Содержание к диссертации
Введение
1. Методологические и организационные основы учета материально- производственных запасов 9
1.1. Экономическая сущность материально-производственных запасов и их характеристика как объектов учета 9
1.2. Экономическая и учетно-аналитическая классификация материально-производственных запасов 23
1.3. Организация учетно-аналитической информации для управления материально производственными запасами 39
2. Оценка и учет материально-производственных запасов, используемых в промышленном производстве 56
2.1. Обоснование выбора оценки материально-производственных запасов 56
2.2. Реформирование учета материально-производственных запасов 86
3. Анализ материально-производственных запасов, используемых промышленными предприятиями 107
3.1. Методика анализа используемых в производстве материально- производственных запасов с элементами бюджетирования 107
3.2. Методика комплексного анализа обеспеченности промышленного предприятия материально-производственными
запасами 125
Заключение 168
Литература 178
- Экономическая сущность материально-производственных запасов и их характеристика как объектов учета
- Обоснование выбора оценки материально-производственных запасов
- Методика анализа используемых в производстве материально- производственных запасов с элементами бюджетирования
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В условиях формирования рыночных отношений важной проблемой является разработка принципиально новых, оптимальных методов управления материально-производственными запасами на промышленных предприятиях. Задача состоит в обеспечении стабильности функционирования и получения максимальной прибыли в условиях конкурентной среды в результате сокращения времени обращения материально-производственных запасов и минимизации затрат на их формирование, хранение и поддержание.
Обращает на себя внимание недостаточная разработанность вопросов теории и методологии управления материально-производственными запасами; вопросов учета неликвидных материалов, размер которых в значительной степени влияет на затраты по содержанию и обслуживанию и ведет к ухудшению финансовых показателей деятельности предприятия.
Это обстоятельство обуславливает важность исследований в области
учетно-аналитического обеспечения управления материально-
производственными запасами, а также актуальность связанных с ними рассматриваемых в диссертационной работе проблем.
В экономической литературе встречается немало исследований, посвященных тем или иным проблемам признания, оценки, учета, анализа и классификации материально-производственных запасов. Несмотря на сравнительно большое число научных работ по этой проблеме, следует отметить, что большинство отечественных работ было опубликовано еще до перехода к рыночным отношениям, поэтому они нуждаются в дальнейшей проработке с учетом особенностей и требований рыночной экономики. Недостаточная изученность вопросов управления учетом и оценкой материально-производственных запасов обусловили целесообразность выбора данной темы как предмета диссертационного исследования.
Определенный вклад в решение этой проблемы внесли отечественные
исследователи: Я.В.Соколов, В.В.Ковалев, И.А.Бланк, В.Б.Ивашкевич,
К.М.Гарифуллин, В.Ф.Палий, Е.А.Мизиковский, В.Н.Нестеров,
В.Д.Новодворский, В.И.Ткач, И.Л.Бреславцева, М.И.Кутер, Л.И.Куликова, и другие.
В зарубежной экономической литературе аналогичные теоретические аспекты нашли свое отражение в трудах С.Хендриксена, М.Ф.Ван Бреда, Р.Энтони, Дж.Рис, Ж.Ришара и др.
Однако проведенный анализ показал, что комплексных научных исследований, посвященных вопросам формирования, признания в бухгалтерском учете материально-производственных запасов, анализу их состояния и использования в отечественной науке нет. Актуальность и неразработанность темы определили цель и задачи исследования.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является теоретическое исследование материально-производственных запасов как экономической и учетной категории, обобщение накопленного практического опыта организации бухгалтерского учета материально-производственных запасов, разработка методических и организационных вопросов учета и анализа материально-производственных запасов.
Исходя из цели исследования, в работе поставлены следующие задачи, определившие логику диссертации и ее структуру:
определить и раскрыть экономическую сущность материально-производственных запасов, систематизировать и уточнить имеющиеся определения и понятия о материально-производственных запасах;
дополнить классификацию на основе исследования характеристики классификационных групп материально-производственных запасов промышленных предприятий;
обосновать приемлемые методы оценок материально-производственных запасов и раскрыть возможные соотношения оценок при проведении срав-
нительного анализа эффективности использования материально-производственных запасов;
уточнить содержание принципов учета и на их основе предложить методику учета материально-производственных запасов;
определить способы отражения и раскрытия информации о неликвидных материально-производственных запасах в отчетности промышленного предприятия;
определить состав и объем информационной базы анализа материально-производственных запасов, в том числе неликвидных;
разработать систему внутренних отчетов о материально-производственных запасах с учетом неликвидных материалов на основе элементов бюджетирования.
Объект и предмет исследования. Предметом исследования является финансово-хозяйственная деятельность промышленных предприятий, проблемы теории и практика учета, анализа и оценки материально-производственных запасов. Объектом исследования послужили практические материалы, разработки, примеры применения методов бухгалтерского учета и анализа формирования и использования материально-производственных запасов в практике промышленных предприятий Республики Марий Эл. Использованы бухгалтерская и статистическая отчетность, данные производственно-хозяйственной деятельности ОАО "Йошкар-олинский мебельно-зеркальный комбинат", ОАО "Деревообрабатывающий завод", ЗАО "Йошкар-олинский инструментальный завод", ООО ПКФ "Ма-хагони".
Теоретической и методологической основой диссертации послужили труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам бухгалтерского учета, анализа материально-производственных запасов, периодические издания по учету и анализу материально-производственных запасов, источники энциклопедического характера. В работе использованы нормативные доку-
менты и законодательные акты по бухгалтерскому учету, международные стандарты финансовой отчетности.
При решении поставленных задач использованы приемы и методы системного подхода, основанные на обобщении, сравнении и сопоставлении теоретического и фактического материала, что позволило обеспечить достоверность и обоснованность выводов и рекомендаций, предложенных в диссертации.
Научная новизна диссертации заключается в теоретическом обосновании и систематизации результатов исследования комплекса вопросов, связанных с методикой учета и анализа материально-производственных запасов, способствующих формированию информации, необходимой для принятия эффективных решений.
Основные положения и выводы, представляющие научную новизну, заключаются в следующем:
обоснованы, систематизированы классификационные признаки группировки материально-производственных запасов и дополнены новыми признаками;
в структуре материальных оборотных активов выделены неликвидные материалы как специфический объект бухгалтерского учета;
выполнен сравнительный анализ существующих методов оценки материально-производственных запасов; предложена методика оценки эффективности использования материально-производственных запасов на основе соотношения оценок: реализационной стоимости, стоимости замещения и капитализированной стоимости;
определены критерии включения материально-производственных запасов в состав неликвидных материалов и обоснованы факторы, влияющие на их образование: невостребованность в производственном процессе свыше одного года; отсутствие потребности в результате изменения технологии производимой продукции; моральное устаревание; потеря качественных
характеристик;
разработана методика учета неликвидных материалов и предложена форма внутреннего документа "Отчет о состоянии запасов материалов на складе", применение которых позволит формировать информацию для нужд управления;
предложена методика учета заготовительно-складских расходов с выделением субсчетов "Транспортно-заготовительные расходы", "Складские расходы", позволяющая формировать информацию в системе бухгалтерского и управленческого учета; определен порядок распределения транспортно-заготовительных расходов с учетом остатков неликвидных материалов;
приведена логическая последовательность формирования аналитической информационной базы для составления бюджета материально-производственных запасов с выделением бюджета неликвидных материалов; дано определение норматива неликвидных материалов, а также норматива транспортно-заготовительных расходов;
предложена методика анализа материально-производственных запасов, позволяющая повысить эффективность принимаемых управленческих решений.
Теоретическое значение полученных результатов состоит в систематизации и обосновании методов и приемов, используемых при учете и анализе материально-производственных запасов.
Практическая значимость диссертационной работы заключается в том, что выводы и предложения, полученные в результате выполненного исследования, могут быть использованы в практике промышленных предприятий для учетно-аналитического обеспечения управления материально-производственными запасами. Практические разработки, содержащиеся в диссертации, могут использоваться в учете и анализе материально-производственных запасов, на основе которого будет формироваться информация для управления.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации докладывались на межвузовских научных конференциях, проводимых в Марийском государственном техническом университете, Московском открытом социальном университете и его Марийском филиале, а так же опубликованы в сборниках научных трудов.
Основные положения диссертации отражены в 6 печатных работах общим объемом 1,5 печ. листа.
Структура работы. Диссертация содержит введение, три главы, заключение, библиографию, иллюстрирована таблицами и рисунками.
Экономическая сущность материально-производственных запасов и их характеристика как объектов учета
Современный этап развития экономики России и присущие ему рыночные отношения предполагают выработку качественно нового подхода к повышению эффективности хозяйствования субъектов, их конкурентоспособности, что достигается путем рационального использования и сбережения всей совокупности ресурсов. Важная роль в решении этой задачи принадлежит эффективности использования материально-производственных запасов.
Известно, что материально-производственные запасы входят в состав оборотных активов предприятия, являются комплексным объектом бухгалтерского учета, включающим целый ряд элементов. В литературе, посвященной бухгалтерскому учету, оборотные активы часто называют оборотными средствами, предполагая, что оба термина определяют одно и то же содержание. Для экономической литературы более характерным является использование термина "оборотные средства".
Оборотные средства представляют собой вложения финансовых ресурсов в объекты, использование которых осуществляется в рамках одного воспроизводственного цикла либо в течение относительно короткого календарного периода времени [16].
В экономической литературе можно встретить разные подходы к определению оборотных средств. "Оборотные средства - это часть капитала предприятия, вложенная в его текущие активы" [149]. "Оборотные средства-это совокупность денежных средств, авансированных в оборотные производственные фонды и фонды обращения" [138]. На первых этапах развития хозяйственного расчета оборотные средства характеризовались как материальные и денежные активы предприятия [95].
По материально-вещественному признаку в состав оборотных средств включаются предметы труда (сырье, материалы, топливо и т.п.), готовая продукция на складах предприятия, товары для перепродажи, денежные средства и средства в расчетах.
Во всех определениях присутствуют отчужденно друг от друга натурально-вещественная и денежная формы оборотных средств. Здесь не раскрывается сущность этих активов как стоимостной категории.
Широкое распространение нашло толкование оборотных средств как материальных запасов. При этом рассматриваются только те средства, вещественной основой которых являются непосредственно материальные ценности. Следовательно, благодаря такому пониманию обычно не охватываются целиком все существенные стадии движения активов, составляющих вещественную основу оборотных средств. Сведение оборотных средств к материальным затушевывает различие между принадлежностью их к сфере производства и к сфере обращения, так как производственные оборотные фонды, находящиеся в сфере производства, объединяются в этом случае со средствами в товарных запасах, находящихся в сфере обращения.
В настоящее время в экономической литературе сложилось несколько иное толкование сущности оборотных средств, определившее их как совокупность оборотных фондов обращения в денежной оценке. С определенными уточнениями и изменениями это определение является наиболее распространенным. Хотя некоторые экономисты [127] возражают против подобного понимания этого вопроса. Некоторые считают, что в данном определении отождествляются такие понятия как оборотные производственные фонды и фонды обращения, оборотные средства и оборотные фонды. Отметим, что эти понятия не отождествляются, а объединяются, что позволяет правильно очерчивать экономические границы быстро оборачивающихся элементов производственных фондов на всех стадиях кругооборота. Категория оборотных фондов отражает материально - вещественное содержание, потребительскую стоимость элементов производства, участвующих в одном производственном цикле, переносящих свою стоимость на изготовленный продукт целиком.
Хендриксен Э.С. и Ван Бреда М.Ф. отмечают, что термин "оборотные средства" определяется как "денежные и другие средства и ресурсы, которые предполагается или обратить в деньги, или продать, или потребить в течение нормального операционного цикла" [144]. Они подразделяют оборотные средства на монетарные и немонетарные. Монетарные оборотные средства представляют собой фиксированную сумму общей покупательной способности денежной единицы, предназначенной для использования в течение текущего операционного цикла или одного календарного года. К этой категории относятся деньги в различных формах и права их требования.
Немонетарные оборотные средства представляют собой права или требования, для которых заранее не известна ни дата их обращения в деньги, ни сумма денег, в которую они будут обращены [144]. К ним относятся вложения в акции других предприятий, материальные запасы и расходы будущих периодов. Все эти статьи баланса имеют общее свойство, отличающее их от монетарных активов: их текущая стоимость не может быть получена дисконтированием будущей суммы погашения и откорректирована с учетом риска неплатежа.
Оборотные активы представляют собой нормируемые и ненормируе-мые оборотные средства предприятий, организаций, отражаемые в активе бухгалтерского баланс [16].
Обоснование выбора оценки материально-производственных запасов
Важнейшей предпосылкой организации управления запасами является их оценка, которая учитывая разнообразие их видов и характер использования, а также является одной из наиболее важных и сложных процедур учета. От ее результата зависит реальность активов баланса, себестоимость проданной продукции и тем самым прибыль за отчетный период, а значит и успешное достижение поставленных целей управления материально-производственными запасами.
Вопрос и об оценке встал со времени возникновением учета. Так, уже в конце XIV века у Луки Пачоли встречаются два вида оценок: по себестоимости и по текущим продажным ценам [113]. Сам же Л.Пачоли отдавал предпочтение первому виду оценки запасов. В дальнейшем почти все экономисты считали возможным и необходимым предоставить бухгалтерам право выбора принципов оценки. Различные виды оценок в итоге оказались обусловлены различными целями, стоящими перед балансом, а различия в самой оценке - различиями в интересах пользователей баланса.
. По мнению Я.В.Соколова, оценка есть способ перевода учетных объектов из натурального измерителя в денежный. Она выполняется в целях тех или иных хозяйствующих субъектов и представляет собой воплощение принципа квантификации [135]. Ковалев В.В. считает, что "оценка - некоторая характеристика объекта (события), позволяющая выделять его из совокупности других объектов (событий) или упорядочивать их; процесс присвоения упомянутой характеристики [65]. Хендриксен Э., Ван Бреда М. утверждают, что "оценка представляет собой присвоение числового значения показателю или свойству объекта, например такому, как актив, деятельность фирмы, продукция" [144].
МСФО в п. 99 раздела "Принципы" [83] дают определение оценки как "процесс определения денежных сумм, по которым элементы финансовой отчетности должны признаваться и вноситься в баланс и отчет о прибылях и убытках". Вне денежной оценки нет и не может быть системы бухгалтерского учета.
По мнению Кутера М.И. [70] и Соколова В.В. [135] процесс оценки предполагает сочетание трех составляющих элементов: объект или событие; подлежащее количественной оценке свойство (качество, признак) объекта; шкала измерения или совокупность единиц, в которых можно выразить свойство. Хенд-риксен Э., Ван Бреда М. отмечают, что "процесс оценки представляет собой процедуру присвоения (вменения) объектам бухгалтерского учета определенных денежных величин, полученных таким образом, чтобы их можно было использовать как агрегированно (например, для итоговой оценки активов), так и отдельно в зависимости от конкретной ситуации" [144].
Активы могут быть оценены с разных позиций, поэтому в интересах инвесторов и других пользователей финансовой отчетности необходимо предусматривать оценки по нескольким показателям. Во многих случаях одна оценка может заменяться другой. Например, себестоимость в определенных обстоятельствах заменяет текущую оценку, которая, в свою очередь, может представлять оценку будущих денежных поступлений [144].
Стоимостная оценка распространяется на все стадии жизненного цикла производимого продукта: затраты заготовления производственных запасов и приобретения средств труда; затраты производства продукции и оказания услуг; себестоимость созданного продукта; доходы, полученные от реализации товаров и услуг, и понесенные при этом расходы. От обоснованности и точности бухгалтерских действий зависит достоверность исчисления финансового результата. Для обоснования целесообразности применения тех или иных видов оценок следует исходить из преследуемых целей и результатов, которые желают получить пользователи информации. В связи с этим различают экономическую, юридическую и бухгалтерскую концепции оценок [20].
Экономическая концепция оценки основана на принципах спроса и предложения, конкуренции, замещения, предвидения или ожидания. Для реализации этой концепции важно определение будущей (дисконтированной) стоимости объектов. Эта стоимость представлена текущей стоимостью потоков дохода, ожидаемых в будущем. Дисконтированная стоимость приемлема для принятия деловых решений при выборе варианта инвестирования. Она может быть применена в тех случаях, когда организация имеет альтернативную возможность приобретения необходимых услуг актива, не покупая его полностью.
Юридическая концепция оценки основана на решении определенных задач, связанных либо с отчуждением прав собственности на имущество организации, либо с выполнением конкретного правового акта, либо с изменением хозяйственной ситуации. В основе юридической концепции оценки лежит определение рыночной стоимости объекта.
Бухгалтерская концепция оценки ориентирована на получении полной, достоверной, обоснованной информации об объектах бухгалтерского учета в денежном выражении. Основной целью бухгалтерской оценки является создание условий для объективного исчисления финансовых результатов деятельности организации. В связи с этим в наибольшей степени бухгалтерской концепции оценки соответствует сохраняемая перманентно историческая (первоначальная, фактическая) стоимость объекта.
Методика анализа используемых в производстве материально- производственных запасов с элементами бюджетирования
Анализ является необходимой составляющей учетно-аналитической системы предприятия в общем и материально-производственных запасов в частности.
Для проведения экономического анализа используется обширный набор источников информации и различное их соотношение.
Внешний анализ (финансовый) базируется на публикуемых отчетных данных, то есть на ограниченной части информации о деятельности предприятий, которая может стать достоянием общества. Внутренний анализ (управленческий) использует всю достоверную информацию о состоянии дел предприятия, доступную лишь ограниченному кругу лиц - управленческому персоналу предприятия.
Одним из основных источников информации, наивысшей формой обобщения данных бухгалтерского учета является финансовая отчетность, где наиболее полно отражаются хозяйственные явления, процессы и их результаты.
Бухгалтерская отчетность включает бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет об изменении капитала, отчет о движении денежных средств, приложения к ним и пояснительную записку.
Положением по ведению бухгалтерского учета определено, что материалы отражаются в бухгалтерском балансе по их фактической себестоимости, которая определяется исходя из фактических затрат на их приобретение. В отчетном бухгалтерском балансе в конце отчетного года по правилам, предусмотренным международными стандартами и российскими ПБУ, значения строк, в которых отражены материально-производственные запасы корректируются на величину резерва под снижение стоимости материальных ценностей.
Составной частью процесса принятия решений, который охватывает деятельность всего предприятия, является планирование. Процесс планирования неразрывно связан с процессом контроля, который также является одной из важнейших функций управления.
Состояние информации определяется результатами и возможностями анализа. Для того чтобы информация стала пригодной для принятия управленческих решений, она должна пройти первичные стадии обработки, такие как отбор, фильтрация, агрегирование и другие, а также стадию аналитической обработки.
Определение потребности в материалах и составление плана закупок является необходимым элементом планирования деятельности предприятия. При этом по нашему мнению, при определении потребности в материально-производственных запасах следует учитывать количество и стоимость имеющихся на предприятии неликвидных материалов, а также ненормативных (дефицитных и излишних) материалах данные о которых берутся из предлагаемого нами отчета о состоянии запасов. Это позволит определить планируемый расход ресурсов, необходимый для выполнения всего комплекса работ по достижению заданной цели, а также оценивать эффективности работы различных центров ответственности.
При сравнении фактических результатов с предыдущими периодами, как правило, невозможно получить точную информацию о рациональности в расходовании ресурсов, так как в отчетном периоде могли произойти изменения в технологии производства, а также общих экономических условий. Кроме того, в результатах прошлого периода могут быть скрыты недостатки. Поэтому бюджетирование позволяет в некоторой степени избежать перечисленных проблем и представляет, с нашей точки зрения, более надежный критерий оценки качества работы.
