Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. ТЕОРИЯ И МЕТОДИКА УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АУДИТА КОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ 14
1.1. Исследование сущности дефиниции «управленческий аудит» 14
1.2. Основные этапы управленческого аудита 25
1.3. Методические аспекты управленческого аудита коммерческих организаций (на примере аудита инвестиционных проектов) 35
ГЛАВА 2. ОСОБЕННОСТИ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АУДИТА ГАЗОСНАБЖАЮЩИХ ОРГАНИЗАЦИЙ 52
2.1. Стратегический аудит газоснабжающих организаций 52
2.2. Стратегический анализ и анализ финансового состояния при проведении управленческого аудита газоснабжающих организаций 71
2.3. Методика управленческого аудита финансовой политики газоснабжающих организаций 91
ГЛАВА 3. РАЗВИТИЕ МЕТОДИКИ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АУДИТА ГАЗОСНАБЖАЮЩИХ ОРГАНИЗАЦИЙ 108
3.1. Методические подходы к проведению управленческого аудита дебиторской задолженности 108
3.2. Совершенствование управленческого аудита в системе внутреннего контроля учета расчетов при реализации сетевого газа на ООО «Ростоврегионгаз» 140
3.3. Разработка стандарта внутреннего контроля «Положение о внутренних проверках учета расчетов с населением» 156
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 166
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК 178
ПРИЛОЖЕНИЯ 198
- Исследование сущности дефиниции «управленческий аудит»
- Стратегический аудит газоснабжающих организаций
- Методические подходы к проведению управленческого аудита дебиторской задолженности
Введение к работе
На этапе перехода к рыночным отношениям при разнообразии форм собственности хозяйствующих субъектов резко возрастают требования к повышению эффективности управления газоснабжающими организациями, которые основываются на выборе правильных решений и осуществлении своевременных действий менеджмента по увеличению стоимости на основе учетных и внеучетных данных. Управленческий аудит играет важную роль в системе управления организациями. Для газоснабжающих организаций важными проблемами остаются оценка эффективности их деятельности и разработка мероприятий, направленных на ее повышение. Именно эти задачи на современном этапе и выполняет управленческий аудит, который может осуществляться как внутренними, так и внешними аудиторами. Одной из эффективных форм воздействия на эффективность деятельности газоснабжающих организаций может стать привлечение независимых компетентных специалистов-аудиторов на основе договоров на оказание сопутствующих аудиту услуг в форме управленческого аудита.
В числе объектов управленческого аудита особого внимания заслуживают разнообразные стратегии, осуществляемые газоснабжающими организациями: финансовая политика, дебиторская задолженность, реализуемые инвестиционные проекты, система бюджетирования. Многие положения, приведенные в современных источниках, не дают ответа на возникающие вопросы о методике управленческого аудита по названным направлениям. В частности, на практике возникают проблемы, связанные с проведением стратегического аудита, аудита системы бюджетирования и т.д. Методики управленческого аудита зачастую носят обобщенный характер и не адаптированы к конкретным его направлениям и отраслевой специфике аудируемых лиц. В процессе обязательных аудиторских проверок управленческий аудит рассматривается в контексте фрагментарно общей программы аудита,
Современные условия требуют совершенствования управленческого аудита в соответствии со все более усложняющимися экономическими процессами и финансовыми технологиями. В этой связи первостепенное значение приобретает проблема дальнейшего повышения качества проведения управленческого аудита на базе внутрифирменных стандартов, адаптации их к практическим условиям и отраслевым особенностям, укрепления системы внутреннего контроля организаций.
Данные обстоятельства определили актуальность выбранной темы диссертационного исследования, посвященного разработке рекомендаций по развитию методологии и методики управленческого аудита газоснабжающих организаций.
Степень разработанности проблемы. Значительный вклад в развитие научной концепции управленческого аудита и его методологии внесли видные отечественные и зарубежные исследователи: Р.А. Алборов, В.Д. Андреев, А.А. Арене, И.Н. Богатая, В.В. Бурцев, СМ. Бычкова, Е.М. Гутцайт, Ю.А. Данилевский, А.Н. Кизилов, А.В. Крикунов, О.В. Ковалева, Ю.П. Константинов, Н.Т. Лабынцев, Дж. К. Лоббек, А.К. Макальская, М.В. Мельник, О.А. Миронова, 0,М. Островский, В.И. Подольский, Н.А. Ремизов, Дж. Роберт-сон, Я.В. Соколов, Л.В. Сотникова, В.П. Суйц, С.А. Табалина, Ж. Ришар, Н.Н. Хахонова, А. Д. Шеремет и другие.
Вместе с тем, несмотря на достаточно широкий круг авторов, занимающихся данными проблемами, многие вопросы управленческого аудита остаются малоизученными и дискуссионными. Вопросы проведения стратегического аудита, аудита инвестиционных проектов, аудита системы бюджетирования коммерческих организаций недостаточно детально изучены экономической наукой и не рассмотрены с позиции системного подхода в увязке с бухгалтерским учетом, анализом, финансовым и стратегическим менеджментом.
Область решения указанных проблем требует дальнейшего глубокого теоретического исследования и значительной практической проработки. В
этой связи данная тема исследования является достаточно своевременной и актуальной.
Научная и практическая значимость, необходимость совершенствования методик управленческого аудита, обеспечивающих эффективное управление коммерческой организацией, предопределили выбор темы настоящего исследования, его предмет, цель, задачи и структуру работы.
Цель и задачи исследования. Цель диссертационного исследования состоит в разработке системного подхода к организации и проведению управленческого аудита с учетом особенностей газоснабжающих организаций.
Комплексный подход к достижению поставленных целей обозначил необходимость решения следующих задач:
критически оценить существующие подходы к содержанию дефиниции «управленческий аудит» и исследовать основные этапы его проведения;
исследовать методические аспекты управленческого аудита коммерческих организаций на примере аудита инвестиционных проектов;
разработать методику стратегического аудита газоснабжающих организаций;
изучить возможности применения современных методик стратегического анализа и анализа финансового состояния при проведении управленческого аудита газоснабжающих организаций;
обосновать и сформулировать основные предложения по совершенствованию управленческого аудита газоснабжающих организаций.
Цель и задачи исследования формировались в соответствии с содержанием отечественной нормативной базы по аудиту, с учетом особенностей управленческого аудита и требований действующего законодательства, регламентирующих деятельность газоснабжающих организаций.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования является теория и практика управленческого аудита на основе сравнительной оценки зарубежного и отечественного опыта оказания аудиторских услуг коммерче-
б ским организациям. Объектом практической реализации исследований явились газоснабжающие организации г. Ростова и Ростовской области.
Теоретико-методологическая основа исследования. Основой диссертационного исследования явились фундаментальные положения современной экономической науки, изложенные в трудах зарубежных и отечественных авторов, законодательные и нормативные акты, материалы научных конференций, семинаров, специальная литература в области бухгалтерского учета, аудита, экономики, планирования, финансов и анализа хозяйственной деятельности, а также теоретические разработки отечественных и зарубежных ученых по исследуемой тематике.
Исследование выполнено в рамках Паспорта специальности ВАК 08.00.12 — Бухгалтерский учет, статистика, раздела 1. Бухгалтерский учет и экономический анализ, п.1.12. Инвестиционный, финансовый и управленческий анализ, раздела 2. Контроль и аудит финансово-хозяйственной деятельности, п. 2.4 Методология разработки программ аудита и плана проверок.
Инструментарно-методический аппарат. Для решения поставленных задач в качестве инструментария применялись следующие общенаучные методы исследования: наблюдение, группировка, системный подход, анализ и синтез, индуктивный и дедуктивный методы, моделирование, методы сравнительного анализа, группировки данных, логического обобщения, балансовый метод, используемые мировой наукой в познании социально-экономических явлений и позволяющие наиболее полно изучить исследуемые проблемы.
Информационно-эмпирическая база исследования формировалась на основе законодательных и нормативных актов РФ, монографий отечественных и зарубежных экономистов, которые внесли существенный вклад в развитие теории и практики управленческого аудита, статей в периодических изданиях, официальных статистических данных Госкомстата России, материалов научно-практических конференций, данных бухгалтерского и управленческого учета и официальной отчетности газоснабжающих организаций г.
Ростова-на-Дону и Ростовской области, информационных ресурсов сети INTERNET, а также практики работы аудиторских организаций,
Рабочая гипотеза. Эффективное развитие газоснабжающих организаций и отрасли в целом предполагает дальнейшее развитие методики управленческого аудита, реализуемой в системе внутреннего аудита, а также сближение отдельных рыночных институтов на основе интеграции внешнего независимого аудита в систему управления газоснабжающих организаций.
Основные положения диссертационного исследования, выносимые на защиту:
Управленческий аудит на современном этапе развития экономики проникает в функции менеджмента газоснабжающих организаций, обеспечивая информацией о качестве управленческой деятельности, предоставляет менеджерам и собственникам данные стратегического анализа, анализа производственно-хозяйственной деятельности, оценки, рекомендации, финансовые прогнозы, формируемые в рамках системы бюджетирования, о проверяемых объектах. Особенностью управленческого аудита является необходимость оценки эффективности операций, что требует разработки методических подходов к представлению информации, содержащейся в бухгалтерском учете и отчетности, ее анализу в контексте, необходимом для принятия рациональных управленческих решений. При проведении управленческого аудита целесообразно руководствоваться тремя основными группами принципов: этическими принципами, базовыми принципами проведения управленческого аудита и принципами, регламентирующими поэтапное оказание услуг по управленческому аудиту, учитывающими его особенности.
При проведении управленческого аудита можно выделить следующие основные этапы:
> выделение объектов аудита (например, финансовая политика, система бюджетирования, стратегические условия, инвестиционные проекты и т.д.);
^ определение цели аудита, его задач и нормативной базы, применяемой при аудите;
У выделение критериев эффективности состояния или функционирования объекта контроля;
> планирование аудита;
У выбор методик аудита и проведение аудита;
У выявление «узких мест», резервов повышения эффективности деятельности экономического субъекта;
У формирование выводов в итоговом документе по проведению аудита.
Особенностью современного управленческого аудита является его ориентация как на внутреннюю, так и на внешнюю информацию, в связи с этим важное значение приобретает стратегический аудит, который должен являться первым этапом при проведении любого вида управленческого аудита. Его методика включает в себя два основных этапа: аудит стратегических условий и аудит осуществляемых организацией стратегий и их последующей реализации.
В качестве рекомендаций аудитора по результатам стратегического аудита большинству газоснабжающих организаций предложено при формировании стратегии для анализа и выработки целевых нормативов эффективности деловых операций применять методы управления на основе стоимости институциональной единицы, что позволит определить, в какой степени организация при её нынешней производительности, организационной структуре способна наращивать стоимость, и создает ли она ее вообще. При этом важно понимать, какие оперативные меры оказывают наибольшее воздействие на стоимость и способны ли они привести к ее увеличению.
Для изучения финансовых стратегий и результатов их реализации и выражения мнения о соответствии финансовой политики проверяемого предприятия требованиям действующего законодательства в аудиторской организации целесообразно разработать специализированный внутрифирменный стандарт, посвященный методике проведения управленческого аудита финансовой политики аудируемого объекта, Он может иметь следующую укрупненную структуру: регламентирующие параметры; общие положения;
цель и задачи стандарта; взаимосвязь с другими стандартами; определение основных принципов; методика управленческого аудита финансовой политики; требования к оформлению рабочей документации и результатов управленческого аудита, Данный стандарт позволит рационализировать технологию проведения аудита, снизить трудоемкость работ путем применения рабочих таблиц, вопросников, компьютерных программ по анализу финансового состояния организации и бюджетированию, бизнес-планированию, а использование методики управленческого аудита финансовой политики обеспечит качество аудиторской работы, снизит аудиторский риск.
6. Развитие методики управленческого аудита в газоснабжающих организациях будет способствовать осуществлению управления дебиторской задолженностью, денежными потоками, затратами, собственностью, прибылью на основе внешних факторов макросреды и внутренних факторов микросреды и должно включать в себя;
У разработку методики стратегического аудита;
совершенствование управленческого аудита дебиторской задолженности;
разработку внутрифирменных стандартов по управленческому аудиту в разрезе отдельных его направлений;
совершенствование системы внутреннего контроля учета расчетов при реализации сетевого газа.
Научная новизна результатов исследования состоит в решении важных теоретических и организационно-методических проблем интеграции управленческого аудита в систему управления газоснабжающих организаций для повышения эффективности их производственно-хозяйственной деятельности,
В работе получены следующие результаты, обладающие элементами научной новизны:
1. Дано уточненное определение дефиниции «управленческий аудит» в широком смысле как услуге по системному исследованию и оценке финансовых и нефинансовых показателей деятельности коммерческой организации.
Предложено при проведении управленческого аудита, помимо этических принципов (независимость, честность и др.) и уточненных на основе особенностей управленческого аудита принципов, регламентирующих поэтапное оказание услуг по управленческому аудиту (определение объема аудита, планирование и др.), руководствоваться также и базовыми принципами проведения управленческого аудита (гибкость, прогрессивность, преемственность, сохранение системы, изменение системы, конкретность, гласность, динамичность, креативность, эффективность), применение которых позволяет обеспечить системный комплексный подход к проведению аудита и повысить его качество.
Предложена схема проведения управленческого аудита по такому направлению, как аудит инвестиционных проектов, включающая в себя следующий алгоритм: 1) выделение объектов аудита; 2) определение цели аудита, его задач и используемой нормативной базы; 3) выделение критериев эффективности инвестиционного проекта; 4) осуществление планирования аудита; 5) осуществление выбора методики аудита; 6) осуществление послеин-вестиционного контроля (пост-аудита) и оценка результатов реализации проекта; 7) обобщение данных проведенного аудита и составление аудиторского заключения (отчета),
Дано определение понятия «стратегический аудит» как одного из видов консалтинга и сопутствующей аудиту услуги, предполагающей проведение аудита стратегий организации и установление их обоснованности, реальности и достижимости на основе оценки результатов проведенного в коммерческой организации стратегического анализа, осуществленного стратегического выбора и реализации стратегии, а также контроль за ее реализацией. Обоснована необходимость проведения стратегического аудита в рамках трех основных составляющих стратегического процесса коммерческой организации, включающих в себя стратегический анализ, осуществление стратегического выбора и реализацию стратегии.
5. Разработан алгоритм методики аудита стратегии в газоснабжающих
организациях с учетом их особенностей, включающий:
идентификацию факторов внешней макросреды и внутренней микросреды с последующим определением факторов, по которым организация может успешно конкурировать в газоснабжении;
анализ и оценку стратегий, осуществляемых газоснабжающей организацией как с количественной (финансовые аспекты, прибыльность, рост продаж, изменение рыночной доли и т.д.), так и с качественной стороны (полнота, логичность, согласованность, соответствие ситуации, имиджу организации и т.д.)., что позволит своевременно производить корректировку осуществляемой стратегии и будет способствовать ее успешной реализации.
6. Разработан комплект рабочих документов аудитора для проведения
стратегического аудита, включающий;
вопросник оценки состояния внутреннего контроля;
рабочий документ для отражения результатов исследования основных направлений реализации трех составляющих корпоративной стратегии: портфельной, конкурентной и кооперативной;
рабочий документ для проведения анализа факторов конкурентной стратегии, включающий основные ее характеристики, выявленные факторы и данные об их наличии в организации.
7. Предложены методические подходы к проведению управленческого
аудита дебиторской задолженности, позволяющие снизить ее размер и вклю
чающие в себя проведение экономико-правовой экспертизы договоров и ана
лиз договорной работы, осуществляемой в организации; изучение условий
расчетов, используемых организацией по различным потребителям; анализ
внешних факторов макросреды, оказывающих влияние на уровень дебитор
ской задолженности; аудит претензионно-исковой работы, анализ динамики
и структуры дебиторской задолженности; анализ расчетов за потребленный
газ по различным категориям потребителей, разработку мероприятий по со
вершенствованию управления дебиторской задолженностью.
8, Разработано Положение о проведении внутренних проверок учета расчетов с населением, позволяющее унифицировать и четко регламентировать контрольные мероприятия, проводимые в части дебиторской задолженности населения, и включающее в себя 5 основных разделов:
Общие положения.
Методика проведения внутренних проверок учета расчетов с населением.
Требования к оформлению акта проверки.
Усиление контроля за хозяйственными операциями.
Меры воздействия на бухгалтеров для усиления функций первичного контроля.
Теоретическая значимость исследования состоит в определении сущности и содержания управленческого аудита на современном этапе экономического развития России. Результаты, полученные в ходе исследования, могут быть применены как в дальнейших теоретических исследованиях проблемы развития методологии и методики управленческого аудита, так и в работах прикладного характера, направленных на решение актуальных задач совершенствования технологии управленческого аудита с учетом отраслевых особенностей газоснабжающих организаций.
Научные результаты исследования могут найти применение в учебных заведениях при подготовке методических материалов и чтении курса «Аудит», а также при аттестации, подготовке и переподготовке аудиторов в системе УМЦ высших учебных заведений.
Практическая значимость проведенного исследования заключается в том, что положения диссертации могут быть использованы хозяйствующими субъектами при решении задач управленческого аудита газоснабжающих организаций. Практическое применение в газоснабжающих организациях нашли следующие разработки:
1. Общая схема проведения управленческого аудита по такому направлению, как аудит инвестиционных проектов.
Методика аудита стратегии в газоснабжающих организациях.
Разработанные рабочие документы аудитора при проведении стратегического аудита.
Методика управленческого аудита финансовой политики.
Методические подходы к проведению управленческого аудита дебиторской задолженности.
Использование результатов исследования позволяет повысить эффективность принимаемых управленческих решений в газоснабжающих организациях, качество услуг, оказываемых аудиторскими фирмами в области управленческого аудита.
Апробация результатов исследования. Основные результаты исследования докладывались на научных сессиях профессорско-преподавательского состава и аспирантов РГЭУ «РИНХ», ряде научно-практических, вузовских межрегиональных конференций.
Теоретические и методические результаты доведены до практических выводов, рекомендаций, методик, используемых в хозяйственной практике ряда аудиторских фирм и газоснабжающих организаций г. Ростова-на-Дону и Ростовской области (ООО «Ростоврегионгаз», ОАО «Волгодонскмежрайгаз», Филиал 000 «Аудит — новые технологии» в г. Ростов-на-Дону), что подтверждено справками об их внедрении.
Результаты работы были использованы аудиторской фирмой Филиал 000 «Аудит — новые технологии» в г. Ростов-на-Дону при проведении аудиторских проверок газоснабжающих организаций г. Ростова-на-Дону и Ростовской области.
Основные положения диссертационного исследования опубликованы в 6 печатных работах общим объемом 2,4 п.л.
Исследование сущности дефиниции «управленческий аудит»
Развитие предпринимательской деятельности диктует необходимость появление новых форм финансового контроля. Появление новых форм модификации учетной информации, например составление прогнозной финансовой информации, составление отчетности в соответствии с GAAP, МСФО, вызывает необходимость переосмысления вопросов, касающихся современных классификаций аудита.
Нами проанализированы наиболее распространенные классификации видов аудита, используемые в практике аудиторской деятельности (Приложение 1).
За рубежом динамичное развитие получил операционный аудит, по окончании которого менеджеру выдаются рекомендации по совершенствованию исследуемых операций. Данный вид аудита предполагает оценку эффективности операций, выявление резервов производственно-хозяйственной деятельности. Как показывает российский и зарубежный опыт, результаты деятельности коммерческих организаций на 90-95% зависят от уровня управления ими [87]. По своей природе операционный аудит выступает сопутствующей аудиту услугой, требующей высочайшей квалификации и привлечения специалистов разных областей (налогообложение, маркетинг, оценочная деятельность, управление, бухгалтерский учет, управленческий учет, право и т.д.). Э.А. Арене и Дж. К. Лоббек справедливо отмечают: «Из-за того что операционная эффективность может быть оценена во множестве самых разных областей, охарактеризовать типичный операционный аудит невозможно. В одной организаций аудитор мог бы оценить пригодность и достаточность информации, используемой руководством при принятии решения о приобретении новой недвижимости, в другой организации аудитор мог бы оценить эффективность движения документов при обработке данных по товарообороту. В операционном аудите проверки не ограничиваются бухгалтерским учетом. Они могут включать оценку организационной структуры, компьютерных операций, методов производства, маркетинга и любой другой области, в которой аудитор квалифицирован» [9, с. 11].
В этой связи проблематичным является комплексная стандартизация данного направления аудиторской деятельности. Однако возможно создание стандарта, определяющего концептуальные основы проведения операционного аудита, и разработка целого комплекса специфических стандартов, регламентирующих наиболее распространенные его направления. Сравнительный анализ видов операционного аудита позволил выявить его основную особенность — необходимость оценки эффективности операций, что требует разработки методических подходов к представлению информации, содержащейся в бухгалтерском учете и отчетности, ее анализу в контексте, необходимом для принятия рациональных управленческих решений. По своей сущности операционный аудит можно рассматривать в качестве консалтинговой деятельности. Нам представляется целесообразным изучение таких понятий, как операционный (управленческий) аудит и консалтинг, и их соотношений. Консалтинг представляет собой вид интеллектуальной деятельности, основной задачей которого является анализ и обоснование перспектив развития научно-технических и организационно-экономических инноваций с учетом предметной области и проблем клиента.
Как справедливо отмечает генеральный директор ООО «Финэксперти-за» Елена Трубникова, «происходящие в стране процессы привлечения инвестиций и укрупнения бизнеса требуют от менеджмента управляемых компаний создания прозрачной и достоверной управленческой отчетности. В ней должны отражаться не только особенности технологического процесса и пожелания собственников по форме представления результатов, но и все нюансы создания, учета и прохождения информации в компании. В связи с этим заказчик требует не только сопровождения внедренных новых учетных систем и усовершенствования старых, но и целый комплекс услуг в сфере управления — от юридического консалтинга до выстраивания системы управления качеством ».
Следует отметить, что в настоящее время исследователями не выработана единая терминология в данной области. Так, многие профессионалы вместо термина «операционный аудит» используют такие термины, как «управленческий аудит», «аудит хозяйственной деятельности», «управленческий консалтинг», «консалтинг». Для определения соотношения терминов «управленческое консультирование (консалтинг)» и «управленческий аудит» нами изучены определения данных понятий (Приложение 2).
Следует отметить, что понятие консалтинг в широком его понимании включает в себя не только управленческое консультирование, это может быть, например, консалтинг в сфере ВИЧ-инфекции, консалтинг в постграв-матический период и др. В нашем исследовании мы рассматриваем исключительно управленческий консалтинг. Американский консультант J.H, Fuchs выделяет 100 областей управленческого консультирования, которые группирует в 10 разделов. Ассоциацией консультантов Великобритании выделено 63 области управленческого консультирования, которые объединены в 7 укрупненных групп: 1) развитие организации и разработка политики; 2) управление производством; 3) маркетинг, сбыт и распределение; 4) финансы и управление; 5) управление персоналом и его отбор; 6) экономический анализ; 7) управленческие информационные системы и электронная обработка данных. Европейский справочник консультантов по менеджменту выделяет восемь базовых направлений оказания услуг: 1) общее управление; 2) администрирование; 3) финансовое управление; 4) управление кадрами; 5) маркетинг; 6) производство; 7) информационная технология; 8) специализированные услуги (Приложение 3).
Васильев Г.А., Деева Е.М. выделяют следующие направления консультационных услуг в России: управленческий консалтинг; инвестиционный консалтинг; аудитинг; фондовый консалтинг; консультирование в области управления качеством; инжиниринг; информационно-технологический консалтинг; маркетинговый консалтинг; консалтинг в сфере рекламы и PR; кадровый консалтинг (рекрутмент); обучение; консалтинг в сфере безопасности организации; юридический консалтинг.
Гульковский А.В. и Рыскж В.Н. в составе услуг, оказываемых в рамках управленческого консультирования, выделяют: информационное обеспечение, юридическое консультирование, рекрутинговые услуги, услуги по подготовке и переподготовке персонала, проектно-инвестиционные услуги, бух 18 галтерское обслуживание, услуги по антикризисному управлению, внешний финансовый аудит. В Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» в п. 6 статьи 1 «Аудиторская деятельность» выделены сопутствующие аудиту услуги, причем управленческое консультирование рассмотрено в узком смысле слова. Состав сопутствующих аудиту услуг и услуг, оказываемых в рамках управленческого консультирования в широком его понимании, совпадает. Так, А.В. Гульковский и В.Н. Рысюк включают в понятие управленческого консультирования обязательный и инициативный аудита, а также весь спектр сопутствующих аудиту услуг, что соответствует понятию «аудиторская деятельность». Таким образом, следует сделать вывод о равнозначности данных терминов. В приложении к правилу (стандарту) «Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним» приведен примерный перечень сопутствующих аудиту услуг, включающий в себя 6 укрупненных групп. Из них 5 групп — это разнообразные консультационные услуги (Приложение 3).
Стратегический аудит газоснабжающих организаций
Стратегический аудит по своей сути является одним из видов консалтинга и сопутствующей аудиту услугой. На сегодняшний день спрос на такие услуги сравнительно невысок, что объясняется, с одной стороны, ограниченностью предложения таких услуг, а с другой стороны, с недооценкой роли стратегического планирования в целом. Стратегический аудит включает в себя аудит стратегических условий и аудит бизнес-идеи и ее последующей реализации. При проведении стратегического аудита аудитор оценивает результаты проведенного в коммерческой организации стратегического анализа, осуществленный стратегический выбор и реализацию стратегии, а также контроль за ее реализацией. Таким образом, проверка может осуществляться в рамках трех основных составляющих стратегического процесса коммерческой организации, предполагающих проведение стратегического анализа, осуществление стратегического выбора и реализацию стратегии, Схема стратегического процесса представлена на рис. 2.1.1. Аудитору может быть поручено проведение стратегического анализа, осуществление стратегического выбора.
Стратегический аудит предполагает проведение аудита различных видов стратегий организации и установление их обоснованности, реальности и достижимости. Он позволяет выявить стратегические «разрывы», которые препятствуют реализации избранных стратегий, и разрабатывает комплекс мероприятий, позволяющих адаптировать избранную стратегию к меняющимся условиям внешней среды. Аудированию подвергаются различные типы стратегий, цели и задачи, реализуемые в их рамках, политика, в том числе и финансовая, принимаемые либо планируемые к реализации стратегические решения.
В ходе аудита аудитор должен оценить реализуемые стратегии. Как справедливо отмечает Ричард Румельт, «... процесс оценки стратегии — это своего рода способ заглянуть за пределы очевидного, отражающего состояние бизнеса лишь в краткосрочной перспективе, и заняться более фундаментальными факторами и тенденциями, от которых зависит успешность действий в избранной сфере» [132, с. 124]. При аудите стратегии газоснабжающих организаций следует применять рассмотренные нами в параграфе 1.3 приемы. Оценка стратегии представляет собой аналитическую процедуру, в результате которой проводится сравнительный анализ планируемых показателей и фактических показателей при реализации стратегии с учетом меняющихся внешних условий макросреды и внутренних условий микросреды. Процесс оценки затрагивает базовые планы, бюджеты организации и результаты их выполнения, а также политику организации. Важнейшей целью оценки стратегии является анализ текущих результатов деятельности и тех факторов, которые лежат в их основе и определяют успех или неудачу организации в целом, выраженную в избранных ею показателях.
Поскольку стратегии тесно связаны с тактикой, следует учитывать, что «тактика — это краткосрочные, адаптивные, активно-интерактивные действия, используемые для достижения своих целей, противостоящими друг другу силами во время столкновения. Стратегии же направлены на создание устойчивой основы для упорядочивания таких адаптации в соответствии с более широкими задачами» [132, с. 24]. Аудитор должен четко представлять, что такое стратегия. В ходе исследования было изучено 18 определений данной дефиниции (Приложение 11). Как отмечает Генри Минцберг, «...эффективная формальная стратегия должна содержать в себе три важнейшие составляющие: (1) основные цели (или задачи) деятельности; (2) наиболее существенные элементы политики, направляющие или ограничивающие поле деятельности; и (3) последовательность основных действий (или программы), направленных на достижение поставленных целей и не выходящих за пределы избранной политики. Поскольку стратегии определяют общее направление действий организации, их нельзя рассматривать как простое выстраивание программ под заранее поставленные цели. Эволюция целей также является неотъемлемой частью формулирования стратегии» [132, с. 30]. Ряд ученых (Хофер, Шеидел) рассматривают стратегию как опосредствующую силу между организацией и внешней средой. Данников В.В. также трактует стратегию компании как «набор правил разработки отношений компании с внешней средой» [71, с. 190]. По нашему мнению, сформулированная организацией стратегия во многом определяется внешней средой, состояние которой должно систематически отслеживаться в системе мониторинга для последующей адаптации стратегии к меняющимся условиям внешней среды. Основой бизнеса является стремление компаний (их акционеров и менеджеров) к улучшению достигнутых результатов, развитию. В зависимости от внешних и внутренних условий компании могут выбрать одну из трех политик, характеризующих их поведение на рынке: 1) рост компании; 2) стремление к сохранению занятых позиций, накоплению опыта и капитала — получение постоянного дохода от операционной деятельности; 3) сдерживание сокращения доли рынка или продаж при устаревании товаров или бизнеса, а также в периоды экономических спадов.
Методические подходы к проведению управленческого аудита дебиторской задолженности
В современных условиях четкая организация расчетов с дебиторами является одним из условий стабильного финансового положения газоснабжающей организации. Как справедливо отмечает профессор О.Г. Танашева: «Руководство и административные работники, оказывая влияние на процесс управления дебиторской задолженностью организации, должны иметь полную информацию о ходе всех хозяйственных процессов. Основную информационную нагрузку выполняют три функции управления расчетами: учет, анализ и контроль» [201].
Как показал анализ финансового состояния, проведенный во второй главе, одной из проблем, которую необходимо решать в ООО «Ростовреги-онгаз», является управление дебиторской задолженностью на базе учетных данных. Организовать эффективное управление дебиторской задолженностью невозможно без проведения управленческого аудита. Нами был произведен анализ динамики и структуры дебиторской задолженности 00 «Рос-товрегионгаз», показавший, что большая доля возникающей дебиторской задолженности вытекает из заключенных хозяйственных договоров между ООО «Ростоврегионгаз» и его контрагентами. В связи с этим на первом этапе управленческого аудита дебиторской задолженности важно проанализировать договорную работу, осуществляемую в данной организации, а также ее контрагентов. По состоянию на 01.01.2005 г. ООО «Ростоврегионгаз» заключило договоры со всеми промышленными и коммунально-бытовыми потребителями газа Ростовской области — 9144 покупателя. Руководствуясь действующим законодательством РФ, постановлениями и распоряжениями Правительства РФ, указами Президента РФ, Правилами поставки газа в РФ, приказами и указаниями ОАО «Газпром», другими действующими нормативами и актами, ООО «Ростоврегионгаз» заключало договоры на 2005 г. по следующим схемам: договор транспортировки с ГРО для населения; договор поставки с ГРО на собственные нужды; двухсторонние и прямые договоры с юридическими лицами и физическими лицами.
По состоянию на 01.10.05 г. ООО «Ростоврегионгаз» заключено 9692 договора на поставку газа со всеми покупателями Ростовской области, потребляющими газ по цене промышленности, в том числе; 13 договоров с ГРО (3 договора транспортировки газа населению, 10 договоров на собственные нужды ГРО); 13 прямых договоров; 9666 двухсторонних договоров, из них — 1595 договоров с покупателями, финансируемыми за счет средств бюджетов различных уровней; 58 договоров с предприятиями-теплоисточниками; 7026 договоров с коммунально-бытовыми покупателями; 987 договоров с промышленными покупателями.
В течение девяти первых месяцев 2005 г. ООО «Ростоврегионгаз» заключило 1148 договоров на поставку газа со всеми покупателями Ростовской области, потребляющими газ по цене промышленности, в том числе: 4 прямых договора; 1144 двухсторонних договоров, из них — 259 договоров с покупателями, финансируемыми за счет средств бюджетов различных уровней; 839 договоров с коммунально-бытовыми покупателями; 46 договоров с промышленными покупателями. Одновременно с заключением договоров за девять первых месяцев 2005 г. ООО «Ростоврегионгаз» по инициативе покупателей расторгло 600 договоров на поставку газа в связи с прекращением деятельности предприятий, организаций и предпринимателей, банкротствами, реорганизациями, сменой собственника и т.д.
По состоянию на 01.10.05 г. ООО «Ростоврегионгаз» было заключено 1595 договоров на поставку газа с организациями, финансируемыми за счет бюджетных средств, в том числе: федеральных — 452 договора; областных — 178 договоров; местных — 965 договоров. Как видно из приведенных данных, для ООО «Ростоврегионгаз» характерно огромное количество по контрагентов. Большинство коммерческих организаций в процессе управления дебиторской задолженностью применяют экономико-правовую экспертизу договоров, заключающуюся в системном рассмотрении заключаемых с контрагентами договоров с правовой, бухгалтерской, налоговой и экономической точек зрения, а также формирование досье на каждого контрагента. Спецификой деятельности ООО «Ростоврегионгаз» является то, что в своей деятельности данная организация использует типовые договоры, практически отсутствуют возможности выбора контрагентов, а формирование досье не осуществляется ввиду высокой трудоемкости данной процедуры, а также ввиду специфичности отдельных категорий контрагентов (например, население). С другой стороны, при имеющейся специфике возрастает необходимость организации оперативного учета дебиторской задолженности и расчетов по ней и принятия мер по просроченной задолженности. Целесообразно использовать экономико-правовую экспертизу хозяйственных договоров, предусматривающую системное рассмотрение хозяйственных договоров с бухгалтерской, юридической, налоговой и экономической точек зрения.
