Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. Теоретико-методологические основы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции 8
1.1. Экономическая сущность и состав затрат на производство; их влияние на формирование себестоимости продукции 8
1.2. Методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции: оценка их взаимосвязи 42
ГЛАВА 2. Организационный механизм учета затрат на производство и пути его совершенствования 64
2.1. Выявление особенностей организации синтетического и аналитического учета затрат в электровакуумном производстве 64
2.2. Учет производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции на базе компьютерных технологий 93
ГЛАВА 3. Разработка научно-методических основ анализа себестоимости продукции в условиях автоматизации учета 114
3.1. Цель, задачи, информационная база, методы и процедуры анализа себестоимости продукции 114
3.2. Анализ структуры себестоимости продукции 128
3.3. Анализ прямых и косвенных затрат в себестоимости продукции 137
3.4. Анализ качественного уровня результатов производственной деятельности 154
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 170
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 179
- Экономическая сущность и состав затрат на производство; их влияние на формирование себестоимости продукции
- Выявление особенностей организации синтетического и аналитического учета затрат в электровакуумном производстве
- Цель, задачи, информационная база, методы и процедуры анализа себестоимости продукции
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Последнее десятилетие XX века ознаменовано для России рыночными преобразованиями на макро- и микроэкономическом уровнях. Несмотря на то, что сложилась структура коммерческих банков, инвестиционных фондов, система фондовых и валютных бирж, страховых компаний и других рыночных институтов, в промышленности продолжается стагнация. Залогом успешного функционирования хозяйствующих субъектов в нынешних условиях являются не только массированные инвестиции в производство, но и грамотное управление им. Одной из составляющих стратегии экономического управления является стратегия снижения производственных издержек, направленная на обеспечение конкурентных преимуществ.
Анализ развития концептуальных подходов к организации и управлению производством показал, что за последние 30 лет произошли существенные изменения, обусловившие необходимость пересмотра роли и места учета и анализа производственных затрат в управлении предприятиями. Первоначально основное внимание уделялось совершенствованию форм и методов организации производства, обеспечивающих максимальную и равномерную загрузку оборудования, площадей, рабочей силы. Для руководителей-производственников наибольшее значение имели показатели выпуска продукции в соответствии с плановыми заданиями, а не информация о затратах на производство. Усилия специалистов и руководителей были направлены на решение технических и организационных проблем производства. На современном этапе развития рыночной экономики этого оказалось недостаточно, поскольку предприятия стали ориентироваться на повышение значимости своей продукции для конечного потребителя, что предполагает постоянный поиск путей устранения видов деятельности, не увеличивающих для потребителя ценности конечного продукта. В этой связи появились концепции «Всеобщее управление качеством», «Точно в срок» и другие, в которых основными критериями оценки эффективности деятельности предприятия считаются повышение качества и минимизация затрат. Одна из новейших концепций, появившаяся в начале 90-х годов, - «Реин-жениринг бизнес-процессов» - предполагает фундаментальный пересмотр и радикальное реконструирование бизнес-процессов коммерческих организаций с целью значительных улучшений важнейших показателей их деятельности: затрат, качества, услуг и скорости. Реинжениринговый подход к управлению предприятием, с одной стороны, выдвигает новые требования к содержанию и
качеству учетно-аналитической информации; с другой стороны, принципы и методы реинжениринга необходимо применять к совершенствованию учетно-аналитических процессов как одной из разновидностей бизнес-процессов.
К сожалению, вопросы учета и анализа производственных затрат с целью снижения себестоимости продукции ныне не являются приоритетными для руководителей предприятий, поскольку себестоимость воспринимается в основном через призму налогообложения и не используется в качестве одного из основных экономических показателей, объективно отражающих состояние производства, для принятия управленческих решений. Кардинальные изменения внешней среды функционирования предприятия (отказ от директивного планирования, развитие конкуренции и др.), необходимость адаптации к ним обусловливают потребность в комплексном исследовании организационно-методических подходов к учету и анализу производственных затрат и себестоимости продукции и в разработке практических рекомендаций по их совершенствованию.
В разработку вопросов теории и методологии учета, анализа затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции большой вклад внесли отечественные ученые А.Ф. Аксененко, И.А. Басманов, П.С. Безруких, И.А. Бе-лобжецкий, М.А. Бахрушина, В.В. Ивашкевич, В.П. Индукаев, Т.П. Карпова, А.Н. Кашаев, В.В. Ковалев, А.Ш. Маргулис, С.А. Николаева, П.П. Новиченко, В.Д. Новодворский, В.Ф. Палий, И.И. Поклад, С.С. Сатубалдин, С.А. Стуков, В.И. Ткач, Н.Г. Чумаченко, А.Д. Шеремет и другие, а также зарубежные исследователи К. Друри, Р. Мюллендорф, М. Карренбауэр, Дж. Рис, Ч.Т. Хорнгрен, Р. Энтони, А. Ярутова и другие. В отечественной экономической теории и практике хорошо разработаны отдельные элементы, необходимые для управления производственными затратами. Однако в настоящее время еще недостаточно научно-методических разработок по созданию комплексных систем учета и анализа затрат на производство и себестоимости продукции на уровне конкретного предприятия. Практически отсутствуют работы по совершенствованию учета и анализа затрат в ряде отраслей промышленности, в частности в электровакуумном производстве, в условиях формирования и развития предпринимательской деятельности. Нуждаются также в дополнительном исследовании проблемы организации учета и анализа затрат на базе компьютерных технологий, поскольку большинство самых распространенных бухгалтерских программ ориентировано в основном на подготовку финансовой отчетности для внешних
пользователей, а не на обеспечение информацией внутренних пользователей для принятия ими управленческих решений. Современные требования к организации учетно-аналитической работы, актуальность и недостаточная разработанность отдельных проблем в этой области предопределили выбор темы и обусловили цель и задачи диссертационного исследования.
Диссертационная работа выполнена в соответствии с научным направлением экономического факультета Воронежского государственного университета «Учет, финансово-инвестиционный анализ и аудит в управлении хозяйствующими субъектами», утвержденным Советом ВГУ на 1997-2001 гг.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является разработка теоретических положений, методических основ и практических рекомендаций по учету и анализу себестоимости продукции для решения важных прикладных задач, направленных на стабилизацию и повышение эффективности деятельности хозяйствующих субъектов. Реализация поставленной цели потребовала решения следующих задач:
- исследовать экономическую сущность и содержание издержек производства в условиях рынка и выявить их влияние на формирование себестоимости продукции;
- определить критерии и провести систематизацию признаков классификации затрат предприятия;
-выявить особенности и оценить взаимосвязь методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции;
- раскрыть содержание и определить пути совершенствования организационного механизма учета затрат в электровакуумном производстве;
-определить методические подходы к организации учета затрат на базе компьютерных технологий;
-разработать практические рекомендации по созданию комплексной автоматизированной системы учета и анализа производственных затрат.
Предмет и объект исследования. Предметом диссертационного исследования является комплекс теоретических и методических проблем, связанных с созданием более совершенной системы учета и анализа производственных затрат и себестоимости продукции, обеспечивающей повышение эффективности
управления предприятием.
Объектом исследования были избраны промышленные предприятия г.Воронежа. Наиболее детальные исследования проведены по материалам ОАО «ВЭЛТ».
Методология и методика исследования. Теоретической и методологической основой диссертационной работы являются труды отечественных и зарубежных ученых по проблемам учета, анализа производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции; законодательные и нормативные акты по бухгалтерскому учету; программные документы и постановления правительства по хозяйственным вопросам; методические материалы. В процессе работы применялись общенаучные методы исследования: анализ и синтез, диалектический, логический, системный и комплексный подходы, моделирование, а также такие конкретно-научные методы экономического анализа, как структурный, динамический, коэффициентный, факторный анализ и др.
Выводы и рекомендации основаны также на результатах исследований и практических разработок, выполненных автором и при его участии в Межфакультетской лаборатории экономики и управления Воронежского госуниверситета.
Научная новизна проведенного исследования состоит в теоретико-методологическом обосновании и практической разработке организационных основ учета и анализа производственных затрат в условиях переходной экономики. Получены следующие научные результаты, выносимые на защиту:
- уточнены экономическая сущность и содержание издержек производства в условиях формирования и развития предпринимательства;
- систематизированы критерии и признаки классификации затрат предприятия;
-определено место калькулирования себестоимости в общем процессе учета затрат;
- обоснована необходимость создания системы учета затрат на основе комбинирования элементов различных методов учета затрат и калькулирования;
-разработан организационный механизм учета затрат на предприятиях электровакуумного производства;
- аргументирована и предложена система транзитных аналитических счетов в условиях попередельного метода калькулирования себестоимости;
- спроектирована и апробирована автоматизированная система учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции для предприятий с массовым характером производства;
- разработаны методические подходы к анализу себестоимости продукции в условиях интегрированной обработки учетно-аналитической информации на
базе компьютерных технологий.
Практическая значимость диссертационного исследования состоит в том, что основные теоретические положения и методические разработки обеспечивают решение ряда конкретных задач, связанных с принятием обоснованных управленческих решений по минимизации производственных затрат и снижению себестоимости продукции. Из практических рекомендаций, содержащихся в диссертационной работе, наибольший интерес представляют система транзитных аналитических счетов в условиях попередельного метода калькулирования себестоимости; двухуровневая структура статей общепроизводственных и общехозяйственных расходов и их подробная детализация; методика интегрированного учета, калькулирования и анализа себестоимости продукции на базе компьютерных технологий.
Результаты диссертационной работы используются в учебном процессе экономического факультета Воронежского госуниверситета по специальности 060500 «Бухгалтерский учет и аудит» при чтении курсов «Теория экономического анализа», «Управленческий учет» и «Пакеты прикладных программ в бухгалтерском учете», а также при подготовке профессиональных бухгалтеров в Учебно-методическом центре ВГУ.
Апробация и реализация результатов исследования. Результаты проведенного исследования докладывались на научно-практических конференциях Воронежского госуниверситета. Организационно-методические разработки по совершенствованию учета, анализа производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции были внедрены на промышленных предприятиях г. Воронежа: ОАО «ВЭЛТ», ООО «Электроника-ВЗПП», АООТ «Прогресс».
Публикации. Всего опубликовано 13 научных и научно-методических работ. Основные положения диссертационного исследования отражены в 9 публикациях общим объемом 1,8 п. л.
Экономическая сущность и состав затрат на производство; их влияние на формирование себестоимости продукции
Изменение экономической системы, породившее в России новые условия хозяйствования, вызывает необходимость переосмысления теоретических и методических подходов к управлению предприятиями, в том числе к одной из важнейших его составляющих - бухгалтерскому учету и прежде всего учету производственных затрат. Успех деятельности и даже вопрос дальнейшего существования хозяйствующих субъектов напрямую зависят от целесообразности производимых затрат. Именно поэтому важно оперативно учитывать и анализировать затраты предприятия с целью их минимизации. Для решения теоретических и организационно-методических вопросов учета затрат на производство и исчисления себестоимости продукции необходимо с новых позиций раскрыть сущность и содержание этих понятий. Все это позволит разработать научно обоснованную систему учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции, определить основные направления и методы их анализа.
Понятия «издержки производства», «затраты на производство», «себестоимость» трактуются в отечественной и зарубежной экономической литературе по-разному. В отечественной теории традиционно опирались на политэко-номические категории, полагая, что решение практических вопросов определения уровня, структуры и методики исчисления себестоимости продукции должно начинаться с выяснения сущности категории себестоимости, ее содержания, места и взаимосвязи с другими экономическими категориями. Основные положения экономической категории издержек производства разработаны К. Марксом. Большинство исследователей советского периода опиралось на марксову теорию, но при этом в понятия «издержки производства» и «себестоимость» вкладывалось различное экономическое содержание. Не будем подробно останавливаться на анализе имеющихся в литературе того периода взглядов на содержание категории себестоимости, так как все экономические науки в то время были чрезмерно политизированы. На наш взгляд, наибольший интерес представляет предложенная A.M. Фабричновым схема ступеней абстракции, позволившая автору через ряд промежуточных звеньев подойти к обоснованию содержания и составных элементов себестоимости как особой экономической категории. На основе тщательного анализа «Капитала» К. Маркса A.M. Фабричное пришел к следующему выводу: «В экономическом учении К. Маркса понятие «издержек производства» используется на различных ступенях абстракции в четырех различных взаимосвязанных значениях, каждое из которых последовательно вытекает одно из другого, а именно: действительные издержки производства как все количество затраченного труда (овеществленного и живого), совпадающие со стоимостью (c+v+m); капиталистические издержки производства как затраты капитала (c+v) в противоположность труду; издержки производства в значении цены производства, равные капиталистическим издержкам производства плюс средняя прибыль (c+v+P); издержки производства функционирующего капиталиста (c+v+часть т), именуемые себестоимостью» [121, с. 44].
Понимая себестоимость как индивидуальные издержки функционирующего предпринимателя, как категорию предприятия, автор показывает, что себестоимость не связана с делением на необходимый и прибавочный продукт, что в себестоимости аккумулируются выраженные в денежной форме все расходы предприятия, возмещение которых в данный период необходимо для осуществления простого воспроизводства. В этом и состоит экономическая сущность категории себестоимости. На наш взгляд, приведенная трактовка себестоимости в целом актуальна и в настоящий период. Современная экономическая теория под себестоимостью понимает сумму всех явных издержек, к которым относятся все издержки предприятия на оплату факторов производства [132, с. 149]. Классически факторами производства считались труд, земля (естественные ресурсы) и капитал. Однако современные экономисты наряду с названными факторами выделяют в качестве особого фактора предпринимательство, целью которого является не получение прибыли вообще, а получение сверхприбыли, предпринимательского дохода. По мнению П.Д. Половинкина и В.Е. Савченко, предпринимательским доходом является «сверхприбыль, полученная в рисковом, инновационном процессе производства, реализованная рисковыми, инновационными методами», а «процесс получения такой прибыли и составляет глубинную экономическую сущность предпринимательства» [98, с. 18]. В со 10 временном понимании предпринимательство - это система экономических отношений, при которой главным субъектом хозяйствования является предприниматель как организатор производства и обращения, осуществляющий процесс воспроизводства преимущественно на инновационной основе, на экономической ответственности и заинтересованности, хозяйственном риске с целью получения предпринимательского дохода. При этом предпринимательской деятельностью может заниматься как индивидуум, так и коллективный субъект хозяйствования - структурное подразделение предприятия или предприятие в целом. Так как явные издержки сводятся к возмещению всех использованных факторов производства, в условиях рыночной экономики под себестоимостью, по нашему мнению, следует понимать сумму всех явных издержек, связанных не только с простым воспроизводством, но и с получением предпринимательского дохода, то есть явные издержки должны включать, помимо оплаты труда в виде заработной платы, земли - в виде аренды, капитала - в виде расходов на основные и оборотные средства, оплату предпринимательских способностей, а также затраты, связанные с рисковым, инновационным характером предпринимательства (например, создание резервных фондов, страхование рисков, затраты на совершенствование технологий, опытно-конструкторские работы и т. п.).
Выявление особенностей организации синтетического и аналитического учета затрат в электровакуумном производстве
В настоящее время Россия переживает большие трудности: падение уровня промышленного производства, остановка и даже полное прекращение хозяйственной деятельности многих субъектов рынка, инфляция. К сожалению, вопросы учета и анализа затрат с целью снижения себестоимости продукции редко являются центром внимания руководителей предприятий и учетных работников. Управление производственными затратами часто сводится к рекомендациям по поводу того, как завысить себестоимость, показать меньшую прибыль и, значит, заплатить меньший налог. Рентабельность работы предприятия стремятся обеспечить в первую очередь за счет высоких цен, а не за счет экономного расходования производственных ресурсов, но это ненадежный и бесперспективный способ решения проблем выживаемости предприятия. По мере стабилизации, развития конкуренции у предприятий возникнет необходимость улучшать качество продукции без увеличения затрат на ее производство. В этих условиях непременно потребуются данные о себестоимости отдельных видов продукции, работ, услуг. В современных условиях многие бухгалтерские работники первоочередное значение в учете производственных затрат придают правомерности включения затрат в себестоимость продукции в целом по предприятию, так как на это в основном обращают внимание контролирующие органы. Некоторые теоретики и практики считают в условиях инфляции бессмысленным ежемесячное и даже ежеквартальное составление отчетных калькуляций отдельных видов продукции. Мы не разделяем эту точку зрения и считаем, что предприятиям необходимо развивать системы учета производственных затрат и калькулирования на основе использования богатого теоретического и практического наследия отечественной учетно-аналитической школы и зарубежного опыта. К такому же выводу приходят и многие руководители предприятий, но предприятия не всегда могут самостоятельно разрешить все проблемы, в связи с чем возникает необходимость привлечения научных работников. Это положительная тенденция. В период централизованного управления экономикой средства на научно-исследовательские и проектные работы предприятиям выделяло государство, поэтому и инициатива проведения таких работ, направленных на совершенствование различных сторон деятельности, не всегда исходила от самих предприятий. В условиях рынка предприятия должны сами изыскивать средства на эти усовершенствования. И если предприятия идут на дополнительные затраты, это говорит о том, что они сами осознают необходимость и важность преобразований. Примером такого взаимовыгодного, взаимо-обогащающего сотрудничества практиков и научных работников является разработка и внедрение программы совершенствования системы учета производственных затрат и калькулирования себестоимости продукции открытого акционерного общества «Воронежская электронно-лучевая трубка» (ОАО «ВЭЛТ»). В работе над программой принимали участие специалисты предприятия и сотрудники Межфакультетской лаборатории экономики и управления Воронежского госуниверситета, в том числе и автор диссертационной работы.
Задачей первого этапа разработки программы была критическая оценка действующей системы учета затрат и выявление основных направлений ее совершенствования. Как мы отмечали в главе 1 диссертационного исследования, на построение системы учета затрат оказывают влияние различные факторы, в том числе особенности технологии и организации производства. ОАО «ВЭЛТ» - предприятие электронной промышленности, основной продукцией являются электровакуумные приборы - кинескопы цветного изображения различных модификаций, а также стеклодетали для производства кинескопов. Технологический процесс производства кинескопов достаточно сложен (рис. 2.1), он состоит из нескольких этапов, частично параллельных друг другу:
на первом этапе из отдельных компонентов составляется шихта, из которой варится стекло разных марок для разных видов стеклодеталей;
из полученной стекломассы методом прессования формуются стеклодетали, экраны, конусы, тубусы), которые затем полируются; часть полированных экранов может быть реализована на сторону;
параллельно методом штамповки изготавливаются металлические детали непосредственно для кинескопов, для электронных оптических систем и стеклодеталей, которые затем подвергаются гальванообработке;
из покупных комплектующих изделий и деталей собственного производства собираются электронные оптические системы (ЭОС), которые частично могут быть реализованы на сторону;
Цель, задачи, информационная база, методы и процедуры анализа себестоимости продукции
Развитие рыночных отношений в России, с одной стороны, дает хозяйствующим субъектам большую свободу в организации своей деятельности, возможность самостоятельно распоряжаться собственными ресурсами, с другой стороны, повышает ответственность предприятий в выработке и принятии управленческих решений по обеспечению их эффективной работы. В этих условиях повышается роль экономического анализа деятельности хозяйствующих субъектов, целью которого является разработка перспективных программ развития и конкурентной политики предприятия, обоснование решений по достижению конкретных производственных целей, изучение механизмов достижения максимальной прибыли и повышения эффективности хозяйствования. Объектами анализа являются различные хозяйственные процессы. Задача данного исследования состоит в разработке организационно-методических аспектов анализа производственных затрат и себестоимости продукции, представляющего собой один из важнейших разделов анализа производственно-финансовой деятельности предприятий.
Научно-методическим разработкам по анализу затрат и себестоимости продукции в отечественной теории традиционно придавалось большое значение. Однако, на наш взгляд, необходимо адаптировать накопленный ранее научно-практический потенциал отечественной учетно аналитической школы к современным особенностям рыночного хозяйствования. Кроме того, автоматизация бухгалтерского учета, в том числе и учета производственных затрат, с одной стороны, открывает новые возможности для анализа, а с другой, требует определенных изменений в организации анализа.
Действенность анализа во многом зависит от четкого, глубокого понимания его содержания, присущей ему внутренней логики, системы его внутренней организации. Содержание как философская категория представляет собой совокупность частей (элементов) целого предмета или явления. Содержание экономического анализа включает такие элементы, которые в упорядоченной совокупности обеспечивают выполнение анализом своей роли. К числу таких элементов, по нашему мнению, относятся следующие: определение целей и задач анализа; формирование информационной базы; организация анализа; выбор системы показателей; выбор методов, приемов и разработка процедур анализа; обобщение и интерпретация результатов анализа; разработка вариантов управленческих решений; выбор оптимального варианта решения; осуществление регулирующего воздействия; проверка эффективности принятого решения. Взаимосвязь организационных элементов анализа представлена на рис. 3.1.
Рассмотрим характерные особенности каждого элемента применительно к анализу производственных затрат и себестоимости продукции.
Целью анализа производственных затрат и себестоимости продукции является обеспечение аппарата управления данными о целесообразности производимых затрат на всех участках производственного процесса для оценки эффективности деятельности предприятия и его структурных подразделений и принятия управленческих решений по оптимизации затрат.
Основные задачи анализа себестоимости состоят в следующем:
оценка обоснованности смет затрат на производство и плановых калькуляций изделий;
оценка структуры затрат на производство продукции;
выявление факторов, влияющих на отклонение фактической себестоимости от плановой;
выявление причин и виновников отклонений от действующих норм расхода производственных ресурсов, оценка оптимальности норм;
детализация комплексных статей себестоимости, выявление и оценка причин отклонений в затратах;
оценка влияния себестоимости на качественный уровень результатов производства.
Реализация этих задач имеет большую практическую значимость, так как в процессе анализа себестоимости продукции выявляется и оценивается взаимосвязь затрат и результатов производственной деятельности.
