Содержание к диссертации
ВВЕДЕНИЕ 3
Глава 1. МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УПРАВЛЕНИЯ ИЗДЕРЖКАМИ НА
ОСНОВЕ БЮДЖЕТИРОВАНИЯ РАСХОДОВ 11
1.1 .Понятие, классификация и виды издержек. Системы калькулирования
себестоимости продукции 11
1.2.Процсссно-ориентированный подход к калькулированию издержек. 24
1.3,Бюджетирование как управленческая технология 50
Глава 2. ТЕХНОЛОГИЯ ПОПРОЦЕССНОГО БЮДЖЕТИРОВАНИЯ
РАСХОДОВ КАК ИНСТРУМЕНТ УПРАВЛЕНИЯ ИЗДЕРЖКАМИ
ПРОМЫШЛЕННОГО ПРЕДПРИЯТИЯ 16
2Л.Понятие, цели и принципы попроцессного бюджетирования 76
2.2-Методика попроцессного бюджетирования 82
Глава 3. ОРГАНИЗАЦИЯ УПРАВЛЕНИЯ ИЗДЕРЖКАМИ ПРИ ПОМОЩИ
ПОПРОЦЕССНОГО БЮДЖЕТИРОВАНИЯ НА ПРИМЕРЕ ОАО КФ
«Подмосковье » ] 11
Организация формирования системы попроцессного бюджетирования на примере ОАО КФ «Подмосковье» 111
Система попроцессного бюджетирования на ОАО «Подмосковье» 123
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 143
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК 147
Приложение 1 153
Приложение 2 154
Приложение 3 155
Введение к работе
Выживание и процветание любого современного предприятия в условиях обостряющейся конкуренции напрямую зависит от эффективности основной деятельности — деятельности, связанной с производством и реализацией продукции. Именно в этой сфере создается наибольшая часть добавленной стоимости, и именно финансовый поток от основной деятельности определяет стабильность развития предприятия и его финансовые возможности.
В стратегическом управлении роль текущей деятельности невозможно переоценить: без налаженного стабильного основного производства, без эффективного использования производственных ресурсов, без стабильного чистого денежного потока, порождаемого основной деятельностью, невозможно говорить о реализации каких-либо стратегических планов, поскольку в неэффективно работающей компании все они обречены на провал.
Постановка проблемы и актуальность темы. Одним из наиболее действенных инструментов управления эффективностью текущей деятельности предприятия является бюджетирование расходов. Бюджетирование представляет собой инструмент краткосрочного планирования, выражающий планы компании в финансовых показателях, а также способом контроля эффективности использования экономических ресурсов: человеческих, финансовых, производственных и т-п. Иными словами, бюджетирование расходов представляет собой инструмент управления издержками предприятия.
Система бюджетирования доходов и расходов призвана выполнять следующие задачи:
текущий контроль над издержками па операционном уровне,
планирование финансового результата,
согласование целей и задач на всех уровнях организации,
- распределение и перераспределение финансовых усилий в соответствии со стратегией компании.
Обсуждение темы бюджетного управления в нашей стране в последние годы носило достаточно интенсивный характер. Актуальность вопросов постановки бюджетирования значительно повысилась после известных событий августа 1998 года (особенно после того, как исчез эффект импортозамещения), когда на первый план стал выходить вопрос эффективности управления ресурсами, когда возможности экстенсивного развития были исчерпаны и встали задачи повышения операционной эффективности компаний. За период с 1998 по 2001 было написано множество статей, переведены зарубежные специальные издания таких авторов, как Джай К.Шим, Джойл Г.Сигел, Терри Дики и др. [13],[ 46]. С 2001 года начали появляться отечественные монографии, посвященные бюджетированию (Хруцкий В.Е.? Сизова Т.В., Гамаюнов В,В.? Щи-борщ К.В. и др) [52], [53]. Методики бюджетного управления стали активно воплощаться в программном обеспечении информационных систем предприятий. Большинство работ по бюджетированию до 2002 года имело общий характер, когда описывалась комплексная система бюджетирования, начиная от операционного уровня и заканчивая финансовыми бюджетами, либо делался акцент на управление исключительно финансовыми ресурсами, детально рассматривались вопросы финансового управления,
С 2002 года очевиден рост интереса не столько к бюджетированию как таковому или к планированию денежных потоков, сколько к построению системы бюджетного управления издержками компании. Акценты начали смещаться с финансового на операционный уровень, с управления финансовыми ресурсами к управлению финансовым результатом от текущей деятельности. Одновременно рос интерес к технологиям моделирования и реинжиниринга бизнес-процессов.
На многих предприятиях, а также промышленных объединениях и холдингах с начала третьего тысячелетия начали приниматься программы снижения издержек, в которых финансовое оздоровление понимается не только, как меры по оптимизации управления финансами, но и как снижение совокупных издержек компании. Пристальному вниманию все больше и больше подвергается производственный уровень, на котором совершается наибольшая часть совокупных затрат промышленного предприятия.
Информационной базой бюджетирования является управленческий учет. Без эффективно работающей системы управленческого учета принципиально невозможно функционирование системы бюджетирования предприятия, поскольку, не имея точных данных об исполнении бюджета, невозможно осуществлять контроль деятельности подразделений и мотивацию персонала. Основная цель управленческого учета, в отличие от финансового или налогового, заключается в формирование информационного пространства для управления предприятием. Управленческий учет затрат по центрам ответственности предполагает разнесение издержек по финансовой структуре компании (иерархии центров ответственности) в разрезе различных статей затрат» Важнейшим «продуктом» системы управленческого учета является оценка себестоимости производимой продукции в разрезе видов продукции каналов сбыта или отдельных клиентов.
Проблемы управленческого учета, как методические, так и организационные, интересовали в последнее время достаточно многих отечественных специалистов. Работ, посвященных управленческому учету было издано достаточно много (Бахрушина М., Шеремет А.Д., Керимов В. и др.) [8], [47], были переведены монографии западных теоретиков и практиков управленческого учета (Друри К., Хорнгрен Ч.Т, Фостер Дж> и др.) [14],[51], Однако практически все работы в данной области описывают наиболее распространенные и традицией-
но используемые системы управленческого учета: директ-костинг (учет по переменным расходам) и абзорбшен-костинг (учет по полным расходам), а также различные вариации нормативного учета (стандарт-костинг) и т.п.
Существует одна достаточно серьезная проблема в традиционных системах управленческого учета - это корректное калькулирование себестоимости производимой продукции. Базовым принципом калькулирования является разделение издержек на прямые и накладные, что позволяет оценить себестоимость отдельных единиц объектов затрат - продукции, контракта, клиента. Наиболее дискуссионные вопросы скрыты именно в этом признаке классификации издержек. Традиционный метод расчета себестоимости основывается на том, что все накладные расходы распределяются на объекты калькуляции пропорционально какому-либо одному фактору (размеру трудозатрат, машинному времени, объему производства или продаж) либо не относятся вовсе на продукт и оплачиваются из валовой прибыли (система директ-костинг) [10].
В ситуации, когда доля накладных расходов в себестоимости невелика, эта система оправдывает себя ввиду простоты расчетов и незначительной величины погрешности. Однако в современных условиях при совершенствовании технологии производства, автоматизации процессов, снижении трудоемкости и материалоемкости доля прямых издержек снижается при структурном увеличении накладных расходов (на общее управление, автоматизацию, маркетинг, финансовое управление, управление персоналом и т.п.). Более того, в некоторых отраслях экономки доля прямых расходов традиционно низкая, например, в банковской сфере, страховании, в торговле и общественном питании [10]. В этих условиях общепринятый подход к оценке эффективности производства может давать значительную погрешность и дезориентировать лицо, принимающее решение, относительно рентабельности того или иного продукта. При этом продукты, потребляющие меньшее количество ресурса, являющегося базой распределения накладных расходов (например, менее трудоемкие), no оп-
ределению будут рассчитываться как более рентабельные относительно продуктов с большей трудоемкостью. Последние будут своеобразными «донорами рентабельности» для первых, при этом фактически они будут больше потреблять накладных расходов и, возможно, приносить отрицательную рентабельность.
Данную проблему решает изменение подхода к расчету себестоимости. В ситуации, когда доля накладных расходов превыпгает долю прямых, наиболее подходящим методом формирования себестоимости является процессно-ориентированный подход (ABC - activity-based costing). Данный подход был разработан и популяризирован в теории и практике профессорами Гарвардского университета Р.Купером и Р.Каплаиом в конце 80-х годов прошлого века [66], [82]. В настоящее время в Западных странах данный подход находит все большее и большее распространение во всех отраслях экономики,
Пропессно-ориентироваппый подход к управлению издержками предлагает отойти от управления тем, что тратится, к тому, что делается, то есть, сместить акценты с управления ресурсами к управлению операциями и процессами. Базовый принцип данного метода заключается в углублении анализа причин возникновения затрат: издержки появляются ввиду того, что компании выполняют операции, а операции в свою очередь имеют место, потому то компании производят продукцию и услуги.
Таким образом, традиционная цепочка калькулирования «издержки -> продукты/клиенты» преобразуется в цепочку «издержки -> операции -> продукты/клиенты». При этом накладные расходы более корректно ассоциируется с причинами их возникновения — продуктами/услугами, посредством промежу-
точного звена - операций.
Данный подход фактически переводит большую часть накладных расходов в разряд прямых и позволяет принимать основе этой информации более
правильные решения. В таблице приведены типы решений, которые оптимизируются при использовании процессно-ориентированного подхода.
Таблица 1
Виды решений, оптимизируемых процессно-ориентированным подходом
Ввиду того, что эффективность бюджетирования зависит от адекватности системы управленческого учета и корректности получаемых данных, выбор методики учета затрат является критически важным для эффективного управления издержками на базе бюджетирования, В то же время, исходя из вышесказанного, можно сделать вывод, что бюджет, построенный на традиционном механизме калькуляции, может дать значительную погрешность в оценке себестоимости, а также при планировании потребности в производственных рссур-
сах. На базе ошибочной информации будут приняты неверные решения в области продуктовой и ценовой политики и стратегии построения каналов сбыта. Это, в свою очередь, повлечет снижение финансового результата или, возможно, к убыткам.
Цель работы. Решением данной проблемы может быть объединение технологии бюджетного управления издержками с процессно-ориентированньтм подходом к оценке затрат. На выходе такого синтеза будет система попроцесс-ного бюджетирования (ABB - activity-based budgeting), представляющая собой технологию бюджетного управления, построенную на информационной базе процессно-ориентированного управленческого учета затрат.
Таким образом, целью данного исследования является совершенствование управления издержками предприятия на основе разработки методики по-процессного бюджетирования расходов.
В ходе работы использовались методы математического линейного программирования, хронометража и фотографии рабочего времени, а также количественного и качественного анализа системы управления промышленного предприятия.
Если традиционным системам управленческого учета посвящено достаточно много работ как отечественных, так и зарубежных авторов, то по про-цессно-ориентированному подходу отечественных или переводных публикаций практически нет. Подавляющее большинство материалов по процессно-ориентированному анализу приходится на Интернет-источники или зарубежную печать [17], [18], [19], [20], [22], [23], [26], [38], [48], [55], [56], [62], [66].
Материалов же, посвященных попроцессному бюджетированию в отечественной литературе вовсе нет, а в западной имеются лишь отдельные статьи и некоторые главы монографий, посвященных управленческому учету и бюджетированию [73], [79],
В ситуации недостаточно разработанной в нашей стране процсссно-ориснтировашюй концепции и большой актуальности этой темы разработка методики попроцессного бюджетирования становится задачей крайне важной и практически значимой.
В первой главе работы описываются исходные концепции для попроцессного бюджетирования: понятие и классификация издержек и методы управления ими, системы калькулирования себестоимости. Особое место отведено описанию процессио-ориеігтированного подхода к калькулированию себестоимости. В этой же главе описывается бюджетирование расходов в качестве технологии управления издержками.
Вторая глава полностью посвящена выработке технологии попроцессного бюджетирования. Описываются его цели, задачи, принципы, а также пошаговая методика формирования бюджетных показателей.
В третьей главе описывается опыт практического применения попроцессного бюджетирования на промышленном предприятии кондитерской отрасли.
Предмет работы и апробация результатов. Предметом данной работы является система попроцессного бюджетирования расходов промышленного предприятия. Результаты работы были применены на кондитерской фабрике «Подмосковье», производящей широкий ассортимент кондитерских изделий и имеющей полный технологический цикл кондитерского производства» При этом выработана практическая методика внедрения системы попроцессного бюджетирования. По результатам построения и использования модели сделаны практически значимые выводы.
