Содержание к диссертации
Введение
1. Методологические основы учета расходов по организации производства и управлению 12
1.1. Эволюционное развитие подходов к учету производственных накладных расходов 12
1.2. Формирование управленческого учета расходов по организации производства и управлению на основе классификационных признаков 31
1.3. Организация учета расходов по организации производства и управлению в различных системах учета затрат 51
1.4. Особенности учета расходов по организации производства и управления в условиях глобализации экономики и перехода на международные стандарты финансовой отчетности 76
2. Учет расходов по организации производства и управлению в традиционной системе учета затрат сельскохозяйственных организаций 80
2.1. Современное состояние производственного учета расходов по организации производства и управлению в сельскохозяйственных организациях Рязанской области 80
2.2. Организационно- экономическое проектирование системы учета затрат в сельскохозяйственных предприятиях в задачах совершенствования налогообложения 89
2.3. Анализ накладных расходов на сельскохозяйственных предприятиях Рязанской области и подходы к управлению ими..99
2.4. Принципиальные подходы к распределению расходов на организацию производства и управление по объектам отнесения затрат...П4
3. Инструментальные методы управленческого учета по расходам на организацию производства и управление в отраслях 130
3.1. Бюджетирование накладных расходов 130
3.2. Совершенствования организационных основ управленческого учета накладных расходов в сельском хозяйстве 136
3.3. Варианты отражения на счетах расходов по организации производства и управлению в системе комбинированного учета затрат 160
3.4. Использование данных управленческого учета накладных расходов в расчетах на оптимизацию численности персонала в сфере обслуживания производства и управления 171
Выводы и предложения 177
Список использованной литературы 181
Приложение
- Эволюционное развитие подходов к учету производственных накладных расходов
- Современное состояние производственного учета расходов по организации производства и управлению в сельскохозяйственных организациях Рязанской области
- Бюджетирование накладных расходов
Введение к работе
Сложность управления экономикой сельскохозяйственного предприятия в условиях рынка, проводимые по реформированию субъектов хозяйствования преобразования, требуют создания адекватной системы информационного обеспечения управления производственными затратами организаций, в том числе новых подходов к решению проблем совершенствования учета и экономического анализа расходов по обслуживанию производства и управлению.
Актуальность темы исследования определяется необходимостью совершенствования структуры управления на всех уровнях формирования затрат, оптимизации деятельности отделов и служб управления, учета и контроля управленческих и производственных накладных расходов; а также системы стимулирования работников общехозяйственного значения, направленной на повышение эффективности их работы.
Результаты исследований отечественных и зарубежных специалистов свидетельствуют о том, что расходы по организации производства и управлению в сельском хозяйстве постоянно увеличиваются как в абсолютной сумме, так и относительно общей величины издержек экономического субъекта. Это связано с научно - техническим прогрессом, увеличивающим долю прошлых затрат в расходах на организацию производства и сбыта, с усложнением задач управления и соответствующим ростом численности управленческого персонала, его квалификационного уровня, широким использованием в управлении ЭВМ, современных средств коммуникаций и т.д. В рыночных условиях хозяйствования стало очевидным, что наиболее управляемыми с позиций поиска резервов экономии, роста прибыли и рентабельности на предприятии, определившим программу производства и сбыта, постепенно становятся не основные, а накладные расходы.
Актуальность исследования также определяется появившимися за последнее время возможностями использовать для поиска путей совершенство 5 вания учета и анализа расходов по обслуживанию производства и управлению элементов контроллинга.
Расходы на управление хозяйствующими субъектами - наиболее важный объект для исследования на микроэкономическом уровне сельскохозяйственной организации, поскольку именно в этой среде производятся материальные блага, создается основа продовольственной безопасности страны и ее производственный потенциал.
Таким образом, актуальность рассматриваемой проблемы определяется еще и тем, что управленческий учет расходов по обслуживанию производства и управлению необходим для эффективного регулирования затрат, определения сфер ответственности менеджеров, решения проблем с выявлением резервов снижения себестоимости производимой продукции, если возникла в этом надобность. Анализ указанных расходов позволяет выяснить, какие затраты какими решениями обусловлены, что в дальнейшем в отношении их может быть предпринято, позволяет решать целый ряд вопросов: выбор рентабельных производств, планирование будущих направлений деятельности, распределения и минимизации затрат, составление сметы и анализа отклонений.
Степень разработанности проблемы. Теоретической и методологической основой исследования послужили труды зарубежных и отечественных авторов в области управленческого учета и анализа накладных расходов.
Методологические и теоретические аспекты учёта накладных расходов нашли свое отражение в трудах Д. Нортона, А. Хигинса, К. Арнольда, П. Рейн-бота, Э. Фельдгаузеїґа, А. Галагана, В. Стоцкого, И. Поклада и др.
Проблеме производственного учета накладных расходов и организации управленческого учета были посвящены работы С. Николаевой, Т. Карповой, Т. Сандриковой, М. Бахрушиной, Ч. Хорнгрена и Д. Фостера, С. Стукова. и др.
Изучению внедрения в учетную практику промышленных предприятий методов управления затратами посвящены труды А. Дайле, Д. Шанк, Н. Ивановой, В. Ивлева, Т. Попова, Р. Майера и др. Следует отметить, что в работах как названных авторов, так и других специалистов довольно широко, многосторонне и достаточно глубоко проанализированы многие стороны и проблемы учета, контроля и анализа затрат на производство и внедрение управленческого учета на предприятиях. В то же время практически не изученными и не затронутыми оказались вопросы управления и учета затратами на производство российских предприятий в рамках таких систем, как «Direct costing »,«Target costing» и «Kaizen costing». Недостаточно методических разработок по адаптации современных методик управления применительно к сельскохозяйственному производству и его особенностям в сложившихся условиях отечественной практики и выявлению резервов снижения затрат на производство и, в частности, расходов по организации производства и управлению на примере сельскохозяйственных предприятий.
Эволюционное развитие подходов к учету производственных накладных расходов
Для понимания экономической природы расходов на организацию производства и управление важно изучить не только современные основы учета данных расходов, но и рассмотреть историю их возникновения и развития.
Под расходами по обслуживанию производства и управлению в большинстве случаев понимают накладные расходы, соотносимые со всей массой продукции, изготовленной в определенный период времени. Подобная концепция возникла не сразу.
Современные западные исследователи связывают возникновение теории учета затрат со второй половиной 19 века, когда практически одновременно в странах западной Европы и США были опубликованы первые работы, посвященные учету затрат на производство.
Первыми представителями англо-американской школы бухгалтерского учета, внесших весомый вклад в развитие теории учета затрат, являются Д. Фелс и Э. Гарке. В своем первом труде «Производственные счета: принципы и практика их ведения» затраты были классифицированы по отношению к объему произведенной, продукции на условно-постоянные и условно-переменные.
В дальнейшем известный экономист Д.П. Нортон, развивая идеи выдвинутые Фелсом и Гарке, разработал систему сравнения фактических затрат с нормированными. В- основе данной системы лежало сравнение фактических затрат по каждому участку производства или производственному процессу с принятыми за норму. Вторым нововведением ученого стало деление фактических затрат на складские расходы общего характера (издержки обращения) и управленческие (накладные «расходы по организации производства и управлению»). В составе управленческих расходов ученый выделял расходы на оплату труда управляющему, арендные платежи, налоги и лицензионные сборы и другие. (5. с 92)
Продолжая классификацию затрат, известный американский автор А.Г. Черч в работе «Адекватное распределение производственных расходов» разделил накладные расходы на рабочую силу и на общеорганизационные расходы, к которым он относил расходы, связанные с производством и управлением в цехах и подразделениях фабрик и заводов. Среди англо-американских ученых экономистов Черч первым указал, что, если прямые затраты непосредственно связаны с какой либо единицей продукции, а, следовательно, относятся на себестоимость этой единицы, то распределение накладных расходов весьма условно, и в то же время они имеют значительное влияние на величину себестоимости отдельной единицы продукции.
В настоящее время разработаны различные методы, позволяющие распределить расходы по организации производства и управлению между единицами продукции. Так, например, при выпуске однородной продукции применяется позаказный и попроцессные методы калькулирования. Широко на практике применяется метод коэффициентов, когда один товар выражается через другой базовый, и накладные расходы относятся на себестоимость изделия в соответствии с выбранной пропорцией, данный метод активно используется в сельскохозяйственном производстве. В зарубежной практике также выделяют «метод поглощения затрат», который обеспечивает такой подход к калькулированию себестоимости, когда все виды производственных затрат относятся к определенным продуктам (5. с 85).
Однако, если следовать концепции «Директ - костинг», выдвинутой Д.Харрисом, необходимость распределения всех видов накладных расходов исчезает. Сущность «Директ-костинг» состоит в том, что, принимая еще Фелсом и Гарке концепцию деления издержек на две группы: условно- постоянные и условно- переменные, в основу себестоимости кладутся только условно-переменные издержки.
Согласно же мировой практике МСФО в себестоимость продукции включаются только производственные затраты как прямые, так и косвенные. Их сумма показывает, во что предприятию обходится производство продукции. Расходы, относящиеся к управлению организацией, амортизация зданий управления, расходы на содержание аппарата управления, вспомогательных служб прямо не связаны с самим процессом производства, и потому их смешение с производственными затратами является недопустимым. Данные расходы включаются в состав строки «Управленческие расходы» Отчета о прибылях и убытках, то есть списываются непосредственно на убытки организации. (26)
Современное состояние производственного учета расходов по организации производства и управлению в сельскохозяйственных организациях Рязанской области
В сложившейся практике учета расходы на организацию производства и управление на сельскохозяйственных предприятиях Рязанской области принято подразделять на две группы: общехозяйственные и общепроизводственные (приложение S). Общепроизводственные расходы включают в себя расходы на организацию производства и управление отдельными отраслями производства или подразделениями, а также различные производственные расходы, которые нельзя непосредственно отнести на ту или иную культуру, либо на тот или иной вид продукции, так как они относятся к отрасли или производственному подразделению в целом. Общехозяйственные расходы включают расходы на управление и обслуживание хозяйства в целом.
Общепроизводственные и общехозяйственные расходы подразделяются в основном по отраслевому признаку: растениеводство, животноводство, промышленные производства, другие производства, вместе с тем в большинстве сельскохозяйственных организаций области расходы распределяются на две составляющие (отрасль растениеводства и животноводства) даже при наличии других видов производств (промышленных или капитального строительства). Необходимо отметить, что капитальное строительство в той или иной степени осуществляется практически 1/4 аграрных предприятий области, согласно п.8. ПБУ 6/01 «Учет основных средств» не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.
Таким образом, расходы по организации производства и управлению отраслей могут и должны включаться в первоначальную стоимость при соответствующем подтверждении целевого их характера. Однако на практике обоснованность включения в первоначальную стоимость данных расходов в условиях традиционной системы учета затрат осуществить невозможно, так как не в одном из более двух десятков исследуемых хозяйств указанные выше расходы не планируются и проектно-сметной документацией не подтверждаются.
Поэтому для правильного распределения указанных выше расходов и более точного исчисления себестоимости продукции работ, услуг необходимо обеспечить построение новой системы первичного учета предполагающей соблюдения принципа «бюджетирования накладных расходов» в рамках управления предприятием. Недостатком традиционной системы учета затрат расходов по организации производства и управления на сельскохозяйственных предприятиях области является несоблюдение типовой номенклатуры статей затрат общепроизводственных и общехозяйственных расходов. При этом для данной группы затрат характерна либо чрезмерная «детализация», либо необоснованное «укрупнение», приближенное, к поэлементному учету. Грубым нарушением бухгалтерского учета затрат в некоторых хозяйствах является отсутствие документов, подтверждающих обоснованность отнесения затрат, так, например, лимитно -заборная ведомость- не является основанием для списания ГСМ на себестоимость продукции, работ и услуг, таким документом является путевой лист легкового автомобиля, который не используется в документообороте большинства аграрных предприятий.
К существенным нарушениям учетного процесса в ряде сельскохозяйственных предприятий относится необоснованное списание некоторых видов расходов на затраты производства и управления. Примером тому служит неправильное отражение в учете списания сверхнормативных командировочных расходов, расходов на рекламу, начисления местных налогов, процентов по заемным средствам. Согласно методическим рекомендациям по бухгалтерскому учёту затрат и калькулированию себестоимости №792 от 06.06.2003 года затраты по эксплуатации машин и оборудования могут учитываться на счете 25 «Общепроизводственные расходы», при этом затраты по эксплуатации легковых и грузовых автомашин хозяйства должны относить на объекты учета и планирования пропорционально выполненным работам в тонно-километрах, а затраты по эксплуатации специальных машин (автобусы, водовозы и др.) пропорционально отработанным машино — дням. Однако учет указанных расходов в составе одной сборной статьи общепроизводственных расходов не дает такой возможности. Поэтому для отнесения указанных расходов на объекты учета представляется целесообразным вести текущий учет затрат по эксплуатации машин и оборудования по следующим статьям затрат:
-услуги легковых автомашин;
-услуги автомашин специального назначения. Это позволит точно и обоснованно распределять затраты по эксплуатации различных по маркам и назначению автомашин на объекты учета затрат отраслей.
Бюджетирование накладных расходов
Составление бюджетов. Впервые бюджетирование появилось в Англии в конце XVII века. Тогда в высший орган управления этой страны посылались ежегодные отчеты, которые содержали не только перечень затрат, произведенных за последний год, но и сметы тех расходов, осуществление которых было намечено на следующий период после сдачи отчета.
Основными способами контроля расходов по обслуживанию производства и управлению служат: составление бюджетов, определение ответственности конкретных руководителей за расходом средств (в данном случае накладных расходов), создание информационных служб (плановый отдел, бухгалтерия), направленных на усиление оперативного контроля за затратами, первичная документация.
В рамках использования учета накладных расходов по местам их формирования необходимо разработать, по нашему мнению, бюджеты или карточки центров затрат. Составление бюджетов в сельском хозяйстве предполагает организацию трехуровневой системы (Приложение 7).
1 уровень. Бюджет накладных расходов центров ответственности в разрезе подразделений, бригад, ферм, отделов. На данном уровне осуществляется детальный учет и контроль расходов по организации производства и управлению по местам затрат. При этом расходы отражаются как в плановых, так и фактических суммах. На сегодняшний день на сельскохозяйственных предприятиях не применяют группировку накладных расходов в подробном и детальном разрезе, что приводит к росту непроизводительных расходов и потерь. Значительным достоинствам предлагаемых бюджетов первого уровня является возможность выделения условно- переменных и постоянных затрат, что позволяет использовать аналитические возможности системы «директ - костинг» (расчета критического уровня постоянных затрат, объемов производства или оптимальной прибыли при анализе накладных расходов. Данный подход также позволяет определять сумму первичных и вторичных расходов, сумму затрат места их формирования по элементам. Предлагаемые бюджеты позволяют не только осуществлять детализированный учет затрат, но и выделять автономную систему счетов управленческого учета, проводить оперативный анализ структуры и доли накладных расходов в себестоимости продукции работ, услуг.
2 уровень предполагает построение бюджетов в разрезе отраслей сельскохозяйственного производства. Данные формы бюджетов являются обобщающими 1-го уровня бюджетов. Важной особенностью предогаемых форм документов является выделение баз распределения накладных расходов и возможность исчисления сокращенной себестоимости продукции, работ и услуг. Необходимость определения отклонений фактических от плановых затрат на данном уровне по нашему мнению отпадает, так как ответственность за перерасход и возникновения непроизводительных расходов уже отнесена на конкретное должностное лицо (центр ответственности) при построении форм аналитических бюджетов 1-го уровня. Некоторые затраты, например расходы на НИОКР или потери от брака относятся непосредственно на расходы по организации производства и управлению 3-го уровня бюджетов. Применение бюджетов 2-го уровня позволит распределять каждый вид переменных затрат пропорционально индивидуальной выбранной базе, такой подход обеспечит более точное исчисление себестоимости конкретных видов сельскохозяйственной продукции, позволит эффективнее управлять затратами.
3 уровень. Использование бюджетов третьего уровня расходов по организации производства и управления позволяет совместить процесс поглощения (распределения) указанных расходов, анализа и планирования накладных расходов. Применение данной формы документа позволяет ежемесячно списывать управленческие расходы предприятия. Распределение расходов происходит пропорционально индивидуально выбранной базе, так переменные затраты закрываются на счете 20 «Основное производство» в разрезе отраслей «растениеводство и животноводство», постоянные расходы на управление относятся на счет 90 «Продажи», то есть на финансовые результаты от производственной деятельности, непроизводительные расходы в соответствии с ФЗ «О бухгалтерском учете» и методическими рекомендациями списываются на счет 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Убытки от управления предприятием».
