Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Гостиничный бизнес как субъект хозяйственной деятельности 9
1.1. Развитие гостиничного бизнеса в России 9
1.2. Сущность услуг предприятий гостиничного бизнеса и их классификация 35
1.3. Основные направления совершенствования бухгалтерского учета затрат в гостиницах 49
Глава 2. Организация учета затрат на предприятиях гостиничного бизнеса 56
2.1. Влияние особенностей услуг гостиниц и организации управления ими на построение бухгалтерского учета затрат 56
2.2. Действующая методика учета затрат по оказанию услуг на предприятиях гостиничного бизнеса 76
2.3. Организация учета затрат по оказанию услуг предприятий гостиничного бизнеса 94
Глава 3. Организация внутренней отчетности по услугам предприятий гостиничного бизнеса для целей управления 122
3.1. Формирование внутренней отчетности 122
3.2. Возможности внутренней отчетности гостиницы для обеспечения информационных потребностей управления 135
Заключение 142
Список литературы 157
Приложения 168
- Развитие гостиничного бизнеса в России
- Влияние особенностей услуг гостиниц и организации управления ими на построение бухгалтерского учета затрат
- Формирование внутренней отчетности
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Перестроечные процессы неоднозначно повлияли на состояние гостиничного бизнеса в России. Снижение жизненного уровня населения, повышение цен привели к сокращению внутренних туристских потоков, что в свою очередь, в совокупности с сокращением въездного туризма привело к снижению спроса на гостиничные услуги. Как следствие этого, количество гостиниц не увеличивалось, а загрузка имеющихся сокращалась. Основная часть гостиниц нуждалась в реконструкции и обновлении материальной базы, поскольку не соответствовала мировым стандартам. Проблемы отечественного гостиничного бизнеса в этот период были связаны с низким уровнем сервиса, недостаточной материально-технической оснащенностью, нехваткой профессиональных кадров, в том числе и специалистов в области гостиничного менеджмента, способных работать в рыночных условиях. На смену монополизированной гостиничной системе с 1993 г. в России стал складываться рынок гостиничных услуг. Большая часть гостиниц сменила государственную форму собственности на частную.
Новый этап в развитии экономики России сказался и на развитии гостиничного бизнеса. Требования ГОСТа Р 50645-94 «Туристско-экскурсионное обслуживание. Классификация гостиниц» способствовали развитию стремления гостиниц соответствовать мировым стандартам и повышать свою рентабельность. Собственники с целью получения прибыли от своего бизнеса были заинтересованы вкладывать в него значительные средства.
Тенденции образования гостиничных цепей, традиционные для зарубежных стран, стали наблюдаться и в России. В октябре 1997 г. в Москве была создана первая российская гостиничная цепь - «Норд-отель». Российские гостиницы очень часто включаются в известные международные гостиничные цепи. Стандарты этих систем предусматривают контроль с их
стороны за деятельностью гостиниц. Управление многими гостиницами, особенно относящимися к высшей категории «люкс», осуществляется иностранными компаниями. Привлечение управляющих компаний с целью повышения эффективности работы гостиниц достаточно распространено в мире.
Гостиничный бизнес, являясь одним из видов экономической деятельности, прямо или косвенно создает рабочие места и является важным средством пополнения казны иностранной валютой. В мире постоянно происходит процесс освоения новых концепций гостиничного бизнеса и модернизации старых. Предприятия гостиничного бизнеса относятся к сфере оказания услуг и имеют свои особенности в организации хозяйственной деятельности, соблюдения требований законодательства о защите прав потребителей, бухгалтерского учета.
Несмотря на активную работу законодательных органов в совершенствовании нормативной базы бухгалтерского учета и налогообложения, многие вопросы теории и практики бухгалтерского учета на сегодня требуют исследования в связи с изменениями в организации и управлении гостиничного бизнеса, предполагающими формирование нового информационного обеспечения управления в современных условиях. Это касается вопросов формирования себестоимости продукции (работ, услуг). Методических рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости услуг для гостиниц как отдельного вида экономической деятельности нет. Исследование проблем развития бухгалтерского учета затрат на предприятиях гостиничного бизнеса и формирования информационного обеспечения управления ими имеет большое научное и практическое значение и придает теме диссертации высокую актуальность.
Степень изученности проблемы. В экономической литературе достаточно много внимания уделяется вопросам истории развития гостиничного бизнеса в нашей стране. В специальной литературе не выработано единого мнения относительно определений таких понятий, как
«гостиница», «гостиничный бизнес», «гостиничная индустрия», «гостиничный комплекс», «гостиничное дело», «гостиничное хозяйство», «услуга». В литературе по экономике гостиничного бизнеса все авторы ограничиваются простым бессистемным перечислением услуг гостиниц, а предлагаемые ими классификации строятся без выделения классификационных признаков.
В учебных пособиях по бухгалтерскому учету в гостиницах чаще всего рассматривают организацию бухгалтерского учета по аналогии с производственными предприятиями, делая при этом акцент лишь на том, что гостиницы оказывают услуги, а не производят продукцию. Авторы не касаются вопросов влияния особенностей услуг гостиниц и организации управления в них на построение бухгалтерского учета затрат.
Публикации в периодической печати, в том числе в специальных периодических изданиях (журналы «Турбизнес», «Пять звезд», «Туризм: практика, проблемы, перспективы» и др.) свидетельствуют о большом интересе к проблемам предприятий гостиничного бизнеса.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы заключается в разработке теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию учета затрат и формированию информационного обеспечения управления на предприятиях гостиничного бизнеса в новых условиях управления.
Такая целевая направленность исследования обусловила постановку и решение следующих задач:
уточнить понятийный аппарат, используемый в сфере гостиничного бизнеса;
уточнить классификацию гостиничных услуг как базу систематизации затрат в учете предприятий гостиничного бизнеса;
выявить технологические и организационные особенности осуществления гостиничных услуг и их влияние на построение
учета затрат и формирование информационного обеспечения управления гостиницами;
уточнить классификацию затрат на производство услуг предприятий гостиничного бизнеса;
разработать рекомендации по совершенствованию методики учета затрат на предприятиях гостиничного бизнеса и исчисления себестоимости гостиничных услуг в соответствии с их деятельностью в рыночных условиях;
обосновать рекомендации по формированию структурированной системы внутренней отчетности, обеспечивающей информационные потребности управления.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования является механизм формирования затрат для целей управления на предприятиях гостиничного бизнеса. Объект исследования - практика работы гостиниц Тюменской области и города Тюмени.
Методологии и методика исследования. Методологической и теоретической основой исследования послужили законодательные и нормативные положения, регламентирующие деятельность предприятий гостиничного бизнеса и организацию учета и отчетности, труды отечественных и зарубежных специалистов в области экономической теории, методологии и организации бухгалтерского учета и отчетности.
Научная новизна исследования. В процессе исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:
уточнены основные категории деятельности предприятий гостиничного бизнеса;
уточнена классификация услуг предприятий гостиничного бизнеса как основа систематизации затрат в бухгалтерском учете;
на основе исследования технологических и организационных особенностей осуществления гостиничных услуг разработаны рекомендации по совершенствованию учета затрат и
информационного обеспечения управления предприятий гостиничного бизнеса в условиях рынка;
уточнены объекты учета затрат и калькулирования себестоимости услуг предприятий гостиничного бизнеса;
уточнена классификация затрат на производство гостиничных услуг и предложена новая номенклатура статей затрат на предприятиях гостиничного бизнеса;
обоснована необходимость организации и разработана методика учета затрат по местам их возникновения;
разработаны рекомендации по калькулированию неполной (сокращенной) себестоимости услуг гостиниц для обеспечения информационных потребностей управления;
обоснована необходимость разграничения затрат по оказанию услуг основных и вспомогательных подразделений гостиницы и разработана методика их учета;
разработаны формы внутренней отчетности для обеспечения информационных потребностей управления.
Практическая значимость работы. Практическая значимость проведенного исследования состоит в том, что разработанные рекомендации по совершенствованию учета затрат отражают специфику деятельности предприятий гостиничного бизнеса и дают возможность формирования современного информационного обеспечения управления.
Апробация и реализация результатов исследования. Основные
положения диссертационного исследования докладывались автором на
научных конференциях профессорско-преподавательского состава и
аспирантов Тюменского государственного университета
«Совершенствование учета, экономического анализа и аудита в современных условиях» (Тюмень, 2004), «Совершенствование учетно-аналитической работы в организациях» (Тюмень, 2005), Уральского государственного технического университета - УПИ «Екатеринбургские научные чтения -
2006: «Управление человеческой репродукцией и инновационным развитием» (Екатеринбург, 2006), на научной сессии профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов СПбГУЭФ по итогам НИР (Санкт-Петербург, 2004). Отдельные положения работы использованы в учебном процессе в Тюменском государственном университете при преподавании дисциплин «Бухгалтерский учет», «Бухгалтерское дело».
Предложенные в исследовании положения по учету затрат на предприятиях гостиничного бизнеса используются в гостинице «Прометей» Закрытого акционерного общества «Агропромышленный консорциум и компания» г. Тюмени.
Публикации. По теме диссертационного исследования опубликовано семь печатных работ общим объемом 11,54 п.л.
Структура и объем работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений. Основное содержание изложено на 156 страницах машинописного текста, работа включает 11 таблиц, 6 рисунков, 22 приложения, список литературы из 164 источников.
Развитие гостиничного бизнеса в России
Гостиничный бизнес является одной из перспективных сфер экономики, вопросы развития которой получили достаточно широкое отражение в экономической литературе. Однако до сих пор не сформировалось единого мнения относительно понятийного аппарата, в частности определения таких категорий, как «гостиница», «гостиничный бизнес», «гостиничная индустрия», «гостиничный комплекс», «гостиничное дело», «гостиничное хозяйство», «гостиничный продукт», «гостиничная услуга». В специальной литературе предлагаются разные определения понятия «гостиница». По мнению многих авторов, понятие «гостиница» происходит от латинского «hospitalis», означающего гостеприимный. [127, 148] Однако, на наш взгляд, понятие «гостиница» имеет русские корни и происходит от слова «гость». Его появление в древнерусском языке датируется XI веком. [84] Так, в Толковом словаре русского языка Ожегова СИ. есть старое определение слова «гость» - это купец, ведущий заморскую торговлю. [ 133, с. 137] С развитием человечества развиваются все окружающие его сферы, в том числе и торговля. Развитие торговли привело в свою очередь к тому, что купцы продавали свои товары за пределами территории их проживания. На время торговли им нужно было где-то останавливаться. Таким образом, возникает слово «гостиница». Там же, в Толковом словаре русского языка, Ожегов СИ. дает определение и гостинице - это дом для временного проживания приезжающих с одноместными и неодноместными номерами, с обслуживанием. [133, с. 137]
В Большой советской энциклопедии, например, гостиница, определена как здание, предназначенное для временного проживания граждан, приехавших в данный населенный пункт. [61, Т. 7, с. 150] Ефимова О.П. считает, что гостиница - это сооружение, используемое, прежде всего, для предпринимательской деятельности, связанной с предоставлением населению услуг размещения (проживания) в помещениях, оснащенных необходимым количеством мебели, в котором предоставляется одна или несколько гостиничных услуг. [100, с. 6] В соответствии с пунктом 2 Правил предоставления гостиничных услуг в Российской Федерации, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 25 апреля 1997 г. № 490 (в ред. Постановления Правительства РФ от 02.10.1999 г. № 1104) гостиница определена как имущественный комплекс (здание, часть здания, оборудование и иное имущество), предназначенный для предоставления услуг. [24] Несмотря на то, что Правила являются документом, регламентирующим деятельность гостиниц, данное в них определение представляется широко трактующим. В нем не указано на основное предназначение гостиницы как средства для проживания, и какие услуги она оказывает. Поэтому можно предположить, что любое предприятие, оказывающее услуги, будет гостиницей. По определению Всемирной туристской организации (ВТО), гостиница - это коллективное средство размещения, состоящее из определенного количества номеров, имеющее единое руководство, предоставляющее набор услуг (минимум - заправку постелей, уборку номера и санузла) и сгруппированное в классы и категории в соответствии с предоставляемыми услугами и оборудованием номеров. [148] Данное Всемирной туристской организацией определение, на наш взгляд, является наиболее точным.
В экономической литературе можно встретить различные по формулировке, но близкие по значению определения понятия «комплекс». Комплекс - 1. Совокупность, сочетание чего-нибудь. 2. Группа зданий, сооружений единого значения. [133, с. 282] Комплекс — (от лат. complexus -связь, сочетание) - совокупность, сочетание объектов, предметов, действий, тесно связанных и взаимодействующих между собой, образующих единую целостность. [144, с. 154] Во-первых, гостиницу можно представить как имущественный комплекс. Для осуществления своей деятельности гостинице необходимы разнообразные виды имущества. Во-вторых, исходя из сущности понятия «комплекс» - совокупность, сочетание чего-нибудь, гостиницу можно представить и как комплекс различных зданий и сооружений, и как предприятие, предоставляющее комплекс разнообразных услуг. Сочетание «гостиничный комплекс» мы предлагаем использовать как синоним к понятию «гостиница».
В экономической литературе многие авторы отождествляют такие понятия как «гостиничный бизнес», «гостиничная индустрия». В этой связи обратимся к значениям понятий «бизнес», «индустрия». Так, в Толковом словаре русского языка Ожегов СИ. дает следующие определения изучаемым понятиям. Бизнес - предпринимательская экономическая деятельность, приносящая доход, прибыль. [133, с. 45] Индустрия - то же самое, что промышленность. [133, с. 242] Промышленность в свою очередь -отрасль производства, охватывающая переработку сырья, разработку недр, создание средств производства и предметов потребления. [133, с. 605]
В современном экономическом словаре Райзберга Б.А. даны следующие определения. Бизнес - (от англ. business - дело, антрепренерство, предпринимательство) - инициативная экономическая деятельность, осуществляемая за счет собственных или заемных средств на свой риск и под свою ответственность, ставящая главными целями получение прибыли и развитие собственного дела. [144, с. 33] Индустрия - (от лат. industria -деятельность) — промышленность, в особенности крупная. [144, с. 129] Промышленность - ведущие отрасли материального производства; предприятия, занятые добычей сырья, производством и переработкой материалов и энергии, изготовлением машин. [144, с. 261]
Влияние особенностей услуг гостиниц и организации управления ими на построение бухгалтерского учета затрат
Организацию учета затрат невозможно строить вне зависимости от особенностей вида деятельности. Вместе с тем в литературе они обычно указываются без исследования влияния на бухгалтерский учет затрат. В общем виде перечень особенностей услуг гостиниц, выделяемых разными авторами в специальной литературе, можно представить следующим образом:
- неотделимость;
- неодновременность процессов производства и потребления;
- невозможность хранения;
- неосязаемость;
- сезонность;
- взаимозависимость;
- срочность;
- широкое участие персонала в производственном процессе;
- локальный характер.
Неотделимость, по мнению Бородиной В.В. и Бургоновой Г.Н., предполагает осуществление производства и потребления услуги одновременно. Мотивируют они это тем, что персонал гостиницы, оказывающий услуги, имеет непосредственный контакт с потребителем. [65, 69] Однако, на наш взгляд, такую особенность применять ко всем услугам гостиницы не корректно. Например, при оказании таких услуг гостиниц, как стирка и химчистка, ремонт и глажение личных вещей потребителю совсем необязательно присутствовать. Противоположной предыдущей следует считать точку зрения Кабушкина Н.И. и Бондаренко Г.А., которые выделяют как особенность гостиничных услуг неодновременность процессов производства и потребления, делая при этом оговорку, что особенность эта присуща не всем услугам гостиницы. Однако не достаточно убедительным, на наш взгляд, является приведенный авторами пример проявления этой особенности. Так, по их мнению, «уборка и подготовка номера к продаже не совпадает по месту и времени с моментом продажи номера в службе рецепции и непосредственным заселением клиента». [108] Как нам представляется, неодновременность процессов производства услуги исполнителем и потребления ее потребителем следует рассматривать относительно одной и той же услуги, и с точки зрения того, что потребитель присутствует при ее оказании. В то время как Кабушкин Н.И. и Бондаренко Г.А. говорят о неодновременности абсолютно самостоятельных услуг, которые являются составляющими услуги «проживание».
Невозможность хранения в качестве особенности многие авторы выделяют с той точки зрения, что производство услуги зафиксировано во времени и пространстве. Если услуга не продана в определенный день, то потенциальный доход гостиницы теряется и не может быть восполнен. Таким образом, считают авторы, гостиница не может складировать услуги, так как они рассчитаны на удовлетворение реальных потребностей. [108, 126] Такое мнение имеет право на существование. Однако, на наш взгляд, невозможность хранения есть следствие того, что у гостиничной услуги, как и у любой другой, отсутствует материально-вещественная форма. Кроме того, в соответствии с определением «услуги», данным нами в параграфе 1.2, она является действием, которое по сути своей не подлежит складированию. В этой связи мы считаем целесообразным вместо особенности «невозможность хранения» выделить как особенность гостиничной услуги «отсутствие материально-вещественной формы». Представляется спорным мнение о неосязаемости услуг гостиниц. Бородина В.В., Бургонова Г.Н. и Каморджанова Н.А., придерживающиеся данной точки зрения, отмечают, что гостиничную услугу нельзя измерить, оценить до того, как она предоставлена. [65, 69] Однако, на наш взгляд, она может быть измерена временем на ее оказание. Без особой проблемы можно определить, например, сколько займет по времени оказание такой услуги как уборка номеров, стирка и химчистка или прокат автомобилей. Что касается невозможности оценки услуги до ее предоставления, то это противоречит тому, что на все предложенные потребителю (гостю) услуги установлены цены, и их он узнает непосредственно перед потреблением услуг. Таким образом, представляется возможным убрать из перечня особенностей гостиничных услуг особенность «неосязаемость».
Спрос на услуги гостиниц подвержен сезонным колебаниям. Так, гостиницы курортных городов больше загружены летом, а гостиницы крупных деловых центров - наоборот. Таким образом, следует согласиться с выделением такой особенности гостиничных услуг как сезонность. [65, 69, 100, 108]
Формирование внутренней отчетности
Внутренняя отчетность представляет собой систему определенных взаимосвязанных экономических показателей, которые позволяют характеризовать результаты деятельности, как отдельных подразделений, так и гостиницы в целом. [82] В отличие от финансовой отчетности она формируется для внутренних пользователей - руководителей различных уровней. Очень часто встречается ситуация, при которой решения принимаются только на основе данных финансовой отчетности. На наш взгляд, это не всегда корректно. Бухгалтерская финансовая отчетность сильно запаздывает по времени. Для того чтобы в гостинице был полноценный экономический анализ, прежде всего, необходимо поставить структурированную систему внутренней отчетности для обеспечения информационных потребностей управления.
На исследуемых предприятиях гостиничного бизнеса система внутренней отчетности отсутствует. Экономические отделы гостиниц, выделенные в самостоятельные структурные подразделения, ориентированы на работу в области формирования цен на услуги и анализа полученных финансовых результатов по данным бухгалтерии.
Как известно, составление внутренней отчетности законодательно не регламентируется. В этом случае для предприятий составление такой отчетности является внутренним делом самого предприятия, принципы ее организации будут определены спецификой деятельности предприятия.
По вопросам организации внутренней отчетности на предприятиях в экономической литературе высказываются различные точки зрения: с одной стороны, рассматривается возможность формирования внутренней сегментарной отчетности подобно составлению внешней сегментарной отчетности; с другой, - предлагается использование принципа иерархии обратной связи, в соответствии с которым оперативные управленческие решения принимаются на низших уровнях по максимуму данных внутренней отчетности, на высших уровнях управления объем информации сокращается, а ответственность принимаемых решений увеличивается. В то же время сохраняется необходимость выполнения требований к внутренней отчетности, таких, как целесообразность, объективность и точность, оперативность, адресность, сопоставимость, краткость, эффективность и др. [82, 139]
В экономической литературе рассматриваются различные классификационные признаки, определяющие общие подходы к характеристике форм внутренней отчетности:
1) по содержанию информации (комплексные, тематические, аналитические);
2) по уровням управления (оперативные, текущие, сводные);
3) по объему информации (сводки, итоговые отчеты, общие отчеты);
4) по форме представления (табличная, графическая, текстовая);
5) по целям управления (информационная отчетность; отчетность об экономических результатах; результативная отчетность о персональной деятельности). [112, 139]
В дополнение к имеющимся рекомендуем следующие классификации для внутренней отчетности предприятий гостиничного бизнеса с учетом специфики их деятельности:
1) по периодичности составления (единовременные, текущие).
Сущность единовременных отчетов заключается в том, что составляются они по запросу руководителей высшего звена управления и используются для информирования их о происходящих событиях. Предоставление таких отчетов не носит систематического характера. Они предоставляются только в случае возникновения какой-либо управленческой проблемы. Форма и состав таких отчетов будут зависеть от сущности возникшей проблемы.
