Содержание к диссертации
Введение
1 Проблемы учета расходов на предприятиях электроэнергетики в условиях реструктуризации 10
1.1 Исторический опыт развития бухгалтерского учета расходов и калькулирования 10
1.2 Современное развитие методических основ управленческого учета 25
1.3 Особенности современного развития электроэнергетики и методики учета расходов 42
2 Управленческий учет и анализ расходов в современной экономической модели функционирования предприятий ... 57
2.1 Общие теоретические подходы к организации учета расходов 57
2.2 Классификация расходов в целях формализации процедур управленческого учета 77
2.3 Методические подходы к учету расходов по местам их возникновения. 92
3 Методические основы управленческого анализа эффективности раходов на передачу и распределение электроэнергии 104
3.1 Методические подходы к организации и проведению управленческого анализа расходов 104
3.2 Разработка мероприятий, обеспечивающих перераспределение расходов по данным управленческого анализа 120
3.3 Обобщение результатов управленческого анализа для целей планирования 131
Заключение 140
Список использованных источников
- Современное развитие методических основ управленческого учета
- Классификация расходов в целях формализации процедур управленческого учета
- Методические подходы к учету расходов по местам их возникновения.
- Разработка мероприятий, обеспечивающих перераспределение расходов по данным управленческого анализа
Введение к работе
Актуальность темы исследования В настоящее время практика функционирования предприятий требует более действенного контроля и управления за финансово-хозяйственными операциями с целью оперативного реагирования менеджмента организации на динамично меняющуюся рыночную обстановку В связи с этим, одной из задач реформирования бухгалтерского учета в России является максимальное приближение его к потребностям системы управления в реальном масштабе времени Общая задача совершенствования учета на современном этапе его развития заключается в создании приемлемых условий последовательного, полезного, рационального и эффективного выполнения учета и присущих ему функций в каждой конкретной экономической среде Современная экономическая информация, применяемая для целей управления, должна быть детальной и обеспечивать управление с наибольшей степенью эффективности Эту задачу выполняет управленческий учет Важнейшим фактором создания системы управленческого учета является повышение экономической эффективности системы управления за счет улучшения оперативности, качества и своевременности принимаемых решений и появлении новых возможностей в их экономической оценке Особенно это важно в период изменения формы бизнеса и совершенствования организационных структур управления Построение системы управленческого учета определяется и отраслевыми факторами, связанными с особенностями организации производства, технологий и организационной структуры управления В связи с этим, особую актуальность приобретает совершенствование методики и инструментария управленческого учета на предприятиях электроэнергетики, находящихся в состоянии реструктуризации и вывода на конкурентные рынки сбыта электрической энергии
Учет, являясь одной из важнейших функций управления отраслью, практически перестал создавать информационный блок для целей управления Информация, включавшаяся до сих пор в бухгалтерские отчеты, в условиях рыночных отношений, не может полностью удовлетворить потребности различных групп пользователей Кроме того, это повлияло на методику формирования фактической и плановой калькуляции себестоимости транспортировки энергии и планирования расходов на предприятиях электроэнергетики Необходима качественно новая управленческая информация о производственно - финансовой
V]
деятельности предприятий электроэнергетики, на основе которой можно было бы не только принимать решения по текущему управлению расходами этих предприятий, но и использовать ее для анализа фактического уровня расходов, стоимости единицы услуги по передаче и распределению энергии, а также планировать расходы и составлять прогнозную калькуляцию и стоимость услуг
Необходимость решения вопросов совершенствования методики управленческого учета, анализа и планирования себестоимости услуг предприятий электроэнергетики, организационно - методического инструментария учета и анализа расходов в условиях реструктуризации отрасли определяет актуальность выбранной темы диссертационного исследования, ее цель и задачи
Состояние изученности проблемы Исследованию проблем
совершенствования бухгалтерского учета и использования его в системе управления, посвящены работы многих отечественных ученых, таких как П С Безруких, М А Бахрушина, Т А. Владимирова, К Друри, Д М Ендовицкий, В А Ерофеева, В Б Ивашкевич, 3 В Кирьянова, И П Комисарова, С И Крылов, Н К Моисеева, О А Миронова, К Н Нарибаева, В Ф Палий, В И Петрова, Л В Попова, А М Пронина, А Н Раппопорт, Я В Соколов, Е М Сорокина, В И Ткач, Н Г Чумаченко и других Изучение научно - практической литературы в этой предметной области показывает, что российская бухгалтерская наука в последние годы уверенно развивается по пути интеграции с мировой экономической наукой и международными учетными системами Отдельные работы посвящены проблемам организации финансового и управленческого учета в России Однако трудов, содержащих целостный, системный, комплексный подход к проблемам управленческого учета и анализа расходов на предприятиях электроэнергетики в условиях реструктуризации отрасли недостаточно Актуальной остается проблема совершенствования организации отечественного управленческого учета и планирования себестоимости услуг предприятий электроэнергетической отрасли в новых условиях хозяйствования В российской экономической науке недостаточно четко определена концепция совершенствования управленческого учета расходов предприятий, осуществляющих распределительно-сетевой вид деятельности, не достаточно определены основные критерии, характеризующие порядок формирования плановой и отчетной калькуляции себестоимости услуг для включения их в тариф В настоящее время в этой предметной области особое внимание должно быть уделено решению проблем обеспечения устойчивого финансового состояния предприятий, повышения
рентабельности производства и эффективности использования их экономического потенциала, эффективного управления взаимосвязью «расходы - объем производства - прибыль» Методология исследований этих проблем хорошо представлена в трудах таких зарубежных ученых как Ван Хорн Дж, Г Мюллер, Б Нидлз и др Однако в России применение предлагаемых этими авторами приемов и методов управления расходами малоэффективно в силу значительной динамичности внешней среды и слабого информационного поля В последние годы такие отечественные исследователи проблем управления расходами, как С А Николаева и Ф Б Риполь-Сарагоси опубликовали ряд работ, в которых прослеживается возможность использования различных методик расчета экономической эффективности управления расходами Однако в настоящее время наблюдается недостаток научно-практических публикаций в области системного управления расходами предприятий электроэнергетики, решения вопросов управленческого учета расходов и планирования себестоимости услуг для учета их при формировании тарифов на электроэнергию для населения и юридических лиц, формирования внутренней отчетности для предприятий электроэнергетики
Целью диссертационного исследования является разработка организационно - методического инструментария управленческого учета расходов по передаче и распределению энергии на предприятиях электроэнергетики для планирования их деятельности в современных условиях их функционирования
В соответствии с поставленной целью в диссертационной работе решены следующие задачи теоретического и прикладного характера
рассмотреть исторический опыт развития управленческого учета расходов и калькулирования себестоимости
определить основные направления развития управленческого учета в России и, в частности, на предприятиях электроэнергетики в современных условиях их функционирования
определить особенности современного развития предприятий электроэнергетики и методики учета расходов
уточнить классификацию расходов предприятия, занимающегося распределением электрической энергии по статьям, элементам, местам возникновения расходов для организации их учета и планирования
разработать направления совершенствования системы аналитического учета расходов для принятия управленческих решений по оптимизации стоимости услуг
определить направления, виды, методику анализа для выявления факторов, влияющих на изменение расходов
разработать методику и организацию процедур планирования расходов в целях сохранения финансовой устойчивости предприятий в период реструктуризации отрасли
Область исследования Работа выполнена в соответствии с п 18 «Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей», 19 «Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа» Паспорта номенклатуры специальностей ВАК РФ 08 00 12 - Бухгалтерский учет, статистика
Предметом исследования является организационно - методический инструментарий управленческого учета и анаїиза для планирования себестоимости услуг предприятий электроэнергетики
Объектом исследования выступает финансово-хозяйственная деятельность
предприятий электроэнергетического комплекса, осуществляющих
распределительно-сетевой вид деятельности, входящих в РАО «ЕЭС России»
Теоретическую, методологически и информационную основу
диссертационного исследования составили фундаментальные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых в области управленческого учета, экономического анализа, управления расходами в экономических системах, структурных преобразований в рыночной экономике.
В работе использовались научно - практические публикации, материалы законодательного, нормативного, инструктивного и методического характера в области бухгалтерского учета и анализа расходов предприятий электроэнергетики В качестве эмпирической базы использовалась экономическая информация РАО «ЕЭС России», представленная статистическими данными за 2004 - 2006 гг, данными проекта «Энергетическая стратегия России на период до 2020 года», а также данными оперативного, статистического и бухгалтерского учета исследуемой электроэнергетической компании
Методы исследования В основе исследования лежит диалектический метод
изучения объективных экономических законов, закономерностей, явлений и
процессов, свойственных функционированию и развитию предприятий электроэнергетики В процессе исследования применялись такие общие методы научного исследования как наблюдение, формализация, абстрагирование, сравнение, моделирование, методы традиционного экономического анализа и др
Научная новизна диссертационного исследования заключается в разработке научно-обоснованных теоретических, методических и практических рекомендаций по совершенствованию управленческого учета расходов на предприятиях электроэнергетики в современных условиях их функционирования
Научная новизна диссертационного исследования подтверждается полученными научными результатами, выносимыми на защиту
определены основные направления совершенствования управленческого учета расходов на предприятиях электроэнергетики, предполагающие уточнение видов расходов по элементам, статьям, местам возникновения в соответствии со спецификой производства в условиях их современного функционирования, изменения системы аналитических счетов, методики формирования совокупных расходов для анализа и планирования (п 1 8 паспорта специальности 08 00 12 ВАК РФ),
предложены методические подходы к построению системы управленческого учета предприятия, занимающегося распределением электрической энергии по статьям, элементам, местам возникновения расходов для организации их учета и планирования, позволяющие выделение детализированной информации о расходах для управления на разных уровнях иерархии (1 9 паспорта специальности 08 00 12 ВАК),
разработана система аналитического учета расходов для обоснования управленческих решений по оптимизации себестоимости услуг предприятий по распределению электрической энергии в условиях применения метода экономически обоснованных расходов (п 1 8 паспорта специальности 08 00 12 ВАК РФ),
определены факторы, влияющие на изменение расходов для формирования плановой стоимости услуг по транспортировке и распределению электрической энергии (п 1 9 паспорта специальности 08 00 12 ВАК РФ),
предложена методика формирования плановой себестоимости услуг, в рамках совершенствования метода экономически обоснованных расходов, предполагающая учет расходов по местам возникновения, элементам и статьям (п 1 9 паспорта специальности 08 00 12 ВАК РФ),
- предложена организация учетных процедур и методика анализа расходов для их планирования на конкретном предприятии, обеспечивающая сохранение финансовой устойчивости предприятия в период реструктуризации отрасли (п 1 9 паспорта специальности 08 00 12 ВАК РФ)
Теоретическое значение диссертационного исследования состоит в развитии теоретических основ формирования организационно-методического обеспечения бухгалтерского учета расходов и планирования на предприятиях электроэнергетики в условиях реструктуризации отрасли
Практическое значение диссертационного исследования заключается в том, что его результаты могут быть использованы в учетно-аналитических процедурах механизма управления расходами предприятий электроэнергетической отрасли г Сургута Ханты-Мансийского автономного округа и Приволжья
Апробация и реализация результатов диссертационного исследования Основные положения и результаты исследования докладывались и обсуждались на ежегодных научных конференциях молодых ученых в Сургутском государственном университете «Наука и инновации XXI века» (2004г), международных научно-практических конференциях «Современные аспекты и проблемы региональной экономики» (г Орел, 2005г), «Инновации и бизнес» (г Орел, 2007г), а также на региональных конференциях ХМАО "Развитие нефтяной отрасли в округе" (2005 г ), "Экономическая динамика развития округа" (2006 г) Результаты исследования приняты к внедрению на предприятиях электроэнергетики Ханты-Мансийского автономного округа и Приволжья, и используются в учебном процессе по курсам управленческий учет, бухгалтерский учет Акт внедрения № 27/05-28 от 1101 2008г , акт внедрения № 32/05-35 от 20 03 2008г
Публикации По теме диссертации было опубликовано 8 статей, подготовленных индивидуально и в соавторстве, общим объемом 2,54 п л, из них авторских - 2,42 п л (в том числе 1 статья в рекомендованном ВАК издании)
Объем и структура диссертационного исследования Структура и содержание диссертации отражает логику и порядок исследования поставленных задач Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка и 24 приложений Текст изложен на 142 страницах и содержит 25 рисунков, 22 таблицы
Во введении обоснована актуальность темы, определена степень
разработанности проблемы, цель, задачи, объект и предмет исследования,
сформулированы положения, выносимые на защиту, раскрыта научная новизна и практическая значимость, представлены результаты апробации работы
В первой главе «Проблемы учета расходов на предприятиях электроэнергетики в условиях реструктуризации» рассмотрен и проанализирован зарубежный и отечественный опыт развития учета затрат и калькулирования, раскрывается современное развитие методологических основ управленческого учета и особенности методики учета на предприятиях электроэнергетики в современных условиях их функционирования
Во второй главе «Управленческий учет и анализ расходов в современной экономической модели функционирования предприятий» раскрываются общие методические подходы к организации и методике учета расходов, представлена классификация расходов в целях формализации процедур управленческого учета
В третьей главе «Методические основы управленческого анализа эффективности расходов на передачу и распределение электроэнергии» раскрыты методические подходы к организации и проведению анализа расходов, разработаны мероприятия, обеспечивающие перераспределение расходов по данным управленческого анализа и обобщены его результаты для целей планирования
В заключении сформулированы основные выводы и результаты проведенного исследования
Современное развитие методических основ управленческого учета
Развитие теории бухгалтерского учета во Франции привело к тому, что один из последователей Ж.Б.Сэя, Жан Густав Курсель-Сенель (1813-1892), создал меновую теорию двойной записи. Подчеркивая управленческие цели бухгалтерии, Курсель-Сенель писал: «Знание учета необходимо всем, но больше всего управляющим» [219]. Главной заслугой Курсель-Сенеля является разработка теории учета затрат и калькуляции. Он первым полно и всеобъемлюще сформулировал различия между учетом затрат и расчетом себестоимости, определив, что второе это цель первого. По его мнению, структура себестоимости включает прямые (прямо пропорциональные выпуску готовой продукции) и косвенные (обратно пропорциональные) расходы. Смысл такой классификации, по мнению Курсель-Сенеля, в снижении продажной цены по отдельным товарам до уровня себестоимости, состоящей из прямых затрат, за счет сохранения возможности компенсации общих затрат вследствие некоторого увеличения цен на другие товары, но исключая продажу товаров по ценам ниже этого уровня. Курсель-Сенель подробно обосновал калькуляцию по переделам, считая обязательным распределение косвенных (общих) расходов пропорционально прямым (особенным), что обеспечивало определение полной себестоимости.
Исследование развития теории калькуляции в немецкой школе позволило сделать вывод о том, что развитие промышленности в Германии выдвинуло в число первоочередных задач исчисление себестоимости готовой продукции. Эту идею выдвинул ученый Альберт Кальмес. Он сформировал теорию калькуляции, а также теорию промышленного учета. Его концепция, противоречащая всему, что создавали итальянские ученые, и прежде всего Чербони (и его теории логисмографии - т.е. рассмотрение с точки зрения юриспруденции, за каждым счетом должно стоять лицо или группа лиц, многоуровневая классификация счетов и возникновение субсчетов), оказала существенное влияние не на одно поколение бухгалтеров и в значительной степени дожила до наших дней. А.Кальмес исходил из того, что «счетоводство фабрики образует неразрывную составную часть её организации, так что организация и счетоводство оказывают друг на друга взаимное влияние и находятся между собой в тесной связи» [61]. Эта связь объясняется далеко идущими последствиями: весь смысл бухгалтерии сводится к исчислению себестоимости. «Приспособление бухгалтерии к исчислению себестоимости, -писал А.Кальмес, - составляет одну из характерных черт промышленного счетоводства» [61].
По нашему мнению, бухгалтерский учет синтезирует экономическую информацию, а калькуляция позволяет её анализировать. Калькуляция определяется с целью уменьшения себестоимости и установления продажных цен, а также оценки изделий в текущем учете.
А.Кальмес выделял два вида калькуляций: единичные - когда все затраты относятся на определенный объект, и валовые — в случае деления всех затрат на количество выработанной продукции. С помощью единичных калькуляций образуется точная себестоимость, валовые калькуляции образуют только среднюю арифметическую. Провозглашая объектом учета «хозяйственную деятельность предприятия в целом» [61], А.Кальмес считал необходимым распределять всё производство на основное и вспомогательное с целью исчисления себестоимости каждого предмета, находящегося на предприятии. Он считал, что издержки вспомогательных производств, должны распределяться между аналитическими счетами счета «производство» пропорционально общему объему оказанных услуг. А.Кальмес признавал, что себестоимость носит приблизительный характер, и объяснял это минимум тремя причинами: временным промежутком, способом распределения общих расходов и методами оценки затрат. Чем короче временной промежуток, тем точнее себестоимость [173]. Мы согласны с мнением А.Кальмеса, что себестоимость, рассчитываемая ежедневно располагает максимальной точностью, точность её при ежегодном расчете значительно снижается. Вместе с тем необходимо учитывать распределение доходов и расходов прошлых и будущих периодов. В данном случае, от продолжительности временного промежутка зависит точность результата, и годовая себестоимость будет точнее ежедневной. По нашему мнению, влияние идей А.Кальмеса было значительным, особенно в Германии и России. Утверждение А.Кальмеса о единстве счета производства и калькуляции стало символом веры почти всех бухгалтеров нашей страны [173]. В пореформенной России Сергей Флегонтович Иванов (1872 г.) впервые выдвинул задачу создания калькуляционных счетов производства. Он отмечал, что «счета Производства есть не что иное, как промежуточные счета между счетом сырых материалов и счетом выработанных изделий». Он же выдвинул идею нормирования затрат, под которой понимал установление «приблизительной нормы издержек» и отнесение всех общих затрат на специальный счет без распределения их по вырабатываемым видам изделий.
Эдуарду Эдуардовичу Фельдгаузену (1888 г.) принадлежит первая попытка введения в калькуляцию методов, получивших развитие в стандарткост и нормативном учете. Он использовал термин «нормальная отчетность». Сущность его подхода заключалась в определении для затрат норм один раз в десятилетие и утверждении их комиссией экспертов. Он же ввёл в учетную литературу такие термины, как «прямые» и «косвенные» расходы.
Первые теоретические концепции бухгалтерского учета в России были озвучены Александром Ивановичем Гуляевым, избравшим своей специальностью промышленный учет. Его учение о структуре себестоимости пользовалось широким распространением. В состав себестоимости он включал: материалы, заработную плату, затраты механической и электрической силы и амортизацию, причем два последних вида расходов он предлагал относить на себестоимость, если они участвовали в создании определенного вида продукции. А.И. Гуляевым был рекомендован учет по учетным (заранее установленным) ценам.
Создатель органического баланса - Фриц Шмидт (1882-1950) использовал термины органический баланс и органическая калькуляция, утверждая, что предприятие - это живой организм. В противоположность другим исследователям, Шмидт считал, что цены должны устанавливаться исходя из калькуляции, основанной на зависимости издержек производства, относящихся к действительно совершаемому обороту, мерой которого должен быть один день. Согласно его взглядам, цель калькуляции состоит в том, чтобы определить действительный расход материалов и услуг в текущих ценах. Имеются в виду не фактически произведенные затраты, а текущие цены. Шмидт считал, что его метод калькуляции органически приспособлен к учету процесса образования стоимости, отсюда и вытекает название «органическая калькуляция ежедневной стоимости». Подход Шмидта оказал огромное влияние на развитие современного учета. В русле идей Шмидта находится учение так называемой амстердамской школы, во главе которой был Теодор Лимперг (1879-1961 гг.), выдвинувший в 20-30-е годы XX века теорию, согласно которой учитываемые ценности должны отражаться в отчетности по восстановительной стоимости, а учет не должен вестись по себестоимости и текущим ценам.
Во Франции управленческая школа (Ж.Фламминк) доказывала, что в отличие от других представителей экономического направления, центральное понятие учета - предприятие в целом, в едином и неразделенном комплексе. Ж.Фламминк подчеркивал, что интеграция бухгалтерского учета с наукой управления дает бухгалтерии истинный смысл. С чем мы полностью согласны.
Наиболее ярким и влиятельным выразителем управленческой концепции был экономист и социолог с мировым именем Жан Фурастье (1907 г.). Для него бухгалтерский учет - средство управления предприятием, это и наука, и техника, которая имеет целью регистрацию движения стоимости, выраженной в денежных единицах и представляющей определенные виды.
Теория калькуляции активно развивалась и в России. Под калькуляцией в то время понималось исчисление себестоимости единицы выработанной продукции. Термин «себестоимость» относительно новый. Он появился в 1912г. в работах А.П.Рудановского. (до этого писали «своя стоимость», «фабричная стоимость», «стоимость производства», «фактическая стоимость», «полная цена», «истинная цена»).
Классификация расходов в целях формализации процедур управленческого учета
При подготовке и написании данного диссертационного исследования мы использовали различные методы для доказательства авторской позиции по решению проблем, обозначенных выше. Среди основных методов основополагающими явились методы смежных отраслей науки, в частности, теории систем, системного анализа, абстрактно-логические методы (анализ и синтез, формализация и моделирование, восхождение от абстрактного к конкретному), а также расчетно-аналитические методы исследования. Каждый из перечисленных выше методов позволил сформулировать основные направления по совершенствованию управленческого учета расходов на предприятиях электроэнергетики в современных условиях их функционирования. В частности: 1. Построение системы входной и выходной информации управленческого учета расходов и формирование на этой основе рабочего плана счетов учета расходов в детализации и классификации, необходимой для целей управления. 2. Уточнение мест возникновения расходов и формирование внутренней управленческой отчетности для обоснования экономически обоснованных расходов. 3. Проведение управленческого анализа наиболее существенных расходов и факторов, повлиявших на формирование этих расходов, а также отклонений от нормативных (плановых). 4. Обоснование методики планирования нормативных (плановых) значений расходов в соответствии с местами возникновения, статьями и элементами расходов. Для выполнения первого направления мы сформулировали ряд аксиом: а) наличие наблюдаемости объекта управленческого учета. В теории управления объект учета считается наблюдаемым в состоянии z (t) на множестве моментов времени Т, при входном воздействии и отсутствии возмущений, если уравнение наблюдения динамической системы, представленное в виде [4]: y (t) = g[t, x(t), z (t)], (1) где y (t) - некоторая реализация выходного процесса, доступная для регистрации, имеет единственное решение: z (t) = z(t)eZ. (2)
Если это утверждение справедливо для любого z(t) GZ, ТО объект считается полностью наблюдаемым. Это выражение означает, что определение любого из состояний объекта управленческого учета (т.е. его наблюдаемость) реализуется только в том случае, если по результатам измерения выходных переменных y (t) при известных значениях входных переменных x(t) может быть получена оценка z(t) любой из переменных состояния z(t). Такая задача в теории систем известна как задача наблюдения. В системе управления эта задача реализуется функцией контроля текущего состояния объекта управленческого учета и воздействий внешней среды. Без этой информации управление или невозможно, или неэффективно. б) наличие управляемости - способности объекта управленческого учета переходить в пространстве состояний Z из текущего состояния в требуемое под воздействиями управляющей системы. Под этим можно понимать перемещение, изменение скорости и направления движения в пространстве состояний, изменение структуры или свойств объекта управленческого учета. Если состояние объекта управленческого учета не меняется, то понятие управления теряет смысл. в) наличие цели управления. Под целью управления понимают набор значений количественных или качественных характеристик, определяющих требуемое состояние объекта управленческого учета. Если цель неизвестна, управление не имеет смысла, а изменение состояний превращается в бесцельное блуждание. Цель отображается точкой, в которую надо перевести систему из существующего состояния, или траекторией перевода объекта управленческого учета в требуемое состояние в виде, например, аддитивной свертки [4]: п max.F = a,ylt (3) с ограничениями типа: и Т,Ь У С (4) (=1 где УІ - і-я характеристика; а; — важность (вес) і-й характеристики; bj - расход ресурсов на поддержание і-й характеристики в требуемом состоянии; с - общее количество ресурсов. г) свобода выбора - возможность выбора управляющих воздействий (решений) из некоторого множества допустимых альтернатив. Чем меньше это множество, тем менее эффективно управление, так как в условиях ограничений оптимальные решения часто остаются за пределами области адекватности. Если имеется единственная альтернатива, то управление не требуется. Если решения не влияют на изменение состояния объекта управленческого учета, то управления не существует. д) наличие критерия эффективности управления. Обобщенным критерием эффективности управления считается степень достижения цели функционирования системы. Кроме степени достижения цели качество управления можно оценивать по частным критериям: степени соответствия управляющих воздействий требуемым состояниям объекта управленческого учета, качеству принимаемых решений, точности управления. е) наличие ресурсов (материальных, финансовых, трудовых и т.д.), обеспечивающих реализацию принятых решений. Отсутствие ресурсов равносильно отсутствию свободы выбора. Управление без ресурсов невозможно.
Из приведенных выше аксиом следует, что управление заключается в ограничении разнообразия состояний управляемого объекта. Это означает, что энтропия объекта управленческого учета должна быть равна нулю H(Y) = 0. Иными словами, неопределенность относительно состояний объекта управленческого учета в управляющей системе должна полностью отсутствовать и объект управленческого учета должен находиться в строго определенном состоянии с вероятностью, равной единице.
Если объект управленческого учета характеризуется одним показателем качества у и может находиться в п состояниях у[, у 2, ..., у„ с вероятностями Р(У\)- Р(Уг), Р(У„), то сообщение Y о том, что в каком из состояний находится объект в системе с полной информацией, будет содержать количество информации, равное его энтропии [109]: H{Y) = -YJp{yl,)\og2p{yll). (5) Для оценки состояний объекта, характеризуемого m показателями качества yJ, требуется провести суммирование и по j (j = l,2,...,m).
Энтропия H(Y) является мерой первоначальной неопределенности состояния объекта управленческого учета. Чем больше число различных состояний объекта и чем меньше отличаются друг от друга их вероятности, тем больше энтропия объекта управленческого учета. При п равновероятных состояниях, pt=lln значение энтропии максимально H(Y)mwi =log2«.
С получением сведений об объекте управленческого учета неопределенность его состояния для управляющей системы уменьшается. Количество взаимной информации в сообщениях, предназначенных для уточнения состояния (уменьшения энтропии) объекта управленческого учета, определяют как разность [109]:
Методические подходы к учету расходов по местам их возникновения.
Под анализом в широком смысле понимается способ познания предметов и явлений окружающей среды, основанный на расчленении целого на части и изучении их во всем многообразии связей и зависимостей [118]. Данное изучение может проводиться с помощью моделирования свойств и поведения объектов управленческого учета. Под моделированием системы управленческого анализа мы понимаем процесс исследования реальной системы управленческого учета, изучение её стоимостных характеристик, определение факторов, воздействующих на изменение этих характеристик и перенос полученных в результате анализа сведений на планируемый период. Модель управленческого анализа позволяет упрощенно представить систему и некоторые результаты намного точнее, чем при изучении самого реального объекта. При изучении организации управленческого анализа на предприятиях электроэнергетики были применены аналоговые модели, основанные на известных аналогиях между протеканием процессов в динамических и статических системах и предназначенные для исследования статических и динамических свойств объекта. Символическое моделирование позволило, наряду со словесными описаниями функционирования объекта, применить модели, графики, блок-схемы, а также математические модели. Из всех существующих для целей настоящего исследования были использованы стоимостные модели (модели расхода ресурсов), что позволило провести комплексную экономическую оценку (анализ) объекта и оптимизировать расходы по определенным экономическим факторам на перспективу.
В результате управленческого анализа определяется перечень проблем, подлежащих решению, а на их основе формулируются цели и задачи моделирования. Для целей настоящего исследования нами определены следующие цели моделирования: 1. Выявление функциональных соотношений — определение количественных зависимостей между объектами учета (входными факторами модели) и их результативностью (выходные характеристики исследуемого объекта). Отражение зависимостей показано на рисунках 10,11,12. 2. Возможность учета факторов, определяющих основные характеристики входных и выходных сигналов модели (анализ чувствительности). 3. Оценка поведения объекта управленческого учета при возможном сочетании входных и выходных параметров. 4. Сравнение - сопоставление определенного числа альтернативных вариантов или сопоставление нескольких принципов или методов воздействия факторов. Задача сравнения предусматривает оценку каждого варианта по одному или нескольким критериям и дальнейший выбор наилучшего. 5. Оптимизация — определение сочетания результата и фактора, при котором обеспечивается оптимальное значение целевой функции. Исходная информация для построения модели формируется путем анализа исследуемого объекта. Как известно, существует несколько видов анализа, выделяемых по разным признакам (рис. 16).
Подготовка информации для управления расходами может потребовать использования различных видов анализа, исходя из целей управления. В связи с этим, целью анализа расходов является, на наш взгляд, их оценка с позиции рациональности и выявление возможностей их экономии в текущем и предстоящем периодах для регулирования себестоимости.
Для выполнения цели и задач диссертационного исследования были выбраны виды анализа: управленческий (по объектам управления); прогнозный и ретроспективный (по времени.); факторный, маржинальный, экономико-математический (по методике изучения объекта) и внутренний (по пользователям результатов анализа).
Следует отметить, что рациональным считается такое управление расходами, которое способствует непрерывному росту объемов отпущенной электроэнергии и получению максимальной прибыли.
Исследуемая нами электроэнергетическая компания - Тюменская энергетическая компания была образована в мае 1979 г. на базе расположенных в Тюменской области энергетических предприятий РЭУ «Свердловэнерго». Тюменская энергетическая компания (ТЭК) является одной из крупнейших энергосистем Российской Федерации. До начала 90-х годов развитие хозяйственного комплекса Тюменской области было подчинено реализации главной задачи — обеспечению максимально возможных объемов добычи углеводородного сырья, транспортировки нефти и газа за пределы области в европейскую часть страны и на экспорт. Тюменская энергосистема развивалась для обеспечения электроэнергией нефтяной и газовой промышленности Западно-Сибирского нефтегазового комплекса. Развитие электроэнергетического комплекса соответствовало стремительному росту электропотребления и электрических нагрузок энергоемких предприятий и, прежде всего, охватывало зоны их размещения. Основные энергоисточники компании были сконцентрированы в г. Сургуте, а также в крупных городах юга области - Тюмени и Тобольске, где решались вопросы централизованного теплоснабжения промышленных и коммунально-бытовых потребителей.
В результате реформирования с 1 июля 2005 г. ОАО «Тюменьэнерго» стала компанией, осуществляющей распределительно-сетевой вид деятельности (100% дочернее общество РАО "ЕЭС России"). В настоящее время компания является крупнейшей из 15 РСК, входящих в зону контроля ОАО «МРСК Волги» и обеспечивает централизованное электроснабжение на территории более 1 млн. кв. км. В состав компании входят 12 электросетевых филиалов.
Для выполнения первого этапа основной задачей анализа расходов является выявление динамики факторов, повлиявших на изменение их суммы и уровня, определение отклонений данных отчетного года от данных предшествующего года, а также выявление основных причин, вызвавших эти отклонения.
Разработка мероприятий, обеспечивающих перераспределение расходов по данным управленческого анализа
Общая (суммарная) эластичность составляет 3=1,05% и показывает, что при одновременном увеличении всех факторов в среднем на 1% сумма совокупных расходов в среднем вырастет на 1,05%. Не маловажным, на наш взгляд, является оценка построенной модели и ее коэффициентов. В результате полученных данных - дисперсионного и регрессионного анализа, приведенного в приложении 11 можно сделать следующие выводы: 1. Используя критерий Фишера (F — критерии) и значимость F мы оцениваем качество построенного уравнения регрессии, т.е. устанавливаем, соответствует ли математическая модель, выражающая зависимость между совокупными расходами и исследуемыми факторами, экспериментальным данным и достаточно ли включенных в уравнение факторов переменных для описания результата (совокупных расходов). При вероятности 95% F = 930,97 Значимость F= 4,07, поэтому полученная 3-х факторная линейная функция моделирует качественное влияние исследуемых факторов на величину совокупных расходов. 2. Используя критерий Стьюдента (t — критерий или статистика) и Р значимость мы оценили качество найденных коэффициентов уравнения:
С вероятностью 95%, так как t - статистика Р-Значения, свободный член уравнения (а), является статистически необоснованным.
С вероятностью 95%, так как t — статистика Р-Значения, условно — чистый коэффициента уравнения (t i), является статистически обоснованным. Вариация данного коэффициента составляет 0,61 (отклонение верхней 95% и нижней 95% границей).
С вероятностью 95%, так как t - статистика Р-Значения, условно -чистый коэффициента уравнения (Ьг), является статистически обоснованным. Вариация данного коэффициента составляет 27,59.
С вероятностью 95%, так как t — статистика Р-Значения, условно — чистый коэффициента уравнения (Ьз), является статистически обоснованным. Вариация данного коэффициента составляет 0,12. Таким образом, сравнительное влияние всех факторов можно увидеть в табл. 17.
Анализируя данные табл. 17, можно сказать, что фактор (объем отпущенной энергии) имеет не минимальные значения показателей, однако, коэффициент при данном факторе статистически незначим. То есть его влияние на совокупные расходы существенно, но необходимо увеличить выборку или проверить правильность эмпирических данных. Фактор (объем потерь энергии в сетях), хотя и имеет статистическое значение, остальные показатели говорят о том, что данный фактор почти не оказывает влияния на величину совокупных расходов. Наиболее существенным оказался фактор (расходы на амортизацию), что впрочем, было подтверждено ранее. Поэтому данный фактор требуется проанализировать более детально. В целом построенная модель признается статистически обоснованной, адекватной эмпирическим данным.
Таким образом, мы считаем, что расходы на амортизацию, и, как следствие, расходы на ремонт, играющие важную роль при формировании совокупных расходов, требуют более детального рассмотрения.
Проведенный нами анализ изменения уровня расходов на оказание услуг по транспортировке энергии и выявления факторов позволяет нам оценить степень достоверности расчетных показателей расходов, сформированных по статьям, элементам и местам возникновения расходов в соответствии с предлагаемой нами системой аналитических счетов. В соответствии с этим для разработки мероприятий, обеспечивающих экономию и перераспределение расходов исследуемого предприятия (пятый этап управленческого анализа) мы предлагаем учитывать следующие основные факторы, влияющие на изменение совокупных расходов, определенные анализом на предыдущих этапах: 1. Изменение амортизационных отчислений на восстановление основных средств. 2. Изменение расходов на ремонт основных средств. Для определения направлений и мероприятий по экономии и перераспределению расходов на амортизацию и ремонт основных средств мы предлагаем учитывать сезонную компоненту, характерную для изучаемых. предприятий. Для этого ряды динамики подлежат специальной обработке — выравниванию. Оно позволяет охарактеризовать особенности изменения по времени динамического ряда в наиболее общем виде, считая, что через фактор времени можно передать влияние всех главных факторов.
В ходе анализа выявлено, что поквартальные или помесячные уровни изучаемых нами показателей (расходы на амортизацию и ремонт) существенно зависят от сезонности (сезонных колебаний), то есть от более — менее постоянно повторяющихся из года в год колебаний уровней ряда динамики. В большинстве случаев эти колебания связны с изменением времени года.
Сезонные колебания (S) изучаемых показателей негативно влияют на результаты производственно - хозяйственной деятельности предприятий электроэнергетики, вызывающие нарушения ритмичности производства и, тем самым, формирование расходов по сезонам. Поэтому при выявлении сезонных колебаний мы предлагаем мероприятия для сглаживания результатов сезонности и как следствие этого, в нашем примере перераспределения величины расходов в зависимости от времени года.
