Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. ТЕОРЕТИКО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ ПОЛОЖЕНИЯ УЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ В ХОЛДИНГОВЫХ КОМПАНИЯХ 13
1.1 . Экономическая природа холдингов и основные направления развития их учетного обеспечения 13
1.2. Теоретические и методологические положения функционирования системы консолидированного учета и отчетности в холдинговых формированиях 32
1.3. Сравнительный анализ международного опыта и российских правил
построения консолидированного учета и отчетности 53
ГЛАВА 2. ОСНОВНЫЕ ТЕНДЕНЦИИ РАЗВИТИЯ ХОЛДИНГОВЫХ КОМПАНИЙ АГРОПРОМЫШЛЕННОГО ПРОФИЛЯ И СОСТОЯНИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА 77
2.1. Современное состояние и перспективы развития агрохолдингов Белгородской области 77
2.2. Развитие и эффективность деятельности АПИК "ЭФКО" 93
2.3. Оценка состояния бухгалтерского учета и отчетности в холдингах агропромышленного профиля 113
ГЛАВА 3. РАЗВИТИЕ СИСТЕМЫ УЧЕТНО-ИНФОРМАЦИОННОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ УПРАВЛЕНИЯ ХОЛДИНГАМИ АГРОПРОМЫШЛЕННОГО ПРОФИЛЯ 127
3.1. Методические аспекты развития системы консолидированной отчетности в агропромышленных формированиях холдингового типа 127
3.1.1. Классификация процедур составления консолидированной отчетности 127
3.1.2. Содержание этапов проведения консолидации финансовой отчетности 135
3.2. Организация работы по составлению и совершенствованию консолидированной бухгалтерской отчетности 161
3.3 Разработка системы консолидированного учета 177
3.3.1. Методические положения консолидированного учета 177
3.3.2 Построение учетной системы в условиях функционирования информационных технологий 185
3.4. Развитие содержания консолидированного учета и отчетности с целью активного воздействия на земельные и имущественные отношения 194
ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ 202
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ 222
ПРИЛОЖЕНИЯ 242
- Экономическая природа холдингов и основные направления развития их учетного обеспечения
- Современное состояние и перспективы развития агрохолдингов Белгородской области
- Методические аспекты развития системы консолидированной отчетности в агропромышленных формированиях холдингового типа
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Разгосударствление колхозов и совхозов привели к распаду сложившихся связей в аграрном комплексе, что стало одной из причин резкого спада производства сельскохозяйственной продукции и банкротства ряда предприятий. Вместе с тем, перерабатывающие предприятия также оказались в критическом положении из-за резкого сокращения сырьевой базы и платежеспособности населения. Все это послужило предпосылкой к созданию агропромышленных объединений на основе интеграции организаций, имеющих различную отраслевую направленность. Самое распространенное направление интеграции - создание структур холдингового типа. Холдинги позволяют осуществлять единую технологическую инвестиционную и маркетинговую политику в масштабах всего объединения, а также координировать потоки финансовых, материальных и трудовых ресурсов. Достоинство холдинговых структур заключается в том, что они способствуют адаптации сельскохозяйственных организаций к рыночной экономике.
Деятельность холдинговых компаний должна быть управляемой. В этой связи большое значение приобретает развитие содержания и повышения роли всех функций управления применительно к условиям деятельности интегрированных групп.
Основу информационного обеспечения управления холдингами и холдинговыми компаниями составляет экономическая информация (прогнозная, нормативная, учетная, аналитическая и др.), поскольку в условиях развития рыночных отношений важное значение приобретает экономическая эффективность процессов, протекающих в деятельности холдинга. В процессе управления деятельностью холдинговыми компаниями экономическая информация должна представляться в переработанном виде, удобном для восприятия, выработки и принятия управленческих решений. Исторически первым, и оставшимся до настоящего времени, источником информации для целей управления стал хозяйственный учет, возникший как функция регистрации, группировки и обобщения данных о фактах хозяйственной жизни.
Успешная реализация задач управления в холдинговых компаниях в системе рыночных отношений требует от менеджеров не только высокой компетенции и опыта в конкретных сферах производственной деятельности, но и умения на основании учетно-аналитической информации экономически правильно, адекватно оценивать в реальном режиме времени, реагировать на динамические внешние условия развития экономических процессов, так и на смену режима функционирования холдинговой компании, связанную с финансовыми потоками, структурными перестройками и т.д. В этой связи построение учетно-аналитической системы, отвечающей потребностям системы управления в холдингах, предопределяет необходимость исследования проблем построения системы консолидированного учета и отчетности в холдинговых компаниях. Актуальность темы исследования обусловлена необходимостью теоретико-методологического обоснования направлений развития учета и отчетности в холдинговых компаниях и разработки методических и организационных положений развития системы учетно-информационного обеспечения управления холдингами агропромышленного профиля.
Степень изученности проблемы. Актуальность поставленной проблемы подтверждается вниманием к ней отечественных и зарубежных ученых. В разработку вопросов теории и методологии функционирования холдингов и холдинговых компаний большой вклад внесли В. С. Акопов, В. И. Белоусов, Ю. Винслав, А. Глушецкий, Я. М. Гританс, Г. Клейнер, Е. Н. Кравченко, С. Красильников, А. М. Либман, Г. Мальчинов, В. Н. Петухов, П. Е. Подгорбунских, К. Портной, О. А. Родионова, А. Б. Фельдман, В. И. Шеин, И. С. Шиткина, М. А. Эскиндаров и другие.
К отечественным ученым, исследовавшим механизм хозяйствования в агрохолдингах, следует отнести В. П. Арашукова, Н. А. Борхунова, А. В. Гордеева, И. Б. Загайтова, Е. Злобина, А. К. Камаляна, А. П. Курносова, А. Н. Лубкова, В. 3. Мазлоева, Т. М. Рогуленко, К. С. Терновых, А. В. Ткача, М. П. Тушканова, И. Г. Ушачева, А. Ф. Шишкина, А. М. Югай.
Теоретические и прикладные аспекты развития теории и методологии бухгалтерского учета и отчетности в условиях переходной экономики освещены в трудах А. С. Бакаева, П. С. Безруких, И. Н. Богатой, Н. А. Бреславцевой, С. М. Бычковой, М. А. Бахрушиной В. Г. Гетьмана, Л. Т. Гиляровской, Ю. А. Данилевского, Д. А. Ендовицкого, В. Б. Ивашкевича, 3. В. Кирьяновой, Н. П. Кондракова, О. М. Купрюшиной, М. И. Кутера, М. В. Мельник, Е. А. Мизиковского, С. А. Николаевой, О. М. Островского, В. Ф. Палия, В. В. Панкова, СВ. Панковой, Л. В. Перекрестовой, В. И. Петрова, B. И. Подольского, В. Т. Слабинского, И. А. Слабинской, Я. В. Соколова, C. К. Татура, А. А. Терехова, В. И. Ткача, А. Н. Хорина, М. Б. Чирковой, А. Д. Шеремета, Т. Г. Шешуковой, Л. 3. Шнейдмана.
Важный вклад в исследование консолидированного учета и отчетности в интегрированных формированиях внесли В. И. Бариленко, Г. Е. Крохичева, A. А. Матвеев, С. Модеров, В. Д. Новодворский, С. И. Пучкова, В. П. Суйц, B. С. Плотников, В. В. Шестакова.
Проблемам функционирования системы учетно-аналитического обеспечения в аграрной сфере посвятили свои труды Р. А. Алборов, Н. Г. Белов, П. М. Бугров, М. Ф. Бычков, К. М. Гарифуллин, В. В. Говдя, С. И. Жминько, Ф. И. Васькин, А. В. Казакова, Н. А. Кокорев, А. Д. Ларионов, М. Ф. Овсийчук, М. 3. Пизенгольц, Д. Н. Письменная, Л. М. Полковский, М. М. Рапопорт, Т. С. Сандрикова, Е. X. Румак, Е. В. Фастова, Н. Н. Хорохордин, Л. И. Хоружий, В. Г. Широбоков. Среди экономистов-аграрников вопросы составления консолидированной отчетности затрагивались в работах О. В. Бурлаковой и Н. А. Горловой.
Среди зарубежных ученых, в работах которых разрабатываются элементы консолидированного учета и отчетности, следует отметить таких, как X. Андерсон, Р. Л. Бенке, Л. А. Бернстайн, И. Бетге, Р. Брейли, М. Ф. Ван Бреда, Дж. К. Ван Хорн, Р. Л. Дернберг, Д. Колдуэлл, С. Майерс, Б. Нидлз, Дж. Рис, Ж. Ришар, Э. С. Хендриксен, Р. Н. Холт, Р. Энтони и других ученых.
По достоинству оценивая научный вклад названных ученых, следует отметить, что на сегодняшний день не проработанными остаются вопросы теории, методики и организации учетного обеспечения в холдинговых компаниях аграрного профиля; отсутствует научное обоснование содержания предмета, функций и методики консолидированного учета. До настоящего времени отсутствует системное представление о взаимосвязи и взаимодействии процедур консолидации отчетности, адекватных условиям хозяйствования в агропромышленном секторе; не полно представлены разработки организационного обеспечения процесса консолидации отчетности в условиях адаптации российской системы учета к МСФО; не разработана система учетного обеспечения управления холдингами в условиях функционирования современных компьютерных технологий.
Потребность в адекватной современным условиям системе консолидированного учета и отчетности в холдинговых компаниях агропромышленного профиля предопределила выбор темы диссертации, постановку цели и задач исследования.
Цель и задачи исследования. Цель настоящего исследования состоит в развитии теоретико-методологических положений и разработке методического и организационного обеспечения консолидированного учета и отчетности в холдинговых компаниях агропромышленного профиля для повышения качества информационного обеспечения системы управления.
Реализация поставленной цели исследования обусловила определение и необходимость решения следующих задач:
- уточнить теоретические концепции функционирования холдингов для определения основных направлений развития системы учетно-аналитического обеспечения их деятельности;
- определить содержание предмета консолидированного учета и охарактеризовать состав выполняемых им функций и особенности их проявления;
- обобщить зарубежный и отечественный опыт консолидированного учета и раскрытия информации в консолидированной отчетности;
- проанализировать современное состояние и эффективность деятельности агрохолдингов Белгородской области и дать оценку состояния бухгалтерского учета;
- предложить классификацию процедур составления консолидированной отчетности;
- разработать модель проведения этапов и взаимодействия отдельных процедур в системе консолидации финансовой отчетности холдинговых компаний и уточнить их содержание исходя из особенностей имущественных и земельных отношений в переходной экономике;
- уточнить состав и содержание документов, регламентирующих организацию работы бухгалтерских служб по консолидации отчетности, разработать формы расшифровок индивидуальной бухгалтерской отчетности, используемых при консолидации и форматы консолидированной отчетности, раскрывающие информацию о финансовом состоянии и результатах деятельности холдинговой компании;
- раскрыть возможности применения компьютерного обеспечения для целей консолидации бухгалтерской отчетности;
- обосновать основные подходы к построению корпоративного плана счетов холдинговых компаний, определить счета для отражения специфических объектов консолидированного учета и разработать методику отражения на них фактов хозяйственной жизни;
- предложить логическую схему учетных записей в системе консолидированного учета и разработать модель формирования отчетности холдинговой компании на базе системных данных в условиях функционирования различных архитектур обработки учетных данных.
- разработать учетный механизм активного воздействия на имущественные и земельные отношения в холдингах агропромышленного профиля.
Предмет и объект исследования. Предметом диссертационного исследования является комплекс теоретических, методических и организационных положений, связанных со становлением консолидированного учета и разви тием консолидированной отчетности, предполагающих создание адекватного информационного обеспечения системы управления холдинговыми компаниями агропромышленного профиля.
Объектом исследования была избрана существующая практика бухгалтерского учета и система отчетности в холдинговых компаниях агропромышленного профиля Белгородской области. Наиболее детальное исследования проведены по материалам группы компаний АПИК "ЭФКО", в которую на 01.01.2007 года входили: 18 сельскохозяйственных организаций; 3 элеватора и 1 хлебная база, 3 перерабатывающих предприятия, 2 строительные организации, сеть торговых домов и прочие организации.
Теоретической и методологической основой исследования послужили классические и современные концепции и разработки отечественных и зарубежных ученых в области бухгалтерского учета, законодательные и нормативные акты по консолидированной отчетности, материалы научных конференций, статей периодических изданий, международных бухгалтерских стандартов, монографических исследований, статистических материалов. В процессе работы над диссертацией использовались различные методы исследования: монографический, исторический, абстрактно-логический, балансовый, статистико-экономический, анализа и синтеза, метод аналогий и другие.
Источниками эмпирического материала и обеспечения достоверности выводов и предложений являются законодательные и нормативные документы, регламентирующие методологию, методику и организацию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации; методику составления сводной отчетности в Российской Федерации; международные стандарты финансовой отчетности; индивидуальная и сводная отчетность холдинговых компаний агропромышленного профиля Белгородской области; данные Федеральной службы государственной статистики, Территориального органа федеральной службы государственной статистики по Белгородской области и Департамента агропромышленного комплекса администрации Белгородской области, а также материалы, опубликованные в научной литературе и периодических изданиях.
Научная новизна диссертации состоит в теоретико-методологическом обосновании и практической разработке методических и организационных положений консолидированного учета и отчетности в холдинговых компаниях агропромышленного профиля в условиях реформирования системы бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.
В результате диссертационного исследования получены следующие теоретические положения и практические разработки, определяющие его новизну:
- дифференцированы понятия холдинг и холдинговая компания, что позволило определить приоритетные направления развития учетно-информационного обеспечения в интегрированных формированиях холдингового типа. В качестве нового элемента информационного обеспечения развития определено создание системы консолидированного учета;
- сформулировано содержание предмета консолидированного учета, которое в отличие от известных определено как хозяйственно-финансовая деятельность взаимосвязанных организаций, входящих в холдинговую группу. Охарактеризовано содержание его новых функций, таких как коммуникационная, оценочная, социальная и экологическая;
- проведена оценка современного состояния и определены тенденции развития агрохолдингов Белгородской области. В отличие от известных результатов научных исследований сделан вывод о противоречиях в системе производственных отношений интегрированных формирований, обусловленных наличием жесткого администрирования и трансфертного образования;
- предложена авторская классификация учетных процедур, оригинальность которой состоит в том, что в зависимости от стадии составления консолидированной отчетности выделены группы процедур: подготовительные, регулярные и заключительные, а также их виды: методологические, аналитические, организационные; идентифицированы креативные и специальные процедуры; доказана необходимость проведения процедуры реклас-сификации отдельных статей форм отчетности;
- разработана модель проведения этапов и взаимодействия отдельных учетных процедур в системе консолидации финансовой отчетности холдинговых компаний, отличающаяся тем, что в ее основу положено системное представление о методическом обеспечении процесса консолидации. Модель объединяет три модуля, включающих 22 блока, содержащих новые методы консолидации: расчет справедливой стоимости и систематическое тестирование оценки земельных ресурсов на обесценение, а также уточнение порядка расчета доли меньшинства, что позволяет обеспечить активное воздействие учетной системы на имущественное положение миноритарных акционеров дочерних сельскохозяйственных организаций;
- внесены предложения по совершенствованию организационных положений консолидированной отчетности путем разработки регламента представления и составления консолидированной отчетности и авторских форм расшифровок индивидуальной бухгалтерской отчетности организаций, входящих в холдинговую компанию;
- обоснованы методические подходы к построению корпоративного плана счетов холдинговой компании и предложены новые счета для учета гудвила, нераспределенной прибыли, земельных ресурсов и добавочного капитала от разницы в оценке земельных ресурсов;
- предложены логическая схема учетных записей и модель формирования отчетности холдинговой компании в условиях применения современных программных и технических комплексов.
Практическая значимость работы. Практическая значимость диссертационной работы состоит в том, что содержащиеся в ней теоретические и методические разработки и практические рекомендации позволяют организовать учетное обеспечение для целей управления холдинговыми компаниями, повысить качество и прозрачность информации об их деятельности и финан
совом состоянии, обеспечить достоверность принимаемых управленческих решений в холдинговых компаниях агропромышленного профиля.
Из практических рекомендаций научный интерес представляют следующие: методика консолидации бухгалтерской отчетности, представленная в системном виде и имеющая оригинальные компоненты для тестирования земельных ресурсов на обесценение и уточнение расчета доли меньшинства в интегрированных формированиях агропромышленного комплекса; порядок представления информации, используемой при консолидации и разработанный документ, регламентирующий организацию работы бухгалтерских служб головной и дочерних предприятий холдинговой компании и формы расшифровок индивидуальной бухгалтерской отчетности, используемых при консолидации; авторский подход к разработке учетного механизма для активного воздействия на имущественные и земельные отношения.
Материалы диссертации могут найти практическое применение при совершенствовании системы учета в холдинговых компаниях. Отдельные положения могут быть использованы при разработке учебно-методических материалов по курсам "Бухгалтерский (финансовый) учет", "Бухгалтерская (финансовая) отчетность", "Бухгалтерские компьютерные системы".
На защиту выносятся следующие основные положения:
- постановка вопроса и доказательства необходимости создания системы консолидированного учета в интегрированных формированиях холдингового типа;
- авторская классификация процедур составления консолидированной отчетности;
- предложения по совершенствованию распределительных отношений в агропромышленных формированиях холдингового типа;
- модель проведения этапов и взаимодействия процедур консолидации финансовой отчетности в холдинговых компаниях агропромышленного профиля;
- методика и организация сбора исходных данных, необходимых для составления консолидированной отчетности;
- логическая схема учетных записей в системе консолидированного учета и модель формирования отчетности в условиях функционирования современных архитектур обработки учетных данных;
- разработанный учетный механизм активного воздействия на земельные и имущественные отношения в холдингах агропромышленного типа.
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения и результаты исследования были доложены на межрегиональных научно-практических конференциях молодых ученых и специалистов ВГАУ, научно-практических конференциях профессорско-преподавательского состава и аспирантов ВГАУ, всероссийских научно-практических конференциях ВГУ, региональной межвузовской научно-практической конференции МГЭИ (2005-2007 гг.).
Ряд рекомендаций и предложений внедрены в практическую деятельность холдинговых компаний Белгородской области, что подтверждено соответствующими актами внедрения научно-исследовательских разработок и справками об их применении. Отдельные научные и практические предложения автора одобрены и включены в учебно-методические материалы ФГОУ ВПО ВГАУ им. К. Д. Глинки.
Публикация результатов исследования. Основные положения диссертационной работы изложены в 7 печатных работах общим объемом 2,75 п. л. (авторских 2,16 п. л.), в том числе 2 работы в изданиях, рекомендованных ВАК.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, выводов и предложений, списка использованных источников, включающего 214 наименований. Работа изложена на 305 страницах компьютерного текста, в том числе содержит 16 рисунков, 19 таблиц, 7 формул, 47 приложений.
Экономическая природа холдингов и основные направления развития их учетного обеспечения
Современный этап экономического развития России характеризуется активной интеграцией бизнеса. Во многих отраслях появляются различные предпринимательские интегрированные объединения (от транснациональных гигантов типа ОАО "Газпром", РАО "ЕЭС России", Роснефть до небольших взаимозависимых организаций).
Основой исследования форм существования экономических явлений, причин их возникновения, а также перспективы развития служат изучение и определение их сущности. Поэтому настоящее исследование, имеющее своим предметом теоретические, методические и организационные проблемы учетно-аналитического обеспечения управления холдинговыми компаниями должны базироваться на осмыслении и раскрытии понимания их сущности как сложного интегрированного объединения хозяйствующих субъектов. Анализ понятия холдинг актуален как с теоретической, так и с практической точки зрения. С практической точки зрения - поскольку холдинги играют все более заметную роль в агропромышленном комплексе страны и практика их создания и функционирования нуждается в создании системы управления ими, а, следовательно, и адекватной учетной аналитической системе. С теоретической точки зрения - поскольку экономические процессы и отношения управления выходят за рамки отдельных организаций, появляется необходимость по-новому переосмыслить содержание предмета бухгалтерского учета выполняемых им функций и набора инструментов и приемов применяемых для обработки учетных данных.
Исследование экономической природы холдингов, предопределяет возможность разработки методических рекомендаций по формированию учетной информации, адекватно характеризующей их деятельность. В научной и практической литературе сформировались различные подходы к трактовке понятия холдинги. Специалистами высказываются различные мнения о сущности холдинговых объединений. Имеется два основных подхода к трактовке холдинга. Согласно первому подходу холдинг рассматривается как особый тип сложной корпорации, в которой активы одной (головной) компании формируются главным образом из акций (долей) в уставном капитале других дочерних и зависимых компаний с целью установления контроля над их деятельностью. Как отмечает А. Глушецкий, Оксфордский энциклопедический словарь определяет холдинговую компанию (holding company) как компанию, созданную для владения акциями других компаний, которые она, таким образом, контролирует. Аналогичную трактовку понятия холдинг можно найти и в российских изданиях. В Российском энциклопедическом словаре это определение сформулировано следующим образом: "Холдинговая компания (англ. Holding - владеющий) - акционерная компания, использующая свой капитал для приобретения пакетов акций других компаний с целью установления контроля над ними" [31]. Как видим, в этом определении основной упор делается на экономический контроль - есть акционеры, владеющие акциями, которые либо сами управляют холдинговой структурой, либо доверяют управление общим бизнесом управляющей компании.
Несколько шире характеристика холдинговых компаний представлена в финансово-кредитном энциклопедическом словаре, изданном под общей редакцией заслуженного деятеля науки РФ, доктора экономических наук, профессора А. Г. Грязновой [182]: "Холдинговая компания (холдинг) - головная компания, владеющая контрольным пакетом акций других компаний с целью контроля либо направления их деятельности для проведения единой экономической политики. Включаемые в холдинговые компании предприятия сохраняют юридическое лицо, но теряют самостоятельность". Как видим, в этом определении отражено не только контрольное воздействие головной компании над дочерней, но и цель создания холдингового объединения - проведение единой экономической политики. Сторонники такой точки зрения предполагают, что понятие холдинг, холдинговая компания, основное общество используется ими как синонимы. Сами термины "холдинг" и "холдинговая компания" заимствованы ими из законодательств стран Западной Европы и в буквальном экономическом и правовом смысле означают - организация, владеющая (или участвующая в уставном капитале) другой организацией, признаваемой дочерней или зависимой (в западноевропейском законодательстве - иногда ассоциированной).
Сторонники другого подхода в качестве холдинга признают совокупность юридических лиц, определенным образом связанных между собой. Так Е. Н. Кравченко [68] указывает: "Под холдингом будем понимать структурированную организацию юридических лиц, одно из которых (холдинговая компания) имеет возможность оказывать влияние на решения остальных участников холдинга (дочерних компаний)". Сторонники этой точки зрения предполагают, что термин холдинг означает группу юридических лиц, интегрированных в одной предпринимательской структуре, а холдинговая компания - головная компания в холдинге, осуществляющая функцию контроля и управления. С этих позиций, в отечественной и зарубежной экономической и правовой литературе под понятием "холдинг" подразумевается все объединение, вся совокупность юридических лиц (головная организация и ее обособленные подразделения холдингом в принципе не должны являться - это одно и то же юридическое лицо, но расположенное на нескольких территориях), объединенных посредством системы участия.
В нормативных правовых актах [178; 172; 168; 124; 141; 142; 118] содержатся понятия "холдинг" и "холдинговая компания", имеющие также неоднозначное трактование. В наиболее кратком виде под термином "холдинг" в одном случае понимается контролирующая организация, в другом - совокупность контролирующей организации и всех контролируемых ею организаций.
В п. 1.1 Временного положения о холдингах определено: "холдинговой компанией признается предприятие независимо от его организационно правовой формы, в состав активов которого входят контрольные пакеты акций других предприятий". Что отражает точку зрения сторонников первого подхода [28]. Аналогичную позицию можно увидеть в ст. 4 Закона о банках и банковской деятельности [172], где указано, что: "...холдинги образуются путем получения кредитной организацией (основной кредитной организацией) в силу преобладающего участия в уставном капитале одной или нескольких кредитных организаций, либо в соответствии с заключенным с одной или несколькими кредитными организациями договором возможности определять решения, принимаемыми указанными кредитными организациями".
Современное состояние и перспективы развития агрохолдингов Белгородской области
Агрохолдинги появились в России в особых экономических условиях -после дефолта 1998 года. В это время на продовольственном рынке появилась огромная ниша для отечественных производителей, поскольку ввоз импортного продовольствия был убыточен. Начался перелив капитала. Вкладывать свободные капиталы в сельское хозяйство в это время могли только монополисты, как правило, занятые в экспорте сырьевых ресурсов (нефти, газа, металлов). В агробизнес пришли крупные компании из металлургии, топливно-энергетического комплекса. Инвестиции в сельское хозяйство осуществляются в разные отрасли: "Сибнефть" создала холдинг "Планета Менеджмент", который в настоящее время входит в тройку ведущих молочных предприятий и пятерку мясопереработчиков России, подразделение "ЛУКОЙЛа" -"ЛУКОЙЛ-Маркеттрейд" занимает активную позицию на зерновом рынке; агропромышленная компания "Агрос" (Ставропольский край) получил от IFC 15 млн. долл. США для развития "Ставропольского бройлера", что позволило довести производство мяса птицы до 2 тыс. т в год.
В соответствии с постановлением Главы администрации Белгородской области от 14.12.1999 года № 710 также начался активный процесс создания агропромышленных интегрированных формирований холдингового типа. Так, в Старооскольском районе Белгородской области холдинг "Металлоин-вест" вместе со своим подразделением - горно-обогатительным комбинатом "Стойленский" в декабре 2000 года создали агропромышленную компанию "Стойленская Нива". Инвестиции в эту компанию к 2002 году составили 100 млн. долл. США.
К этому моменту сельхозтоваропроизводители Белгородской области практически все были в долгах, поэтому легко приняли инвесторов и затем оказались полностью зависимыми от них. Интеграционные процессы в Белгородской области развивались динамично: по состоянию на февраль 2001 года 195 сельскохозяйственных предприятий, находящихся на грани банкротства, совместно с предприятиями-инвесторами образовали различные интегрированные структуры; в начале сентября 2001 года в агрохолдинговые формирования уже вошло 260 сельскохозяйственных предприятий. Предприятиями-инвесторами в сельскохозяйственное производство в 2002 году было направленно около 2 млрд. руб. на текущие затраты и инвестиции на дальнейшее развитие, а за период с 2002 по 2005 гг. общий объем инвестиций в интегрированные структуры составил 21,9 млрд. руб. (5,5 млрд. руб. в год).
Интегрированные структуры (агрохолдинги) за прошедшие несколько лет расширили масштабы своей деятельности, отраслевую специализацию, распространив сферу интересов не только на традиционно высокорентабельные отрасли сельского хозяйства, каковыми являются зерновое производство, подсолнечник, но активно работая в последние годы и в животноводстве, в первую очередь, в отраслях с высокой краткосрочной отдачей на вложенный капитал.
Самым распространенным направлением интеграции является создание предприятием-инвестором совместно с акционерами или пайщиками неплатежеспособных сельскохозяйственных предприятий новых организаций с правовым статусом ОАО или ООО. Контрольный пакет акций принадлежит инвестору (ОАО "Эфирное", АПК "Стойленская Нива", ОАО "Белогрогаз" и др.). Владельцы земельных долей, вступая во вновь созданное общество, в большинстве случаев передали свои доли в аренду на договорных условиях (ООО "ЭФКО-Ресурс", ОАО "Белагрогаз" и др.). В некоторых формирования области (АПК "Стойленская Нива", ЗАО АПП "РИФ") земля получила стоимостную оценку и была включена в уставный капитал акционерных обществ. В результате инвесторы получили выделенные некогда колхозникам земельные доли в фактическую собственность. В качестве интеграторов, как правило, выступают динамично развивающиеся предприятия, которые располага 79 ют значительными финансовыми ресурсами и возможностями по привлечению заемных инвестиций.
По принципу построения холдинги можно классифицировать следующим образом: диверсифицированные; вертикально-интегрированные; горизонтально интегрированные; смешанные, т.е. одновременно вертикально интегрированные и диверсифицированные.
В зависимости от обстоятельств одни формирования осуществляют полный технологический цикл, т.е. производство, переработку, реализацию своих основных видов продукции (АПК "Стойленская Нива", ОАО "Белагрогаз", ОАО "Эфирное") или же занимаются только сельскохозяйственным производством и реализацией сельскохозяйственной продукции (ОАО "Новатор").
Увеличение числа агрохолдингов в российском сельском хозяйстве, расширение масштабов их деятельности, повышение их активности, как в географическом разрезе, так и в отраслевом, подтверждает тот факт, что это не краткосрочное явление, существуют причины, которые делают выгодными долгосрочные инвестиции в сельское хозяйство.
Белгородская область является одним из лидеров по активности агропромышленной интеграции в России, в которой эффективно функционируют 20 наиболее крупных интегрированных объединений холдингового типа, располагающие различными финансовыми возможностями. В их число входят: группы компаний "РусАгро", ОАО "Эфирное", "Стойленская Нива", Белгородский экспериментальный завод рыбных комбикормов, Валуйский комбинат растительных масел, "Белагрогаз", "Белгородэнерго", "Разгуляй-УКРРОС" и др. Интеграционными процессами в области охвачено около 80 % хозяйствующих субъектов, в том числе около 300 сельскохозяйственных предприятий, находившихся на грани банкротства.
Создание агрохолдингов обусловлено: потребностью в сырье для своего основного производства; неформальным вмешательством региональной администрации в деятельность частных компаний; необходимостью контро 80 лировать процесс сельскохозяйственного производства для возврата ранее выданных кредитов; рентабельностью производства для вложения капитала и окупаемостью инвестиций; потребностью в расширении сбыта своей продукции; расширением сферы деятельности компании для сокращения финансовых рисков; ожиданием вторичного перераспределения собственности; необходимостью продовольственного снабжения сотрудников компании; льготами по налогообложению.
Существует обширный спектр взаимных интересов у несельскохозяйственных компаний, пришедших работать в сельское хозяйство, у региональных властей, озабоченных разработкой и реализацией программ поддержки аграрного сектора и развития сельских территорий.
Вместе с тем следует отметить следующие недостатки в деятельности агрохолдингов: сложности и несовершенство правовой проработки вопросов; проблемы с управлением денежными потоками и налогообложением; пока еще низкая эффективность деятельности; правовая и социальная незащищенность тружеников села; объединение только необходимых производственных звеньев; создание высокого уровня социальной напряженности в сельской местности.
Для анализа деятельности агрохолдиногов воспользуемся общедоступными данными рейтингов, составляемых ежегодно ГНУ "Всероссийский институт аграрных проблем и информатики имени А. А. Никонова" (ВИАПИ), которые приведены в приложении 2. Определение рейтинга осуществлялось по таким показателям как прибыль, выручка от продажи сельхоз продукции, площадь сельхоз угодий и среднегодовая численность работников.
В 2000 году из 20 представленных в рейтинге холдингов 3 интегрированных формирования осуществляют деятельность в Белгородской области, такие как ОАО "ЭФКО" (10 место в рейтинге), ЗАО АПП "РИФ" (11 место) и ОАО "Грайворонская МТС" (18 место). Уже в 2001 году из 33 агрохолдингов, представленных в приложении 3, их число достигло девяти. Многие из них присоединили другие организации, что свидетельствует о росте агрохолдин 81 гов: в ОАО "ЭФКО" в 2000 было 19 хозяйств, а в 2001 - 24.
Анализируя итоги работы агрохолдингов по рейтинговой оценке, проводимой в Белгородской области (приложение 4), можно сделать вывод, что на современном этапе развития экономики агрохолдинги являются одной из наиболее эффективных моделей функционирования производителей сельскохозяйственной продукции.
Для анализа эффективности развития АПК разработана методика по определению рейтинга агрохолдингов области по итогам работы в сельскохозяйственном производстве [216]. Результат оценивался по финансовым результатам деятельности компании в 2003 году по сравнению с 2002 годом, как, в общем, так и по отдельным отраслям. Исследования переводились в баллы, сума которых являлась критерием для места компании в рейтинге.
Первое место в рейтинге занимает ООО "Белгранкорм", где была получена прибыль 8,44 тыс. руб./га пашни. Второе - ЗАО "РусАгро" с прибылью на 1 га пашни - 2,12тыс. руб. и третье место занимает ОАОМК "Авида" с прибылью - 0,82 тыс. руб. Эти компании лидируют по производству различных видов продукции на единицу площади пашни.
К сожалению всего лишь 10 агрохолдингов, получили прибыль, а оставшиеся четыре, по итогам истекшего года, оказались убыточными (ЗАО АПП "РИФ", ООО "Белагрорегион-Уком", ОАО "Маслобойное" и ОАО "БелАгроСтан"). Четыре компании имеют рентабельность немного выше нулевой отметки: ОАО "Валуйский КРМ", ОАО "Эфирное", ЗАО "Кристалл-Бел" и ЗАО "Губкинагрохолдинг". Однако нужно отметить, что ряд компаний, не получая высоких прибылей, продолжают динамично развиваться.
Методические аспекты развития системы консолидированной отчетности в агропромышленных формированиях холдингового типа
Как отмечалось выше (см. раздел 1.2), на первом этапе создания системы консолидированного учета и отчетности решаются проблемы формирования консолидированной отчетности холдинговой компании на базе индивидуальных отчетов головной и дочерних организаций. Использование разнообразных методик, приемов и способов составления форм консолидированной отчетности стало общепринятым в международной практике. В России все еще отсутствуют глубокие проработки методических и содержательных аспектов консолидированной отчетности. В большинстве случаев авторы уделяют внимание технике составления отчетности. При этом не принимаются во внимание отраслевые особенности предприятий, входящих в холдинги, особенности экономических отношений в переходный период к рыночной экономике; игнорируются мировые тенденции в развитии финансовой отчетности вообще и консолидированной в частности. Не рассматриваются организационно-методические аспекты сбора информации у дочерних организаций и т.п. В связи с этим, в настоящей работе сделана попытка, по возможности, восполнить существующие пробелы.
Наука - это динамическая система знаний, раскрывающих новые явления в обществе и природе с целью использования их в практической деятельности людей. Главная функция науки - познание объективного мира с целью его изучения и совершенствования [18]. Применительно к консолидированному учету и отчетности теория должна представить логически связанную совокупность гипотетических процедур и отчетов. Таким образом, теорию консолидированной финансовой отчетности можно определить как логические доводы в форме ряда общих принципов, которые [185]:
- дают общую систему рекомендаций, в рамках которой могут оцениваться подходы к практике учета и формирования отчетности;
- способствуют развитию новых подходов к практике и процедурам.
Теория финансовой отчетности, в том числе и консолидированной состоит из трех элементов [4]:
- кодирования явлений в форме символов;
- их обработки и комбинирования в соответствии с правилами;
- приведения к общедоступной форме.
В настоящее время в счетоведении еще не сформировано четкого, целостного представления о консолидированной отчетности как важного направления реформирования системы бухгалтерского учета. В ходе постановки и решения комплекса задач, относящихся к проблемам консолидированной отчетности, возникает необходимость в комплексном подходе к обоснованию содержания и методики составления этой отчетности. В таблице 10 на основе разработанных классификационных признаков принята попытка сформулировать отличительные характеристики консолидированной отчетности.
Основная идея консолидированной отчетности состоит в том, что в этой отчетности холдинговая компания (головная и дочерняя организации) представляется так, как будто она является единым предприятием, не имеющая юридического статуса. Именно поэтому одним из основных принципов, применяемых при объединении индивидуальных отчетов, является принцип "полной консолидации". Функция формирования финансовой отчетности возлагается на головную организацию. Это вытекает из общепринятого бухгалтерского принципа приоритета экономического содержания над юридической формой. В конечном счете, основная цель консолидированной отчетности состоит в обеспечении пользователей учетной информации (владельцев, инвесторов, кредиторов, биржевых аналитиков, менеджеров и др.) информацией, обеспечивающей адекватное представление о финансовом положении и деятельности холдинговой компании для принятия управленческих решений.
В случае, когда головная организация контролирует дочернее предприятие, анализ отчетности каждой из структур в отдельности не дает адекватного представления об их деятельности. С точки зрения управления холдинговая компания практически не отличается от крупной корпорации, имеющей сложную организационную структуру. Поэтому более логичным с точки зрения информационного обеспечения принятия решений является обобщенный анализ группы всех предприятий, входящих в холдинговую компанию, не зависимо от их юридического статуса, отраслевой принадлежности и т.п.
Формирование консолидированной финансовой отчетности основано на объединении информации, содержащейся в отчетах головной и дочерней организациях. Но консолидация не сводится к агрегированию путем сложения идентичных статей активов, обязательств, капитала, доходов и расходов.
Процесс консолидации предусматривает организацию подготовительной работы и проведение ряда консолидационных процедур. Теоретически возможно несколько подходов к подготовке исходных данных для составления консолидированной отчетности. В настоящее время на практике (АПИК "ЭФКО" и др.) наиболее широкое распространение получил так называемый метод "консолидационных таблиц". При этом методе каждое предприятие, входящее в холдинговую компанию, заполняет формы, содержащие исходные данные необходимые для последующего формирования консолидированной отчетности (автор настоящей работы принимал участие в разработке таких форм для предприятий группы ЭФКО). В них данные бухгалтерского учета представлены в унифицированной форме. Задача сотрудников бухгалтерии на местах (в дочерней организации) сводится к заполнению таблиц по данным системного бухгалтерского учета. Всю работу по консолидации и подготовке консолидированной финансовой отчетности в этом случае ведут в центральной бухгалтерии головной организации или бухгалтерии управляющих компаний.
