Содержание к диссертации
Введение
1. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ДЛЯ УПРАВЛЕНИЯ ТОРГОВЫМ ПРОЦЕССОМ: СОВРЕМЕННОЕ СОСТОЯНИЕ И ПЕРСПЕКТИВЫ 8
1.1. Бухгалтерский учет как инструмент формирования и поддержки управленческих решений 8
1.2. Эволюция управленческого учета 25
1.3. Особенности управленческого учета в организациях розничной торговли 32
2. ВОПРОСЫ ОРГАНИЗАЦИИ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА В РОЗНИЧНЫХ ТОРГОВЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ 43
2.1. Законодательное регулирование затрат на уровне государства и организации 43
2.2. Аналитические аспекты учета затрат на обычную деятельность в управленческом учете 63
2.3. Учет затрат по центрам ответственности 77
3. БЮДЖЕТИРОВАНИЕ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ ТОРГОВЛИ 102
3.1. Концептуальные основы бюджетирования деятельности организации торговли 102
3.2. Структура бюджета торговой организации и его основные элементы 111
3.3. Операционный бюджет торговой организации 126
3.4. Контроль и анализ исполнения бюджета 155
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 164
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ 171
ПРИЛОЖЕНИЯ 181
- Бухгалтерский учет как инструмент формирования и поддержки управленческих решений
- Законодательное регулирование затрат на уровне государства и организации
- Концептуальные основы бюджетирования деятельности организации торговли
Введение к работе
Смена ориентации системы управления в организациях торговли с централизованной на рыночную потребовала пересмотра многих аспектов бухгалтерского учета и изменения традиционных представлений об этой функции в системе управления микроэкономикой организации, а это, в свою очередь, предполагает изменение в формировании и использовании учетной информации. Совершенствование механизма управления отечественной экономикой стоит в одном ряду с другими вопросами современной экономической политики государства.
Отечественная практика переходного периода и зарубежный опыт показали, что внедрение и развитие разнообразных форм собственности, изменение экономических взаимоотношений между хозяйственными партнерами и экономическая самостоятельность невозможны без идеологически новых учетных теоретических исследований и их реализации в практике, направленных на интеграцию учета в системах внутрихозяйственного управления субъектов торговли.
Среди приоритетных задач бухгалтерского учета трудно переоценить актуальность и объективную необходимость формирования полной, полезной экономической информации, понимаемой работниками управления всех уровней, а также инвесторами, покупателями, налоговыми органами, банковскими структурами.
Между тем, анализ практики бухгалтерского учета организаций торговли в регионе свидетельствует о том, что бухгалтерский учет еще далеко не обеспечивает потребности управления хозяйственной деятельностью экономическим субъектом.
Учет и экономический анализ ранее и, по существу, в настоящее время продолжает оставаться в понимании администрации различных уровней как некая консервативная структура, необходимая исключительно для механического выполнения законодательных и нормативных документов и работаю-
2 щая на внешних потребителей. Однако реалии таковы, что бухгалтерский
учет обеспечивает финансово-экономической информацией системного характера потребности управления на разных иерархических уровнях более чем на 80 % из всего объема поступающей информации, являясь основным регистратором фактов хозяйственной деятельности в их стоимостном измерении, но при этом его информационно-аналитический потенциал используется в непозволительно ограниченных рамках.
Особенно это проявляется в торговой деятельности: в оптовой, в розничной, в предприятиях общественного питания. Экономика торговых процессов во многом ориентирована на рыночные отношения, однако система бухгалтерского учета не претерпела существенных изменений. И это несмотря на ряд конструктивных мер, предпринимаемых Министерством финансов Российской Федерации. Надо сказать, что в немалой мере это касается и управленческого учета. Однако, нормативная документация, введенная в последние годы, ориентирует методологию учета, экономического анализа и отчетности на информационные потребности лишь внешних пользователей, тогда как в микроэкономике постоянно возрастает ценность системной учетной экономической информации, необходимой для выработки и поддержки управленческих решений, касающихся, в первую очередь, текущей деятельности организаций торговли и ее ближайших перспектив.
Для этого необходимо критически осмыслить возможности бухгалтерского учета в системе управления, его прямые и обратные связи со всеми функциями управления - планированием, экономическим анализом и внутрихозяйственным контролем.
В настоящее время выделяются две параллельные тенденции развития управленческого учета, обусловившие изменения в бухгалтерской профессии. Первая - движение в сторону реформирования базовой составляющей мирового фондового рынка, а именно системы корпоративного управления. В связи с этим меняются стандарты финансовой отчетности и аудита, а также процедуры осуществления надзора и регулирования. Вторая - тенденция к
интегрированию бухгалтерского учета в процесс управления производством. В результате не только возросли требования к уровню квалификации практикующих бухгалтеров, но и выполнение учетных функций передается в ведение лиц, не являющихся специалистами в области бухгалтерского учета.
В настоящее время во многих публикациях применительно к отечественной системе учета стали появляться термины "финансовый" и "управленческий". Однако необходимо отметить, что официальные определения, признания понятий финансового и управленческого учетов в законодательных актах, входящих в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации, отсутствуют.
Переход к рыночной экономике требует пересмотра функций бухгалтерского учета, его регламентации, разработки внутрихозяйственных учетно-экономических стандартов, рабочих планов счетов бухгалтерского учета и т. д.
Процесс формирования рыночной экономики России неизбежно должен привести к разделению бухгалтерского учета на финансовый и управленческий, повышению его значимости в оперативном, тактическом и стратегическом управлении экономическим субъектом. Современный механизм формирования затрат на хозяйственную деятельность призван обеспечить постоянную направленность на финансовый результат деятельности организации и решение на двух уровнях комплекса задач, связанных с эффективным использованием ресурсов. Первый уровень предусматривает учет затрат в рамках финансового учета, обеспечивающего отражение по производственной, финансовой и чрезвычайной деятельности. На этом уровне создается учетная информация в области взаимоотношений торговых организаций с внешними звеньями экономической инфраструктуры. Второй уровень учета затрат обеспечивает решение внутренних управленческих задач организации на основе соизмерения затрат, продаж и результатов в разрезе товарных групп, центров ответственности, сегментов деятельности, для чего создаются в подсистеме управленческого учета наиболее благоприятные условия.
4 Создание подсистемы управленческого учета в организациях торговли
- одна из основных предпосылок развития экономики отечественных организаций торговли в трудно прогнозируемых рыночных отношениях, подъема их экономического потенциала и конкурентоспособности.
К началу 2001 г. в Нижегородской области не более 10 организаций торговли использовали лишь отдельные элементы управленческого учета, иначе говоря, опыт управленческого учета практически отсутствует, методология не разработана.
Думается, что для создания в допустимо краткие сроки законченной подсистемы управленческого учета приоритетными становятся:
разработка методологических и организационных основ управленческого учета, соответствующих как западному, так и отечественному опыту учета. При этом, на наш взгляд, основная цель управленческого учета - интересы внутрихозяйственных пользователей информации;
формирование специализированных пакетов программ для ведения управленческого учета с использованием ПЭВМ;
исследование теории и практики управленческого учета и разработка рекомендаций в части создания управленческого учета применительно к отраслевым особенностям формирования затрат и доходов в организациях торговли.
Цель диссертационной работы состоит в разработке теоретических и организационно-методических рекомендаций по развитию методологии бухгалтерского управленческого учета в торговых организациях и их внедрению в практику названных организаций.
Достижение указанной цели предполагает решение определенного круга задач:
всестороннее обоснование актуальности темы диссертационной работы;
определение значимости управленческого учета в хозяйственной деятельности организаций торговли;
- формулирование и оценка возможностей управленческого учета в
информационном обеспечении системы управления;
формирование комплекса методик управленческого учета, ориентированных на использование экономико-математических методов и моделей;
разработка методологических положений по бюджетированию деятельности организаций торговли;
разработка методики контроля и анализа деятельности организации;
выявление связей управленческого учета затрат с другими экономическими теориями и проблемами.
В качестве объекта исследования избрана практика управленческого учета затрат и доходов в крупных торговых организациях в г. Нижнем Новгороде, Дзержинске, Пензе, Кирове, Владимире.
В соответствии с целью диссертационной работы выработаны определяющие основы управленческого учета затрат и доходов торговых организаций.
Организации, выбранные для использования данных их хозяйственной деятельности, оценивались, прежде всего, по признаку наличия или отсутствия в работе показателей, которые могут быть использованы в управленче-ском учете.
Используемые в процессе исследования учетно-экономические данные получены на основе сбора и обработки информации из соответствующей бухгалтерской и статистической отчетности. Для показателей, отсутствующих в отчетности, использованы экспертные данные, а также исследования зарубежных экономистов. Разрабатываемый комплекс методик ориентирован на возможное использование их в хозяйственной деятельности, характерной для организаций торговли в условиях рынка.
В разработку вопросов теории и методологии управленческого учета в отечественной экономике значительный вклад внесли отечественные ученые - А.С. Бакаев, Н.А. Банников, М.А. Бахрушина, К.Н. Гарифуллин, В.Г. Гетьман, В.Б. Ивашкевич, Т.П. Карпова, Е.А. Мизиковский, С.А. Николаева, В.Ф.
Палий, С.А. Стуков, Я.В. Соколов, В.И. Ткач, М.В. Ткач, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремет и другие, а также зарубежные исследователи К. Друри, Р. Мю-лендорф, М. Карренбауэр, Дж. Рис, Ч.Т. Хорнгрен, Р. Энтони и др. Благодаря усилиям ученых и практиков, управленческий учет стал как теоретической отраслью науки, так и действенным инструментом совершенствования противозатратного механизма экономических субъектов. Наряду с этим в организациях торговли, как было сказано ранее, управленческий учет еще не получил достаточного развития. Отсутствуют научные разработки в области управленческого учета в организациях торговли, это же касается и бюджетирования на краткосрочный период.
Разработка управленческого учета затрат и бюджетирования означает не только позитивные подвижки в бухгалтерском учете, но и весомый вклад в совершенствование всей системы управленческой деятельности в организациях торговли.
Теоретическую и методологическую основу диссертационной работы составляют основополагающие экономические законы, труды отечественных и зарубежных ученых по вопросам учета и анализа затрат и доходов, законодательные, правовые и нормативные документы по бухгалтерскому учету. В процессе работы были использованы общенаучные методы исследования: анализ и синтез, диалектический, логический, экономико-математические методы.
Выводы и рекомендации основаны на результатах исследований и практических разработок, выполненных диссертантом в организациях торговли.
Научная новизна диссертации заключается в том, что:
определены особенности группировки затрат и классификации их методов в управленческом учете;
- разработаны рекомендации по организации, информационному обеспечению и методике внутреннего контроля в подсистеме управленческого учета;
7 сформулированы авторские рекомендации по бюджетированию затрат в организациях торговли;
обоснованы принципы и определены составляющие бюджетирования в организациях торговли;
разработана методика оптимизации процесса бюджетирования на базе научно обоснованного распределения расходов организаций торговли;
сформулированы особенности организации центров ответственности в организациях торговли.
Практическая значимость результатов исследования состоит в возможности использования разработанных теоретических положений и научно-практических рекомендаций по решению ряда конкретных задач, связанных с принятием обоснованных управленческих решений по снижению затрат на продажи в организациях торговли на базе бюджетирования, что содействует повышению жизнеспособности организаций торговли в условиях рынка.
Работа представлена на 200 страницах машинописного текста (включая 33 таблицы, 15 рисунков, 5 приложений).
Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографии.
>
Бухгалтерский учет как инструмент формирования и поддержки управленческих решений
В условиях многоукладной экономики и развивающихся рыночных отношений существенно возрастает значимость управленческих решений, принимаемых администрацией относительно укрепления режима экономии хозяйственных ресурсов. Известно, что эффективность управленческих решений напрямую зависит от оперативности и достоверности учетно-экономической информации о хозяйственной деятельности экономического субъекта. Развитие различных форм собственности, наличие характерных особенностей в сферах хозяйствования приводит к разнообразию в формах и методах управления. Вместе с тем, любая система управления немыслима без системы информации, основу которой составляет бухгалтерский учет. Исследователи [4, 15, 23, 82] склонны считать бухгалтерский учет системой получения, обработки и использования экономической информации для принятия обоснованных решений и оценок ее обладателями. В то же время управление характеризуется как информационный процесс, состоящий из трех стадий - восприятия, преобразования и передачи информации. Основой управления в связи с этим считается момент принятия решения, которое порождает информацию, доводимую до исполнителей в форме заданий, команд и служит для них импульсом к целенаправленным и скоординированным действиям. Нельзя не видеть, что процессы принятия решений основаны на информации и поэтому степень их обоснованности в значительной мере зависит от ее количественных и качественных характеристик [38,45, 96,110].
Важнейшим «поставщиком» фактических данных в организациях торговли является бухгалтерский учет, который необходимо рассматривать как носителя обратной связи в системе руководства и управления. Таким образом, в современной практике хозяйствования управление организацией торговли представляет собой совокупность увязанных, согласованных методов и средств, составляющих информационную систему, используемую управленческим аппаратом для обеспечения сбалансированного функционирования организации торговли в долгосрочной перспективе. Цели управления организацией торговли варьируются в зависимости от назначения инвестиций в конкретный вид деятельности, но приоритетными остаются получение с допустимым риском проектируемых уровней прибыли, производительности или рентабельности при определенном показателе ликвидности.
В системах управления экономикой любого уровня, как правило, выражена тенденция комплексного подхода к этому виду деятельности, в основе которого лежит концепция системной интеграции составных частей (функций) управления: систем планирования, бухгалтерского учета, экономического анализа, контроля и регулирования. Идеология систем управления заключается в обеспечении методической и инструментальной базы поддержки принятия управленческих решений путем создания, обработки и представления системной технико-экономической информации, разработки и использования показателей объемных и качественных оценок хозяйственных процессов, выявления отклонений фактических данных по планируемым показателям и оценки их последствий, контроля за реализацией планов и выполнением бюджетов, выработки рекомендаций для принятия управленческих решений [18,22,48,64].
Законодательное регулирование затрат на уровне государства и организации
В настоящее время во многих публикациях применительно к отечественной системе учета стали появляться термины «финансовый» и «управленческий» учет. Однако необходимо отметить, что официальные определения, признания понятий финансового и управленческого учетов в законодательных актах, входящих в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации, отсутствуют.
За последние годы в Российской Федерации проделана большая работа по разработке и внедрению не только новой методологии, но и новой идеологии бухгалтерского учета. Идет сложный и кропотливый процесс гармонизации отечественного учета с международными принципами и правилами, его стандартизации. Однако на практике выявляется далеко неполная востребованность новой методологии бухгалтерского учета.
По мнению соискателя, во многом причина кроется в том, что бухгалтерским учетом представляется учетно-экономическая информация слишком общая, не ориентированная на конкретного пользователя. Между тем известно, что для управления необходима многокритериальная информация:
- для внешних заинтересованных пользователей - инвесторов, кредиторов, бирж, банков, поставщиков, покупателей, государственных органов -необходима информация о финансовом состоянии организации, ее финансовых результатах;
- для внутренних пользователей - руководителей, менеджеров, - детальная и оперативная информация для принятия обоснованных решений по большому перечню объектов управления в данной организации.
Думается, что в связи с этим появляется необходимость в разграничении бухгалтерского учета на подсистемы финансового и управленческого учета и закрепления данных видов учета в законодательном порядке. Сразу оговоримся, что такое разграничение не обусловливает обязательного создания двух бухгалтерий как управляющих структур.
Стандартизация бухгалтерского учета, разработка нормативов осуществляется в каждой стране. Процессы регламентации национальных систем бухгалтерского учета обусловлены спецификой права, налогообложения и финансов той или иной страны. Процессы глобализации, интернационализации экономических, финансовых, политических и общественных отношений постепенно приводят к созданию мирового рынка, для которого не существует национальных границ (особенно наглядно эти процессы проявляются в деятельности транснациональных компаний). Все эти процессы обусловли- .вают необходимость единого понимания и представления финансовой информации, одним из основных источников которой является бухгалтерский учет и отчетность. Пользователи финансовой отчетности во всем мире хотят иметь сопоставимую и понятную информацию для принятия решений. В отсутствие стандартов приходится тратить огромные финансовые средства для приведения отчетности в соответствие с теми или иными международными правилами. В 1973 г. для решения проблем стандартизации бухгалтерского учета был создан Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) на основе договора между профессиональными бухгалтерскими организациями из Австралии, Канады, Франции, Германии, Японии, Мексики, Нидерландов, Великобритании, Ирландии и США.
С 1983 г. в состав КМСФО входят все профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов, являющиеся членами Международной Федерации бухгалтеров (IFAC). В настоящее время опубликованы и рекомендованы к применению 35 международных стандартов финансовой отчетности. Процесс разработки и применения международных бухгалтерских стандартов является трудоемким и сложным. Принятые стандарты находятся в постоянном движении, создаются новые [108].
В России в настоящий момент сформирована четырехуровневая система законодательных актов по бухгалтерскому учету (см. Приложение 1). 4 уровень - внутренние рабочие документы организации, которые она вправе разрабатывать в развитие нормативных актов вышеперечисленных уровней.
Поскольку предполагается, что документ четвертого уровня должен быть максимально стабильным, ориентированным на перспективу и учитывающим тенденции развития рыночных отношений, характеристики объектам управления должны быть даны на основе общеэкономических принципов без привязки к действующим внешним нормативным актам. Ссылка на внешние нормативные акты в отношении конкретных объектов управления будет содержаться в документах более низких уровней.
Положение, таким образом, определяет единый для всех уровней СВНР понятийный аппарат и терминологию.
Действующая в организации торговли система бухгалтерского и налогового учета при этом рассматривается как составная часть Системы Управленческого Учета. Система бухгалтерского и налогового учета регламентирует взаимосвязь Системы Управленческого Учета Организации с внешней средой в соответствии с внешними нормативными документами.
Если в документах 1 уровня «Положения о системе управленческого учета» даны определения укрупненным (основным) объектам управления, то в стандартах эти укрупненные объекты могут разбиваться в соответствии с различными классификационными признаками. Определения некоторым объектам управления могут быть не даны в «Положении», тогда они даются в стандартах.
Концептуальные основы бюджетирования деятельности организации торговли
Современная розничная торговля чрезвычайно динамична, что обусловливает потребность в постоянном совершенствовании методов и техники управления. Этим объясняется необходимость бюджетирования для каждой организации, в том числе торговой.
Под бюджетированием в управленческом учете понимается процесс планирования деятельности организации. Соответственно бюджет (или смета) - это план развития деятельности организации.
Планирование - это особый тип процесса принятия решений, который касается не одного события, а охватывает деятельность всей организации.
Процесс планирования неразрывно связан с процессом контроля. Без контроля планирование становится бессмысленным. Планирование наряду с контролем является одной из функций управления и представляет собой процесс определенных действий, которые должны быть выполнены в будущем.
Практика показывает, что любая организация торговли, достигшая среднего размера и, как следствие, имеющая такую организационную структуру, при которой службы организации обладают определенным уровнем самостоятельности, нуждается в планировании и контроле. В основе планирования и контроля торговой деятельности - анализ прошлой финансовой и нефинансовой информации. Финансовая информация, необходимая для планирования, собирается и обрабатывается в системе бухгалтерского учета.
Как видно из рис. 13 каждая из этих фаз соединяется со следующей. Постоянно циркулируя, они образуют замкнутое кольцо. Согласно определению Института дипломированных бухгалтеров по управленческому учету США, бюджет - это количественный план в денежном выражении, подготовленный и принятый до определенного периода времени, обычно показывающий планируемую величину дохода, которая должна быть достигнута, и (или) расходы, которые должны быть понесены в течение этого периода, и капитал, который необходимо привлечь для достижения данной цели. Бюджет является количественным выражением планов деятельности и развития
организации, координирующим и конкретизирующим в цифрах проекты руководителей. В результате его составления становится ясно, какую прибыль получит организация при одобрении того или иного плана развития.
Работа, проведенная нами по внедрению бюджетирования в крупных организациях торговли гг. Нижнего Новгорода, Кирова, Пензы показала, что использование бюджета создает для организации торговли следующие преимущества:
1. Планирование, как стратегическое, так и тактическое помогает контролировать торгово-производственную деятельность, производственную ситуацию. Без наличия плана руководитель, как правило, только реагирует на обстановку вместо того, чтобы ее контролировать. Бюджет, являясь составной частью плана, содействует четкой и целенаправленной деятельности организации.
2. Бюджет является составной частью управленческого контроля, создает объективную основу оценки результатов деятельности организации торговли в целом и ее подразделений - секций, отделов. В отсутствие бюджета при сравнении показателей текущего периода с предыдущим можно прийти к ошибочным выводам, а именно: показатели прошлых периодов могут включать в себя результаты низкопроизводительной работы. Улучшение этих показателей означает, что организация стала работать лучше, но свои возможности она не исчерпала. При использовании показателей предыдущих периодов не учитываются появившиеся возможности, которых не существовало в прошлом.
3. Бюджет является средством координации деятельности различных подразделений торговой организации. Он побуждает руководителей звеньев строить свою деятельность, принимая во внимание интересы организации в целом.
