Содержание к диссертации
Введение
Глава 1: Нормативно - теоретические вопросы государственной помощи, ее учета и контроля 9
1.1 Государственная поддержка АПК и ее значимость 9
1.2 Бухгалтерский учет бюджетных средств в форме государственной помощи в коммерческих организациях в соответствии с российскими стандартами 27
1.3 Контроль за использованием государственной помощи в АПК 41
Глава 2: Контроль предоставления и целевого использования бюджетных средстве АПК 50
2.1 Контроль целевого использования бюджетных средств, выделяемых на производство зерна на сельскохозяйственных предприятиях 50
2.2 Контроль деятельности зерноперерабатывающих предприятий 70
2.3 Организация контроля за предоставлением и использованием бюджетных средств 78
Глава 3: Совершенствование бухгалтерского учета бюджетных средств в АПК 91
3.1 Аспекты формирования информации о государственной помощи в соответствии сМСФО 91
3.2 Совершенствование учета бюджетных средств в форме государственной помощивАПК 101
3.3 Предложения по улучшению информативности годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности о государственной помощи в АПК 114
Заключение 121
Список литературы 130
Приложения 142
- Государственная поддержка АПК и ее значимость
- Контроль целевого использования бюджетных средств, выделяемых на производство зерна на сельскохозяйственных предприятиях
- Аспекты формирования информации о государственной помощи в соответствии сМСФО
Введение к работе
Сельское хозяйство - одна из главных отраслей материального производства и является важнейшей составной частью агропромышленного комплекса. На экономику сельского хозяйства оказывает большое влияние фактор сезонности производства. Несовпадение во времени потребности в финансовых ресурсах и появления собственных их источников этих ресурсов при низком уровне капитализации сельхозпредприятий ставит в полную зависимость от кредиторов.
Сельское хозяйство во всем мире было и остается дотационным, т.е. не может обойтись без государственной поддержки, так как производственный процесс в растениеводстве длится многие месяцы и параллельно производятся затраты под урожай двух смежных лет.
Растениеводство - одна из основных отраслей сельскохозяйственного производства, которая удовлетворяет потребности населения в продовольствии. Производство зерна было и остается основой развития всего сельскохозяйственного производства России.
Отрасли растениеводства необходимо оказывать поддержку, потому что это сфера производства, которая удовлетворяет жизненно важные человеческие потребности в продуктах питания.
В связи со спецификой сельскохозяйственного производства неизбежно расширение ответственности государства и доли его участия в финансировании затрат на поддержку и развитие отрасли растениеводства. Государство с помощью ассигнований средств из бюджета и организационных мероприятий старается поддержать сельскохозяйственное производство и стабилизировать его развитие.
В свою очередь сельскохозяйственные организации должны нести ответственность за полученные государственные средства на поддержку производства. Однако отсутствие должного учета и действенного контроля за использованием имеющихся в регионах всех ресурсов, включая и помощь из бюджетов вышестоящего уровня, не позволяют эффективно использовать бюджетные средства.
Необходимость поиска новых подходов в обеспечении своевременности, полноты учета бюджетных средств и контроля за их целевым использованием определяет, на наш взгляд, актуальность темы и цели проведенного исследования.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационной работы заключается в совершенствовании методического подхода к бухгалтерскому учету бюджетных средств в АПК, разработке предложений по улучшению контроля за их использованием, а также повышении информативности годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.
В соответствии с целью поставлены следующие задачи:
- исследовать Положение по бухгалтерскому учету 13/2000 «Учет государственной помощи» и МСФО 20 «Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи», а также состояние учета бюджетных средств в агропромышленных организациях;
- описать формы контроля использования бюджетных средств в АПК;
- проанализировать использование бюджетных средств на формирование регионального (краевого) фонда зерна;
- определить значимость деятельности зерноперерабатывающих предприятий в формировании фонда финансовой поддержки;
- совершенствовать методический подход к бухгалтерскому учету бюджетных средств в АПК на основе их полноты и аналитичности;
- разработать предложения по усилению информативности годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности и организации контроля за использованием бюджетных средств.
Объектом исследования избран агропромышленный комплекс Красноярского края. При проведении анализа использовались данные государственных органов статистики, Краевое Государственное Унитарное Предприятие «Сельхозобъединение», сводные годовые отчеты сельскохозяйственных организаций, научные труды отечественных и зарубежных ученых и практиков.
Предметом исследования являются теоретические, методологические и методические проблемы учета и контроля бюджетных средств в сфере АПК.
Теоретической и методологической основой исследования явились законы Российской Федерации и Красноярского края, постановления Правительства РФ и Законодательного Собрания Красноярского края, российские и международные стандарты по бухгалтерскому учету и отчетности, труды ученых и практиков по теме исследования, методические материалы в области контрольно-ревизионной деятельности, а также статистические данные за 1994-2003гг.
При выполнении работы использованы различные методы исследования: аналитический, статистический, расчетно-конструктивный, абстрактно-логический, диалектический, монографический.
Научная новизна состоит в следующем: - уточнено содержание видов форм государственной помощи в соответствии с Бюджетным кодексом Российской Федерации и дано обоснование для признания дотаций как одной из форм государственной помощи;
- предложено исключение субвенций из форм государственной помощи и уточнена сущность государственной помощи;
- уточнены направления финансирования бюджетных средств для целей бухгалтерского учета;
- предложен синтетический и аналитический учет бюджетных средств всех форм государственной помощи;
- определена значимость деятельности предприятий по переработке зерна в
формировании фонда финансовой поддержки сельхозтоваропроизводителей и разработаны предложения по организации контроля за их использованием. Практическая значимость результатов диссертационного исследования состоит в обосновании рекомендаций по использованию учетных регистров для формирования информации о государственной помощи и усовершенствованной формы 10 - АПК «Отчет о средствах целевого финансирования» годовой бухгалтерской отчетности, а также уточненному порядку отражения в бухгалтерском балансе остатков бюджетных средств.
Предлагаемые рекомендации внедрены и применяются в организациях сельхозпроизводителей Новоселовского и Ермаковского районов Красноярского края, а также Краевым государственным унитарным предприятием «Сельскохозяйственное краевое объединение» при построении учета и осуществлении контроля за возвратностью и целевым использованием средств зернопроизводителями и мукомольными предприятиями.
Апробация работы. Основные положения и выводы диссертации обсуждались и получили одобрение на научно-практических конференциях разного уровня и сборнике научных трудов: Приложение к «Вестнику Крас-ГАУ» сборник статей «Актуальные проблемы экономики, управления и права»; Всероссийская научно-практическая конференция «Экономика и управление в современных условиях» (16-18 декабря 2003 г.); Всероссийская заочная научная конференция «История, культура, общество» (2004г.); Всероссийская научно-практическая конференция «Аграрная наука на рубеже веков» (30 ноября 2004г.); межвузовский сборник научных трудов «Экономика и управление (по отраслям промышленности 2004г.); региональная научно -практическая конференция «Аграрная наука на рубеже веков» (30 ноября 2005г.) и апробированы в учебном процессе в рамках федеральных образовательных программ.
Разработанные первичные документы и формы учетных регистров для организаций агропромышленного комплекса находятся в стадии внедрения в организациях сельхозтоваропроизводителей Новоселовского и Ермаковского районов Красноярского края, а также ГУП "Сельхозобъединение". По проблемам диссертационного исследования опубликовано 11 научных работ общим объемом 2.11 печатных листа.
Объем и структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений.
Работа изложена на 129 страницах основного текста, содержит 13 таблиц, 11 рисунков и 12 приложений. Список литературы включает 141 наименование.
Во введении обоснована актуальность темы исследования, определены цели и задачи, предмет и объект исследования, показана научная новизна и практическая значимость полученных результатов, приведены сведения по их апробации.
В первой главе «Нормативно — теоретические вопросы учета и контроля государственной помощи» рассмотрена значимость государственной поддержки организациям АПК; определены сущность и формы государственной помощи в соответствии с российскими и международными стандартами; а также изложены теоретические и методологические вопросы учета и контроля бюджетных средств в сфере АПК.
Во второй главе «Контроль предоставления и целевого использования бюджетных средств в АПК» проанализирован процесс финансирования бюджетных средств, направляемых на поддержку производства зерна в сельскохозяйственных организациях Красноярского края; рассматривается контроль деятельности предприятий по переработки зерна в формировании фонда финансовой поддержки сельских товаропроизводителей; даны предложения по организации контроля за расходованием бюджетных средств.
В третьей главе " Совершенствование бухгалтерского учета бюджетных средств в АПК" изложены аспекты формирования информации о государственной помощи в соответствии с МСФО; разработаны предложения по совершенствованию учета бюджетных средств и повышению информативности годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности о государственной помощи в АПК.
Результаты исследования обобщены в заключении.
Государственная поддержка АПК и ее значимость
Сельское хозяйство - одна из главных отраслей материального производства и является важнейшей составной частью агропромышленного комплекса. Его назначение - возделывание сельскохозяйственных культур и разведение сельскохозяйственных животных для получения продукции растениеводства и животноводства. Сельское хозяйство включает также различные виды первичной переработки растительных продуктов и животного сырья.
До рыночных реформ в сельском хозяйстве России функционировали совхозы и колхозы, на долю которых приходилось 99% всего объема производства зерна, 98% производства подсолнечника, 40% картофеля, 7% овощей, 100% производства хлопка и сахарной свеклы. Сельское хозяйство удовлетворяло потребности населения в продуктах питания и потребности промышленности - в сырье.
К сожалению, сельское хозяйство пострадало от проводимого в стране реформирования. Реорганизация колхозов и совхозов в акционерные общества и частные фермерские хозяйства в перестроечный период без государственной поддержки привели к сокращению посевных площадей и численности скота.
Однако в связи со спецификой сельскохозяйственного производства и реструктурированием экономики неизбежно расширение ответственности государства и доли его участия в финансировании затрат на поддержку и развитие отраслей сельского хозяйства. Сельскому хозяйству, поэтому необходимо оказывать государственную помощь, потому что это сфера производства, которая удовлетворяет жизненно важные человеческие потребности в продуктах питания.
Государственная помощь, согласно п.1 Положения по бухгалтерскому учету 13/2000 "Учет государственной помощи" (далее Положение) - это увеличение экономической выгоды организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) [28]. При этом экономической выгодой не является деятельность государства, которая влияет на общие хозяйственные условия: создание в развивающихся регионах инфраструктуры (строительство дорог, средств связи, инженерных коммуникаций и др.), установление ограничений на деятельность конкурентов, занимающих доминирующее положение на рынке, и т.п. [56, с. 650].
В МСФО 20 «Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи» дано определение государственной помощи кратко и весьма расплывчато, так государственная помощь — это действия государства, направленные на обеспечение специфических экономических выгод для компании или группы компаний, отвечающих определенным критериям [50, с. 224]. Государственная помощь в контексте данного стандарта не включает косвенные выгоды, предоставляемые посредством влияния на общие условия функционирования, например создание инфраструктуры в развивающихся районах или установление торговых ограничений для конкурентов. В определениях говорится, что государственные субсидии — это акт государственной помощи, который можно четко отличить от обычной деятельности предприятия и дать ему количественную оценку. Рассмотрев это определение от противного, выясняем, что, согласно стандарту деятельность государства, которую нельзя четко отличить от обычной деятельности предприятия и количественно оценить, является государственной помощью. Однако при этом не является правительственной субсидией, субвенцией, дотацией, грантом и т.д. Из этого, безусловно, следует, что в этом смысле такая государственная помощь не может быть включена в финансовые отчеты в числовой форме.
Государственная поддержка, которую нельзя рационально оценить, — это, в частности, бесплатные консультации по техническим и маркетинговым вопросам или предоставление гарантий, примером государственной поддержки, которую нельзя отличить от обычной деятельности предприятия, является также государственная политика в области закупок, благодаря которой предприятия имеют конкретные каналы сбыта продукции. Выгоды в этом случае существуют, но провести границу между экономической деятельностью организации и государственной поддержкой практически сложно.
Значимость понятия «выгода» в приведенных выше примерах обусловливает необходимость раскрытия происхождения, объемов и продолжительности оказания государственной в бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Государственная помощь, может быть предоставлена в разных формах и на различных условиях. Так, государственная помощь в научной и нормативной литературе рассматривается в основном в виде субвенций, субсидий и бюджетных кредитов, призванных стимулировать развитие экономики путем побуждения организаций к действиям, которые они не в состоянии предпринять в отсутствии государственной поддержки, а также сгладить негативные аспекты рыночного саморегулирования [127, с 89; 56, с.650; 134, с.744].
Контроль целевого использования бюджетных средств, выделяемых на производство зерна на сельскохозяйственных предприятиях
С начала рыночных реформ в нашей стране идут дискуссии о соотношении рыночных и нерыночных источников развития аграрной сферы. Недостаточная разработанность проблемы в теоретическом и методологическом планах находит отражение в несовершенстве законодательной базы, отсутствии четкой государственной политики в отношении села. В результате аграрный бюджет формируется зачастую на основе субъективных мнений и политических пристрастий [55, с. 11].
Официальная политика государства по этой проблеме была зафиксирована Федеральным законом "О государственном регулировании агропромышленного производства", принятым в 1997 году [8].
В основу построения механизмов регулирования цен и доходов сельхозтоваропроизводителей в этом законе положены организационно-экономические модели, действующие в западных странах.
Однако предусмотренные законом механизмы поддержки цен и доходов до настоящего времени не созданы. На федеральном уровне прямые субсидии на производство продукции практически отсутствуют, на региональном уровне из года в год наблюдается их сокращение. Основными видами бюджетной поддержки товаропроизводителей являются субсидирование кредитов и лизинга техники. В целом уровень бюджетной поддержки остается крайне недостаточным для восстановления сельхозпроизводства.
В подготовленном Минсельхозом России проекте Федерального закона "О развитии сельского хозяйства" предполагалось резко увеличить бюджетное финансирование по уже действующим направлениям поддержки. В то же время прямое субсидирование сельхозтоваропроизводителей на восстановление производства и обеспечение для этого необходимого уровня доходов в проекте закона не предусмотрено.
Анализ зарубежного опыта показывает, что критерии субсидирования сельского хозяйства на отдельных этапах использовались разные, так как в разные периоды развития экономики отдельных стран менялись цели и задачи государственной поддержки.
Во многих странах Европы в послевоенный период, 40-50 годы XX столетия ставилась задача обеспечения основными продуктами питания и увеличения сельскохозяйственного производства. Соответственно, бюджетные средства стремились направлять в производство тех продуктов, по которым существовала наибольшая импортная зависимость, и в те отрасли сельского хозяйства, которые могли дать наибольшую отдачу.
По мере того, как одни задачи для стран Европы были решены и возникали другие, то одновременно менялась и система поддержки фермеров. Так, с созданием Европейского Сообщества (ЕС) его политика была направлена на поддержание рентабельности отдельных сельскохозяйственных продуктов на основе так называемых единых целевых цен. Вместе с тем в ЕС вступали страны с разным уровнем развития сельского хозяйства, разными природными условиями, поэтому выделялись специальные средства для поддержки фермеров на период адаптации к новым условиям рынка, а также для сохранения сельских поселений путем дополнительного субсидирования сельхозпроизводства в экстремальных условиях.
В последние годы в западных странах также идут острые дискуссии о соотношении рыночных и внерыночных форм поддержки сельского хозяйства. Результаты этих дискуссий находят отражение в изменениях направлений государственной поддержки, а также в правилах, устанавливаемых ВТО. В соответствии с этими изменениями разрабатываются новые модели государственной поддержки сельского хозяйства взамен действующих на протяжении последних десятков лет.
В настоящее время в странах Запада сложились две основные модели господдержки сельхозпроизводства: североамериканская и западноевропейская. Сущность первой сводится к тому, что государство устанавливает гарантированные цены на продукцию фермеров и обеспечивает в случае необходимости закупки продукции по этим ценам. В странах ЕС выплачивают дотации фермерам на производимую продукцию в пределах установленных квот, а на производство сверх квот дотации не выплачиваются.
Аспекты формирования информации о государственной помощи в соответствии сМСФО
Предприятия, получающие существенное содействие из правительственных или государственных источников, находятся в ином экономическом положении, чем те, которые такого содействия не получают. Для того чтобы результаты деятельности такого предприятия были оценены правильно и для того, чтобы обеспечить сравнимость, необходимо максимальное детальное раскрытие информации о государственной помощи. В соответствии с МСФО 20 «.Учет правительственных субсидий и раскрытие информации о правительственной помощи», введенном в действие в 1984 году, государственные субсидии как в денежной форме, так и в форме других активов обычно легко поддаются количественному определению, а общий принцип прозрачности требует соответствующей отчетности за их использование и их полного раскрытия. Они обычно обуславливают собой сокращение чистых денежных затрат, а следовательно, в конечном счете рост доходов предприятия. Рассмотрим пример, что государственная субсидия выдана предприятию на условии приобретения им амортизируемого внеоборотного актива, используя следующие исходные данные: Цена приобретения актива у.е. 12 000 Ожидаемый срок полезного использования 4 года Ожидаемая ликвидационная стоимость 0 Государственная субсидия у.е. 2000 Годовая прибыль до амортизации и субсидии, относящиеся к активу у.е. 20 000 Отражение субсидий производится одним из трех способов: - одновременно всей суммы субсидии в кредит счета о прибылях и убытках; - одновременно всей суммы как нераспределенный резерв (фонд); - распределение суммы субсидии как доход на срок полезного использования актива следующими вариантами: а) сократив цену приобретения внеоборотного актива на сумму суб сидии, б) или провести сумму субсидии как отложенный доход, который ежегодно относится на финансовые результаты. Первый способ не обеспечивает связи между признанием доходов от субсидии и признанием расходов, на возмещение которых относится эта субсидия. При применении первого способа прибыль в первом году увеличится на полную сумму субсидии. Причем, эта сумма не будет соотноситься со сроком полезного использования актива. Таким образом, применение этого способа нарушает как принцип осмотрительности, так и концепцию соотнесения доходов и расходов. Кроме того, первый способ значительно увеличит налогооблагаемую базу согласно НК РФ (гл. 25 «Налог на прибыль), а значит, организация, получившая бюджетные средства будет обязана отдать часть этих средств на уплату налогов. Применение второго способа означает, что субсидия никогда не отразится на сумме прибыли. Значит, снова нарушается матчинг, а, кроме того, нераспределяемый резерв, видимо, останется в балансе навечно, поскольку он отражен как добавочный капитал, т.е. как в Российском учете было до 2001 года. При применении вариантов «а» и «б» третьего способа обеспечивает признание, как доходов, так и расходов, которые одинаково отразятся на отчетных данных о ежегодной прибыли, а различия будут обусловлены только формой балансового отчета (табл.9). Итак, используя вариант «а», получаем стоимость активов в годы с 1-го по 4-й, равную соответственно 7500, 5000, 2500 и 0 у.е., а используя вари- ант «б» — 9000, 6000, 3000 и 0 у.е.. Причем, при варианте «б» возникает отложенное обязательство по государственным субсидиям на сумму 1500, 1000, 500 и 0 у.е. С прагматической точки зрения вариант «а» лучше, потому что он проще. Во втором и последующих годах нет необходимости проводок. В то же время у варианта «б» также есть свои преимущества. Используя его, отражаются в учете активы, приобретенные в разное время и в разных местах на единой основе, независимо от изменений в государственной политике. Однако стоимость внеоборотного актива при применении этих вариантов различна, а именно при «а» - 10 000 у.е. и при «б» 12 000 у.е. Так какова же все -таки стоимость актива? Согласно МСФО 16 «Основные средства», первоначальная стоимость актива — это уплаченная сумма денег или их эквивалентов за вычетом любых скидок и вычетов. Данное утверждение не решает поставленного вопроса, а потому что государственная субсидия - не скидка и не торговый вычет, но это вычет. Следовательно, согласно МСФО 16, стоимость должна составить 10 000 у.е., поскольку именно эта сумма и есть чистые расходы на данную покупку. Однако МСФО 20 допускает применение обоих вариантов. С нашей точки зрения, российский способ учета приобретаемых активов соответствует варианту «б», и он более приемлем. Считаем вариант «а» обусловливает нереальность балансовой стоимости актива.
