Содержание к диссертации
Введение
1. Проблемы организации внебюджетной образовательной деятельности 12
1.1. Государственная учетная политика и развитие учета бюджетных образовательных учреждений в современных условиях 12
1.2. Сущность и особенности учета финансирования бюджетных образовательных учреждений 25
1.3. Принципы организации учета внебюджетной деятельности высших учебных заведений 36
2. Методические особенности бухгалтерского учета в бюджетных образовательных учреждениях и их развитие 67
2.1. Организация учета в бюджетных образовательных учреждениях и проблемы ее реализации в контексте плана счетов бюджетного учета 67
2.2. Организация бухгалтерского учета внебюджетной деятельности в вузе, особенности и перспективы совершенствования 78
2.3. Адаптация отчетности вуза к требованиям международных стандартов учета и финансовой отчетности 102
3. Моделирование и мониторинг информации управленческого учета для развития бюджетных образовательных учреждений 110
3.1. Методологические подходы к интерпретации отчетности бюджетных образовательных учреждений в соответствии с информационными потребностями пользователей 110
3.2. Особенности формирования показателей управленческого учета и их использование при моделировании сбалансированной системы показателей 124
3.3. Разработка программы реформирования управления вуза для повышения эффективности его внебюджетной деятельности на основе стратегической карты 136
Заключение 154
Литература 166
Список приложений 182
- Государственная учетная политика и развитие учета бюджетных образовательных учреждений в современных условиях
- Организация учета в бюджетных образовательных учреждениях и проблемы ее реализации в контексте плана счетов бюджетного учета
- Адаптация отчетности вуза к требованиям международных стандартов учета и финансовой отчетности
- Методологические подходы к интерпретации отчетности бюджетных образовательных учреждений в соответствии с информационными потребностями пользователей
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В развитии современной инновационной системы образования отмечен новый этап - переход к уровневой системе высшего профессионального образования в нашей стране. Подписание Президентом РФ Федерального закона "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" в части установления уровней высшего профессионального образования" от 24 октября 2007 г. № 232-ФЗ означает серьезную заявку в начатый, в связи с Болонской декларацией, процесс формирования Европейского пространства высшего образования (ЕПВО). Став активным участником этого процесса, система образования, представленная бюджетными и коммерческими образовательными учреждениями, занимает активную позицию в развитии интересов российской высшей школы.
Сфера образования на современном этапе отнесена к национальным приоритетам. Несмотря на кризисную ситуацию в экономике государство оказывает всяческую поддержку системе высшего профессионального образования, в том числе в рамках комплексных целевых программ научного и инновационного развития.
В этой связи вузовский менеджмент должен иметь высокий качественный уровень. Этому способствуют, в первую очередь, стандарты качества. Во многих высших учебных заведениях уже разрабатываются модели и методы управления качеством образования, соответствующие международным стандартам. Ряд ведущих вузов России взяли курс на разработку и создание системы управления качеством образовательного процесса на основе концепции всеобщего управления качеством (Total Quality Management — TQM) и международных стандартов ISO (International Organization for Standartization - ISO) серии 9000. В основе всех моделей управления качеством лежит системный подход. Важно обеспечить менеджмент высшего
учебного заведения надежной информацией по всем видам деятельности вуза, включая финансово-аналитическую.
Основной областью финансово-аналитической информации выступает системный учет вузовской деятельности, анализ эффективности выполнения всех направлений образовательного процесса, результаты внутреннего контроля. Бюджетное финансирование и направления его использования в вузе чаще всего контролируется и анализируется на основе бюджетов.
В современных условиях, когда меняются приоритеты расходования государственных средств, переходя от финансирования затрат к финансированию результатов, огромное значение в механизме управления деятельностью бюджетных образовательных учреждений получил метод "бюджетирования", ориентированный на результат.
Однако, бюджетирование и стандартизация учета в вузах в современных условиях все еще оставляют нерешенными некоторые проблемы бюджетного учета: начисления и списания амортизации, отражения операций по учету отдельных видов активов, недостач, видов предпринимательской деятельности, что вызывает необходимость исследования проблем бухгалтерского учета в бюджетных образовательных учреждениях.
Важное место в механизме управления деятельностью высшего учебного заведения занимают учет и контроль внебюджетной деятельности. Контроль в целом позволяет руководству вуза, его управлениям и службам иметь "обратную связь" с управляемым процессом, подтверждая (или опровергая) оценку результатов деятельности, оценку эффективности принимаемых решений. Информация, предопределяющая обоснованные и всесторонне взвешенные решения, должна формироваться в учетной системе в соответствии с целевыми задачами развития вуза на перспективу. Значимость такой информации, ее анализ, использование для целей планирования и прогнозирования настолько существенны, что стали предпосылкой появления специфического вида учета, который в практике учетной деятельности получил название "
управленческий учет". Он представляет собой процесс измерения разных сторон деятельности, включая специфические виды деятельности, финансируемые за счет внебюджетных средств. Поскольку бюджетные учреждения, предоставляющие образовательные услуги, являются равноправными субъектами рынка, то рыночные принципы хозяйствования во многом определяют стратегию их развития.
В этой связи, образовательная услуга высшего образовательного учреждения рассматривается как товар, имеющий свою потребительную стоимость и стоимость, определяемую на рынке образовательных услуг в соотношении со спросом и предложением, регулируемым государством по действующим нормативам. Все это, безусловно, требует разработки методов определения рыночной цены на образовательную услугу, адекватной рыночной конъюнктуре, а также подушевых нормативов для финансирования бюджетов развития образования на федеральном, региональном и муниципальном уровнях.
Интересы работодателей будущих выпускников во многом определяют в настоящее время уровень и качество образовательного процесса каждого вуза. Поэтому сфера высшего профессионального образования рассматривается не как затратная, а как производящая, а ее финансирование - как инвестиции в воспроизводство трудового потенциала страны и ее регионов.
Успехи модернизации российского образования в значительной степени определяются объемами ее бюджетного и внебюджетного финансирования. Эти объемы по бюджетной компоненте зависят от социальной политики государства на различных уровнях управления, по внебюджетной компоненте - от платежеспособности населения и кадровой политики предприятий различных форм собственности. Следует осуществить более глубокую диверсификацию бюджетного финансирования и межбюджетных отношений в системе образования. По межбюджетной компоненте необходимо разработать эффективные механизмы привлечения частных инвестиций в систему
профессионального образования на многоканальной основе с целью роста их объемов и расширения источников финансирования.
В проблеме бюджетного финансирования интересен зарубежный опыт инвестиций в человеческий капитал, которые способствуют приращению национального богатства общества в большей степени, чем инвестиции в материальный капитал.
Бюджетное финансирование требует от управления бюджетными образовательными учреждениями усилий по освоению и рациональному использованию выделенных средств. В то же время наращивание или обновление ресурсов за счет инвестирования доходов от внебюджетной деятельности связано с определенным риском. Этот риск снижается, если управленцы будут располагать информацией, формируемой бухгалтерской службой, и отражающей как источники финансирования, с одной стороны, так и результативность затрат, с другой. Достаточная информационная обеспеченность управления является залогом эффективного функционирования образовательного учреждения на рынке образовательных услуг. В этой связи тема исследования является актуальной и своевременной.
Степень разработанности проблемы. Теоретическим и методологическим проблемам учета, анализа и использования учетно-аналитической информации в управлении денежными потоками коммерческих и бюджетных организаций, развитии многоканального финансирования, разработке систем бюджетирования посвящены труды российских и зарубежных ученых, в частности: Бакаева А.С., Бахрушиной М.А., Еленевской Е.А., Ендовицкого Д.А., Ивашкевича В.Б., Керимова В.Э., Ковалева В.В., Кондракова Н.П., Ла-бынцева Н.Т., Мельник М.В., Мироновой О.А., Наумовой Н.А., Поздеева В.Л., Поповой Л.В., Савицкой Е.В., Суглобова А.Е., Ткача В.И., Бернстайна Л.А., Друри К., Нидлза Б. и др.
Несмотря на большое количество научных работ, многие аспекты методологии и организации учета внебюджетной деятельности образователь-
ных учреждений системы высшего профессионального образования разработаны недостаточно и требуют дальнейших исследований и определения перспектив их развития.
Проблемы становления и развития управления в вузе в рыночных условиях, когда для осуществления внебюджетной деятельности требуется перераспределение финансовых потоков, а также наличие комплекса нерешенных и дискуссионных вопросов предопределили выбор темы диссертации, цель, задачи исследования, его предмет и объект.
Целью диссертации является разработка теоретических и методических положений по совершенствованию учетно-аналитического обеспечения управления внебюджетной деятельностью высшего учебного заведения. Для достижения поставленной цели определены следующие задачи:
обосновать роль учетной политики в развитии учета бюджетного образовательного учреждения в современных условиях;
выделить особенности организации внебюджетной деятельности для обоснования сущности и уточнения содержания финансирования высших учебных заведений;
сформировать принципы организации учета внебюджетной деятельности высших учебных заведений и определить направления его развития в контексте решения проблем совершенствования плана счетов бюджетного учета;
разработать организационную модель бухгалтерского учета внебюджетной деятельности в вузе, отвечающую требованиям адаптации к единому европейскому информационному пространству высшего образования;
выделить методические особенности бухгалтерского учета внебюджетной деятельности современного вуза и определить направления его совершенствования в соответствии с международными стандартами учета и финансовой отчетности;
определить методические подходы к интерпретации отчетности бюджет-
ных образовательных учреждений в соответствии с информационными потребностями пользователей;
разработать модель управленческого учета вуза на основе сбалансированной системы показателей;
разработать стратегическую карту управления вузом для повышения эффективности его внебюджетной деятельности.
Область исследований. Диссертационная работа выполнена в рамках обозначенной в паспорте специальностей ВАК области исследований "Бухгалтерский учет и экономический анализ", п.п. 1.4. "Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа", 1.7. "Адаптация различных систем бухгалтерского учета. Их соответствие международным стандартам", 1.8. "Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей".
Предметом исследования явился комплекс теоретических и методических проблем формирования учетно-аналитического обеспечения управления внебюджетной деятельностью образовательного учреждения высшего профессионального образования.
Объектом исследования является система бухгалтерского, управленческого учета и отчетности вуза, методическое, нормативное и организационное обеспечение учета внебюджетной деятельности российских вузов.
Методология и методика исследования. Теоретическую и методологическую основу исследования составили труды ведущих отечественных и зарубежных ученых по вопросам учета и анализа в высших учебных заведениях. В основу работы положены результаты исследований в области бухгалтерского и управленческого учета, законодательные и нормативные акты по предмету исследования, материалы научно-практических конференций и семинаров, публикации в специализированных отраслевых и тематических периодических изданиях.
Информационной базой послужили практические данные финансово-
хозяйственной деятельности высших учебных заведений, их отчетность, внутренние нормативные положения и отчетность.
Научная новизна. Наиболее существенные результаты и научная новизна диссертационной работы заключается в теоретико-методическом обосновании и решении комплекса вопросов, связанных с учетно-аналитическим обеспечением управления внебюджетной деятельностью бюджетной образовательной организации.
Наиболее существенными результатами работы являются следующие:
раскрыта роль, содержание учетной политики, отражающей особенности финансирования и формирования затрат по видам деятельности в учете, бюджетных образовательных учреждений в современных условиях; уточнено содержание финансирования деятельности образовательных учреждений за счет средств бюджета и внебюджетных источников, для организации их бухгалтерского и управленческого учета;
сформулированы принципы организации внебюджетной деятельности высших учебных заведений: принцип самофинансирования, принцип соотнесения доходов от внебюджетной деятельности с составом доходов бюджета, принцип платности образовательных услуг, принцип самостоятельности в определении направлений и порядка использования бюджетных и внебюджетных средств;
разработана организационная модель бухгалтерского учета внебюджетной деятельности в вузе с использованием целевых счетов, выделением трех основных схем функционирования финансовых потоков: локальной, локально-возвратной, двойственной, основанная на взаимосвязи учетной и налоговой политики;
выявлены методические особенности бухгалтерского учета внебюджетной деятельности, связанные с отражением доходов и расходов, определены подходы и даны предложения по организации управленческого учета в вузе; разработаны предложения по применению метода начисле-
ния, позволяющего адаптировать отчетность бюджетных образовательных учреждений к требованиям международных стандартов учета и финансовой отчетности общественного сектора;
раскрыты методические особенности моделирования показателей бухгалтерской отчетности бюджетных образовательных учреждений и возможность их аналитической интерпретации для пользователей на основе SWOT-анализа;
предложены направления формирования сбалансированной системы показателей, составляющих основу управленческого учета и отчетности бюджетного образовательного учреждения, включающей три категории: человеческий капитал (профессиональный профессорско-преподавательский состав), информационный капитал (информацию, формируемую в рамках бухгалтерской отчетности, базы данных, информационные системы), организационный капитал (система организации управления в бюджетном учреждении высшего образования);
разработана стратегическая карта управления вузом, позволяющая повысить эффективность внебюджетной деятельности и развивать основные направления стратегического управленческого учета.
Теоретическая значимость полученных результатов состоит в обосновании теоретических основ и разработке методики бухгалтерского и управленческого учета, анализа отчетности о внебюджетной деятельности бюджетного образовательного учреждения. Диссертация обобщает современные достижения науки в сфере формирования управленческого учета и информационного учетно-аналитического обеспечения.
Практическая значимость заключается в том, что выводы и предложения, полученные в результате выполненного исследования реализованы в бухгалтерском и управленческом учета высших учебных заведений, в направлении развития учетно-аналитического обеспечения внебюджетной деятельности, в разработке элементов стратегического учета, позволяющих по-
высить эффективность управленческих решений в бюджетных образовательных учреждениях в области финансирования, управления затратами, формирования отчетности.
Апробация результатов исследования. Основные положения диссертации докладывались на международной и межрегиональной научно-практических конференциях в г. Чебоксары (2007 г., 2008 г.), на межвузовских конференциях научных конференциях в г. Йошкар-Оле (2006-2008 гг.), проводимых в Марийском государственном техническом университете, а так же опубликованы в журналах и сборниках научных трудов.
Отдельные положения диссертации внедрены в практику деятельности вузов г. Чебоксары, используются в учебном процессе в преподавании дисциплины "Учет в бюджетных организациях" в Московском автомобильно-дорожном институте (Волжский филиал),
Основные положения диссертации отражены в 7 печатных работах общим объемом 4,05 печ. листа.
Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников и приложений.
Государственная учетная политика и развитие учета бюджетных образовательных учреждений в современных условиях
Вступление России на путь модернизации высшего образования к контексте основных положений Болонской декларации предполагает не только решение сложных вопросов содержательного характера, но и реализацию новых образовательных технологий, включающих современные технологии планирования и организации учебного процесса, профессионально ориентированного обучения и контроля знаний.
В условиях системных реформ во всех сферах экономической и социальной жизни страны система образования должна динамично модернизироваться и реформироваться, а модернизация образования не должна осуществляться как ведомственный проект. Это общенациональная, государственно-общественная политическая задача. Поэтому необходимым условием развития образования является активная государственная политика, прежде всего, в финансовой и законодательной сферах.
Кризисные явления в экономике тормозят позитивные изменения в образовании:
- учреждения высшего, среднего и начального профессионального образования финансируются из бюджета на 40-50%;
- в течение последнего десятилетия около 90% учебных заведений страны не получали из бюджета средств на приобретение нового учебно-лабораторного оборудования;
- низкая заработная плата педагогов.
Недостаточное бюджетное финансирование формирует ряд предпосылок, снижающих качество образования:
- низкая заработная плата преподавателей, текучесть и "старение" преподавательских кадров;
- изношенная и слабая материально-техническая база;
- недостаточное финансирование коммунальных услуг, затрат на текущий и капитальный ремонт;
- низкие стипендии и отсутствие социальной поддержки обучающихся.
Сферы образования и науки являются областями, требующими повышения эффективности деятельности. Последнее возможно только в условиях постоянного увеличения объемов средств, направляемых на развитие материально-технической базы и социальной сферы. Источниками могут являться как бюджетное финансирование, так и доходы от внебюджетной деятельности.
На наш взгляд, процессу рассмотрения вопросов организации учета в государственном высшем учебном заведении должно предшествовать определение понятийного аппарата, в частности в данном параграфе мы рассмотрим такое понятие, как "высшее государственное учебное заведение", выделим его основные признаки, отличающие его от других учреждений..
Рассмотрим правовой статус высшего учебного заведения, поскольку именно он определяет процесс его функционирования и механизм финансирования, что в свою очередь определяет порядок ведения бухгалтерского учета и налогообложения.
В Федеральном законе Российской Федерации от 10 июля 1992 года № 3266-1 (в редакции Федерального закона от 30.06.2007 г. № 120-ФЗ) "Об образовании" (далее — ФЗ РФ "Об образовании") [171] приводится нормативное определение более широкого понятия "образовательное учреждение". В соответствии с пунктом 1 статьи 12 ФЗ РФ "Об образовании", образовательным является учреждение, осуществляющее образовательный процесс, то есть реализующее одну или несколько образовательных программ и (или) обеспечивающее содержание и воспитание обучающихся, воспитанников. Статья 24 устанавливает, что высшее профессиональное образование имеет целью подготовку и переподготовку специалистов соответствующего уровня, удовлетворение потребностей личности в углублении и расширении образования на базе среднего (полного) общего, среднего профессионального образования. Высшее профессиональное образование может быть получено в образовательных учреждениях высшего профессионального образования (высших учебных заведениях).
Нормативное определение понятию "высшее учебное заведение" дается в пункте 1 статьи 8 Федерального закона Российской Федерации от 22 августа 1996 года № 125-ФЗ (в редакции Федерального закона от 20.04.2007 г. № 56-ФЗ) "О высшем и послевузовском профессиональном образовании" (далее - ФЗ РФ "О высшем образовании"): "высшим учебным заведением является образовательное учреждение, учрежденное и действующее на основании законодательства Российской Федерации об образовании, имеющее статус юридического лица, и реализующее в соответствии с лицензией образовательные программы высшего профессионального образования" [172].
Принципиальным моментом в характеристике правового статуса высшего учебного заведения является его организационно-правовая форма - учреждение. В соответствии со статьей 120 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), учреждением признается некоммерческая организация, созданная собственником для осуществления управленческих, социально-культурных или иных функций некоммерческого характера [43].
На рисунке 1 представлен состав субъектов, обладающих полномочиями на создание и реорганизацию высших учебных заведений в Российской Федерации.
Организация учета в бюджетных образовательных учреждениях и проблемы ее реализации в контексте плана счетов бюджетного учета
Бюджетный учет является специфическим направлением многогранного учетного процесса предприятия. Рассматривая современные публикации, в которых указывается понятие "бюджетный учет", можно сделать следующий вывод: одни авторы (такие как О.А.Колеватова [74], В.П.Харьков, А.А.Хорошев [177]) дублируют Инструкции по ведению бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях; другие (например, А.Н.Белов [9], Л.П.Воробьева [32]) приводят оригинальные трактовки. Так, А.Н.Белов указывает, что "бухгалтерский учет исполнения бюджета и смет расходов бюджетных учреждений называется бюджетным учетом" [9, с. 12]. У Л.П.Воробьевой, например, дается следующее определение: "Бюджетный учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о государственных и муниципальных финансовых и нефинансовых активах, обязательствах и их движении в процессе исполнения бюджета и внебюджетной деятельности" [32, с. 8].
Нормативное же определение бюджетного учета приведено в пункте 1 Инструкции по бюджетному учету: "бюджетный учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении о состоянии финансовых и нефинансовых активов и обязательств Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований (органов государственной власти, органов управления государственных внебюджетных фондов, органов управления территориальных государственных внебюджетных фондов, органов местного самоуправления и созданных ими бюджетных учреждений и операциях, приводящих к изменению вышеуказанных активов и обязательств".
Необходимо отметить, что специфика бюджетного учета проявляется, по мнению автора в том, что с одной стороны этот вид учета подчиняется требованиям, предъявляемым к организации бухгалтерского учета на предприятии, а с другой стороны, в его основе лежат принципы построения всей бюджетной системы России.
Согласно Бюджетному кодексу Российской Федерации одним из главных принципов, на которых основана Бюджетная система Российской Федерации, является единство бюджетной системы Российской Федерации (ст. 28 БК РФ).
Принцип единства бюджетной системы Российской Федерации означает единство бюджетного законодательства Российской Федерации, принципов организации и функционирования бюджетной системы Российской Федерации, форм бюджетной документации и отчетности, бюджетной классификации бюджетной системы Российской Федерации, санкций за нарушение бюджетного законодательства Российской Федерации, единый порядок установления и исполнения расходных обязательств, формирования доходов и осуществления расходов бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, ведения бюджетного учета и отчетности бюджетов бюджетной системы Российской Федерации и бюджетных учреждений, единство порядка исполнения судебных актов по обращению взыскания на средства бюджетов бюджетной системы Российской Федерации.
Таким образом, Бюджетный кодекс РФ предписывает установление единого порядка ведения бюджетного учета и представления отчетности для всех бюджетов бюджетной системы Российской Федерации и бюджетных учреждений.
Основываясь на принципах построения бюджетной системы, бюджетный учет, тем не менее, осуществляется в соответствии с Федеральным законом Российской Федерации от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (в ред. от 03.11.2006 г.) [174]. Последнее позволяет сделать вывод о том, что организация бюджетного учета должна осуществляться в соответствии с основными принципами бухгалтерского учета.
Рассмотрим основные принципы организации бухгалтерского учета в государственном образовательном учреждении как бюджетной организации.
Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах вузов и их движении сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.
Основными задачами бухгалтерского учета вуза являются:
- формирование полной и достоверной информации о деятельности вуза и его имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества вуза, а также внешним - спонсорам, инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности;
- обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности, для контроля соблюдения законодательства Российской Федерации при осуществлении вузом хозяйственных операций и их целесообразностью, наличием и движением имущества и обязательств, использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами;
- предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности вуза и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения его финансовой устойчивости.
Переходя к рассмотрению порядка учета операций, связанных с поступлениями от внебюджетных видов деятельности, следует отметить, что с 1 января 2006 года вступили в силу изменения в Инструкцию по бюджетному учету, внесенные Приказом Минфина России от 10.02.2006 г. № 25н. [62], в соответствии с которым:
- приведены в соответствие номера счетов по кодам классификации операций сектора государственного управления кодам экономической классификации (утверждены приказом Минфина России от 21.12.2005 г. № 152н);
- номера аналитических счетов приведены в соответствие кодам экономической классификации;
- отражены финансовые и хозяйственные операции, часто встречающиеся в практической деятельности бюджетных учреждений, и не прописанные ранее в Инструкции по бюджетному учету (приказ Минфина России от 26.08.2004 г. № 70н).
Вместе с тем, Инструкция по бюджетному учету предусматривает, что формы регистров бюджетного учета, учитывающие специфику исполнения соответствующего бюджета бюджетной системы РФ, а также правила их ведения, утверждаются органом, организующим исполнение соответствующего бюджета бюджетной системы РФ.
Кроме того, при отсутствии в корреспонденции счетов бюджетного учета операций, отражающих деятельность учреждений, главные распорядители средств бюджета имеют право определять необходимую для отражения в бюджетном учете корреспонденцию счетов в части, не противоречащей Инструкции по бюджетному учету. Это положение введено в Инструкцию по бюджетному учету (п. 9) Приказом № 25н.
Внесены уточнения в наименования журналов операций: регистр "Журнал операций по банковскому счету" № 2 переименован в "Журнал операций с безналичными денежными средствами", а регистр "Журнал операций расчетов по заработной плате, денежному довольствию и стипендиям" № 6 переименован в "Журнал операций расчетов по оплате труда". Следует отметить, что "Журнал операций с безналичными денежными средствами" применяется теперь не только для отражения операций по счетам 201.01, 201.02, 201.03, 201.06, 201.07, а также для отражения операций по движению финансовых вложений по счетам 204.00 "Финансовые вложения".
Несмотря на изменение наименования журнала операций № 6, в нем по-прежнему следует отражать операции по оплате труда, денежному довольствию и стипендиям.
Адаптация отчетности вуза к требованиям международных стандартов учета и финансовой отчетности
Бухгалтерская отчетность в вузах, являясь заключительной стадией учетного процесса, представляет собой исключительный по важности источник информации для законодателей, налогоплательщиков, главных распорядителей о том, на какие цели были израсходованы государственные средства, как выполнен основной финансовый план государства или муниципального образования.
На основе анализа сводной отчетности об исполнении федерального бюджета, составляемой органом, ответственным за исполнение соответствующего бюджета, пользователи информации могут сделать вывод о качественных характеристиках результатов исполнения бюджета соответствующего уровня.
В этой связи основная задача бухгалтерии вуза - своевременно составить отчетность и представить ее в утвержденных формах вышестоящей организации, кредитным учреждениям и финансовым органам, постепенно уступает место контролю экономичности хозяйствования, анализу фактических результатов деятельности, поиску оптимальных решений по увеличению прибыли, внебюджетных доходов, повышению эффективности использования финансовых средств по приоритетным направлениям развития вуза.
Таким образом, возникает необходимость предварительного, текущего и последующего анализа учетной информации о финансовых потоках вуза и использования ее для целей управления и принятия решений.
Организация бухгалтерского учета в условиях, когда бухгалтерия не только участвует в формировании документально обоснованной управленческой политики, но и превращается в одного из важнейших звеньев ее реализации - проблема, которая недостаточно апробирована на практике.
В отчет об исполнении бюджетов из отчетов главных распорядителей бюджетных средств включается основной показатель — кассовый расход, характеризующий объем списанных средств в пользу поставщиков товаров, работ, услуг бюджетным организациям, а также произведенных выплат юридическим и физическим лицам по другим основаниям.
Именно с ним при предоставлении годового отчета идет сопоставление плановых показателей и делается вывод о результатах исполнения бюджета органами исполнительной власти.
В то же время внутри года, при формировании квартальных отчетов, первостепенное значение приобретает показатель финансирования расходов, отражающих, как государство и муниципальные образования в лице исполнительных органов выполняют возложенные на них обязанности перед бюджетными организациями и иными получателями средств бюджетов.
В конечном итоге отчетность об исполнении бюджетов каждого уровня подлежит обязательному утверждению в форме закона и опубликованию в органах печати, чтобы каждый пользователь мог извлечь из него необходимую информацию. Пользователи смогут воспользоваться информацией из бюджетной отчетности, если она будет носить ясный характер.
Успешное функционирование финансового механизма вуза, как основного элемента системы высшего профессионального образования, основывается на использование той или иной системы бухгалтерского учета. Оценка качества бухгалтерского учета неразрывно связана с эффективностью работы организации. Успешное ведение бухгалтерского учета в организациях зависит от степени использования российских и международных стандартов.
Под стандартом понимают нормативно-технические документы, устанавливающие комплекс норм и правил в определенной области деятельности человека. Комплекс стандартов — взаимосвязь научной мысли и практического опыта нескольких поколений работников той или иной отрасли, который включает в себя определения, термины, единицы измерения, обобщенные методики.
Стандарты бухгалтерского учета обеспечивают следующие свойства финансово-хозяйственной информации:
- полезность - отражение реальных экономических параметров и характеристик;
- проверяемость - возможность независимых специалистов получить одинаковые результаты;
- независимость — отсутствие действий в пользу одной группы за счет других;
- измеряемостъ — возможность оценки даже при отсутствии де нежного измерителя.
Следование стандартам, по мнению автора [79], позволяет управленческому персоналу даже средней квалификации выполнять работу на высоком научно-практическом уровне и одновременно повышать свое профессиональное мастерство.
Различают стандарты бухгалтерского учета двух уровней: национальные и международные. Национальные обобщают науку и практику одной страны, а международные - целого ряда стран. Национальные стандарты точнее и полнее охватывают специфику экономических отношений и традиции отдельного государства. Поэтому полный набор международных стандартов в настоящее время не используется ни в одной стране мира. Вместе с тем развитие внешнеэкономических связей государств, широкая инвестиционная политика настоятельно требуют взаимопроникновения, взаимосвязи и взаимообогащения национальных и международных стандартов.
Бухгалтерский учет и финансовая отчетность в России по методологии и практическому применению приближаются к общепринятым нормам в экономически развитых странах. Анализ международных стандартов учета выявил отличия российской системы бухгалтерского учета от общепринятой в международной практике.
По-нашему мнению, какая бы система бухгалтерского учета не использовалась в вузе, необходимо, чтобы информация могла быть использована на внутреннем российском рынке и на международном уровне, что определяет следующие основные требования к бухгалтерской отчетности: - ясность; - уместность; - достоверность; - сопоставимость. Информация должна быть понятной пользователям. В ней должны содержаться сведения о хозяйственной деятельности вуза, его экономическом состоянии, принятой системе бухгалтерского учета. Информация о финансовом положении организации часто используется в качестве основы для прогнозирования будущих результатов. Она должна быть достоверной, не содержать материальных ошибок, способных повлиять на экономические решения пользователей. Бухгалтерская информация должна позволять пользователям сравнивать финансовую отчетность организации через определенные промежутки времени, чтобы выявить тенденцию экономического положения и развития.
Однако оставлять неизменной учетную политику не следует, если существуют более уместные и достоверные подходы и решения. При этом необходимо придерживаться принципа открытости и информировать заинтересованных субъектов о причинах и целях вносимых изменений.
В международной практике принято подразделять финансово-экономическую отчетность на статическую и динамическую.
Под статической отчетностью понимают бухгалтерский баланс (отчет о финансовом положении организации), характеризующий финансово-экономическое состояние на определенный момент времени.
Под динамической отчетностью понимают отчет о прибылях и убытках, отражающий результаты проведения совокупности хозяйственных операций за определенный период времени.
Методологические подходы к интерпретации отчетности бюджетных образовательных учреждений в соответствии с информационными потребностями пользователей
Переход государственных высших учебных заведений на казначейскую систему исполнения бюджета, на наш взгляд, требует разработки новых моделей бухгалтерского учета в этих учреждениях. В настоящее время теория бухгалтерского учета, также как и другие науки, широко использует моделирование как способ изучения исследуемого объекта. При этом необходимо обратить внимание на то, что бухгалтерский учет имеет дело непосредственно не с самими объектами учета, а с информацией об объектах, которая заключена в первичных документах.
Процесс создания моделей называют моделированием. "Моделирование - исследование каких-либо явлений, процессов или систем объектов путем построения и изучения их моделей; использование моделей для определения поведения и характеристик реальных систем" [15, с. 335]. Поэтому, моделирование считается одной из основных категорий теории познания. На моделировании базируется любой метод научного исследования - как теоретический (при котором используются различного рода знаковые, абстрактные модели), так и экспериментальный (использующий предметные модели).
Я.В.Соколов определяет моделирование как "метод бухгалтерского учета, позволяющий изучать факты хозяйственной жизни и хозяйственные процессы не прямо и непосредственно, а через специально созданные их образы и описания - символы" [156, с. 127]. Он отмечает, что "основные традиционные приемы бухгалтерского учета (инвентаризация, регистрации, двойная запись, синтетические и аналитические счета, хозяйственные операции и баланс) являются проявлением различных сторон моделирования. При этом автор признает план счетов бухгалтерского учета динамической моделью хозяйственной жизни, а баланс - статической моделью, представляющей временной срез хозяйственной деятельности.
По мнению В.Ф.Палия и Я.В.Соколова, моделирование - это метод внутренне присущий именно бухгалтерскому учету [129, с. 75].
Необходимо подчеркнуть, что моделирования является методом бухгалтерского учета как науки, который позволяет перейти от обобщения эмпирического опыта (бухгалтерской практики) к уровню абстрактно-теоретическому.
Можно согласиться с М.И.Кутером, который отмечает, что с помощью моделирования появляется возможность комплексного, системного подхода к описанию бухгалтерского учета [87, с. 368]. Он выделяет ряд функций бухгалтерского моделирования. М.И.Кутер отмечает, что "цель моделирования заключается в том, что посредством моделей должны учитываться все возможные взаимосвязи, закономерности и условия развития с тем, чтобы выявить "поведение" объекта в различных ситуациях. Из определения бухгалтерского учета как информационной системы следует, что с точки зрения счетоводства есть не что иное, как моделированное изображение (модель) реально существующей экономической ситуации". Таким образом, сущность моделирования состоит в том, что "оно позволяет перейти от эмпирического уровня описания хозяйственного процесса к абстрактно-теоретическому".
Следует также отметить, что такие авторы, как А.Д.Шеремет и Р.С.Сайфулин под моделированием понимают отражение действительности с помощью математических моделей - формул [182, с. 210].
Э.К.Гильде впервые описал проблему построения моделей в бухгалтерском учете. Он разработал модели организации нормативного учета в промышленности, исходя из технологических особенностей различных групп производств, разработанные им модели получили название информационных. "Термин "информационная" модель оспаривается рядом авторов, по мнению которых всякая модель информационна. Однако этот термин наиболее точно отражает существо моделей организации нормативного учета" [38, с. 15].
Подход Э.К.Гильде "позволяет рассматривать моделирование как метод бухгалтерского учета, способ информационного отражения фактов хозяйственной жизни" [158, с. 127].
Кроме того, работа Э.К.Гильде послужила толчком к классификации моделей бухгалтерского учета по различным признакам.
Так, Я.В.Соколов и Р.С.Рашитов подразделили все множество моделей на две группы:
- функциональные (они вскрывают только функциональный характер моделируемого объекта или процесса, при этом внутренняя структура объекта и модели может быть различной);
- структурные (они основываются на обязательном сходстве объекта и модели и более точно описывают и предсказывают состояние и поведение объекта).
Изначально в теории и практике бухгалтерского учета преобладали функциональные модели, но появление сначала систематической, а потом и двойной записи привело к возникновению структурного моделирования. Таким образом, "история науки - это история превращения функциональной модели в структурную" [147, с. 9].
А.А.Шапошников, также занимавшийся вопросами моделирования, в теории моделирования выделяет два класса моделей, получивших распространение в практике моделирования:
- материальные (натурные, физические);
- мысленные.
При этом учетные модели А.А.Шапошников относит к классу мысленных моделей. Целью бухгалтерского моделирования является выработка методологии, "направленной на упорядочение получения и обработки информации об учетных объектах".
Мысленные модели включают в себя следующие виды моделей:
- наглядные (к ним относятся различные разновидности иконофафических моделей, используемых для выбора методических приемов и форм счетоводства, регламентации учетного процесса, оптимизации этапов и стадий обработки учетной информации);
- знаковые (представляют собой упорядоченную совокупность символов, описывающую некоторый учетный объект, эти модели позволяют осуществить выбор правильных, наиболее эффективных методологических приемов и методических решений. Знаковые модели наиболее распространены в учете, так как легко реализуются в виде нормативного документа, что позволяет согласовать экономические и юридические аспекты учета);
- математические (в бухгалтерском учете могут быть представлены в виде описания математическими средствами процесса формирования учетных показателей, например, себестоимости) [180, с. 17].
В 1996 г. Я.В.Соколов в своей работе "Основы теории бухгалтерского учета" выделил несколько классификационных признаков моделей, раскрывающих "содержательную и формальную сторону моделирования": 1) по степени обобщения:
- изоморфные модели (позволяют наиболее подробно, полно изобразить объект);
- гомоморфные модели (стремятся выделить главные, наиболее существенные признаки);
"Вся история бухгалтерского учета - это история развития моделей, от более простых (изоморфных) ко все более сложным и абстрактным (гомоморфным), позволяющим упростить управление хозяйственными процессами и сделать это управление более эффективным" [153, с. 3].
2) по форме:
- аналитические модели (представлены, как правило, математическими формулами);
- иконографические модели (представлены схемами, графиками, рисунками);
3) по подходу к решению задач:
- однозначные модели (представляют собой однозначное описание одной отдельно взятой учетной задачи);
- итерационные модели (предполагают введение каких-либо параметров, а затем от бухгалтера требуется выполнить механический перебор всех возможных символьных комбинаций);
