Содержание к диссертации
Введение
1. Взаимосвязь категории прибыль с процессом продаж 10
1.1. Бухгалтерская и экономическая сущность категории "прибыль" 10
1.2. Процесс продаж как объект бухгалтерского учета 20
2. Методические основы учета процесса продаж и финансовых результатов 48
2.1. Методика определения прибыли от продаж в системе бухгалтерского и управленческого учета 48
2.2. Особенности учета расходов на продажу 68
3. Информационное обеспечение системы управления процессом продаж и прибылью 79
3.1. Формирование информации на основе маркетинговых исследований рынка продаж и прибыли 79
3.2. Методические основы информационного обеспечения управления процессом продаж 89
Заключение 117
Литература 131
Список приложений 144
- Бухгалтерская и экономическая сущность категории "прибыль"
- Методика определения прибыли от продаж в системе бухгалтерского и управленческого учета
- Формирование информации на основе маркетинговых исследований рынка продаж и прибыли
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Функционирование промышленных предприятий в рыночной экономике теоретически основано на классических теориях и модели воспроизводства промышленного капитала. Предприятия пищевой промышленности не являются исключением. Вся финансово-хозяйственная деятельность объединяет совокупность фактов хозяйственной жизни и хозяйственных операций на основе трех логически взаимосвязанных процессов: снабжения (материально-технического обеспечения производства); непосредственно производства; реализации продукции (продаж). Особое место в производственной деятельности предприятия занимают процесс продаж и вопросы получения прибыли.
Прибыль - это сложно формируемый показатель не только в системе счетов бухгалтерского учета. Вокруг вопросов его формирования и отражения в отчетности во все времена рассматривался целый ряд проблемных аспектов, связанных со структурой и содержанием этого показателя его оценкой, порядком распределения, сопоставлением с налогооблагаемой его величиной и другие. Экономические и бухгалтерские концепции прибыли, составляющие классическую основу современной теории прибыли, по-прежнему значимы для совершенствования методики учета и формирования в отчетности показателей прибыли, а также интерпретации этих показателей для принятия управленческих решений пользователями. На практике исчисление прибыли осуществляется не только в системе счетов бухгалтерского учета. Множество показателей, характеризующих промежуточные результаты формирования финансового результата, определяются расчетным путем в оперативном, управленческом (производственном) и налоговом учете. Мировая практика имеет богатый опыт использования разных методов и способов исчисления показателей прибыли, что очень важно для формирования рыночных методов управления
российскими предприятиями.
Пищевая промышленность и сопряженные с нею отрасли, занимающиеся производством продуктов питания, играют важную роль в политической и социальной сферах управления государством и его субъектами. Республика Ингушетия отличается спецификой и определенными сложностями в политической и экономической ситуациях, сложившимися в настоящее время, которые влияют на функционирование и развитие предприятий. Понятно, что без прибыльной работы обеспечить эффективное развитие предприятиям не удастся. Задача получения прибыли от продаж продукции, реализованной с наименьшими затратами и размещенной эффективно на рынке, является главной для менеджеров предприятий.
Далеко не все из предприятий пищевой промышленности Ингушетии являются прибыльными; не легко решаются проблемы поставки сырья; дополнительную сложность вносит ценовая политика поставщиков сырья; есть слабые места в системе и методах управления такими предприятиями. Особую значимость приобретают вопросы управления процессом продаж, от эффективности которого зависит максимизация прибыли. В связи с этим возникает острая необходимость методического и информационного обеспечения учета процесса продаж и формирования прибыли на предприятиях пищевой отрасли, а также реформирования учетных процедур в соответствии с требованиями международных стандартов финансовой отчетности.
Вышеизложенное позволяет утверждать, что тема исследования является актуальной, определяет решение крупной научной задачи, имеющей важное народнохозяйственное значение.
Степень разработанности проблемы. Научные аспекты данного исследования формировались на основе изучения, анализа, переосмысления теоретических и методологических исследований отечественных и зарубежных ученых по проблемам учета прибыли организации.
Исследование учета прибыли с точки зрения положений бухгалтер
ского учета и налогового законодательства нашло свое отражение в рабо
тах ведущих ученых: Безруких П.С., Ван Бреда М.Ф., Вильямса Я., Иваш
кевича В.Б., Кирьяновой З.В., Кондракова Н.П., Кутера М.И., Ларионова
А.Д., Мизиковского ЕА., Николаевой С.А., Палия В.Ф., Патрова В.В., Со-
т колова Я.В., Хендриксена Э.С., Шеремета А.Д., Шнейдмана Л.З. и других.
Работы этих авторов послужили теоретической и методологической основой данного исследования.
Вместе с тем, проблема отражения особенностей формирования ин
формации о продажах и прибыли предприятий, производящих продукты
питания, в бухгалтерском учете остается слабо разработанной, требует
более глубокого изучения содержания категории "прибыль" и методиче-
чу ские подходы ее определения в бухгалтерском и управленческом учете.
Целью исследования является разработка теоретических и методических положений по учетно-аналитическому информационному обеспечению управления процессом продаж и прибылью предприятий пищевой отрасли.
Задачи исследования. Исходя из цели исследования, в работе поставлены следующие задачи, определившие логику диссертации и ее структуру:
определить методологические и методические основы бухгалтерской и экономической сущности категории "прибыль" и ее взаимосвязь с процессом продаж;
сформулировать экономическое содержание процесса продаж как объекта бухгалтерского учета на основе логической связи процессов воспроизводства промышленного капитала и совокупности фактов хозяйственной жизни;
ft - определить методические основы формирования прибыли от продаж в
системе бухгалтерского и управленческого учета предприятий пище-
вой промышленности;
раскрыть и обосновать особенности отраслевой специфики предприятий пищевой промышленности и их влияние на формирование показателей прибыли от продаж для разных видов информационных систем;
определить критерии и содержание учетной информации на основе маркетинговых исследований рынка продаж и прибыли от продаж продукции предприятий пищевой промышленности питания;
разработать методику информационного обеспечения управления процессом продаж.
Предметом исследования в данной диссертации стали теоретические, методические и практические проблемы обеспечения учетной и аналитической информацией управления прибылью предприятий пищевой промышленности.
Объектом исследования послужили практические материалы, разработки, примеры применения методов бухгалтерского учета и анализа затрат и прибыли, влияющих на них факторов в практике предприятий пищевой промышленности Республики Ингушетия. Использованы бухгалтерская и статистическая отчетность, данные производственно-хозяйственной деятельности ООО "Кондитерская фабрика "Россия", ЗАО "Назрановский хлебозавод", ООО "Карабулакский мукомольный комбинат", ОАО "Минвода Ачалуки", ОАО "Нестеровский консервный завод", ООО "XXI век" и других.
Теоретической и методологической основой исследования послужили труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам бухгалтерского учета затрат и прибыли, экономического анализа финансовых результатов деятельности организаций, периодические издания по вопросам бухгалтерского учета и анализа прибыли. В работе использованы международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), законодательство
Российской Федерации, Республики Ингушетия, нормативно-правовые акты по бухгалтерскому учету, отчетность исследуемых предприятий и другие материалы.
Методика исследования основывается на: изучении и обобщении накопленных знаний и опыта в отечественной и зарубежной теории и практике; оценке зарубежной и отечественной учетных систем; выполнении расчетно-аналитических работ на основе реальных данных и широком применении статистического и математического инструментария. В процессе исследования применялись общенаучные методы: анализ и синтез, моделирование, конкретизация, классификация, системный и комплексный подходы к получению доказательств.
Научная новизна диссертации заключается в теоретическом обосновании, разработке методических основ учета процесса продаж и прибыли, обосновании и систематизации результатов исследования проблем, связанных с обеспечением учетно-аналитической информацией управления прибылью предприятий пищевой промышленности.
Научную новизну диссертации отражают следующие положения и результаты исследования:
сформулированы методические основы и раскрыто содержание бухгалтерской и экономической сущности категории "прибыль", что позволило обосновать взаимосвязь этой категории с процессом продаж;
обосновано содержание процесса продаж как объекта бухгалтерского учета на логически взаимосвязанных процессах воспроизводства промышленного капитала и совокупности фактов хозяйственной жизни;
разработана методика формирования прибыли от продаж в системе бухгалтерского учета на основе модели функционирования счета "Продажи"; предложена методика формирования прибыли от продаж в системе управленческого (производственного) учета на основе способов учета по полной и сокращенной себестоимости, позволяющая рас-
считать оптимальную программу производства и формирования максимальной прибыли;
- раскрыты и обоснованы особенности отраслевой специфики предпри
ятий пищевой промышленности и определено их влияние на формиро
вание показателя прибыли от продаж для разных видов информацион-
* ных систем;
- определены критерии формирования информационной системы мар
кетинговых исследований, основанной на использовании анализа кри
тических точек управления и нацеленной на максимизацию прибыли;
идентифицированы критерии информации бухгалтерского учета при
были от продаж;
- предложено использование интегрированной информационной систе-
Т мы для управления процессом продаж и прибылью, включающей пять
этапов (шагов) формирования информации на основе оценки финансового состояния предприятия на предмет угрозы банкротства, анализа основных показателей финансово-хозяйственной деятельности, оценки системы контроллинга прибыли, оценки внутреннего аудита и результатов специальных видов анализа.
Теоретическое значение полученных результатов состоит в система-
** тизации и обосновании методов, приемов и показателей, используемых
для организации учета процесса продаж и прибыли, формирования показателей в отчетности и их анализа.
Практическая значимость работы заключается в том, что выводы и
предложения, полученные в результате выполненного исследования, мо
гут быть использованы для управления прибылью предприятий пищевой
промышленности. Практические разработки, содержащиеся в диссерта
ции, могут быть использованы в практике организации управленческого
& учета предприятий других отраслей.
Апробация работы. Основные положения диссертации докладыва-
лись на межвузовских и научных конференциях Ингушского государственного университета, Марийского государственного технического университета, опубликованы в журналах и сборниках научных трудов.
Основные положения диссертации отражены в 4 печатных работах общим объемом 2,0 печ. листа.
Структура работы. Диссертация содержит введение, три главы, заключение, библиографию, иллюстрирована таблицами и рисунками.
Бухгалтерская и экономическая сущность категории "прибыль"
Финансовый результат в экономической науке трактуется как прибыль (или убыток) предприятия, полученная им за отчетный период. Как категория "финансовый результат" являлся и является предметом исследования многочисленных поколений экономистов.
Со времен становления итальянской двойной бухгалтерии (XV век) ученые спорили о природе счета "прибыли и убытки", порядке его заполнения и функциональном значении [127]. Б.Котрульи, излагая порядок заполнения счета, указывал, что сальдо при закрытии счета должно переноситься на счет "Капитала". Л.Пачоли разделял его взгляд. Л.Флори видел задачу учета в умении правильно распределить доходы и расходы между фискальными периодами [127, с. 73].
Появление афоризма "учет - это функция управления", история приписывает Франции, а точнее Ж.Савари (XVII век), который считал учет составной частью науки об управлении предприятием [127, с. 94].
Уже в те исторические времена разные научные школы спорили о прибыли. Итальянская школа придерживалась суждений о том, что величина прибыли определяется согласно установкам собственника. Французская школа отстаивала точку зрения, что прибылью могут считаться только денежные поступления.
В известной миру "Теории прибавочной стоимости" К.Маркса "...было конкретно показано, что промышленная и торговая прибыль, а также процент, представляют собой превращенные формы прибавочной стоимости [28, с. 377].
Американская научная школа возвела прибыль в центральную категорию бухгалтерского учета. К несомненной заслуге американских бухгалтеров следует отнести доказательство того, что прибыль, исчисленная в бухгалтерском учете, не отражает экономического содержания действительного результата хозяйственной деятельности предприятия. Были четко разграничены понятия — бухгалтерская и экономическая прибыль.
Понятие бухгалтерской прибыли сводилось американскими учеными к результату реализации товаров (или услуг). Экономическая прибыль представлялась как следствие или результат "работы" капитала.
Идея двух трактовок прибыли получила удачное развитие благодаря Д.Соломону, который считал, что концепция прибыли нужна для трех целей: во-первых, для исчисления налогов; во-вторых, для защиты от кредиторов; в-третьих, для выбора разумной инвестиционной политики. Бухгалтерская трактовка приемлема, по его мнению, лишь для достижения первой цели и абсолютно не приемлема для достижения третьей цели [127, с. 398].
Наиболее общий подход к определению прибыли, по мнению Я.В.Соколова, мы находим у Дж.М.Кейнса, который считал, что капитал - это актив и "... он приносит в течение периода его существования выгоду сверх его первоначальной стоимости. Это выгода и есть прибыль" [128, с. 441].
"В современных условиях, когда прибыль превращается в основной источник пополнения государственного бюджета (в виде налога на прибыль), расширения производства, вознаграждения собственников (владельцев предприятия), решения социальных проблем и премирования трудового коллектива, - достоверность исчисления и распределения положительного финансового результата (бухгалтерской прибыли) является важнейшей задачей бухгалтерского учета", - считает М.И.Кутер [69, с. 181].
Во всей исторической совокупности фундаментальных теорий и существенно важных положений содержатся логические противоречия, которые Я.В.Соколов называет "парадоксами в науке" [128, с. 65-77] и обобщает их следующими положениями:
1. Прибыль есть, а денег нет. Парадокс возможен, если предприятие вложило полученные в виде прибыли денежные средства, дебиторскую задолженность или капитализировало текущие расходы.
2. Деньги есть, а прибыли нет. Парадокс может возникнуть в тех случаях, когда предприятие получило: а) выручку за ценности, проданные ниже себестоимости, что приводит к убыткам; б) кредит или спонсорскую помощь деньгами, что повышает платежеспособность, но не влияет на его прибыль; в) аванс и/или предоплату, что обеспечивает ему возможность покрывать расходы, но не может считаться прибылью; или г) платежи в счет доходов будущих отчетных периодов.
Названные причины связаны с притоком денежных средств, которые не увеличивают прибыль предприятия, но могут привести и приводят:
- к снижению рентабельности предприятия и падению курса его ценных бумаг;
- к лишению работников премий и других возможных видов денежного поощрения;
Методика определения прибыли от продаж в системе бухгалтерского и управленческого учета
Как уже было отмечено, исходным моментом в расчетах показателей прибыли является оборот предприятия по реализации продукции. Выручка от продажи продукции (работ, услуг) характеризует завершение процесса продаж предприятия, возврат авансированных на производство средств предприятия в денежную форму и начало нового витка в обороте всех средств. Изменения в объеме реализации продукции оказывают наиболее чувствительное влияние на финансовые результаты деятельности предприятия, поэтому его финансовое подразделение должно ежедневно и оперативно контролировать процесс отгрузки, реализации и оплаты продукции (товаров, работ, услуг).
Приведем схему учета процесса продаж на примере ЗАО "Кондитерская фабрика Россия" Республики Ингушетия (рис. 6).
Моментом реализации принят момент отгрузки продукции. При передачи продукции в розничную сеть (магазины) на основании накладных бухгалтерия делает запись: дебет 41-2 "Товары в розничной торговле" кредит 43 "Готовая продукция по отпускной цене" (без НДС). Схема организации учета продукции кондитерской фабрики в специализированном магазине представлена на рис. 7.
Для определения прибыли от реализации продукции используется счет 90 "Продажи", информативность которого зависит от организации аналитического учета и формирования данных на субсчетах: 90-1 "Выручка"; 90-2 "Себестоимость продаж"; 90-3 "Налог на добавленную стоимость"; 90-4 "Акцизы"; 90-9 "Прибыль/убыток от продаж".
На субсчете 90-1 "Выручка" собираются суммы поступлений, признаваемые в учете выручкой. На субсчете 90-2 "Себестоимость продаж" формируются текущие издержки по продаже продукции (работ, услуг), величине которых противостоит сумма выручки от продажи, учтенная на субсчете 90-1 "Выручка".
На субсчете 90-3 "Налог на добавленную стоимость" и субсчете 90-4 "Акцизы" формируются суммы данных видов налогов, являющихся частью цены на отдельные виды продукции. На субсчете 90-5 "Экспортные пошлины" организация учитывает сумму этих косвенных налогов при осуществлении внешнеэкономической деятельности.
По приведенным выше субсчетам записи в течение года ведутся в накопительном порядке с нарастающим итогом с начала года.
По окончании отчетного года все субсчета к счету 90 (кроме субсчета 90-9) закрываются внутренними записями на субсчет 90-9. Аналитический учет на счете 90 ведут по каждому виду проданных товаров, выполняемых работ, оказываемых услуг. Возможен учет по сегментам рынка продаж.
Информация о себестоимости продукции (работ, услуг) является основной прогнозирования и управления производством, базой для определения продажной цены, объема материально-производственных запасов в целях обеспечения непрерывного процесса производства продуктов питания.
Умелое использование этой информации приводит к своевременному выявлению непроизводительных расходов, наличию возможности выработки и реализации мер по их недопущению, определению оптимального объема выпуска продукции и пр., и как результат - к повышению эффективности работы предприятия в целом. Руководителю необходима своевременная и объективная информация о том, сколько реально стоит выпускаемая продукция и насколько эффективно она продается.
Информация о затратах традиционно формируется в системе счетов бухгалтерского учета. Счета учета производственных затрат и издержек обращения: 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 44 "Расходы на продажу", предназначены для обобщения информации о расходах отчетного периода по обычным видам деятельности и расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг. Порядок формирования оборотов по указанным счетам установлен Инструкцией по применению Плана счетов (пояснения к указанным счетам) и Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99.
Известно, что уже достаточно давно Минфин России проводит работу по разработке стандартов в области калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Однако пока в части бухгалтерского учета производственных затрат предприятия пищевой промышленности руководствуются старым порядком, основные подходы которого были сформированы еще в первой половине 90-х годов прошлого века.
Однако отсутствие методического обеспечения - отраслевых методик делает затруднительным организацию эффективного аналитического бухгалтерского учета. Поэтому многие предприятия делают попытки создать системы управленческого (производственного) учета, которые формируют информацию о постоянных, переменных издержках, маржинальной прибыли. Такая информация используется для прогнозирования будущих затрат и выгод, ценовой политики и т.п.
Однако, на практике, она не всегда бывает объективна, поскольку существенно различается с фактическими затратами и бывает неадекватна бухгалтерскому аналитическому учету, в практику даже вошел термин "сокращенная себестоимость".
Технологические особенности производства пищевой промышленности, безусловно, накладывает отпечаток на порядок формирования аналитической информации о затратах на производство и продажу продукции.
Формирование информации на основе маркетинговых исследований рынка продаж и прибыли
Этот критерий не одинаков для краткосрочного и долгосрочного пе риодов. Если говорить о долгосрочном периоде, то, очевидно, что таким критерием будет наличие неотрицательной экономической прибыли. Другими словами, предприятие, как минимум, должно получать бухгалтерскую прибыль в средних, типичных для данной экономики размерах. В противном случае ему следует переносить свою активность в другую отрасль.
4. Если в долгосрочном периоде появляются экономические убытки, владельцы предприятия прибегают к его ликвидации, т.е. закрытию и распродаже имущества. Убытков при распродаже предприятие не несет.
Для целого ряда мелких предприятий, использующих универсальное оборудование, это - достаточно реалистичное допущение. Расходы на ликвидацию такого предприятия, а затем, возможно, на открытие нового, - невелики.
Для крупных или специализированных предприятий цена выхода с рынка может быть значительной. Но длительное сохранение убыточного бизнеса может обойтись еще дороже. Поэтому вопрос о ликвидации предприятия не должен быть табу для менеджера. Иногда лучшее решение состоит в уходе с рынка.
Если собственники убыточного предприятия не желают его закрывать, надеясь на улучшение положения в будущем, то прекращение деятельности часто происходит помимо их воли и становится абсолютно неизбежным, если экономические убытки переходят в бухгалтерские. Это значит, что вложение средств в дело не просто приносит меньше дохода, чем при альтернативном их применении, но собственник год за годом прямо теряет деньги.
Угроза банкротства и связанного с ним принудительного лишения собственности дисциплинирует ингушских предпринимателей, удерживает их от, невыполнения обязательств перед партнерами, неосмотрительного привлечения заемных средств без возможности их возвратить.
На первый взгляд может показаться, что получение прибыли будет определять решение о целесообразности производства и в краткосрочном периоде. Однако на деле ситуация сложнее. Ведь в краткосрочном периоде часть издержек фирмы носит постоянный характер и при остановке производства не исчезает. Скажем, арендную плату за землю, на которой расположено ОАО "Минвода Ачалуки" или "Нестеровский консервный завод", придется вносить независимо от того, работает или стоит завод. Другими словами, убытки предприятию гарантированы даже в случае полного прекращения им выпуска продукции.
Таким образом, в неблагоприятных условиях решение о временном прекращении производства принимается не в момент исчезновения прибыли, а позже, когда убытки от производства начинают превышать величину постоянных издержек. Критерием целесообразности производства в краткосрочном периоде является непревышение убытками размера постоянных издерэюек. Критерий целесообразности производства справедлив не только для любых других типов рынка.
Очевидно, что для предприятия действующего в краткосрочном периоде, возможны три принципиальных варианта поведения:
1) производство ради максимизации прибыли;
2) производство ради минимизации убытков;
3) прекращение производства.
