Содержание к диссертации
Введение
1 Исследование отраслевых и учетно-аналитических особенностей сельскохозяйственных организаций и моделирование стратегического учета в них 10
1.1 Отраслевые и учетно-аналитические аспекты сельскохозяйственных организаций 10
1.2 Бухгалтерская модель стратегического учета сельскохозяйственных предприятий 32
2 Формирование инструментария стратегического учета в сельскохозяйственных организациях 51
2.1 Стратегический структурированный план счетов сельскохозяйственных организаций 51
2.2 Использование инструментария бухгалтерского инжиниринга в сельскохозяйственных организациях 68
2.3 Стратегический учет собственности сельскохозяйственных организаций и ее трансформации 90
3 Стратегический учет объектов внешнего управления в сельскохозяйственных организациях 107
3.1 Стратегический учет поставщиков 107
3.2 Стратегический учет покупателей 126
3.3 Стратегический сегментарный учет и прогнозирование в сельском хозяйстве 151
Заключение 178
Список использованной литературы 180
Приложение 195
- Отраслевые и учетно-аналитические аспекты сельскохозяйственных организаций
- Стратегический структурированный план счетов сельскохозяйственных организаций
- Стратегический учет поставщиков
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Трансформационные преобразования в отечественной экономике существенно изменили организационно-экономические, правовые, социальные, экологические и другие условия функционирования сельского хозяйства.
В создавшихся условиях нестабильности в аграрном секторе важно объективно оценивать сложившуюся ситуацию, прогнозировать количественные и качественные изменения объектов ресурсного потенциала и внешнего управления, своевременно реагировать на перемены, принимать обоснованные управленческие решения по разработке и реализации стратегии устойчивого развития с учетом особенностей сельскохозяйственной деятельности и адаптации к изменениям во внешней деловой среде.
В современных условиях оценка, прогнозирование и учет факторов внешнего окружения, сегментарное прогнозирование деятельности, определение сценариев развития и потенциальных возможностей становятся объективной необходимостью.
Решение данных проблем требует научной разработки вопросов организации системы стратегического учета на сельскохозяйственных предприятиях, выступающей важнейшим фактором экономического роста в долгосрочной перспективе.
В связи с вышесказанным исследование теоретических и организационно-методических аспектов постановки и ведения стратегического учета в сельскохозяйственных организациях приобретает первостепенное значение для успешной реализации стратегии развития отрасли.
Степень разработанности проблемы. Значительный вклад в исследование теории и методологии стратегического учета внесли Алексеева О.В., Богатая И.Н., Бреславцева Н.А., Зимакова Л.А., Керимов В.Э., Кольвах О.И., Крохичева Г.Е., Курсеев Д.В., Лабынцев Н.Т., Лесняк В.В., Мельник М.В., Муругов Е.И., Николаева О.Е., Палий В.Ф., Попова Л.В., Риполь-Сарагоси
Ф.Б., Соколов Я.В., Суворова СП., Терехова В.А., Ткач В.И., Хорин А.Н., Щемелев А.Н. и др.
Общие вопросы зарубежной практики стратегического учета нашли отражение в трудах таких авторов, как Акофф Р., Ансофф И., Аткинсон Э., Ван Маурик Д., Говиндараджан В., Друри К., Каплан Р., Кох Р., Портер М, Райан Б., Стрикленд А, Томпсон А., Уорд К., Шанк Дж. и др.
Вопросы организации управленческого учета на сельскохозяйственных предприятиях представлены в работах Алборова Р.А., Бычковой СМ., Лисо-вича Г.М., Пизенгольца М.З., Ткаченко И.Ю., Хоружий Л.И., Широбокова В.Г. и др. Данные труды ориентированы в целом на решение внутренних проблем сельскохозяйственных организаций, и, в первую очередь, учета затрат, себестоимости и калькулирования, анализа и оценки деятельности центров ответственности сельскохозяйственных организаций.
Однако в сложившихся кризисных условиях особое значение приобретают вопросы учетно-аналитического обеспечения определения предпосылок, условий и вариантов эффективного развития сельскохозяйственных организаций с всесторонним и объективным учетом факторов внешнего воздействия, риска и неопределенности.
Исследование роли, задач, особенностей и направлений развития стратегического учета в сельскохозяйственных организациях представляется сегодня чрезвычайно актуальным. Требуют теоретического обоснования и практического решения вопросы разработки структурированного плана счетов стратегической направленности, использования инструментов бухгалтерского инжиниринга, стратегического учета собственности сельскохозяйственных организаций, учета поставщиков и покупателей, сегментарного учета и прогнозирования.
Актуальность указанной проблематики, неоднозначность, дискуссион-ность и нерешенность обозначенных вопросов, востребованность практикой определили выбор темы исследования и направлений ее разработки.
Цель и задачи диссертационного исследования. Целью диссертационного исследования является обоснование и разработка теоретических положений, методических основ и практических рекомендаций по формированию системы стратегического учета в сельскохозяйственных организациях.
Реализация цели исследования потребовала разработки и решения следующих основных задач:
исследовать отраслевые и учетно-аналитические аспекты сельскохозяйственных организаций с точки зрения их влияния на организацию стратегического учета и обосновать возможность реализации отдельных его направлений;
теоретически обосновать бухгалтерскую модель стратегического учета сельскохозяйственных предприятий;
разработать стандарт стратегического структурированного плана счетов сельскохозяйственной организации;
обосновать и предложить методику использования инструментария бухгалтерского инжиниринга в сельскохозяйственных организациях;
обосновать теоретические и практические предложения по развитию методики стратегического учета собственности и ее трансформации применительно к сельскохозяйственным организациям;
разработать и апробировать стандарт стратегического учета поставщиков сельскохозяйственного предприятия;
сформировать стандарт стратегического учета покупателей сельскохозяйственного предприятия;
предложить стандарт стратегического сегментарного учета и прогнозирования деятельности сельскохозяйственной организации.
Область исследования. Исследование проведено в рамках п. 1.7 "Адаптация-различных систем бухгалтерского учета, их соответствие международным стандартам" и 1.8 "Бухгалтерский учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей" специальности
08.00.12 "Бухгалтерский учет, статистика" паспорта специальностей ВАК России (экономические науки).
Предметом исследования является совокупность теоретических, организационно-методических и практических проблем формирования стратегического учета в сельскохозяйственных организациях.
Объектом исследования выступает финансово-хозяйственная деятельность сельскохозяйственных предприятий Южного федерального округа.
Теоретической и методологической основой явились труды выдающихся отечественных и зарубежных ученых по проблемам организации стратегического учета, материалы научных конференций и семинаров, энциклопедические источники, публикации в периодических изданиях. В процессе исследования использовались такие общенаучные методы познания, как анализ и синтез, дедукция и индукция, системность и комплексность.
Методика исследования основывалась на изучении, обобщении и критической оценке накопленных знаний в отечественной и зарубежной теории и практике стратегического учета, обосновании и разработке бухгалтерских моделей, методик и стандартов, апробации и практической реализации полученных выводов и результатов.
Информационной базой диссертационного исследования послужили материалы Федеральной службы государственной статистики, статистическая и бухгалтерская отчетность сельскохозяйственных предприятий Южного федерального округа, результаты выборочных обследований, выполненных автором в процессе работы.
Научная новизна работы заключается в том, что в ней поставлена и решена научная проблема разработки теоретических и организационно-методических основ стратегического учета в сельскохозяйственных организациях с использованием структурированных планов счетов и инструментов бухгалтерского инжиниринга. Основные результаты, определяющие научную новизну работы, заключаются в следующем:
выделены отраслевые и учетно-аналитические аспекты видов деятельности сельскохозяйственных организаций в условиях действия факторов внешней среды, влияющие на организацию стратегического учета и определяющие целесообразность внедрения и использования его основных направлений;
теоретически обоснована и предложена бухгалтерская модель стратегического учета сельскохозяйственных предприятий, обеспечивающая интегрированный вариант его организации и функционирования на базе структурированного плана счетов и инструментария бухгалтерского инжиниринга в целях учетно-аналитического и контрольного обеспечения разработки и реализации стратегии сельскохозяйственной организации;
разработан стандарт "Стратегический структурированный план счетов сельскохозяйственной организации", основанный на принципах архитектоники интегрированного стратегического учета с ориентацией на организационную структуру, использование инструментов бухгалтерского инжиниринга и систему контроля, обеспечивающий соответствие изменениям во внутренней и внешней среде сельскохозяйственного предприятия;
сформулированы методические рекомендации по использованию инструментария бухгалтерского инжиниринга в сельскохозяйственных организациях, обеспечивающие комплексный стратегический учет и эффективность управления объектами ресурсного потенциала и внешнего окружения сельскохозяйственной организации на базе применения системы производных балансов;
- предложена методика стратегического учета собственности сельско
хозяйственных организаций и ее трансформации, позволяющая создать ин
формационное обеспечение эффективной реализации стратегии управления
отношениями собственности сельскохозяйственных структур в целях повы
шения их стоимости как имущественного комплекса на основе показателей
чистых активов и чистых пассивов в рыночной и справедливой оценках;
разработан и апробирован стандарт сельскохозяйственного предприятия "Стратегический учет поставщиков", направленный на формирование учетно-аналитического обеспечения выбора и реализации стратегии закупок, прогнозирования различных ситуаций размещения ресурсов и их источников в случае изменения поставщиков, сырьевых источников на базе составления и использования ресурсного производного баланса;
сформирован стандарт сельскохозяйственного предприятия "Стратегический учет покупателей", направленный на оценку эффективности стратегии продаж, прогнозирование платежеспособного состояния организации при изменении стратегии, состава покупателей, каналов реализации в целях их оптимизации на основе составления и использования маркетингового производного баланса;
рекомендован стандарт "Стратегический сегментарный учет и прогнозирование", обеспечивающий релевантной информацией сегментирование деятельности сельскохозяйственного предприятия, оценку эффективности сегментарной политики, использование основных направлений стратегической активности на базе системы стратегических бухгалтерских механизмов и показателей прогнозного характера.
Практическая значимость исследования состоит в совершенствовании формирования эффективной системы стратегического учета в целом, в развитии методики стратегического учета применительно к сельскохозяйственным предприятиям, выделении и практической реализации конкретных направлений стратегического учета в сельском хозяйстве. Разработанные и предложенные автором модели, методики и стандарты уже используются учетно-финансовыми службами и руководителями ряда субъектов и направлены на совершенствование информационно-аналитического обеспечения системы управления финансово-хозяйственной деятельностью сельскохозяйственных предприятий в рыночной среде.
Самостоятельное практическое значение имеют:
использование ресурсного производного баланса на базе разработанной автором компьютерной программы;
применение маркетингового производного баланса в виде компьютерной программы;
организация стратегического сегментарного учета и прогнозирования на основе разработанного стандарта.
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения и выводы диссертационной работы докладывались на международных, региональных и межвузовских научно-практических конференциях и методических семинарах по проблемам учета, анализа, аудита и контроля, проводимых в Ростовском государственном строительном университете в 2007-2009 гг.
Содержащиеся в диссертации рекомендации по организации и развитию стратегического учета на сельскохозяйственных предприятиях приняты к практическому использованию ООО "Победа" (акт внедрения от 22 декабря 2008г.), ООО "Русь" (акт внедрения от 19 января 2009г.), ООО "Родина" (акт внедрения от 27 марта 2009г.).
Результаты исследования используются в учебном процессе Института экономики и управления Ростовского государственного строительного университета (справка об использовании результатов исследования от 6 апреля 2009г.).
Публикации. По теме исследования опубликовано 9 печатных работ общим объемом 12,5 п.л., в том числе монография и 1 статья в изданиях, рекомендованных ВАК.
Структура диссертации обусловлена целью и задачами, поставленными и решенными в ходе исследования. Работа состоит из введения, трех глав, заключения; содержит 16 таблиц, 25 рисунков, приложение, список использованной литературы включает 180 источников.
Отраслевые и учетно-аналитические аспекты сельскохозяйственных организаций
Сельское хозяйство выступает одним из ключевых секторов национальной экономики, обеспечивающим удовлетворение жизненных потребностей населения в продуктах питания, осуществляющим занятость населения, поставляющим сырье для отраслей национальной экономики и потребляющим продукцию других отраслей. От состояния дел в сельском хозяйстве и сфере его обслуживания генетически зависит не только экономическая, но и политическая, социальная устойчивость развития общества, а также безопасность страны.
Население России составляет лишь 2% от численности жителей планеты, при этом наша страна обладает огромными сельскохозяйственными ресурсами. У нас сосредоточены 9% мировой продуктивной пашни, 20% запасов пресной воды, 9% производства минеральных удобрений. Полноценное использование этого потенциала дает нашему государству шанс не только обеспечить собственное население продовольствием, но и усилить свои позиции на мировом рынке зерна, а в перспективе стать экспортером отдельных видов животноводческой продукции [142, с. 4].
Развитие АПК уже давно рассматривается как приоритетное для многих аграрных территорий Южного федерального округа: Ростовской области, Краснодарского края, Ставропольского края и др.
Ростовская область и Краснодарский край занимают одно из ведущих мест по выпуску сельскохозяйственной продукции в Российской Федерации. Они относятся к регионам стратегических интересов России, обладающих наивысшим на Северном Кавказе производственным потенциалом, особенно в части зернового хозяйства.
Построение современного инновационного и конкурентоспособного сельского хозяйства невозможно без адекватного информационно-аналитического обеспечения процессов стратегического управления.
Реформирование аграрного сектора экономики, связанное с развитием рыночных условий его функционирования, привело к необходимости коренных изменений теоретико-методологических постулатов и методических установок, касающихся организации учетно-аналитического обеспечения финансово-хозяйственной деятельности и стратегического развития сельскохозяйственных организаций. Это, в свою очередь, требует изменений действующей системы учета, анализа и контроля в направлении создания информационного обеспечения реализации стратегий развития в условиях ощутимого воздействия внешних факторов, рисков и нестабильности.
В долгосрочной перспективе для устойчивого развития и повышения конкурентоспособности особенно важным является постановка и развитие наиболее оптимальной информационной системы управления в достижении тактических и стратегических целей — стратегического учета.
Одной из основных проблем в сельском хозяйстве в современных условиях является разработка и реализация эффективной стратегии развития сельскохозяйственных организаций, направленной на их устойчивое функционирование, сохранение и наращивание потенциала, обеспечение экономического роста и достижение устойчивого конкурентного преимущества.
Стратегия - это процесс усвоения нового образа мыслей, анализа общей ситуации, четкой направленности на цель и принятия трудных решений, необходимых для ее достижения [28, с. 27].
Реализация стратегии напрямую зависит от состояния внешней среды сельскохозяйственной организации, определяемой двумя основными позициями:
- определенность, когда результат известен и известна вероятность его получения;
- неопределенность, когда результат известен, а вероятность его достижения неизвестна.
Учетная информация составляет основу информационного обеспечения системы управления сельскохозяйственным предприятием. Стратегическое управление на сельхозпредприятиях требует организации соответствующего информационного обеспечения принятия обоснованных стратегических решений в изменяющихся условиях внешней среды, риска и неопределенности в виде системы стратегического учета.
При рассмотрении проблем организации стратегического учета на сельскохозяйственных предприятиях автор исходит из посылки, что управленческий учет традиционно решает внутренние проблемы, прежде всего, учета затрат, калькулирования себестоимости, а стратегический учет — внешние, связанные с позиционированием сельскохозяйственной организации во внешней среде.
Стратегический структурированный план счетов сельскохозяйственных организаций
Планы счетов в бухгалтерском учете имеют важное организующее, методологическое и методическое значение. Каждая сельскохозяйственная организация, являясь самостоятельным с юридической точки зрения хозяйствующим субъектом, разрабатывает свой собственный рабочий план счетов, направленный на информационное удовлетворение четко определенных потребностей.
Однако стандартное использование действующего плана счетов финансового учета для целей стратегического учета не позволяет получать перспективную информацию о возможностях и направлениях развития сельскохозяйственной организации, вследствие чего необходимо использовать современные подходы к формированию плана счетов, пригодного для стратегических целей, основанные на использовании принципов архитектоники.
Счета бухгалтерского учета являются идентично структурированными элементами специфической информационной системы. Систему счетов, объединенную двойной записью, нужно рассматривать как кибернетическую систему, пригодную для применения информационных технологий и компьютерной обработки данных [108, с. 21] с обеспечением стабильности плана счетов как системы и использования в его структуре компьютерных программ, управленческих информационных систем, решающих самые разнообразные оперативные, тактические и стратегическое проблемы.
Структурированные планы счетов возникли в период нефтяного кризиса 70-х гг. в США и Канаде, когда цена на нефть возросла с 3 до 30 долларов за баррель. Увязка плана счетов со структурой холдинга началась с электро-и теплоэлектростанций, нефтеперерабатываюпщх заводов, когда рабочие планы счетов приводились в соответствие со структурой предприятия для определения результатов деятельности по центрам возникновения затрат.
Широкое распространение структурированные планы счетов получили в конце XX- начале XXI века, благодаря возможностям современных информационных систем и технологий, повышающих аналитический учет до 1-3 млн. позиций13, в результате чего планы счетов стали иметь до 15-25 знаков аналитичности.
В России разработкой и использованием структурированных рабочих планов счетов занимались многие авторы: В.И. Ткач, Ф.Б. Риполь-Сарагоси, О.Б. Червань, Г.Е. Крохичева, Л.А. Зимакова, Е.В. Кузнецова, Е.Л. Мирзоян, М.Я. Симонович, Н.Ю. Салова, А.Н. Максименко, М.Я. Симонович, В.В. Варламова, Ю.Р. Галиева и др.
Е.В. Кузнецовой разработана концепция архитектоники плана счетов, которая обеспечивает создание и функционирование системы структурированных планов счетов значительной информационной емкости и аккумулирует 4 определяющих признака:
- адаптивная архитектура (12 признаков, обеспечивающих функционирование);
- структурная архитектура (структурированные планы счетов);
- интегрированная архитектура (виды интегрированного учета);
- инструментальная архитектура (инструменты бухгалтерского инжиниринга) [76, с. 39-54].
Л.А. Зимаковой разработана концепция структурированного рабочего плана счетов, которая представляет собой информационное поле комплексного принятия и оценки решений в условиях риска и неопределенности, системность построения которого представлена:
- адаптивной архитектурой;
- интегрированной архитектурой;
- информационной архитектурой;
- учетная архитектура [51, с. 139-153].
В практическом аспекте структурированные планы счетов получили распространение на ряде сельскохозяйственных предприятий холдингового и корпоративного типа: многоотраслевой промышленный холдинг "Группа Аг-роком", группа компаний "Астон", агропромышленная группа компаний "Юг Руси", группа компаний "Русское зерно" и др.
Развитие конкурентной борьбы, усиление факторов риска и неопределенности, ужесточение внешней среды функционирования сельского хозяйства предопределяют переориентацию с количественных показателей на качественные с необходимым получением разноплановой стратегической информации.
Возможности организации стратегического учета на базе структурированных планов счетов обеспечиваются использованием принципов архитектоники, которые применялись при создании информационных систем в 70-х гг. XX века:
- адаптивность архитектуры информационной системы;
- системное архитектурное построение плана счетов;
- использование программ системной интеграции;
- гибкость информационной системы;
- стандартизация обработки информации;
- устранение зависимости от технологии обработки информации;
- отражение стремительно меняющихся требований внешней среды;
- интеграция объектов стратегического учета;
- использование инструментария бухгалтерского инжиниринга;
- интеграция в план счетов компьютерных программ, решающих адекватные задачи стратегического управления.
В переходе на архитектурный подход к развитию информационных систем кроется серьезная проблема, особенно если речь идет о встраивании внешних возможностей на уровне передового опыта. Организациям придется
пожертвовать кустомизациеи, к которой они стремились ранее, поскольку в прошлом системы и приложения создавались и кустомизировались для соответствия конкретным требованиям компании или отдела [176, с. 131], а теперь необходимо учитывать требования внешней среды, объектов ресурсного потенциала и внешнего управления с использованием соответствующих инжиниринговых инструментов в виде системы производных балансов.
Стратегический учет поставщиков
Особое место в системе стратегического учета в сельскохозяйственных организациях занимает учет поставщиков и покупателей, исследующий состав и характер отношений сельхозпроизводителя с поставщиками и покупателями, рынки ресурсов и сбыта продукции, стратегии закупок и продаж.
В целях эффективного функционирования сельскохозяйственной организации должна быть выработана определенная стратегическая ориентация в отношении поставщиков и покупателей в целях достижения и реализации конкурентных преимуществ.
В качестве поставщиков сельскохозяйственных организаций выступают фирмы и отдельные лица, обеспечивающие сельскохозяйственное предприятие материально-техническими ресурсами, необходимыми для производства продукции. Предприятия стараются ориентироваться на установление с поставщиками долгосрочных и взаимовыгодных отношений и разрабатывают соответствующие стратегии (стратегия обратной вертикальной интеграции (стратегия назад) по цепочке создания стоимости сельскохозяйственного продукта).
Если мы приступаем к анализу затрат с момента закупок, мы упускаем все возможности использования связей с поставщиками рассматриваемого предприятия. Слово "использование" не подразумевает, что отношения с поставщиками — это игра с нулевым общим счетом, то есть, если один проиграл, то другой выиграл. Совсем наоборот, связь должна регулироваться таким образом, чтобы как рассматриваемое предприятие, так и поставщик этого предприятия оказывались в выигрыше. Такие возможности могут быть невероятно важными для любого предприятия [169, с. 62-63].
На актуальность и необходимость стратегического учета, анализа, управления и контроля поставщиков указывают многие отечественные и западные авторы: М. Портер, К. Уорд, Б. Райан, А.А. Томпсон, А.Дж. Стрик-ленд, Дж. Шанк, В. Говиндараджан, А.Н. Хорин, В.Э. Керимов, Л.А. Зимако-ва и др.
Дж. Шанк и В. Говиндараджан при рассмотрении вопросов анализа затрат и использования цепочек ценностей для управления ориентируют на использование связей с поставщиками, необходимость оценки масштаба их влияние на фирму.
Поставщики не только производят и поставляют входящие ресурсы, которые фирма использует для создания ценностей, но они существенно влияют на позицию фирмы в отношении себестоимости и дифференциации [169, с. 59] как основных факторов получения преимущества в конкуренции.
Анализ цепочек ценностей помогает оценить дееспособность поставщика посредством расчета, какой процент суммарной прибыли может быть отнесен на счет поставщика. Эта информация может помочь фирме определить пути использования связей с поставщиками [169, с. 102].
При изучении поставщиков материалов и комплектующих надлежит в первую очередь обращать внимание на следующие характеристики их деятельности:
- стоимость поставляемого товара;
- гарантия качества поставляемого товара;
- временной график поставки товаров;
- пунктуальность и обязательность выполнения условий поставки товара [164, с. 163].
В условиях переходного этапа развития экономики в нашей стране не редки случаи изменения цен на горюче-смазочные материалы, семена, удобрения, средства защиты растений и т.п. В таких условиях трудно обоснованно выбирать технологию, рассчитывать затраты, рентабельность, прогнозировать прибыль.
Сельскохозяйственное производство территориально рассредоточено на больших площадях. Работа на больших площадях требует большого расхода топлива, в том числе на самопередвижение агрегатов по полю.
Положение еще усугубляется опережающими темпами роста цен на продукцию топливно-энергетического комплекса по сравнению с ценами на реализованную сельскохозяйственную продукцию. Учитывая особенности развития и ценовой политики транспортных компаний, максимальная приближенность к сырьевым источникам сельскохозяйственного производства, возможность использования альтернативного сырья, потенциальных сырьевых ресурсов имеют для сельскохозяйственных организаций определяющее значение.
Все это приводит к необходимости разработки стандарта сельскохозяйственного предприятия "Стратегический учет поставщиков".
При разработке стандарта автор принимала во внимание следующие обстоятельства.
