Содержание к диссертации
Введение
1. Проблемы учетно-аналитического обеспечения управления услугами почтовой связи и их теоретическое обоснование 9
1.1. Современные проблемы учетно-аналитического обеспечения продаж услуг почтовой связи и их решение 9
1.2. Сущность категории "потребность" и ее взаимосвязь с объектами бухгалтерского учета в сфере услуг почтовой связи 25
2. Методические основы формирования учетной информации в сфере оказания услуг связи 53
2.1. Методические особенности бухгалтерского и управленческого учета продаж услуг связи 53
2.2. Особенности формирования внутренней отчетности организаций почтовой связи 71
2.3. Внутренний контроль дебиторской и кредиторской задолженности 87
3. Управленческий анализ продаж услуг связи и расчетов с покупателями 104
3.1. Методы анализа для формирования информации и принятия решений в области услуг связи 104
3.2. Трендовый анализ расчетов с покупателями услуг связи 128
3.3. Методика стратегического анализа продаж услуг связи 148
Заключение 174
Литература 180
Список приложений 196
- Современные проблемы учетно-аналитического обеспечения продаж услуг почтовой связи и их решение
- Методические особенности бухгалтерского и управленческого учета продаж услуг связи
- Методы анализа для формирования информации и принятия решений в области услуг связи
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Связь является одной из важнейших отраслей народного хозяйства. Высококачественная работа связи имеет огромное значение для развития народного хозяйства страны, укрепления ее экономической и оборонной мощи, для успешной деятельности государственного аппарата и всестороннего удовлетворения культурно-бытовых запросов населения. Среди основных услуг связи важное место занимают переводные операции (прием и оплата денежных переводов, пересылка денежных сумм, полученных с адресатов при вручении им почтовых отправлений с наложенным платежом, прием торговой выручки и выручки железнодорожных касс), выполняемые предприятиями почтовой связи. Доля объемов услуг и доходов от их реализации за последние сто лет снизилась втрое, при. этом распространение печатных изданий, выплата пенсий и пособий за последние 50 лет стали, наряду с почтовыми отправлениями и почтовыми переводами денежных средств, традиционными услугами. Резкое снижение спроса на традиционные услуги обусловило необходимость диверсификации деятельности путем предоставления организациям федеральной (государст-венной) почтовой связи хозяйственной самостоятельности в рамках российского законодательства.
Предприятия почты в силу отраслевой специфики имеют ряд особенностей. Прежде всего, это выражается в специфике создаваемого продукта, сетевом характере оказания услуг, неравномерности нагрузки и, что особенно важно, в том, что рынок почтовых услуг является в определенной степени регулируемым. Основным методом госрегулирования является ценовое регулирование через механизм установления цен (тарифов) или их предельного уровня.
Необходимо отметить также, что в условиях конкурентной борьбы за клиентов предприятия почты вынуждены снижать тарифы на услуги, что
приводит к сокращению доходов от основной деятельности. Высокая себестоимость оказания услуг почтовой связи в сельском сегменте, а также низкий уровень спроса и слабое развитие транспортных магистралей являются основными причинами того, что большинство отделений почтовой связи в сельской местности остаются убыточными. Уровень регулируемых государством тарифов на универсальные услуги почтовой связи, индексация которых на протяжении ряда лет осуществляется только в пределах инфляции, остается ниже уровня себестоимости предоставляемых услуг.
Поэтому одной из важнейших задач предприятий отрасли на современном этапе считается методологическое учетно-аналитическое обеспечение управления продажами и расчетами с покупателями услуг связи, а также совершенствование управления ими.
С учетом масштабов деятельности организаций почтовой связи эта задача представляется своевременной и актуальной, в то же время трудной. Это обусловлено, в первую очередь, сложной разветвленной организацией-^ ной структурой ФГУП "Почта России" и обширной филиальной сетью, включающей 85 филиалов, работающих во всех регионах России. Этим предопределяется выбор данного направления исследования.
Степень изученности проблемы. Большую роль в разработке теорети
ческих и методологических положений об управленческом и бухгалтерском
учете и анализе продаж и расчетов сыграли работы российских и зарубеж
ных ученых. Из отечественных специалистов можно выделить
М.И.Баканова, П.С.Безруких, М.А.Вахрушину, В.Г.Гетьмана,
В.Б.Ивашкевича, Л.В.Попову, М.И.Кутера, Т.А.Кузовкову, М.В.Мельник, Е.А.Мизиковского, О.А.Миронову, В.Н.Нестерова, О.В.Рожнову, Я.В.Соколова, А.Е.Суглобова, В.Ф.Палия, А.Д.Шеремета, К.В.Щиборща и других.
Среди зарубежных ученых наиболее известны: Э.Хелферт, А.Апчерч, Ж.Ришар, К.Друри, С.Хендриксен, М.Ф.Ван Бреда, Р.Энтони, Дж.Рис,
Б.Нидлз, Ф.Обербрикманн, Й.Бетге, Д.Кондуэлл и другие.
Отдельные положения, посвященные проблематике управленческого учета и анализа продаж и расчетов с потребителями услуг, освещенные в работах перечисленных ученых, имеют большую историческую и методическую ценность, поэтому использованы нами в качестве научного материала при написании работы. Но специфика управленческого учета и анализа продаж и расчетов с покупателями услуг организаций почтовой связи, на наш взгляд, не проработана до настоящего времени. Недостаточная изученность и своевременность рассматриваемых вопросов определили актуальность темы данного исследования.
Объектом исследования являются организации почтовой связи.
Цель и задачи исследования. Целью диссертации является теоретическое исследование продаж услуг и расчетов с потребителями как учетной ка-.; тегории; обоснование методических решений и практических рекомендаций по совершенствованию управленческого учета, а также формирования^ использования и отражения системы показателей о расчетах за услуги во внутренней отчетности предприятия, разработка методики внутреннего контроля: и стратегического анализа продаж услуг для организаций почтовой: связи. ' Для достижения поставленной цели в работе определены следующие задачи:
выявить современные проблемы учетно-аналитического обеспечения продаж услуг почтовой связи;
уточнить содержание объектов бухгалтерского учета, учитывающих специфику услуг почтовой связи;
выявить методические особенности* бухгалтерского: и? управленческого учета процесса продаж услуг связи в системе организаций почтовой связи;
разработать систему внутренней отчетности организаций почтовой связи, отражающую информацию о состоянии расчетов с покупателями;
раскрыть содержание внутреннего контроля дебиторской и кредиторской
задолженности на основе бизнес-процессов организаций почтовой связи;
выделить методы анализа для формирования информации и принятия управленческих решений в области услуг связи и раскрыть методические основы трендового анализа для формирования информации о расчетах в данной сфере;
разработать алгоритм стратегического анализа услуг почтовой связи на основе построения системы бюджетирования подразделений и филиалов в системе организаций почтовой связи.
Область исследований. Диссертационная работа выполнена в рамках обозначенной в паспорте специальностей ВАК области исследований "Бухгалтерский учет и экономический анализ", п.п. 1.4. "Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета и экономического анализа", 1.8. "Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей", п. 1.12. "Инвестиционный, финансовый и управленческий анализ".
Предмет и объект исследования. Предметом исследования выступает комплекс теоретических, методологических и методических проблем, связанных с учетно-аналитическим обеспечением управления продажами услуг почтовой связи и расчетами с покупателями. Объектом исследования является финансово-хозяйственная деятельность ФГУП "Почта России" и его филиальной сети.
Теоретической и методологической основой диссертации послужили труды отечественных и зарубежных авторов, в которых рассматриваются вопросы оценки, учета, анализа продаж услуг и расчетов с потребителями, отражение данных о них в процессе функционирования организаций. Использованы законодательные акты Российской Федерации и нормативно-правовые документы по бухгалтерскому учету.
В процессе исследования применялись следующие общенаучные методы: анализ и синтез, моделирование, конкретизация и абстрагирование, клас-
сификация, группировка, системный и комплексный подходы к получению доказательств, а также абстрактно-логические методы исследования.
Научная новизна проведенного исследования заключается в теоретическом обобщении и развитии организационно-методических положений бухгалтерского учета продаж услуг и расчетов с потребителями на предприятиях почтовой связи и отражается следующими положениями:
Современные проблемы учетно-аналитического обеспечения продаж услуг почтовой связи и их решение
В теоретическом и практическом плане проблему учетно аналитического обеспечения управления организации исследовали многие отечественные ученые: А.Ф.Аксененко, Н.Т.Белуха, П.С.Безруких, Э.К.Гильде, В.Н.Ерофеева, В.Б.Ивашкевич, К.Н.Нарибаев, А.С.Наринский, В.Ф.Палий, Я.В.Соколов, Н.Т.Чумаченко, А.А.Шапошников, М.А.Вахрушина и др. Этот вопрос традиционно в составе учетной проблематики рассматривался зарубежными авторами, среди которых Р.Энтони, Дж.Рис, К.Друри, Ч.Т.Хорнгрен, Дж.Фостер, Б.Нидлз, Х.Андерсон, Д.Колдуэлл, М.Х.Мескон и др. Еще в конце XIX в. именно русские ученые с мировым именем: Ф.В.Езерский, С.А.Сметанин, Э.Э.Фельдгаузен, А.М.Галаган и другие - заложили основы управленческой бухгалтерии. К примеру, Э.Э.Фельдгаузен на рубеже веков предвосхитил в своих трудах идеи стандарт- и директ-костинга, которые за последние 30-40 лет обрели абсолютное лидерство на Западе.
Процесс управления представляет собой информационный процесс, в котором система информации есть обеспечивающая подсистема и форма связи между управляющим и управляемыми объектами. Процесс преобразования информации в действие - это процесс принятия решения. Информация отражает сущность происходящих на предприятии процессов производственно-хозяйственной деятельности.
Экономическая деятельность хозяйствующего субъекта связана с учетно-аналитической информацией, которая сопровождает и отражает процессы производства, распределения, обмена и потребления материальных благ и услуг. Учетно-аналитическая информация является важнейшей составной частью управленческой информации.
Без информации невозможно принятие оптимальных управленческих решений. Именно информация позволяет уменьшить неопределенность бизнеса. Информационное обеспечение процесса управления включает в себя бухгалтерскую и статистическую отчетность, оперативные данные, различные неформализованные внеучетные сведения. В.В.Ковалев, В.В.Патров, О.В.Рожнова, В.А.Быков [79, с. 3], считают, что, степень применения информационных ресурсов в управлении различна, однако общей тенденцией является достаточно слабое востребование бухгалтерских данных при выработке управленческих решений. Частично это исходит из сложившихся стереотипов: преобладание контрольной функ-- ции в бухгалтерском учете, временной лаг отчетных форм, исключительная их сложность и т.п. Вместе с тем бухгалтерская отчетность таит в себе громадный аналитический потенциал, и может быть использована в про- цессе принятия управленческих решений как перспективного, так и текущего характера. Переход на международные стандарты финансовой отчетности может повлечь за собой как положительные, так и отрицательные последствия для компаний. Среди положительных аспектов - повышение прозрачности, улучшение сопоставимости показателей и, как следствие, увеличение возможностей для анализа их деятельности и облегчение доступа к международным рынкам капитала.
Отчетность, составленная по МСФО, позволяет заинтересованным пользователям оценить качество работы менеджмента компании и принимать экономически оправданные решения. В рыночной экономике основными пользователями отчетности являются существующие и потенциальные инвесторы. В России основную группу заинтересованных пользователей составляют банки, кредитующие деятельность организа 11
ций, а также акционеры, которые понимают важность точной и надежной информации, отражающей экономическую сущность деятельности предприятия.
М.М.Максимцов так определяет управление: "... управление по своей природе — информационный процесс, поэтому в современных организациях важным условием успеха стало информационное обеспечение, под которым понимается создание системы сбора, обработки, хранения и передачи информации, необходимой для. принятия управленческих решений" [115, с. 234]. Совокупность процедур по сбору, регистрации, передаче, хранению, обработке и представлению пользователям нужной экономической информации образует информационный процесс бухгалтерского учета.
В системе бухгалтерского учета реализуются различные функции: информационная, организационная, методологическая, контрольная, аналитическая, коммуникационная и другие функции. Информационная функция бухгалтерского учета заключается в формировании информации о фактическом состоянии и изменениях в имущественном положении экономического объекта, его производственно-хозяйственной и финансовой деятельности и достигнутых финансовых результатах. Эта информация необходима внутренним и внешним пользователям для анализа, контроля, выработки и принятия различного рода управленческих решений.
Сбалансированные единые информационные системы предприятия позволяют решить множество задач управления "организацией, но, прежде всего; это учет, анализ и принятие решений.
М.А.Вахрушина определяет - "менеджменту современных организаций необходим экономический анализ не только выбора оптимальных управленческих решений в настоящем, но и разработки сценариев будущего экономического развития" [41, с. 28]. В то же время экономический рост способствует возрастанию удовлетворенных материальных и духовных потребностей — как фундамента общественных потребностей. В связи с этим можно считать, что анализ общественных потребностей и их взаимодействия является весьма важной проблемой. Так, если возрастают материальные потребности людей, то, следовательно, можно констатировать и продолжающийся рост экономики. Закономерность здесь такова: вместе с экономическим ростом возрастают и материальные потребности. Наоборот, снижение роста материальных потребностей указывает на замедление экономического роста. Выявить эту закономерность - дело весьма сложное и требует глубокого и всестороннего исследования общественных потребностей населения. Именно это положение и обосновывает актуальность исследования генезиса и сущности общественных потребностей.
Таким образом, обращение к анализу общественных потребностей актуально по следующим причинам.
Во-первых, развитие любой общественной системы, любого хозяйственного организма отталкивается от системы общественных потребностей и имеет объективный конкретно-исторический характер. Эти общественные системы отличаются друг от друга способом и степенью удовлетворения потребностей.
Во-вторых, общественные потребности формируют определенные социально-экономические и духовные системы.
В-третьих, общественные потребности непосредственно связаны с процессом материального и духовного воспроизводства и представляют собой его результаты.
В-четвертых, переход наиболее развитых стран к постиндустриальной цивилизации связан с поиском новых путей формирования общественных потребностей. Кризисное состояние нашего общества также требует изучения воспроизводственного процесса, связанного с обществен 1 ными потребностями, с поиском.наиболее эффективных путей их удовлетворения.
Анализ, общественных потребностей должен исходить из тесной их связи с производством, рассматривать потребности людей, а также способы их удовлетворения как продукт общественного производства.
Неосязаемость услуг повышает требования» к информированности о них среди потенциальных потребителей. Для эффективной деятельности в условиях рынка предприятия должны изучать спрос на.предоставляемые услуги. Основной целью изучения спроса на услуги является: управление спросом, обеспечение положительного социального эффекта и оптимальной загрузки производственных мощностей: Изучать спрос означает знать существующее потребление и научиться его прогнозировать.
Методические особенности бухгалтерского и управленческого учета продаж услуг связи
Благодаря предоставлению большого спектра услуг расположенные в самых отдаленных и труднодоступных уголках нашей страны почтовые отделения сегодня стали практически единственными мультисервисными центрами обеспечения жизнедеятельности многих населенных пунктов. Почтовая связь как один из основных элементов государственной инфраструктуры выполняет ряд важнейших политических, экономических и социальных функций в Российской Федерации.
Структура почтовой отрасли представляет собой масштабный многофункциональный комплекс, включающий в себя объекты информационно коммуникационного и транспортно-логистического назначения предоставляющий населению универсальные услуги почтовой связи, а также целый спектр современных финансовых и других коммерческих услуг на всей территории нашей страны.
Ключевым системообразующим элементом почтовой отрасли является национальный оператор почтовой связи — ФГУП "Почта России" В настоящее время Почта России насчитывает 84 филиала.
Окончательное объединение ФГУП "Почта России" позволило создать единую систему централизованного управления сетью, единую информационную систему управленческого учета и отчетности за счет консолидации финансово-экономических показателей деятельности всех региональных подразделений предприятия, а также внедрить единую систему мониторинга эффективности деятельности по оказанию услуг почтовой связи(рис. 9).
Тарифы на одноименные услуги почтовой связи унифицированы. Ранее для расчета тарифов в Северных и приравненных к ним регионах использовались повышающие коэффициенты, а унификация тарифов на универсальные почтовые услуги привела к снижению тарифов в Северных регионах страны в среднем на 17,6% [219]. В среднем повышение тарифов составило 10% [219]. Рост тарифов соответствует ежегодному уровню инфляции в стране и обусловлен ростом расходов на универсальную услугу почтовой связи.
Регулируемые услуги почтовой связи остаются убыточными. Установленные тарифы на простые и заказные почтовые отправления покрывают себестоимость на 96,2%, а по отправлениям с объявленной ценностью - на 67,2% [219].
Структура доходов ФГУП "Почта России" за 2007 год представлена на рисунке 10.
Доходами от обычных видов деятельности предприятий связи является выручка от продажи продукции и товаров; поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг. Выручка принимается к учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине предполагаемого поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности.
При продаже продукции и товаров (выполнении работ, оказании услуг) на условиях коммерческого кредита (предоставляемого в виде отсрочки или рассрочки оплаты) выручка принимается к учету в полной сумме дебиторской задолженности с учетом начисленных процентов.
Выручка при приеме почтовых отправлений и переводов признается по тарифам, действующим на дату приема.
Величина выручки от оказания прочих услуг, выполнения работ и реализации товаров определяется исходя из цены, установленной договором между предприятием почтовой связи и покупателем (заказчиком), а также договорам комиссии и агентирования. Если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то для определения величины выручки принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах предприятие определяет выручку в отношении аналогичной продукции (работ, услуг).
Методы анализа для формирования информации и принятия решений в области услуг связи
Анализ предприятий услуг упоминается в некоторых разделах в работах отечественных и зарубежных экономистов, таких как К.В.Щиборщ [207], А.Д.Шеремет [198], Э Хелферт [190], Экономике и статистике предприятий связи посвящены работы Е.А.Голубицкой, Г.М.Жигульской [48], А.В.Разговорова, Т.А.Кузовковой [152], А.М.Пронина, Т.Ю.Салютиной, Л.С.Тимошенко [177], и др.
Общий подход к предприятию сферы услуг как объекту экономического анализа близок к тому, что имеет место для промышленного предприятия (в частности, та же целевая функция бизнеса, классификация активов и обязательств, критерии финансовой устойчивости): При этом существует несколько специфических моментов, присущих предприятиям сферы услуг и отличающих данный вид экономической деятельности от промышленности. Это: повышенная роль "человеческого фактора" в ресурсном потенциале организаций сферы услуг. "Стоимость" трудовых ресурсов является неформа-лизуемым компонентом ресурсного потенциала и не включается в состав совокупных активов баланса предприятия. Поэтому на основе одних лишь балансовых данных трудно составить полное представление об истинной "мощи" и возможностях предприятия, занимающегося оказанием услуг. Во ФГУП "Почта России" работает около 410000 человек.
Большое внимание во ФГУП "Почта России" уделяется процессу обучения и повышения квалификации персонала. Обучение персонала ФГУП "Почта России" проходит с отрывом и без отрыва от производства во внешних образовательных учреждениях, в Региональных учебных центрах и учебных классах филиалов.
В 2007 году повысили свою квалификацию более 26 тыс. работников (6,6%), прошли обучение на тематических семинарах во внешних образовательных учреждениях, в Региональных учебных центрах и учебных классах филиалов более 67 тыс. работников (17%), в том числе работники основного производства [219]. Регулярно действуют курсы для специалистов филиалов по работе с информационными системами предприятия, а также обучение технологиям предоставления- новых услуг, например, таких как продажа и бронирование авиа и железнодорожных билетов.
Специфичность таких оборотных активов, как "незавершенное производство" и "готовая продукция". Здесь незавершенное производство — это услуга, находящаяся в стадии исполнения, а готовая продукция — это уже оказанная услуга. Длительность "производственного цикла" в- сфере услуг может колебаться от нескольких часов (парикмахерские; фотография, кинотеатры, другие организации бытового и культурно-массового обслуживания) до нескольких месяцев (подрядные организации, работающие по-крупным индивидуализированным заказам). Понятия "готовая продукция" как определенной стадии финансового цикла не существует. По факту завершения оказания услуги (для подрядных организаций таковым является момент подписания акта сдачи-приемки работ заказчику) незавершенное производство "перетекает" непосредственно в стадию реализованной продукции (дебиторской задолженности).
Особенности структуры оборотных активов в целом. Для организаций сферы услуг такой статьи, как. "запасы материальных ресурсов", либо не существует вовсе (для непроизводственных услуг), либо этот компонент оборотных средств занимает очень незначительное место в струк-туре оборотных активов (организации производственных услуг, где материальными ресурсами являются в основном запасные части и комплектующие, как, например, в автосервисе). Основное место в структуре оборотных средств в сфере услуг занимают активные расчеты (дебиторская задолженность), а в некоторых предприятиях, берущих 100%-ную предоплату за оказываемые услуги оборотные средства "суживаются" (оборотные средства — это в основном текущий остаток денежных средств, на расчетном счете и в кассе). В отличие от промышленных предприятий, нормативные значения коэффициентов текущей, срочной и абсолютной ликвидности очень близки между собой. Так как основной нормативный минимум (показатель текущей ликвидности, равный 1, при котором оборотные активы в точности соответствуют краткосрочным обязательствам) сохраняется для предприятий сферы услуг, следовательно, оптимальные и минимально допустимые значения коэффициентов срочной и абсолютной ликвидности будут на много выше, нежели для-промышленных"предприятий. Как отмечает К.В.Щиборщ [206, с. 307] норматив коэффициента текущей ликвидности предприятия услуг может составлять 1,55, срочной ликвидности - 1,5, а абсолютной ликвидности - 1. Таким образом, в организациях сферы услуг покрытием текущих обязательств фирмы .являются нематериальные оборотные активы (расчеты и денежные средства).
Особенности структуры обязательств. Долгосрочные обязательства (кредиты и займы) в сфере услуг, как правило, отсутствуют (исключение может составлять крупная организация, такая как ФГУП "Почта России).
Управленческая, информация обладает способностью так формировать по данным первичного учета показатели внутренней отчетности, что они становятся системой коммуникаций внутри предприятия. На нулевом,уровне возникает первичная учетная, информация в первичных документах, отчетах основных и вспомогательных цехов; на первом уровне создается сводная документация отдела снабжения, внешней кооперации, производственных подразделений сбытового и финансового, отдела, бухгалтерии, складского хозяйства: на последующих уровнях производится объединение и формированиє отчетной сводной документации в функциональных отделах заводоуправления (главного конструктора, главного технолога, главного механика, отдела кадров, производственною и др.). На самом верхнем уровне происходит обобщение сводной информации, поступившей из структурных подразделений, и преобразование ее в результирующую отчетную документацию производственно-диспетчерским, планово-экономическим отделами и бухгалтерией. Содержание отчетов зависит от целей его назначения и должности руководителя, для которого они предназначены. Бухгалтеры-аналитики составляют отчеты по анализу себестоимости с целью определения себестоимости продукции; сметы для планирования будущих расходов; текущие оперативные отчеты производственных подразделений для оценки результатов работы; отчеты о затратах на производство для принятия оперативных решений; анализ смет капитальных вложений для долгосрочного планирования или прогнозирования.
