Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические аспекты формирования стоимости строительной продукции 9
1.1 Характеристика инвестиционно-строительного комплекса в условиях становления рынка 9
1.2. Экономическая сущность строительной продукции как специфического объекта учета 21
1.3. Специфика формирования сметной стоимости строительной продукции 25
Глава 2. Проблемы формирования затрат в управленческом учете строительной организации 35
2.1. Характеристика и проблемы нормативного регулирования учета затрат в строительстве 35
2.2. Направления совершенствования классификации затрат 44
2.2.1. Проблемы классификации затрат в строительстве 44
2.2.2. Классификация статей затрат на постоянные и переменные 56
2.3. Метод учета затрат как механизм рациональной организации управленческого учета 66
2.4. Организация учета затрат по центрам ответственности и местам формирования 75
2.5. Методика распределения накладных расходов в строительстве и пути ее совершенствования 93
Глава 3. Методика проведения анализа учетно-аналитической информации о затратах на строительную продукцию 110
3.1. Оперативный анализ учетно-аналитической информации о производственных затратах на строительную продукцию 110
3.2. Методика выявления резервов снижения стоимости строительной продукции на основе концепции экономического рычага 119
Заключение 136
Библиографический список используемой литературы 147
Приложения 159
- Характеристика инвестиционно-строительного комплекса в условиях становления рынка
- Характеристика и проблемы нормативного регулирования учета затрат в строительстве
- Оперативный анализ учетно-аналитической информации о производственных затратах на строительную продукцию
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Инвестиционно-строительный комплекс -один из наиболее активно развивающихся секторов отечественного рынка. Однако, для обеспечения конкурентоспособности российских участников этого рынка им необходима действенная система управления затратами на создание строительной продукции. Функционирование такой системы невозможно без адекватного учетно-аналитического обеспечения.
Это обусловливает необходимость систематизированного изучения формирования стоимости строительной продукции, как специфического объекта учета и разработку соответствующихметодических рекомендаций учетно-аналитического обеспечения системы управления затратами на ее создание.
Развитие рыночных отношений в строительстве сопровождается пересмотром роли учетно-контрольного механизма путем создания адекватной системы учета и внутрипроизводственной отчетности, реализующей потенциальные возможности более активного воздействия на процессы управления затратами. При этом комплексное изменение функциональной направленности и организационного построения учета требует создания внутрипроизводственной отчетности, находящейся в прямой зависимости от индивидуальной производственной структуры строительной организации. Это требует решения взаимосвязанных проблем распределения ответственности и контроля результатов работы исполнителей.
В рамках данной проблемы особое место занимают вопросы классификации затрат в строительном производстве по основным центрам ответственности в строительных структурах, разработки методики распределения накладных расходов и методики анализа производственных затрат. Формирование достоверной и релевантной информации о затратах строительной организации на основе концепции мест затрат и центров ответственности обеспечит расширение и усиление функций бухгалтерского учета, использование его аналитического потенциала в качестве основного и достоверного источника управленческой информации.
В условиях использования концепции мест затрат и центров ответственности в строительстве с особой остротой встает вопрос о необходимости проведения ана
лиза влияния отклонений, требующего определения причин и установление контроля за ними, что позволит оперативно принимать необходимые меры по устранению нежелательных и укреплению благоприятных тенденций. Поиск резервов с помощью анализа влияния отклонений требует проведения углубленного научно обоснованного анализа снижения стоимости строительной продукции.
Степень разработанности проблемы. Проблемам теории и методологии учета и анализа затрат отечественными и зарубежными учеными уделялось большое внимание. Значительную роль в разработке методологии учета и анализа затрат сыграли такие видные отечественные ученые как: В.П. Астахов, А.С. Бакаев, М.И.Баканов, В.И. Бариленко, Л.С.Безруких,И.А.Белобжецкий, М.А. Бахрушина, В.Г.Гетьман, Л.Т.Гиляровская, О.В.Ефимова, А.П.Зудилин, В.Б.Ивашкевич, И.И.Каракоз, Н.Л.Карданская, А.Н.Кашаев, З.В.Кирьянова, Н.П.Кондраков, Л.М.Крамаровский, А.Д.Ларионов, В.Е.Ластовецкий, Е.А.Мизиковский, А.И.Миневский, О.Е.Николаева, В.Д.Новодворский, В.Ф.Палий, В.В.Палий, В.П.Савин, Р.С.Сайфулин, В.В.Сопко, С.А.Стуков, В.А.Терехова, С.К.Татур, В.И.Ткач, М.В.Ткач, А.Д.Шеремет, Т.В.Шишкова, Д.У.Ураков, Н.Г.Чумаченко и многие другие.
Среди зарубежных специалистов, изучающих вопросы данной области, можно выделить Л.А.Бернстайн, Дж. К. Ван Хорн, Джей К. Шим, Э.Майер, Р.Манн, Г.Мюллер, Б.Нидлз, Т.Скоун, Ч.Хорнгрен, Дж. Фостер, Р.Энтони.
Тем не менее, в экономической литературе еще не достаточно глубоко рассмотрены вопросы учетно-аналитического обеспечения управления производственными затратами в условиях активно развивающегося отечественного рынка строительной продукции.
Актуальность этих вопросов, их недостаточная теоретическая разработанность и большая практическая значимость в современных условиях хозяйствования обусловили выбор темы настоящего диссертационного исследования и определили постановку его целей и задач.
Целью диссертационного исследования является разработка учетно-аналитической системы формирования затрат на создание строительной продукции с целью повышения эффективности строительного производства.
Задачи исследования. В рамках поставленной цели предполагается решение следующих задач:
- определить экономическую сущность строительной продукции как специфического объекта учета, отражающего комплекс затрат;
- оценить состояние нормативного регулирования учета затрат в строительстве с позиции необходимости дальнейшего их совершенствования для целей управленческого учета затрат на строительное производство;
- определить направление по совершенствованию классификации затрат в строительных организациях;
- разработать модель управленческой структуры организации, обеспечивающей оперативность и достоверность информации, предоставляемой внутренним пользователям;
- определить состав внутрипроизводственной отчетности и ее аналитические формы; порядок ее составления и представления по центрам ответственности;
- разработать методику и практические рекомендации по распределению накладных расходов;
- разработать методику анализа затрат на основе концепции экономического рычага с целью выявления резервов снижения стоимости строительной продукции.
Предметом исследования является процесс формирования и представления учетно-аналитической информации о производственных затратах для целей управления строительной организации.
Объектом исследования избран инвестиционно-строительный комплекс Саратовской области.
Теоретическую и методологическую основу исследования составили труды отечественных и зарубежных ученых, посвященные проблемам бухгалтерского и управленческого учета, экономического и управленческого анализа.
Информационной базой исследования явились законодательные акты и нормативные документы государственных органов власти Российской Федерации и Саратовской области, статистические данные Госкомстата РФ и Госкомстата по Саратовской области, материалы периодической печати по изучаемой проблеме.
В ходе выполнения диссертационной работы применялись различные методы научного исследования: выборочное наблюдение, обследование, группировка, сравнение, анализ и обобщение, системный и комплексный подходы, монографический метод исследования.
Научная новизна проведенного исследования заключается в следующем:
- дано определение строительной продукции как специфического объекта учета, отражающего комплекс затрат;
- детализирована классификация затрат в соответствии с их ролью в системе функционирования строительной организации, обеспечивающая отражение по местам их возникновения;
- даны рекомендации по делению производственных затрат на постоянную и переменную части для целей планирования и анализа в строительных организациях;
- сформулирован организационно-методический подход по использованию в учете концепции мест затрат и центров ответственности в строительных организациях;
- разработаны и систематизированы виды внутрипроизводственной отчетности и ее аналитические формы, повышающие оперативность управления затратами;
- определена схема движения форм внутренней отчетности, учитывающая информационные потребности отдельных центров ответственности (бизнес - единиц) с целью принятия оптимальных управленческих решений;
- разработана методика группировки и распределения накладных расходов, обеспечивающая наиболее объективный подход к оценке стоимости каждого объекта строительства, ориентированной на конечного потребителя;
- разработана методика анализа производственных затрат на основе двухфак-торной модели расчета величины накладных расходов;
- дана графическая интерпретация резервов снижения стоимости строительной продукции.
Теоретическая и практическая значимость работы. Сделанные выводы и предложения позволяют повысить объективность обобщения затрат в целях принятия управленческих решений, расширении возможностей управления затратами и стоимостью строительной продукции. Основы разработанных теоретических положений и организационно-методических рекомендаций для совершенствования учетно-аналитической системы могут быть использованы в системе управления финансово-хозяйственной деятельности строительных организаций. Результаты исследования могут использоваться при разработке отраслевых нормативных и методических документов, при преподавании в высших учебных заведениях дисциплины учет в строительстве, в системе подготовки и повышения квалификации аудиторов и профессиональных бухгалтеров.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации и результаты проведенных исследований были раскрыты в докладах на научно-практических конференциях и опубликованы в форме статей и тезисов в научно-практических сборниках научных трудов и тезисов. Выполненные научные разработки используются в учебном процессе Саратовского государственного социально-экономического университета кафедрой бухгалтерского учета при преподавании учебного курса "Учет в строительстве" для студентов, обучающихся по специальности 06.05.00.
Наиболее существенные положения и результаты исследования нашли свое отражение в публикациях автора общим объемом 3,4 печ.л.
Отдельные предложения диссертации приняты к внедрению в строительных организациях Саратовской области.
Структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка использованной литературы и приложений.
Во введении обосновывается актуальность темы, определяются цели и задачи исследования, раскрывается научная новизна и практическая значимость диссертационной работы.
В первой главе "Теоретические аспекты формирования стоимости строительной продукции" дается оценка состояния инвестиционно-строительного комплекса в условиях становления рынка, раскрывается экономическая сущность строительной продукции, как специфического объекта учета, производится критический анализ формирования сметной стоимости строительной продукции в условиях рыночной экономики.
Во второй главе "Проблемы формирования затрат в управленческом учете строительной организации" экономически обосновываются понятия затрат, расходов, издержек; рассматриваются теоретические основы методов учета затрат; научно обосновывается состав калькуляционных статей; определяются принципы деления расходов на постоянные и переменные в строительном производстве; разрабатывается концепция мест затрат и центров ответственности с учетом новой организационной структуры управления строительной организацией.
В третьей главе "Методика проведения анализа учетно-аналитической информации о затратах на строительную продукцию" определены пути совершенствования методики анализа производственных затрат строительных организаций, принципы построения системы материального стимулирования по центрам ответственности в строительстве, разработана методика выявления внутренних резервов повышения эффективности работы организации и укрепления его финансового состояния с помощью операционного рычага.
Характеристика инвестиционно-строительного комплекса в условиях становления рынка
Капитальное строительство всегда было и остается одной из основных производственных сфер, создающей главное богатство страны - основные производственные и непроизводственные фонды. Поэтому возрождение экономики России напрямую связано с определением и быстрейшей реализацией мер по повышению эффективности функционирования ее инвестиционно-строительного комплекса.
Строительный комплекс сегодня - это достаточно мощная, но раздробленная отрасль производства, представленная множеством самостоятельно хозяйствующих субъектов, обладающих своими специфическими особенностями, не связанных системными целями и не имеющих единого центра управления.
Теоретические аспекты формирования, функционирование и развитие строительного комплекса исследуются в работах С.Н. Булгакова, Б.С.Бушуева,В.Р. До-рожкина, В.Н.Зарубина, В.И.Каменецкого, Н.Ф.Костецкого, В.П.Красовского, В.М. Серова и ряда других авторов.
Строительный комплекс представляет собой совокупность отраслей, производств и организаций, характеризующуюся тесными устойчивыми экономическими, организационными, техническими и технологическими связями в получении конечного результата - обеспечении производства основных фондов народного хозяйства [119].
При этом в экономической литературе можно выделить две основных точки зрения по вопросу его отраслевого состава. По одной из них, строительный комплекс включает в себя непосредственно строительство, промышленность строительных материалов, ряд подотраслей и производств других отраслей хозяйства страны, обеспечивающих строительство предметами, средствами труда и услугами. Однако термин, употребляемый для обозначения этой совокупности, разными авторами трактуется неоднозначно. Так, С.Н.Булгакови М.Гати [23] предпочитает называть ее «капитальным строительством», Э.П.Горбунов [40] - «строительный комплекс». Е.Р.Бершеда [21 ] и ряд других авторов применяют термин «инвестиционный комплекс». Независимо от используемой терминологии в основе этих определений лежит ресурсный принцип.
По другой точке зрения, группировка происходит по целевому принципу, в соответствии с которым одну совокупность объединяют строительство, промышленность строительных материалов, промышленность деталей и конструкций, про-ектно-изыскательские и научно-исследовательские организации, учебные заведения строительного профиля, материально- техническое снабжение строительства. Разные авторы дают различные названия этой совокупности. В .М.Серов [ 124] считает ее строительной сферой (сектором) экономики. Н.Ф.Костецкий [84] называет ее строительным рынком, другие авторы определяют ее как строительный комплекс.
Таким образом, состав строительного комплекса трактуется по- разному. В одни и те же термины вкладывается разный смысл, разными терминами обозначаются одни и те же совокупности отраслей и предприятий, что приводит к выводу о необходимости упорядочения системы понятий.
На наш взгляд, необходимо выделить два основных понятия: «инвестиционный комплекс» и «строительный комплекс». Термин инвестиция означает денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли или достижения иного полезного эффекта. Таким образом, инвестиции как экономическая категория представляют собой очень емкое понятие, объединяющее ресурсный и отраслевые аспекты функционирования инвестиционной сферы в целом, так как исходя из определения, с одной стороны, они выступают в виде различных ценностей, вкладываемых в хозяйственный оборот, с другой - их отраслевая сторона определяется направлениями использования. Это позволяет целесообразным считать совокупность отраслей, подотраслей и производств, материализующих инвестиции во все основные фонды производственного и непроизводственного назначения инвестиционным комплексом. В этом случае состав инвестиционного комплекса будет соответствовать составу, определяемому с точки зрения ресурсного принципа. Поскольку создание части основных фондов происходит без опосредования строительным производством, строительный комплекс должен входить в состав инвестиционного.
Однако, данное определение не в полной мере характеризует современный строительный комплекс, так как в последние годы все большее влияние на положение дел в строительстве оказывает уровень и качество банковского обслуживания [116]. Для активизации инвестиционной деятельности нужна развитая инфраструктура по обслуживанию инвестиционного процесса, то есть создание институциональных органов инвесторов, соответствующих рыночной экономике. В первую очередь, необходимо банковское обеспечение, расширение масштабов долгосрочного, доступного кредитования с обоснованными процентными ставками и гарантированным возвратом кредитуемых средств. Долгосрочное кредитование возможно только с помощью государственного инвестиционного банка с предоставлением ему инвестиционных ресурсов и льгот.
Коммерческие же банки в нынешних условиях долгосрочным кредитованием или участием в строительстве без льгот, компенсирующих потери по сравнению с результатами краткосрочного кредитования, не занимаются, так как для этого нужны обоснованные налоговые льготы. Кроме того, по-прежнему высоким остается риск инвестирования, что подавляет стимулы к накоплению капитала. Так, в настоящее время в России уровень ссудного процента значительно опережает уровень нормы промышленной прибыли, что является причиной промышленного не-донакопления при острейшей потребности в инвестициях [115].
Характеристика и проблемы нормативного регулирования учета затрат в строительстве
Нормативно - правовое обеспечение строительства включает в себя большой перечень вопросов, регламентируемыхвесьма обширным кругом законодательных актов, регулирующих различные стороны хозяйственной деятельности, обеспечивающих целенаправленную концентрацию ресурсов для осуществления всех форм воспроизводства основных средств. Этим целям отвечают принятые законы по вопросам инвестиционной деятельности, банковской деятельности, страхования, налогообложения, таможенных тарифов, ипотеки, образования финансово-промышленных групп.
Однако, в настоящее время, действующее законодательство не решает все вопросы и проблемы инвестиционной деятельности, которые предельно обострились в переходных условиях. Законодательство не представляется целостным, системным, а поэтому и является недостаточно работающим, требующим дополнений и существенных изменений. В действующем законодательстве отсутствуют документы, в полной мере регулирующие в рыночных условиях источники финансирования инвестиций, их взаимосвязи с налогообложением, бюджетом, эффективность использования, стимулирование вложений, исчисления себестоимости.
К одним из основных нормативных актов, касающихся исследуемой темы, относится вновь введенный НК РФ. Однако, многие его положения, в частности глава 25 НК РФ, достаточно проблематичны и имеют расхождения с действующими нормативными актами.
Так, данный документ не дает четкого определения таких понятий, как затраты, издержки и расходы, тогда как именно они лежат в основе методологии формирования затрат, исчисления себестоимости продукции, определения финансовых результатов.
Общее определение расходов в НК РФ приведено в ст. 252, где расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных НК РФ, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение доходов [46].
Таким образом, любые затраты могут быть приняты в уменьшение налогооблагаемой прибыли (с учетом ограничений, установленных в главе 25 НК РФ) при одновременном соблюдении следующих условий:
- затраты связаны с деятельностью, приносящей доход;
- затраты экономически обоснованы;
- затраты документально подтверждены.
Следует обратить внимание на то, что НК РФ предусматривает, что в целях налогообложения могут быть учтены любые расходы, если они будут экономически обоснованы.
Согласно МСФО расходами признаются уменьшение экономической выгоды в отчетном периоде в форме оттока или использования активов или возникновения обязательств, которые ведут к уменьшению собственного капитала и не связаны с его распределением между участниками.
Расходы включают в себя затраты и убытки, возникающие в ходе основной деятельности предприятия. Убытки могут возникать в результате стихийных бедствий, продажи внеоборотных активов, а также в результате внереализационных операций (например, изменений валютных курсов, переоценки активов). В ПБУ 10/99 определение расходов полностью соответствует изложенному подходу в МСФО. Однако, в отличие от международных стандартов, ПБУ 10/99 не относит к расходам организации затраты, имеющие непроизводственную направленность: это расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий.
Понятие «расходы», согласно ст. 19 ПБУ 10/99, воспринимается как общеэкономическая категория в сочетании с понятием «доходы», т.е. расходы признаются в случае, если они обусловлены полученными в данном отчетном периоде доходами.
Достаточно типична ситуация, когда организация имеет документы, на основании которых она должна отразить в бухгалтерском учете выручку от реализации продукции (работ, услуг), а документы, подтверждающие фактическое осуществление расходов, произведенных в соответствии с этим доходом в данном отчетном периоде, поступают в организацию в другом отчетном периоде. При этом дата первичного документа, подтверждающего доход, ранее даты документа, подтверждающего соответствующий расход. Например, документы, подтверждающие транспортные расходы, связанные с отгрузкой товара и включаемые в состав коммерческих расходов, часто поступают в организации позже, чем произошла отгрузка товара покупателю.
Оперативный анализ учетно-аналитической информации о производственных затратах на строительную продукцию
Важнейшим аспектом управления затратами является сопоставление фактических затрат с нормативными и, отсюда, расчет отклонений отдельно по каждому объекту учета затрат [20; 22; 28; 96; 107; 121]. Целью анализа отклонений является определение и детальная оценка каждой причины, каждого фактора, которые привели к возникновению отклонений, установление ответственности за произошедшее. Своевременное выявление и анализ причин отклонений позволяет оперативно принимать необходимые меры по устранению нежелательных и укреплению благоприятных тенденций.
Важнейшим инструментом в данном случае является факторный анализ, позволяющий определить причину отклонения.
Основой для проведения анализа является разработанный нами отчет начальника СМУ в отдел бюджетного, финансового планирования и экономического анализа головной организации в разрезе постоянных и переменных затрат (приложение 7).
В первую очередь необходимо проанализировать отклонения по накладным расходам. Величина накладных расходов организации определяется двумя основными факторами:
Результатом проведенного анализа явилась разработанная сводная аналитическая таблица (приложение 9), в которой отражены результаты ранее проведенного анализа по накладным расходам, прямым затратам в разрезе строительных объектов. Данная таблица позволит на практике вести нормальную работу организации в целом, включая нормальное функционирование системы управленческого контроля. Информация, собираемая в ней в системе управленческого контроля затрат, отвечает следующим требованиям: своевременности; достоверности; релевантности; полезности; полноты; понятности; регулярности поступления.
Данный анализ позволяет ускорить прохождение информации, устранить ее дублирование, добиться получения необходимой информации, что в конечном итоге позволит создать эффективную систему управленческого контроля затрат, которая является важнейшим элементом всего управления организации в целом.
Непременным атрибутом внутрихозяйственного управления является расчет обобщающего показателя, характеризующего себестоимость строительной продукции, - определение затрат на один рубль выполненных строительно-монтажных работ. Как обезличенный показатель он позволяет оценить динамику затрат, проанализировать факторы изменения затрат величина затрат на один рубль строительно-монтажных работ зависит от объема выполненных работ, величины себестоимости строительной продукции.
Для определения отраслевой структуры затрат на создание конечной продукции группы строительных организаций, входящих в холдинг, нами, на основании существующей методики [17], определено воздействие на обобщающий показатель затрат на рубль выполненных строительно-монтажных работ холдинга распределения работ и соответствующих им затрат внутри холдинговой группы и его строительными участками, а также изменений уровней затрат в промышленной, строительной и транспортной сферах производства. Для характеристики уровня и динамики себестоимости всей продукции вычислен показатель затрат на рубль товарной продукции.
