Содержание к диссертации
Введение
1. Экономическая сущность дебиторской задолженности 10
1.1. Дебиторская задолженность как объект бухгалтерского учета. Нормативные предпосылки формирования дебиторской задолженности.
1.2. Систематизация признаков классификации дебиторской задолженности для организации учета.
1.3. Методы оценки дебиторской задолженности 35
2. Организация бухгалтерского учета дебиторской задолженности 67
2.1. Методика определения качества бухгалтерского учета дебиторской задолженности.
2.2. Совершенствование процесса признания и оценки дебиторской задолженности
2.3. Оптимизация форм учетных регистров расчетов с дебиторами. 92
3. Анализ дебиторской задолженности 113
3.1. Современные методы анализа активности управления дебиторской задолженности в процессе оценки фипапсово-хозяйствешюго состояния
3.2. Методика комплексной оценки состояния дебиторской задолженности 131
Заключение 159
Список использованных источников 161
Приложения 172
- Дебиторская задолженность как объект бухгалтерского учета. Нормативные предпосылки формирования дебиторской задолженности.
- Методика определения качества бухгалтерского учета дебиторской задолженности.
- Современные методы анализа активности управления дебиторской задолженности в процессе оценки фипапсово-хозяйствешюго состояния
Введение к работе
Степень разработанности проблемы. Проблемами развития теории и
практики бухгалтерского учета и анализа дебиторской задолженности посвящены
труды зарубежных и отечественных ученых-экономистов: Л.И.Абалкина,
В.П.Астахова, Ю.А. Бабаева, В.ГХетъмана, Л. Т.Гиляровской, Р.Дамари,
В.Б,Ивашкевича, НП.Кондракова, В.АЛугового, В.Ф. Палия, В.В.Патрова,
ВИ.Петровой, А.М.Рабиновича, ЯЛ.Соколова, С.Хенка, К.Хувера,
М.Швайка, Л.З.Шнейдмана,
Вопросам учета и анализа дебиторской задолженности уделяется достаточно внимания. В период кризиса неплатежей рассматривались схемы товарообменных операций, зачета взаимных требований. В настоящее время - порядку формирования резерва по сомнительным долгам, обоснованности списания безнадежной дебиторской задолженности с баланса по истечению срока исковой давности, налоговым последствиям, связанным с формированием резерва по сомнительным долгам и списанием безнадежной задолженности. Но сам показатель дебиторской задолженности сложен и включает в себя много объектов и субъектов расчетно-платежных отношений. Существующие методики учета и анализа дебиторской задолженности, по мнению автора, не учитывают следующие проблемы;
а) для принятия управленческих решений в процессе деятельности хозяйствующего субъекта важное значение имеют актуальность и качество информации о состоянии расчетов с дебиторами, которые формируются на базе данных бухгалтерского учета. Однако при учете дебиторской задолженности не учитывает специфику данного актива, наличие различных признаков его классификации и большое количество методов оценки. Учетные регистры не предусматривают накопления информации о расчетах с дебиторами различного уровня детализации и порядка обобщения. Это обуславливает невозможность получения информации о дебиторской задолженности в необходимом объеме и виде, достаточном для проведения анализа расчетов с дебиторами в отдельности и задолженности в целом;
б) существуют проблемы несоответствия в учете долгосрочной дебиторской
задолженности, т.е. действующий план счетов не предусматривает отдельные
счета для ее учета и не предъявляет требования к выделению долгосрочной
задолженности при построении аналитического учета, в балансе предприятия
выделяется показатель долгосрочной дебиторской задолженности, который
входит в состав оборотных активов, что не совсем обосновано;
в) проблема оценки текущей задолженности за продукцию, товары,
работы, услуги, т.е, в соответствии с российским законодательством оценка
дебиторской задолженности производится только из принципа осмотрительности,
хотя, по мнению автора, для того, чтобы информация, предоставляемая внешним
пользователям, удовлетворяла их интересы, дебиторскую задолженность,
возникающую по различным основаниям должна оцениваться по-разному;
г) создание резерва по сомнительным долгам не является обязательным и предусмотрено только под дебиторскую задолженность за продукцию, товары, работы и услуги, остальные объекты дебиторской задолженности отражаются в балансе в оценке предусмотренной предприятием без соблюдения принципа осмотрительности. Методики создания резерва по сомнительным долгам э не закреплены нормативными документами, те методики, которые рекомендуются в экономической литературе, не учитывают платежеспособность контрагентов и необоснованно усредняют процент отчисления в резерв в зависимости от срока погашения;
д) существующие методики анализа дебиторской задолженности не дают
возможности однозначно оценить ее состояние, а также степень ее влияния на
финансово-хозяйственное состояние хозяйствующих субъектов, рассчитывая
отдельные показатели невозможно дать комплексную оценку состояния дебиторской задолженности.
Отсутствие федерального стандарта "Учет дебиторской задолженности" так же предопределило выбор темы исследования.
Научно-теоретическая и практическая значимость указанных проблем обусловила выбор темы диссертационного исследования и определила его основные направления.
Цель диссертационного исследования - исследование дебиторской задолженности как экономической и учетной категории, разработка методических подходов и выработка практических рекомендаций по совершенствованию существующих методик учета и анализа дебиторской задолженности в современных условиях.
Задачи исследования. В соответствии с поставленной целью в диссертационной работе предполагается решить следующие задачи:
определить экономическую сущность дебиторской задолженности как объекта бухгалтерского учета;
систематизировать признаки классификации дебиторской задолженности, в соответствии с которыми возможна организация аналитического учета на предприятии;
определить методы и виды оценки дебиторской задолженности для отражения данного актива в финансовой отчетности;
предложить методики расчета резерва по сомнительным долгам, учитывающие уровень неплатежеспособности контрагентов;
разработать систему учетных регистров дебиторской задолженности для целей управленческого учета;
разработать методику комплексного анализа состояния дебиторской задолженности.
Предметом исследования выступает комплекс проблем бухгалтерского учета дебиторской задолженности (методы оценки, учета, анализа) в условиях рыночной экономики, в условиях стандартизации бухгалтерских норм и правил в среде международных стандартов финансовой отчетности.
Объект исследования - теоретико-методологические и организационно-практические проблемы совершенствования расчетов с дебиторами на предприятиях региона.
Теоретическая и методологическая основа диссертационной работы - базой исследования являются законодательные и нормативные акты, регламентирующие расчетные отношения между субъектами экономики, методические и инструктивные материалы по бухгалтерскому учету, отчетности и анализу, труды отечественных и зарубежные ученых и специалистов в сфере теории и практики бухгалтерского учета и анализа, стагистические данные. В ходе исследования использовались следующие методологические подходы и методы:
комплексный подход - в процессе анализа качества бухгалтерского учета расчетов с дебиторами, для разработки методики расчета резерва по сомнительным долгам и методики анализа состояния дебиторской задолженности; ,
методы теоретического обобщения и сравнения - для раскрытия содержания и сущности дебиторской задолженности как экономической категории;
методы формализации и математического моделирования - для разработки формы бухгалтерского учета расчетов с дебиторами с целью оптимизации, для анализа состояния дебиторской задолженности;
системный подход - для разработки методического подхода к классификации дебиторской задолженности, основных направлений развития учета и анализа дебиторской задолженности.
Наиболее важные научные результаты данной работы заключаются в разработке комплекса рекомендаций и предложений, направленных на совершенствование существующей методологической базы бухгалтерского учета и анализа дебиторской задолженности в современных условиях. В процессе исследования получены следующие результаты, содержащие элементы научной новизны и выносимые на защиту:
- дано авторское определение дебиторской задолженности как объекта бухгалтерского учета;
систематизированы признаки классификации дебиторской задолженности, в соответствии с которыми возможна организация аналитического учета на предприятии;
определены методы и виды оценки дебиторской задолженности для отражения данного актива в финансовой отчетности;
предложены методики расчета резерва по сомнительным долгам с использованием аналитической и математической моделей расчета с учетом платежеспособности контрагентов, обеспеченности и обесценения дебиторской задолженности с учетом сроков непогашения. Обоснована необходимость обязательного создания резерва по сомнительным долгам по всей дебиторской задолженности с целью предоставления реальной чистой реализационной стоимости дебиторской задолженности в годовой отчетности;
предложена система учетных регистров дебиторской задолженности для целей управленческого учета, которая обеспечивает предоставление актуальной и качественной, детализированной на необходимых уровнях бухгалтерской информации о состоянии дебиторской задолженности с учетом разнообразия потребностей внешних и внутренних пользователей;
- разработана методика комплексного анализа состояния дебиторской
задолженности.
Теоретическая и практическая значимость диссертационного исследования заключается в выработке рекомендаций по совершенствованию действующей нормативной базы и практики учета дебиторской задолженности. Высказанные в работе практические рекомендации могут быть использованы широким кругом отечественных хозяйствующих субъектов в процессе отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета, а также при раскрытии информации в бухгалтерской отчетности.
Апробация работы. Основные результаты диссертационного исследования прошли апробацию на международной научно-практической конференции "Развитие методологии, организации бухгалтерского учета и экономического
9 анализа в XXI веке" - 13-14 мая 2003 г. (г. Саратов), на вузовских научных конференциях.
Практические рекомендации по совершенствованию форм и методов учета и анализа дебиторской задолженности внедрены в деятельность ООО "Танпласт", 000 "Интерминерал", что подтверждено справками о внедрении. Теоретические и практические положения диссертации используются в учебном процессе СГСЭУ при изучении дисциплин "Управленческий учет", "Бухгалтерская (финансовая отчетность", что подтверждается справкой о внедрении.
По теме диссертационного исследования опубликовано пять работ, общий объем которых 2,3 п.л.
Объем и структура работы. Цели и задачи исследования определили структуру диссертационной работы, которая состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованных источников и приложении.
Дебиторская задолженность как объект бухгалтерского учета. Нормативные предпосылки формирования дебиторской задолженности.
Дебиторская задолженность как реальный актив играет достаточно важную роль в сфере предпринимательской деятельности. По сути, дебиторская задолженность имеет два существенных признака: для дебитора - это источник бесплатных средств; для кредитора - это возможность увеличения ареала распространения его продукции, работ и услуг. Величина дебиторской задолженности определяется многими факторами. Условно эти факторы можно разделить на внешние и внутренние.
К внешним факторам следует отнести:
- состояние экономики - спад производства увеличивает размеры дебиторской задолженности;
- общее состояние расчетов - проблемы расчетао-платежной дисциплины однозначно приводит к росту дебиторской задолженности;
- эффективность денежно-кредитной политики Банка России, поскольку ограничение эмиссии вызывает так называемый "денежный голод", что в конченом итоге затрудняет расчеты между предприятиями;
- уровень инфляции, так при высокой инфляции многие предприятия не спешат погасить свои долги, руководствуясь принципом, чем позже срок уплаты долга, тем меньше его сумма;
- вид продукции - например, если это сезонная продукция, то риск роста дебиторской задолженности объективно обусловлен;
- емкость рынка и степень его насыщенности, так в случае малой емкости рынка и максимальной его насыщенности, данным видом продукции естественным образом возникают трудности с ее реализацией, и как следствие ростом дебиторских задолженностей.
Внутренние факторы:
- взвешенность кредитной политики хозяйств ующе го субъекта означает экономически оправданное установление сроков и условий предоставления кредитов, объективное определение критериев кредитоспособности и платежеспособности клиентов, умелое сочетание предоставления скидок при досрочной уплате ими счетов, учет других рисков, которые имеют практическое влияние на рост дебиторской задолженности предприятия. Таким образом, неправильное установление сроков и условий кредитования (предоставления кредитов), непредоставление скидок при досрочной уплате клиентами (покупателями, потребителями) счетов, неучет других рисков могут привести к резкому росту дебиторской задолженности; наличие системы контроля за дебиторской задолженностью;
- профессиональные и деловые качества менеджмента компании, занимающегося управлением дебиторской задолженностью предприятия;
- другие факторы.
Внешние факторы не зависят от организации деятельности хозяйствующего субъекта, и ограничить их влияние менее возможно или в отдельных случаях практически невозможно. Внутренние факторы целиком и полностью зависят от профессионализма финансового менеджмента компании, от их умения управлять дебиторской задолженностью.
В оценочной деятельности при исследовании дебиторской задолженности следует иметь в виду, что, достигая величины 30% от реальных активов баланса хозяйствующего субъекта, дебиторская задолженность может существенным образом влиять на формирование конечных показателей экономической деятельности предприятия, а также на формирование рыночной стоимости бизнеса (акций, отдельных активов) хозяйствующего субъекта.
К образованию у хозяйствующего субъекта дебиторской задолженности приводят обязательства (буквально «принятый на себя долг») между хозяйствующим субъектом и другими юридическими и физическими лицами, в силу которых эти юридические и физические лица (должники) должны совершить в пользу организации (кредитора) определенное действие. В Большой Советской Энциклопедии дастся следующее понятие обязательству: «взаимоотношение, в силу которого одна сторона (должник) обязана совершить в пользу другой стороны (кредитора) определенное действие (передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги) либо воздержаться от него». Почти также трактует обязательства Гражданский Кодекс РФ. Статья 307 «Понятие обязательства и основания его возникновения» ГК РФ гласит; « В силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т.п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности. ...» Обязательство, в силу которого возникла дебиторская задолженность, должно рассматриваться как минимум с трех позиций: юридической, экономической и бухгалтерской.
Юридическая трактовка обязательству дана в ГК РФ и передает смысл категории «обязательство» в любой отрасли права. Традиционно в юриспруденции выделяются три источника возникновения обязательств: договор, закон и деликт (причинение вреда),
В экономическом смысле обязательства демонстрируют будущие потоки денежных средств, обусловленные кредитами, предоставленными хозяйствующими субъектами.
Экономическая трактовка обязательств уже юридической, т.к. не включает в рассматриваемую категорию обязательства по договорам, не начатым исполнением, т.е. обязательства не создавшие реального движения денежных средств. Продавец, реализуя товары на условиях их последующей оплаты с момента продажи товаров до момента их оплаты покупателем, с одной стороны, утрачивает право собственности на товары, с другой не располагает деньгами за проданное имущество. Т.е. величина отражаемой в учете дебиторской задолженности фактически показывает объем средств, изъятых (отвлеченных) из оборота предприятия, фактически представляет собой объем кредита в условиях российской экономики, как правило, абсолютно бесплатного. Т.о. с экономической точки зрения обязательства должников перед организацией должны рассматриваться как статьи его расходов. При этом величина расходов в виде отвлечения средств из оборота определяется темпами инфляции и процентом прибыли на единицу средств, получаемой конкретным хозяйствующим субъектом. Не случайно наш знаменитый бухгалтер Ф.В.Езерский (1836-1916) настаивал на том, чтобы дебиторская задолженность отражалась но дебету счета «Капитал» (в нашем случае это кредит счета S3 «Добавочный капитал»), уменьшая реальную величину собственных средств организации.
Для бухгалтера возникновение обязательства - это факт хозяйственной жизни, информация о котором служит основанием для бухгалтерских записей, В хозяйственной жизни состав обязательств, отражаемых в бухгалтерском учете, зависит от теоретических взглядов, положенных в основу бухгалтерских нормативных документов, которые предписывают показывать в учете обязательства, входящие в категории активов, т.е. составляющие дебиторскую задолженность.
Методика определения качества бухгалтерского учета дебиторской задолженности.
Бухгалтерский учет является практически универсальной системой, предназначенной для информационного обеспечения хозяйственной деятельности в сфере материального производства. Продолжая логическую трактовку, под целью ведения бухгалтерского учета дебиторской задолженности можно рассматривать предоставление полной, правдивой и непредвзятой информации о состоянии расчетов с дебиторами предприятия и деятельности, вызывающей изменения в состоянии расчетов, пользователям для принятия решений. Именно поэтому, в актуальную плоскость ставится качество бухгалтерского учета, от которого зависят представляемые показатели финансовой и внутренней (управленческой) отчетности.
Качество бухгалтерского учета — это обобщение и представление информации по признакам, характеризующим ее способность удовлетворять потребности пользователей, соответствовать своему назначению и требованиям. Оценка качества бухгалтерского учета дебиторской задолженности предполагает получение конкретного представления о степени удовлетворения потребностей пользователей представляемой информацией касательно дебиторской задолженности. Необходимость оценки качества бухгалтерского учета расчетов с дебиторами диктуется реалиями отечественной экономической ситуации, в частности кризисом расчетно-платежных отношений. Актуальность данного вопроса обусловлена также реформированием бухгалтерского учета в Российской Федерации, поспешность проведения которого отнюдь не способствует повышению качества представляемой бухгалтерской информации относительно дебиторов. Несмотря на изложенные выше доводы в пользу необходимости оценки качества бухгалтерского учета дебиторской задолженности, в настоящее время в теории и практике определения качества отсутствуют методические разработки по проведению данной оценки. Одним из методов оценки качества бухгалтерского учета дебиторской задолженности может выступать следующая методика.
Представленные в таблице 2Л показатели, характеризующие каждый из оцениваемых критериев качества в разрезе подобъектов оценки, позволяют комплексно оценить качество бухгалтерского учета дебиторской задолженности. Кроме того, использование предложенной системы оценки позволяет устанавливать взаимозависимость между отдельными показателями, критериями качества и комплексной качественной оценкой с целью выявления степени влияния полученного значения каждого конкретного показателя на общий уровень качества.
Для определения фактического значения качественной оценки бухгалтерского учета дебиторской задолженности использован метод непосредственной оценки, предложенный Белешевым С, и Гурвичем Ф. при формализации информации, получаемой от экспертов , который основан на шкальной оценке анализируемого показателя критерия и непосредственно самого критерия для исследуемого подобъекта. Сугь данного метода заключается в разбитии диапазона изменений анализируемых качественных критериев, а также показателей критериев на несколько интервалов, каждому из которых присваивается определенная оценка (бал). Задача эксперта заключается в помещении каждого из рассматриваемых фактических значений показателей критериев в определенный оценочный интервал, в соответствии со степенью интенсивности обладания свойств, присущих исследуемым показателям критериев.
Для оценки качества бухгалтерского учета дебиторской задолженности рекомендуется следующая шестибальная шкала (таблица 2.2). На основании полученных оценок качества показателей, характеризующих соответствующие критерии качества, оценивается непосредственно качество бухгалтерского учета дебиторской задолженности в разрезе подобъектов оценки по каждому критерию.
Современные методы анализа активности управления дебиторской задолженности в процессе оценки фипапсово-хозяйствешюго состояния
Значимость и степень влияния актива как фактора, обуславливающего финансово-хозяйственное состояние субъекта, оценка которого производится в процессе антикризисного регулирования деятельности, исследуется при проведении диагностического анализа. В экономической литературе [66,109э 130,138,139] встречается множество трактовок понятия диагностического анализа. К наиболее оптимальным и научно обоснованным из них следует отнести трактовку, предложенную Савицкой Г.В.: «Диагностический анализ представляет собой установление характера нарушений нормального хода экономических процессов на основе типичных признаков, характерных только для данного нарушения» [1093с.14], Назначение диагностического анализа четко сформулировано Ковалевым В.В.: «его целью является наглядная и простая оценка финансового благополучия и динамики развития хозяйствующего субъекта» [66 с.87]
При проведении диагностического анализа дебиторской задолженности нами ставилась цель: исследовать значимость и состояние дебиторской задолженности как ликвидного актива, потенциально несущего воплощенные в нем экономические выгоды и являющегося одним из гарантов платежеспособности для экономики. Для достижения указанной цели решались следующие задачи:
1) рассматривалась динамика дебиторской задолженности, исследовалась значимость дебиторской задолженности как актива;
2) проводился анализ состава и структуры дебиторской задолженности;
3) проводилась качественная оценка состава дебиторской задолженности;
4) полученная информация обобщалась и резюмировалась.
С целью получения реальной и более объемной оценки состояния дебиторской задолженности, в процессе решения поставленных задач производился углубленный сравнительный анализ дебиторской и кредиторской задолженности (обязательств). Проведение подобного анализа, основные результаты которого опубликованы в 2001, способствовало выявлению основных тенденций развития ситуации с задолженностью, что позволило, в свою очередь, прогнозировать дальнейшее состояния финансово-расчетной ситуации.
Следует отметить некоторые особенности используемой для диагностического анализа дебиторской задолженности информации, а именно:
отсутствие единого подхода при подготовке источников информации для анализа дебиторской задолженности. Наличие различных вариантов трактовки понятия дебиторская задолженность;
предоставление информации о дебиторской задолженности в искаженном виде для достижения целей собственников хозяйствующих субъектов;
отсутствие специализированного информационного издания, что обуславливает трудоемкость поиска необходимой информации;
сложность сопоставления отечественных и зарубежных источников информации о дебиторской задолженности в связи с различными требованиями к их составлению (например, расхождение в структурной характеристике дебиторской задолженности, представляемой в Балансе согласно требованиям российских и международных бухгалтерских стандартов);
ограничения, присущие существующей методологии отчетности, к которым в первую очередь следует отнести историчность баланса.
Исследование значимости дебиторской задолженности как актива основано на сопоставлении объемов дебиторской задолженности с объемами активов субъектов хозяйствования с учетом срока их погашения. В зависимости от сроков погашения активов различают следующие относительные показатели, характеризующие значимость дебиторской задолженности в общей сумме капитализированных средств (отношение суммы дебиторской задолженности к общей сумме активов); коэффициент отвлечения собственного капитала (отношение суммы долгосрочной дебиторской задолженности к сумме необоротных активов); коэффициент отвлечения оборотного капитала (отношение суммы текущей дебиторской задолженности к сумме необоротных активов).
Анализ состава и структуры дебиторской задолженности проводится в следующей последовательности: 1) анализ состава и структуры дебиторской задолженности по отраслям экономики; 2) анализ состава и структуры дебиторской задолженности в разрезе должников - субъектов хозяйственной деятельности; 3) анализ состава и структуры дебиторской задолженности в разрезе объектов, относительно которых возникли обязательства дебиторов (по видам задолженности); анализ состава и структуры дебиторской задолженности по формам собственности.
Целью анализа активности управления дебиторской задолженностью в процессе оценки финансово-хозяйственного состояния является оценка эффективности использования отвлеченного в расчеты с дебиторами капитала для обеспечения однозначности и полноты оценки финансово-хозяйственного положения субъектов хозяйствования при осуществлении предупредительных мер по предотвращению банкротства хозяйствующих субъектов, рассмотрении вопроса о банкротстве. Для обеспечения указанной цели, представляется необходимым исследовать существующие современные модели и методы анализа активности управления дебиторской задолженностью с целью их совершенствования.
При рассмотрении существующих методов и моделей активности управления дебиторской задолженностью необходимо исходить из того, что приоритетным подходом к анализу, является подход, предложенный «школой аналитиков, занятых прогнозированием возможного банкротства хозяйствующих субъектов». Сущность данного подхода заключается в проведении анализа деятельности фирм с целью предсказания их возможного банкротства. Использование такого подхода предполагает проведение, прежде всего, анализа финансовой устойчивости компании (стратегический аспект), предпочтение перспективного анализа ретроспективному. Ценность бухгалтерской отчетности определяется исключительно ее способностью обеспечить предсказуемость возможного банкротства. Ведущие представители данной школы — Э, Альтман, А. Винакорм, Р. Смит.
Среди основных направлений анализа финансово-хозяйственного состояния выделяют анализ платежеспособности и кредитоспособности, анализ деловой активности и анализ рентабельности. Рассмотрим методы и модели анализа активности управления дебиторской задолженностью по указанным направлениям.
Одним из этапов анализа финансового состояния предприятия является анализ кредитоспособности и платежеспособности хозяйствующих субъектов. Платежеспособность зависит от степени ликвидности баланса. Ликвидность баланса выражается в степени покрытия обязательств предприятия и ликвидности его баланса в процессе антикризисного регулирования является выявление признаков текущей, критической или сверхкритической их неплатежеспособности. Таким образом, анализ ликвидности является приоритетным направлением опенки финансово-хозяйственного состояния субъекгов при рассмотрении вопросов банкротства. При этом понятие ликвидности более емко, по сравнению с платежеспособностью, поскольку ликвидность характеризует не только текущее состояние расчетов, но и перспективу, что особенно важно в процессе антикризисного регулирования финансово-хозяйственного состояния предприятия.
