преступлений.
В Уголовном кодексе Российской Федерации 1996 г. по-новому решаются вопросы об ответственности за налоговые преступления (ст. ст. 194, 198 и 199)4. Но следственно - судебная практика сталкивается с серьезными трудностями по реализации названных выше норм об уголовной ответственности за налоговые преступления. В литературе неоднозначно решается вопрос о круге налоговых преступлений, по вопросам применения налогового законодательства во многих случаях высказываются диаметрально противоположные суждения.
Трудности следственных органов и судов также вызываются несовершенством налогового законодательства, отсутствием четких определений многих понятий, используемых в законодательных и иных нормативных правовых актах о налогах, сборах и взносах. Хотя Пленум Верховного Суда Российской Федерации своим постановлением № 8 от 4 июля 1997 г. «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов» дал некоторые весьма ценные разъяснения 5 по вопросам применения законодательства об ответственности за налоговые преступления, однако многие спорные или неоднозначно понимаемые в следственно - судебной практике вопросы не нашли в этом постановлении четкого разрешения. К тому же данное постановление Пленума уже не отражает положения
Заплати налоги и спи спокойно // Российская газета. - 1999. - 18 февраля.
2 Действовать решительно, бескомпромиссно. Коллегия ФСНП России по итогам за 1998 г. //
Налоговая полиция. - 1999. - № 4 (94).- С. 2.
3 Смаков P.M. О практике применения судами уголовного законодательства об ответственно
сти за уклонение от уплаты налогов // Юридический мир. - 1998. - № 1. - С. 44.
4 Собрание законодательства Российской Федерации. - 1996. - № 25. - Ст. 2954; 1998. - №
26.-Ст. 3012.
5 Сборник постановлений пленумов Верховных Судов СССР и РСФСР (Российской Феде
рации) по уголовным делам. - М: СПАРК, 1997. - С. 557 - 560.
ст. ст. 198 и 199 УК в редакции Федерального закона от 25 июня 1998 г. «О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации».
Причинами наличия и роста налоговой преступности в современной России являются непомерно высокие налоги, психологическая установка отечественных налогоплательщиков на непринятие несправедливой налоговой системы, низкий уровень правовой и налоговой культуры населения.
В последние годы те или иные вопросы борьбы с налоговыми преступле
ниями освещались в публикациях Б.В.Волженкина, А.В.Галаховой,
Л.Д.Гаухмана, Ю.А..Гладышева, Ю.В.Головлева, А.С.Горелика, С.П.Гришина,
В.В.Гусева, В.Г.Гущева, И.С.Зуйкова, И.И.Карпеца, А.П.Кузнецова,
В.И.Колосовой, В.П.Котина, г.З.Крылова, И.И.Кучерова, Н.А.Лопашенко,
Ю.И.Ляпунова, С.В.Максимова, Л.К.Малахова, В.А.Михайлова, П.Н.Панченко,
С.Г.Пепеляева, И.А.Склярова, Э.С.Тенчова, В.С.Устинова, А.М.Яковлева,
П.С.Яни и других авторов. Их исследования, выводы и рекомендации внесли
существенный вклад в теорию уголовного права о налоговых преступлениях.
Некоторые аспекты борьбы с уклонением от уплаты налогов нашли отражение в трудах русских ученых досоветского времени, а также в публикациях ученых советского времени в период (с 1921 по 1930 гг.), т.е. во время реализации государственной политики НЭПа.
Уголовной ответственности за налоговые преступления по новому УК Российской Федерации пока посвящено весьма мало публикаций, и в большинстве своем они носят логико - догматический характер из-за отсутствия обширной судебной практики. Как уже говорилось, неоднозначно в литературе решается вопрос о круге преступлений, относящихся к налоговым преступлениям. Одни авторы к налоговым преступлениям относят лишь деяния, предусмотренные
ст. ст. 198 и 199 УК1, другие - преступления, предусмотренные ст. ст. 194, 198 и 199 УК РФ2, называя их преступлениями против порядка уплаты таможенных платежей и налогов.
В 1998 и в 1999 годах в России приняты важнейшие законодательные акты, имеющие прямое отношение к налоговой системе и бюджету (Бюджетный кодекс РФ и Налоговый кодекс РФ. Часть первая)", внесены существенные изменения в ст. ст. 194, 198 и 199 УК РСФСР4. Все это указывает на необходимость теоретического осмысления новелл в федеральном законодательстве о бюджете, налогах, сборах, страховых взносах, обобщения практики его применения.
Налоговые преступления характеризуются высокой латентностью. Кроме того, они являются трудно доказуемыми. Поэтому немало возбужденных уголовных дел о налоговых преступлениях не доходят до суда. Например, в 1998 г. в стране было возбуждено уголовных дел 6131, а осуждено только - 1280 человек \ Подозреваемые (обвиняемые) в таких преступных деяниях, как правило, являются людьми, которые обладают высокой профессиональной подготовкой, что позволяет им грамотно вести свою защиту, искажать во время производства предварительного следствия учетно - бухгалтерскую документацию и уходить от уголовной ответственности.
Все указанные обстоятельства в их совокупности обусловливают актуальность диссертационного исследования.
Волженкин Б. Уголовная ответственность за налоговые преступления // Законность. -1994. - № 1. - С. 10; Гаухман Л.Д., Максимов СВ. Уголовно - правовая охрана финансовой сферы: новые виды преступлений и их квалификация. - М.: ЮрИнфоР, 1995. - С. 9; Кучеров И.И. Налоговые преступления. - М., 1997. - С. 56; Лопашенко Н.А. Вопросы квалификации преступлений в сфере экономической деятельности. - Саратов: Изд-во Саратовского ун-та, 1997- С. 130-140; Смаков P.M. О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов // Юридический мир. - 1998. - № 1. - С.44-49; Ларичев В.Д., Решетняк НС. Налоговые преступления и правонарушения. - М., 1998. - С.37-57; Сологуб Н.М. Налоговые преступления: методика и тактика расследования. - М.: ИНФРА-М., 1998. -С.6-22.
2 Уголовное право России. Особенная часть. Т.2: Учебник для вузов. - М.: НОРМА, 1998. -
С. 302-311.
3 Собрание законодательства Российской Федерации. - 1998. - № 31. - Ст. 3823; Ст. 3824;
Российская газета. - 1999. - 7 апреля.
4 Собрание законодательства Российской Федерации. - 1998. - № 26. - Ст. 3012.
Проблема налогообложения и контроля за поступлением налогов и сборов (взносов) не столь проста, ее нельзя решить лишь принудительными мерами фискального характера. Борьба с налоговой преступностью будет до тех пор безуспешной, пока не будут выявлены и устранены ее истинные причины.
Цели и задачи исследования. Основная цель работы состоит в том, чтобы на основе изучения отечественного и зарубежного налогового и уголовного законодательства, исследования по этим вопросам научных теорий и эмпирического материала определить систему налоговых преступлений, раскрыть объективные и субъективные признаки составов преступлений, предусмотренных ст.ст. 194, 198 и 199 УК, дать правовую характеристику отличий этих составов преступлений от смежных составов, показать тенденции и наиболее типичные ошибки судебной практики при применении законодательства о налоговых преступлениях, выявить и описать основные причины налоговых преступлений и на этой основе разработать предложения по совершенствованию уголовного и налогового законодательства, о системе мер предупреждения налоговых преступлений, оптимизации практики применения наказания за такие преступления.
При подготовке диссертации ставились следующие задачи:
рассмотреть вопрос о системе налоговых преступлений;
выявить и описать объект и предмет преступлений, предусмотренных ст. ст. 194, 198 и 199 УК, и раскрыть другие объективные и субъективные признаки этих преступлений;
рассмотреть спорные вопросы квалификации налоговых преступлений;
исследовать историю развития российского уголовного законодательства о налоговых преступлениях;
дать сравнительный анализ уголовного законодательства зарубежных стран о налоговых преступлениях;
дать криминологическую характеристику налоговой преступности и личности налогового преступника;
Налоговая полиция шутить не любит// Аргументы и факты. - 1999. - № 1. - Сб.
исследовать причины налоговых преступлений и правонарушений, сформулировать предложения по предупреждению налоговых преступлений;
сформулировать научные рекомендации по совершенствованию налогового, уголовного и уголовно - процессуального законодательства и практики его применения.
Методология и методика исследования. Методологической основой диссертационного исследования являются общенаучные методы, а также такие частно - научные методы исследования, как исторический, формально - логический, системный, сравнительно - правовой, статистический и социологический.
Нормативной базой исследования являются действующее налоговое, таможенное, уголовное и уголовно - процессуальное законодательство, а также административное, гражданское, бюджетное право России, зарубежное законодательство по вопросам налогообложения. Для решения отдельных задач диссертации к анализу привлечены соответствующие источники прежних эпох, в том числе дооктябрьского периода. В работе также использованы постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, решения Конституционного Суда Российской Федерации, приказы, инструкции, указания и письма Генеральной Прокуратуры, Министерства внутренних дел, Федеральной службы налоговой полиции, Федеральной службы безопасности, Государственного таможенного комитета, Министерства Российской Федерации по налогам и сборам и Министерства финансов Российской Федерации.
Объект и предмет исследования. Объектом диссертационного исследования являются уголовно - правовые и криминологические проблемы борьбы с налоговыми преступлениями. Предмет исследования - уголовно - правовые и иные нормы права в сфере борьбы с налоговыми правонарушениями и преступлениями, практика применения этих норм. Эмпирическую базу исследования составляет следственно - судебная практика по уголовным делам о налоговых преступлениях по Российской Федерации, в том числе Волго - Вятского региона и Респуб-
лики Марий Эл, а также имеющиеся публикации по рассматриваемой проблематике.
Научная новизна исследования. В диссертации исследованы вопросы уголовной, административной и имущественной ответственности за налоговые преступления с учетом новейших изменений в редакции ст.ст. 194, 198 и 199 УК 1996 г., принятия Бюджетного, Налогового и Таможенного кодексов РФ. Изучены приемы и средства выявления и предупреждения налоговой преступности. Обоснован вывод о том, что уголовное законодательство может эффективно использоваться в борьбе с налоговой преступностью только в тесном взаимодействии с налоговым законодательством, а поэтому совершенствование уголовного законодательства должно осуществляться параллельно с улучшением системы налогового законодательства. Сформулированы рекомендации по совершенствованию уголовного и налогового законодательства об основных направлениях предупреждения налоговых преступлений.
На защиту выносятся следующие научные положения и выводы, сформулированные в диссертации:
научное положение о том, что преступления, предусмотренные ст.ст. 194, 198 и 199 УК, составляют группу налоговых преступлений, поскольку согласно ст. 13 Налогового кодекса РФ таможенные пошлины и таможенные сборы отнесены также к федеральным налогам и сборам, а в ст. 50 Бюджетного кодекса РФ таможенные пошлины, сборы и иные таможенные платежи рассматриваются как вид налоговых доходов федерального бюджета;
все названные выше преступления посягают на один и тот же видовой объект: установленный федеральным законом порядок общественных отношений в сфере налогообложения, уплаты налогов, таможенных платежей и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды;
непосредственным объектом состава уклонения физического лица от уплаты налога и страхового взноса в государственные внебюджетные фонды является установленный федеральным законодательством порядок общественных отноше-
ний в сфере налогообложения физических лиц, уплаты ими подоходного налога, а также страхового взноса в государственные внебюджетные фонды;
непосредственным объектом состава уклонения от уплаты налогов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации является установленный федеральным законодательством порядок общественных отношений в сфере налогообложения, уплаты налогов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации;
непосредственным объектом уклонения от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физического лица, является установленный федеральным законодательством порядок общественных отношений в сфере исчисления и уплаты таможенных платежей и налогов в сфере перемещения товаров и грузов через таможенную границу Российской Федерации;
учитывая, что преступления, предусмотренные ст.ст. 194, 198 и 199 УК РФ, составляют особую группу налоговых преступлений, целесообразно дополнить Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 4 июля 1997 г. «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов»» специальными указаниями, относящимся к уклонению от уплаты таможенных платежей, взимаемых с организации или физических лиц. Кроме того, целесообразно в учебниках по Особенной части уголовного права в главе «Преступления в сфере экономической деятельности» выделять специальный параграф, посвященный юридическому анализу составов преступлений, предусмотренных ст.ст. 194, 198 и 199 УК РФ;
новая трактовка структуры предмета уклонения физического лица от уплаты налога и страхового взноса в государственные внебюджетные фонды. Предмет состава преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, по своей структуре неодинаков в зависимости от того, относится ли физическое лицо к субъектам, занимающимся индивидуальной предпринимательской деятельностью без образования юридического лица, или такой деятельностью оно не занимается. В первом
и во втором случае предмет уклонения от уплаты налога совпадает, им является подоходный налог. Однако круг страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, которые обязаны уплачивать физические лица, занимающиеся индивидуальной предпринимательской деятельностью без образования юридического лица шире, чем те страховые взносы, которые обязаны уплачивать в государственные внебюджетные фонды физические лица, не являющиеся индивидуальным предпринимателем. Если в первом случае в предмет состава преступления, предусмотренного ст. 198 УК РФ, входят страховые взносы в Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Государственный фонд занятости населения РФ и фонды обязательного медицинского страхования, то во втором случае в рассматриваемый предмет данного состава преступления входит лишь взнос только в Пенсионный фонд РФ;
новая трактовка предмета уклонения от уплаты налогов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации, согласно которой предметом уклонения от уплаты налогов с организации являются только федеральные налоги (а не налоги и сборы субъектов РФ и местные налоги и сборы), ибо при ином подходе к решению данного вопроса нарушался бы принцип равенства граждан России об основаниях и пределах уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов и страховых взносов в зависимости от региона пребывания и деятельности налогоплательщика;
предложение о целесообразности внесения в ст. 76 Конвенции о правовой помощи и правовых отношениях по гражданским, семейным и уголовным делам стран - участниц СНГ от 22 января 1993 г. правила о том, что судимости в других странах СНГ и после распада СССР могут учитываться при квалификации преступлений по признаку судимости и при признании рецидива;
рекомендация о дополнении п. 11 Постановления № 8 Пленума Верховного Суда РФ от 4 июля 1997 г. «О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов» положениями о признаках продолжаемого уклонения от уплаты
налогов и отграничении его от неоднократности этого преступления;
вывод о том, что наличие и рост налоговых преступлений обусловлены чрезмерно высокими ставками налогов и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, нестабильностью и несовершенством налогового законодательства, низким уровнем правовой и налоговой культуры населения, недостаточно эффективной работой органов налогового контроля;
предложение об использовании опыта зарубежных стран в установлении ответственности за нарушения налогового законодательства и практики борьбы с данными нарушениями;
предложение не применять налоговых амнистий к физическим лицам, совершившим налоговые правонарушения и преступления и не возместившим ущерб, а также к организациям, не погасившим недоимки перед бюджетом и государственными внебюджетными фондами;
предложение о том, что в целях оздоровления нравственно - психологического климата в сфере налогообложения целесообразно разработать и принять Государственную программу по формированию у населения правовой и налоговой культуры, воспитанию у населения законопослушного отношения к исполнению конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы;
предложение о создании в судебной системе Российской Федерации налоговых судов.
Теоретическая и практическая значимость исследования состоит в том, что сформулированные в диссертации выводы и предложения могут быть использованы при совершенствовании действующего уголовного и налогового законодательства, а также при дальнейшем изучении проблем борьбы с налоговыми преступлениями, в системе повышения квалификации работников органов налоговой полиции, судей, в учебной работе со студентами.
Практическая значимость исследования заключается и в том, что использование предложений и рекомендаций, сформулированных в настоящем исследова-
ний, в следственно - судебной практике позволит избежать многих ошибок при отграничении налоговых преступлений от налоговых административных правонарушений, а также при квалификации налоговых преступлений, будет содействовать укреплению законности в борьбе с налоговой преступностью.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации апробированы в пяти публикациях. Кроме того, они апробированы на научных конференциях, совещаниях - семинарах работников налоговых служб в Республике Марий Эл, в ходе выступлений соискателя по республиканскому радио и телевидению, при ведении занятий с сотрудниками правоохранительных и контролирующих органов, со студентами юридического факультетов Марийского государственного университета и Марийского филиала Московского открытого социального университета, а также в публикациях по вопросам налогообложения в республиканских печатных средствах массовой информации.
Структура диссертации, обусловленная логикой исследования, состоит из введения, трех глав, подразделенных на восемь параграфов, заключения, списка использованной литературы и приложений.
Понятие налогов, сборов, страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, таможенных платежей и налоговых преступлений
Налогообложение как элемент экономической культуры присущ всем государственным системам как рыночного, так и нерыночного типа хозяйствования. В связи с этим о налогообложении можно говорить как о феномене человеческой цивилизации, как о ее неотъемлемой части.
Вначале определимся с понятием и юридической природой налога или налогов, сборов, таможенных платежей, а также страховых взносов в государственные внебюджетные фонды.
По определению К. Маркса «налог - это материнская грудь, кормящая правительство. Налог - это пятый бог рядом с собственностью, семьей, порядком и религией»1. Иными словами, государство не может существовать без взимания налогов; более того, налоги - это органическая часть государства. Как утверждал французский общественный деятель Пьер Жозеф Прудон (1809-1865 гг.) «в сущности, вопрос о налоге есть вопрос о государстве» .
В российском праве новейшего времени содержание понятия налога, другого платежа и налоговой системы было определено в ст. 2 Закона РСФСР от 21 декабря 1991 г. «Об основах налоговой системы в Российской Федерации»3, а в настоящее время раскрыто в ст. 8 части первой Налогового кодекса Российской Федерации от 31 июля 1998 года4.
В ст. 2 Закона от 21 декабря 1991 г. указывалось, что под налогом, сбором, пошлиной и другим платежом понимается обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд, осуществляемый плательщиками в порядке и на условиях, определяемых законодательными актами. Совокупность налогов, сборов, пошлин и других платежей (далее - налоги), взимаемых в установленном порядке, образует налоговую систему.
В ч. 1 ст. 8 Налогового кодекса РФ «под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований».
В теории финансового права понятие налога чаще определяется как обязательные платежи, взимаемые центральными и местными органами государственной власти с физических и юридических лиц, поступающие в государственный и местный бюджеты .
В отечественной теории права досоветского времени под налогами понимали «такие односторонние экономические пожертвования граждан или подданных, которые государство или иные общественные группы, в силу того, что они являются представителями общества, взимает легальным путем и законным способом из их частных имуществ для удовлетворения необходимых общественных потребностей и взимаемых им издержек»2.
Понятие налогов примерно так же трактуется в учебнике финансового права под ред. Н.И.Химичевой. Налоги характеризуются как обязательные и по юридической форме индивидуально безвозмездные платежи юридических и физических лиц. установленные органами государственной власти для зачисления в государственную бюджетную систему (или в указанных случаях - внебюджетные фонды) с определением их размеров и сроков уплаты .
С учетом сказанного выше можно сделать вывод, что налог как правовая категория, характеризуется следующими существенными признаками: - устанавливается государством в лице компетентных на то органов (Российской Федерацией, субъектами РФ и органами местного самоуправления); - он выступает средством упорядочения финансовых отношений налогоплательщика и государства; - является индивидуально безвозмездным платежом, то есть взыскивается на условиях безвозвратности; - в случае неуплаты налога и отступления налогоплательщика от установленных правил налогообложения применяется государственное принуждение, т. е. налог взыскивается принудительно и дополнительно к этому могут применяться имущественные (штрафные) санкции к правонарушителю.
По нашему мнению, наиболее удачным доктринальным определением понятия налога является трактовка этого понятия Пепеляевым С.Г. как «единственно законной (устанавливаемой законом) формой отчуждения собственности физических и юридических лиц на началах обязательности, индивидуальной безвозмездности, безвозвратности, обеспеченной государственным принуждением, не носящей характера наказания или контрибуции, с целью обеспечения платежеспособности субъектов публичной власти»2 (добавим; и органов местного самоуправления).
В налоговом законодательстве используются также понятия сбора, пошлины и взноса. В ч. 2 ст. 8 Налогового кодекса РФ «под сбором понимается обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из условий совершения в интересах плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешения (лицензий)». Например, сбор за право пользования объектами животного мира и водными биологическими ресурсами и лицензионные сборы.
Налоговые преступления н борьба с ними в истории уголовного права России
Интересы казны в России издревле считались подлинно государственными. «Дани с подданных в казну государственную, - писал В. Н. Татищев, - есть дело весьма нужное, по истории же видим, что с весьма глубокой древности в Египте, Ассирии и других установлено, дабы каждый подданный знал, что он и когда дать должен» . Много «славных философов» размышляло о сути налогов («опк-ладных даней», «экономического оброка»), об их величине и путях их уменьшения, а также о наказаниях за неуплату. Сошлись на том, что подати в государстве подобны балласту на корабле: великие погружают, а малые от опрокидывания удержать не могут. На наш взгляд, приведенные выше суждения носят не только познавательный характер, а интересны, прежде всего, с практической точки зрения.
Известно, что Римский император Август (Октавиан) с 27 г. до н.э. впервые ввел государственную налоговую систему. В дальнейшем ее усовершенствовал Константин 1 (Великий). При его правлении налоговые ставки действовали без изменений каждые 15 лет. С марта по сентябрь каждого очередного года проводились ревизия и пересмотр величины государственных сборов.
В Древней Руси материальное содержание князя, «военные предприятия», примитивное управление и суд удовлетворялись посредством личных повинностей и натуральных сборов (ставить княжеский дом, кормить княжеских коней и т.п.). За натуральными сборами князь отправлялся либо сам (полюдье), или же их доставляли ему добровольцы (повозы). Эти сборы позднее приняли вполне или отчасти денежную форму. Монголо-татарское нашествие имело последствием наложение на русские княжества дани («ордынский выход»). Однако уничтожение монголо-татарского ига ничего не изменило для населения Древней Руси относительно дани. Только при этом дань, поступавшая в великокняжескую казну, теперь там и оставалась.
Наряду с прямыми сборами, в «податной» системе Московского государства существовали также внутренние таможенные сборы. Они представляли собой платежи, которые взимались на каждом шагу движения товаров от производителей к потребителям, при провозе их по дорогам, при перевозке их через реки.
Развитие торговых отношений с иностранными государствами через Белое море привело к возникновению внешних таможенных пошлин.
В царствование Алексея Михайловича (1645 - 1676 гг.) большая часть внутренних пошлин была отменена, а вместо них была установлена единообразная рублевая пошлина. Вместе с тем появились новые прямые налоги, специально предназначенные на военные нужды: «пищальные деньги» - на содержание пи-щальников (стрелков), «ельгумные» - на изготовление пороха для ружей и т.д. В то же время в этот период истории России начинается переход от древней налоговой единицы - «сохи» к подворному обложению. Одновременно с этим в России происходит упрощение налоговой администрации: поступление налогов сосредоточивается в Стрелецком, Лесном приказах и приказе Большой казны.
При Петре 1 (1689 - 1725 гг.) вводится ряд новых налогов: драгунский, гербовый, табачный и судовой. Затем начинается государственная монополизация наиболее выгодных предметов торговли на внутреннем и внешнем рынках.
В 1717 г. Петр I заменяет все прямые сборы одной податью, определив ее по новой опладной единице - «душе». В последний год его царствования (1724г.) налогов было собрано почти в 7 раз больше, чем в 1680 г., причем 2/3 доходов шло на содержание армии и флота1.
В царствование Петра I Россия, несмотря на огромные расходы, обходилась собственными доходами без привлечения внешних займов.
После смерти Петра 1 уже никому из царствовавших особ не удавалось добиться превышения государственных доходов над расходами.
К концу царствования Екатерины II (1762 - 1796 гг.) государственный долг был равен 215 млн. рублей, Александра I (1801 - 1825 гг.) - 1345 млн. рублей, Александра II (1855 -1881 гг.) - до 1 миллиарда рублей.
Преемники Петра I, по-видимому, не имели сведений ни о количестве государственных сборов, ни о суммах расходов. Многочисленные ведомства взимали налоги «каждое для себя». При этом они не посылали в Правительствующий Сенат абсолютно никаких ведомостей о состоянии их бюджетов.
Совершенствование налоговой системы (способов удержания налогов и правил освобождения от них, правил специального налогообложения, списания части доходов) шло параллельно с совершенствованием приемов минимализации налогов, оттачиванием искусных методов уклонения от их уплаты.
Юридический анализ состава уклонения физического лица от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды
В науке уголовного права под объектом преступления понимают то, на что посягает лицо, совершающее преступное деяние, и чему причиняется или может быть причинен существенный вред в результате преступления .
В отечественной литературе по уголовному праву последние несколько десятилетий объект преступления традиционно определяют как общественные отношения, охраняемые уголовным законом от преступных посягательств. Под общественными отношениями в доктрине уголовного права подразумеваются отношения между людьми, возникающие в процессе их совместной деятельности или общежития.
Трактовка объекта преступления как общественных отношений вполне применима к посягательствам на собственность, поскольку при подобных посягательствах действительно объектом преступления является не похищаемое чужое имущество (оно, как правило, не терпит никакого вреда), а именно отношения собственности, вытекающие из права собственности, т.е. права пользования, владения и распоряжения имуществом. Однако, как подчеркивается в литературе последних лет, теория объекта преступления как общественных отношений применительно к некоторым преступным посягательствам не срабатывает1. Это, в частности, относится к убийству, другим преступлениям против личности.
В уголовном праве советского времени преимущественно пропагандировалась теория, в соответствии с которой объектом убийства признавалась жизнь человека в смысле совокупности общественных отношений2.
Как утверждается в литературе, такое понимание жизни человека в качестве объекта преступления принижало бы абсолютную ценность биологической сущности человека, жизни - как биологического явления. Человек из самостоятельной абсолютной ценности превращался в участника общественных отношений. По этому высказано суждение, что теория объекта преступления как общественных отношений, охраняемых уголовным законом, не может считаться универсальной теорией, что целесообразно возвратиться к теории объекта как правового блага, которая была предложена еще в конце прошлого века в рамках классической и социологической школ уголовного права .
Н.С.Таганцев объектом преступления считал «такой охраняемый нормою интерес жизни, который в данной стране, в данное время признается столько существенным, что государство в виду недостаточности других мер угрожает посягавшему на него наказанием» .
С учетом сказанного, под объектом преступления предлагается понимать те блага, интересы и ценности, на которые посягает преступное деяние и которые охраняются уголовным законом1.
Применительно к нашей проблеме представляется вполне приемлемой теория объекта преступления как общественного отношения, взятого под охрану уголовного закона.
Отечественная теория уголовного права традиционно различает понятия общего, родового и непосредственного объектов преступления.
Под общим объектом преступления признают всю совокупность общественных отношений, взятых под охрану уголовного закона от преступных посягательств.
Родовой объект - это составная часть общего объекта. Родовой объект представляет собой совокупность однородных общественных отношений, благ, интересов и ценностей, на которые посягает определенная группа преступных деяний.
По родовому объекту Особенная часть УК 1996 года подразделяется на разделы и главы (например, раздел VII УК посвящен преступлениям против личности, раздел VIII - преступлениям в сфере экономики, раздел IX - преступлениям против общественной безопасности и общественного порядка и т. д.)
Под непосредственным объектом понимают то определенное (конкретное) общественное отношение, благо, конкретный интерес или ценность, которым причиняется вред или которые ставятся в опасность причинения вреда в результате совершения конкретного преступного деяния.
Непосредственный объект имеет существенное значение для квалификации преступлений, поскольку позволяет по этому признаку отграничивать одни преступления от других однородных (смежных) преступлений.
В литературе названное выше деление объектов преступлений называют классификацией объекта по вертикали .
Наукой уголовного права подмечено, что многие преступления посягают на один непосредственный объект. Подобного рода преступления называются одно-объектными.
Однако в действующем УК, как и в УК РСФСР 1960 г., имеют место такие преступления, которые посягают одновременно на два и более непосредственных объекта. Такого рода преступления в литературе получили наименование двух-объектных или многобъектных. В двухобъектных или многообъектных преступлениях один из объектов является основным, а другие - дополнительным либо факультативным1. Например, А.С. Михлин различал два вида непосредственных объекгов - главный (основной) и второстепенный (дополнительный) .
По основному непосредственному объекту соответствующий состав преступления помещается в ту или иную главу Особенной части уголовного права. Например, разбой (ст. 162 УК) является примером двухобъектного преступления. Основным непосредственным объектом данного преступления является чужая собственность, а дополнительным - личность подвергшегося нападению. По основному непосредственному объекту состав разбоя помещен в главу преступлений против собственности.
Если бы законодатель основным объектом разбоя признал личность, а не собственность, то состав разбоя следовало бы поместить в главу преступлений против жизни и здоровья.
В литературе высказана также точка зрения, что дополнительный объект может быть как необходимым, так и факультативным .
Необходимый дополнительный объект поражается во всех случаях соответствующего преступного посягательства вместе с основным объектом, как это имеет место при разбое.
Криминологическая характеристика налоговых преступлений
Криминологическая характеристика преступления (группы преступлений) это совокупность данных (достаточная информация) об определенном виде (группе) преступлений либо конкретном особо опасном деянии, используемая для их предупреждения \ Она является исходным этапом при разработке и реализации мер профилактики того или иного вида (группы) преступлений.
Понятие «налоговая преступность» употребляется применительно к совокупности преступлений, связанных с налогообложением уплатой налогов, таможенных платежей, страховых взносов в государственные внебюджетные фонды.
Как уже отмечалось ранее, современная налоговая система России сравнительно молодая, постоянно изменяющаяся, включающая в себя достаточно большое число различных налогов и иных обязательных платежей 2.
Наибольшая доля денежных поступлений в федеральный государственный бюджет имеет место от налога на добавленную стоимость (НДС), налога на прибыль, акцизы, подоходного налога с физических лиц. На все остальные платежи приходится менее 10 % денежных поступлений. То же можно сказать о поступлениях денежных средств в государственные внебюджетные фонды.
Становление налоговой системы в России сопровождается значительным ростом числа налоговых правонарушений и преступлений.
По оценкам специалистов, в результате массового уклонения от уплаты налогов государство ежегодно недополучает до половины денежных поступлений в бюджет1.
Изучение статистики налоговых преступлений по России в 1993 - 1998 годах позволяет сделать вывод об их росте. В IV квартале 1992 г., например, было возбуждено 147 уголовных дел (осуждено 4 чел.), в 1993 г. - 617 (осуждено 59 чел.), в 1994 г. - 2684 (осуждено 117 чел.), в 1995 г. - 3793 (осуждено 435 чел.), в 1996 г. - 6743 (осуждено 1380 чел.), в 1997 г. - 5686 (осуждено 605 чел.), в 1998 г. -6131 (осуждено 1280 чел.). Это связано, с одной стороны, с активностью работы сотрудников налоговой полиции и налоговых инспекций, с другой - с ростом числа таких преступлений. Результаты работы органов налоговой полиции РФ, Волго-Вятского региона и Республики Марий Эл показывается в Приложениях №№1,2иЗ).
В Республике Марий Эл трудоспособное население составляет 435550 чел., из них занятые в сфере экономики - 324100 чел. Всего зарегистрировано 9779 юридических лиц и 22306 физических лиц. Органами налоговой полиции в 1998 г. выявлено 157 нарушений налогового законодательства, их них 30 в крупных и в особо крупных размерах. Допущено нарушений налогового законодательства юридическими лицами - 116, физическими лицами - 43. Возбуждено 24 уголовных дела, по 7 делам производство прекращено по нереабилитирующим основаниям. Осуждено 6 чел. за налоговые преступления.
В структуре налоговой преступности преобладают налоговые преступления (примерно 70 %), которые совершаются путем сокрытия доходов (прибыли) или иных объектов налогообложения.
Это указывает на тенденцию роста числа собственников, не желающих по различным причинам платить законно установленные налоги.
Налоговые преступления характеризуются высокой латентностью. По оценкам специалистов Федеральной службы налоговой полиции России, основная часть налоговых преступлений не выявляется, а их количество может возрасти до 30 000 в год .
В результате изучения преступных нарушений налогового законодательства выявлено, что чаще всего они связаны с порядком исчисления и уплаты налога на прибыль - 43 % от общего числа налоговых преступлений, налога на добавленную стоимость - 28,4 %, взносов, уплачиваемых в дорожные фонды, - 6,7 %, подоходного налога - 3,7 %, акцизов - 1,2 % \ Приведенные данные показывают, что налоговые преступления, в основном, выражаются в уклонении от уплаты более крупных налогов.
