Содержание к диссертации
Введение
1. СОВРЕМЕННОЕ СОСТОЯНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА И УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АНАЛИЗА ЛИЗИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ
1.1. Понятийный аппарат и лизинговое законодательство в системе бухгалтерского учета и аналитических процедур 11
1.2. Современные методические основы управленческого анализа и бухгалтерского учета лизинговых операций 29
Выводы 57
2. РАЗВИТИЕ МЕТОДИЧЕСКИХ ОСНОВ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АНАЛИЗА ЛИЗИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ
2.1. Перспективный управленческий анализ эффективности лизинговых операций 59
2.2. Ретроспективный анализ экономической эффективности лизинговых операций 90
2.3. Алгоритм выбора оптимального варианта инвестирования в основные фонды 101
Выводы 107
3. БУХГАЛТЕРСКОЕ УЧЕТНОЕ И КОНТРОЛЬНОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО АНАЛИЗА ЛИЗИНГА
3.1 Разработка учетных регистров для формирования информационной базы управленческого анализа лизинговых операций 109
3.2 Технология аудита информационной базы анализа лизинговых операций 121
3.3. Алгоритм выбора соответствующего договору способа учета и аудита лизинговых операций 148
Выводы 153
Заключение 155
БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК 157
- Понятийный аппарат и лизинговое законодательство в системе бухгалтерского учета и аналитических процедур
- Перспективный управленческий анализ эффективности лизинговых операций
- Разработка учетных регистров для формирования информационной базы управленческого анализа лизинговых операций
Введение к работе
Актуальность темы исследования. При принятии управленческих решений, связанных с выбором источника финансирования инвестиционного проекта, при недостаточности собственных финансовых ресурсов, руководитель экономического субъекта должен быть уверен в рациональности выбора варианта привлечения средств, что требует относительно сложных расчетов и сбора большого объема информации.
Способы привлечения заемных средств для инвестирования в основные фонды различны: кредиты и займы, кредиторская задолженность, лизинг. Какой из них для предприятия наиболее эффективен — зависит от величины произведенных затрат, так как очевидно, что доход от использования имущества не зависит от способа его приобретения.
Выявление условного экономического эффекта от лизинга может быть проведено сравнением результатов, полученных от исполнения лизингового договора, с альтернативными, вариантами.
Анализ содержания публикаций по вопросу оценки эффективности лизинговых операций показал, что в настоящее время он заключается в сравнении расходов по договору лизинга и банковского кредита с обычным для финансовых операций процентом. Разумеется, при таких условиях заимствования все практические расчеты заведомо будут произведены в пользу лизинга, что и констатируется в проанализированных публикациях. В то же время, процентная ставка по займам может варьироваться в достаточно широком интервале, формально - вплоть до нулевой, что явно указывает на формальное наличие варианта заимствования, который более предпочтителен, чем лизинг. Следует также заметить, что большинство опубликованных способов анализа представляют собой табличные сравнения экономических показателей по различным вариантам приобретения имущества без указания методов их расчета, что не позволяет сделать полноценные выводы о предпочтительности того или иного метода для финансового менеджера. Таким образом, разработка и совершенствование методов управленческого анализа эффективности
лизинговых операций является актуальной задачей экономического исследования.
Информационной базой для проведения экономического анализа служат данные бухгалтерского учета и отчетности. Одним из основных требований, предъявляемых законодательством по бухгалтерскому учету к информации, является требование достоверности. Государственная политика в области бухгалтерского учета направлена на его единообразное ведение, а, следовательно, и контроль его достоверности также должен опираться на некие базовые процедуры. Кроме того, единообразное решение общих экономических задач позволит более производительно расходовать общественные трудовые ресурсы. Однако лизинговые операции являются одними из относительно новых для российского бухгалтерского учета объектов и соответственно, ряд вопросов их учета, анализа и, тем более, аудита, в должной степени не отработан.
Актуальность разрешения данных проблем и стремление государственных органов урегулировать правовые основы лизинга свидетельствует о признании актуальности его будущего развития' и подтверждается^ документами государственного уровня: а) постановлением Правительства Российской Федерации «О государственной поддержке развития лизинговой деятельности в РФ», в соответствии с которым рекомендовано органам исполнительной власти субъектов Российской Федерации оказывать необходимую поддержку развитию лизинговой деятельности, направленной на техническое перевооружение и модернизацию производства, в том числе путем участия в финансировании соответствующих проектов за счет бюджетов субъектов Российской Федерации; б) Гражданским и Налоговым кодексами Российской Федерации; в) Федеральным законом от 29.10.1998 №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)»; г) приказом Минфина Российской Федерации от 17.02.1997 №15 «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга» и другими документами.
Степень изученности проблемы. Теоретическую и методологическую основу диссертационного исследования составили труды ученых в сфере инвестиционного и управленческого анализа, учета и аудита лизинговых операций.
Правовые основы, оценка эффективности инвестиционных проектов, учет и налогообложение лизинговых операций, а также основы аудита рассмотрены в работах А.С. Бакаева, П.Л. Виленского, В.Д. Газмана, В.Г. Гетьмана, В.А. Горемыкина, В.Б. Гуккаева, Д.А. Ендовицкого, М.В. Карпа, М.И. Лещенко, В.Н. Лившица, С.А. Смоляка, В.П. Суйца и других ученых.
Вместе с тем, методические основы управленческого анализа эффективности лизинга, а также учет и аудит лизинговых операций нуждаются в дальнейшем совершенствовании и развитии. Проведенное исследование современного состояния перспективного и ретроспективного анализа, учета и аудита лизинговых операций позволило установить следующее.
1. Имеет место неоднозначность в применении счетов бухгалтерского учета
при отражении лизинговых операций, что приводит к необоснованной
множественности вариантов учета. Отсутствует также единый способ учета
налога на добавленную стоимость по лизинговым операциям;
2. Перспективный' анализ эффективности лизинговых операций,
предлагаемый в различных информационных источниках, неприменим > для:
хозяйствующих субъектов, применяющих упрощеннуюс> систему
налогообложения и (или) систему налогообложения в виде единого налога на
вмененный доход. Существующая классификация^ методов анализа лизинговых
операций не удовлетворяет современным требованиям бухгалтерского учета и
налогообложения лизинговых операций и является не полной;
Существующие показатели ретроспективного анализа эффективности лизингового имущества (а именно - рентабельности и фондоотдачи лизингового имущества), применимы для лизингополучателей лишь в том случае, если предмет договора лизинга учитывается на собственном балансе. Оборачиваемость предметов договора лизинга в настоящее время предлагается рассчитывать как оборачиваемость основных средств, что является допущением и искажает численный результат;
В литературе не представлена соответствующая технология аудита достоверности исходной аналитической информации по учету лизинговых операций. Отсутствуют единые первичные учетные регистры для формирования
информации о наличии и движении лизингового имущества и обязательств по лизинговой плате.
Актуальность темы и недостаточная проработанность методов управленческого анализа лизинга и аудита учета лизинговых операций предопределили цель и задачи диссертационной работы.
Цель исследования состоит в разработке методических основ управленческого анализа лизинговых операций.
Задачи работы, основанные на предварительном изучении современного состояния вопросов диссертационного исследования:
1) разработать классификацию методов анализа лизинга, учитывающую
дифференциацию существующих систем налогообложения и балансодержателей
предмета договора лизинга, которая соответствует современному многообразию
возможных методов соответствующего анализа и рационально упрощает выбор
соответствующей системы показателей для управленческого анализа лизинговых
операций;
разработать методические- основы перспективного управленческого анализа лизинговых операций для хозяйствующих субъектов, использующих различные системы налогообложения. Решение этой задачи позволит оценить эффективность использования лизинга при приобретении имущества в различных условиях хозяйствования, допускаемых современным законодательством по бухгалтерскому учету и налогообложению;
усовершенствовать показатели ретроспективного анализа лизинговых операций для повышения их достоверности при идентификации договора лизинга, как эффективного способа инвестирования в основные фонды организации;
разработать соответствующие учетные регистры для сбора, регистрации и обобщения данных, являющихся информационным обеспечением методических основ управленческого анализа лизинговых операций;
разработать технологию аудита информации, являющейся исходной для анализа операций по договорам лизинга, повышающую достоверность этой информации.
Предметы исследования: методические основы управленческого анализа эффективности лизинга и технология аудита лизинговых операций.
Объект исследования: финансово-хозяйственная деятельность предприятия.
Методология и методика исследования. Теоретическую и методологическую основы диссертационного исследования составили труды отечественных и зарубежных ученых, посвященные, методам экономического анализа и аудита операций по договорам лизинга, способы бухгалтерского учета лизингового имущества и обязательств по лизинговой плате, а также законодательные и нормативные акты.
Области исследования диссертационной работы соответствуют пунктам паспорта специальности 08.00.12 «Бухгалтерскийучет, статистика»:
1.12 — инвестиционный, финансовый и управленческий анализ;
2.1 -методология.и технология аудита.
Научная новизна исследования состоит в решении научной задачи, имеющей-;
существенное значение для управленческого анализа и- аудита - обосновании* и;
разработке, методических; основну правленческого анализа^ и аудита лизинговых
операций потенциального лизингополучателя: '
Научная новизна диссертационного исследования состоит в следующем.
1. Разработана классификация методов анализа лизинга, дифференцирующая
их по существующим системам налогообложения и способам учета лизингового
имущества хозяйствующим субъектом.
Разработаны методические основы перспективного управленческого анализа лизинговых операций, учитывающие различные системы налогообложения и порядок учета лизингового имущества, исходя из условий договора.
Усовершенствованы показатели ретроспективного анализа предмета договора лизинга, позволяющие анализировать рентабельность, фондоотдачу и оборачиваемость лизингового имущества, учитываемого как на балансовых, так и на забалансовых счетах.
Разработаны учетные регистры по сбору, регистрации и подготовке соответствующей информации для управленческого анализа лизинговых
операций экономическими субъектами, применяющими различные системы налогообложения.
5. Разработана технология аудита лизинговых операций, обеспечивающая достоверность аналитической информации и соблюдение норм законодательства.
Практическая значгшостъ работы. Результаты работы могут быть использованы экономическими субъектами любых форм собственности для оценки эффективности использования договоров лизинга для инвестирования основных фондов, что позволит снизить сумму расходов на их приобретение, а также воспользоваться разработанной технологией аудита учета лизинговых операций.
Апробагщя работы. Основные положения работы были представлены: на 5-й межвузовской НІЖ «Экономика и социум на рубеже веков» (Челябинский институт Российского государственного торгово-экономического университета, Челябинск, 2005); на межвузовской НМК «Проблемы мироотношения» (Челябинск, 2005); на Всероссийских НІЖ «Проблемы формирования информации о деятельности экономических субъектов» (ЮУрГУ, 2006, 2007); на 6-й и 7-й межвузовских НПК «Социально-экономические аспекты развития предпринимательства: история, современность, будущее» (Челябинский институт РГТЭУ, Челябинск, 2006, 2007); на 3-й и 4-й Всероссийских НПК «Проблемы устойчивого развития городов России» (ЮУрГУ, Миасс, 2006, 2007); на 4-й Международной НПК «Торгово-экономические проблемы регионального бизнес - пространства» (ЮУрГУ, Челябинск, 2006); на 5-й Международной НПК «Проблемы устойчивого развития городов» (ЮУрГУ, Миасс, 2008); на 60-й юбилейной НК «Наука ЮУрГУ» (ЮУрГУ, Челябинск, 2008), на 8-й НПК «Исследование проблем и процессов социально-экономического развития региона в современных условиях» (РГТЭУ, Челябинск, 2009), на 1-й НК аспирантов и докторантов ЮУрГУ (Челябинск, 2009), на 61-й НК профессорско-преподавательского состава ЮУрГУ (Челябинск, 2009).
По теме диссертации опубликовано 23 печатных работы (из них 4 — в изданиях по перечню ВАК) общим объемом 9,33 п.л., в том числе — 7,57 п.л.
авторского текста, в которых автору принадлежат основные положения настоящего исследования.
Разработка прошла апробацию на предприятиях: ООО «Транслизинг» (г.Челябинск), Белорецкий филиал ОАО Страховая компания «Баск» (г.Белорецк, Республика Башкортостан), филиал ОАО «ФСК ЕЭС» - Южно-Уральское предприятие магистральных электрических сетей (г.Челябинск), аудиторская компания ООО «Авантаж» (г.Челябинск).
Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы из 134 наименований и 20 приложений.
Во введении обоснована актуальность темы диссертационного исследования, сформулированы его цель, задачи, объекты, предметы, научные положения, выносимые на защиту и значимость работы.
В первой главе «Современное состояние бухгалтерского учета и управленческого анализа лизинговых операций» на основе изучения законодательно-нормативных документов, отечественных и зарубежных источников литературы рассматриваются правовые основы и история* лизинга, его объекты и субъекты, а также современные методические основы управленческого анализа и учета лизинговых операций.
Во второй главе «Развитие методических основ управленческого анализа лизинговых операций» раскрыт перспективный и ретроспективный экономический анализ лизинга по показателям условной эффективности лизинга и его оборачиваемости. Представлен алгоритм выбора варианта приобретения имущества, являющегося оптимальным для данного экономического субъекта.
В третьей главе «Бухгалтерское учетное и контрольное обеспечение управленческого анализа лизинга» разработаны учетные регистры и проведено обоснование этой разработки как подготовки информации для экономического анализа, раскрыта технология аудита учета лизинговых операций.
В заключении приведены основные результаты диссертационной работы.
В приложении представлены акты апробации работы, расчетно-методические материалы, проект внутрифирменного правила (стандарта) «Аудит операций по договорам финансовой аренды (лизинга)».
Понятийный аппарат и лизинговое законодательство в системе бухгалтерского учета и аналитических процедур
В России лизинговые отношения появились достаточно недавно - во второй половине 80-х годов XX века, и, возможно, это обстоятельство послужило причиной того, что ряд специалистов по-разному трактуют понятие «лизинг», его содержание и роль в теории и практике [1].
Шабашев В.А., Федулова Е.А., Кошкин А.В. [2] считают лизинг разновидностью аренды: «Использование термина «лизинг» связано с необходимостью выделения особого вида аренды — финансовой». Авторы -определяют финансовую аренду следующим образом: «Финансовая аренда (лизинг) является* разновидностью кредитной операции; при которой лизингодатель выдает лизингополучателю кредит в. виде- необходимого ему оборудования» [2].
По мнению Газмана В.Д. [1]: «...суть лизинга заключается в инвестировании лизингодателем временно свободных собственных и (или) привлеченных финансовых средств в экономику лизингополучателя. При этом лизингодатель приобретает в собственность обусловленное договором имущество у определенного продавца и предоставляет это имущество лизингополучателю за плату во временное владение и пользование и в соответствии с действующим российским законодательством — для предпринимательских целей». При этом автор также отмечает, что «лизинг имеет сходство с кредитом, который представлен предприятию на приобретение необходимого ему имущества» [1].
Карп М.В., Махмутов Р.А. и Шабалин Е.М. [3] придерживаются мнения, что наибольшие перспективы при отсутствии источников финансирования, у предприятий имеет именно «финансовый» лизинг. При этом «... недостаточно определять финансовый лизинг только как вид предпринимательской деятельности. Сущность финансового лизинга — это система экономических отношений по поводу приобретения в собственность имущества с последующей сдачей его во временное пользование за определенную плату». Эти отношения реализуются с помощью двух видов договоров: купли-продажи имущества и договора финансового лизинга. Определяющими являются отношения по передаче имущества во временное пользование с уплатой лизинговых платежей, которые реализуются в договоре финансового лизинга. Экономическим отношениям по купле-продаже, реализуемым в договоре купли-продажи предмета договора лизинга, отводится второстепенная роль.
Такого же мнения придерживается Кабатова Е.В. [4]: «Под лизингом понимают имущественные отношения, при которых одна организация (пользователь) обращается к другой (лизинговой компании) с просьбой приобрести необходимое оборудование и передать его во временное пользование. Речь идет о комплексе отношений, состоящем из отношений по купле-продаже и отношений в связи с временным использованием оборудования». В источнике [5] Е.В. Кабатова приводит определение договора лизинга, данное в одном из документов Европейской ассоциации национальных ассоциаций по финансовой аренде (лизингу) оборудования (Leaseurope): «Лизинг
- это договор аренды завода, промышленных товаров, оборудования, недвижимости для использования их в производственных целях арендатором, в то время как товары покупаются арендодателем и он сохраняет за собой право собственности».
Горемыкин В.А. рассматривает лизинг с двух сторон: во-первых, «... Лизинг
- это способ реализации отношений собственности, выражающий определенное состояние производительных сил и производственных отношений, с которыми он находится в тесной связи» [6], и, во-вторых, «... Это система предпринимательской деятельности, включающей в себя три вида организационно-экономических отношений: арендные, инвестиционные и торговые, содержание каждого из которых в отдельности и полностью не исчерпывают сущности специфических имущественно-финансовых лизинговых операций» [6].
Нескольких подходов к определению нового вида предпринимательства выделяет Лещенко М.И. [7]: «... Лизинг - один из видов имущественного найма», «... Лизинг - форма вложения средств на возвратной основе, то есть предоставление на определенный период средств, которые лизингодатель получает обратно в установленное время» и «... Лизинг - это кредит, который отличается от традиционной банковской ссуды тем, что предоставляется лизингодателем лизингополучателю в форме переданного в пользование имущества (оборудование, машины, суда и др.), то есть своего рода товарный кредит».
Карасева Т.А. [8] при анализе сущности лизинга использует более широкое его определение, «как вида предпринимательской инвестиционной деятельности, включающей комплекс организационно-экономических отношений в связи с передачей имущества во временное пользование на основе приобретения объекта лизинга у предприятия-изготовителя (продавца) и последующей сдачи его в долгосрочную аренду, с правом выкупа лизингополучателем».
Как видно из приведенных выше определений лизинга, точки зрения^ различных авторов, по данному вопросу группируются следующим образом: 1) лизинг рассматривают как «экономическую категорию», акцентируя внимание на отношениях собственности; 2) лизинг характеризуют как особый вид предпринимательской деятельности; 3) отождествляют его с долгосрочной арендой; 4) считают лизинг одним из видов имущественного найма или товарным кредитом.
По нашему мнению наиболее полно раскрыта сущность лизинга в Федеральном законе «О финансовой аренде (лизинге)», где приведены определения непосредственно самого лизинга, договора лизинга и лизинговой .деятельности (более подробно определения, установленные законодательно- нормативными документами, будут рассмотрены ниже, в этом же разделе).
В настоящее время нет единого мнения о том, когда впервые появились арендные отношения. Раскрытие сущности арендной сделки восходит ко временам Аристотеля, которому принадлежат слова «богатство состоит в пользовании, а не в праве собственности», то есть, для чтобы получить доход не обязательно иметь в собственности имущество, достаточно лишь иметь право пользования этим имуществом [1,7].
Для изучения становления и развития лизинговых отношений в России, необходимо всесторонне исследовать не только экономические, но и правовые аспекты лизинга. Рассмотрим правовые основы лизинга в России в их историческом развитии, разделяя их на периоды.
Перспективный управленческий анализ эффективности лизинговых операций
В общем случае под эффективностью инвестиционного проекта понимается соответствие результатов и затрат, связанных с осуществлением проекта, целям и интересам его участников, включая в необходимых случаях государство и население. Важнейшим показателем эффективности является показатель эффект проекта, который определяется как разность оценок результатов проекта и затрат, обусловленных его реализацией, для определенного периода времени [63].
B соответствии с законом» № 39-ФЗ [84] под инвестиционным проектом понимается обоснование экономической целесообразности, объема и' сроков осуществления капитальных вложений, в том числе необходимая проектная документация, разработанная в соответствии с законодательством Российской Федерации и утвержденными в установленном порядке стандартами (нормами и правилами), а также описание практических действий по осуществлению инвестиций (бизнес-план).
Стадии оценки инвестиционного проекта могут быть представлены в виде последовательности трех стадий (этапов):
1) формулирование идеи проекта;
2) оценка инвестиционной привлекательности проекта;
3) выбор схемы финансирования проекта.
.В результате того, что задачей работы является определение наиболее эффективного способа инвестирования в основные фонды при' отсутствии собственных источников финансирования, более подробно остановимся именно на третьем этапе, так как первые два выходят за рамки работы.
В данном научном исследовании методические основы перспективного управленческого анализа условной эффективности лизинговых операций приведены, как разница между потенциальными расходами, необходимыми для приобретения имущества в собственность по договору лизинга с альтернативой, с учетом налогообложения данных операций и инфляцией. Доходы диссертантом в данном случае не учитывались, так как результат инвестиционного проекта (выручка), получаемый при использовании имущества, будет одинаковым, это объясняется тем, что технические характеристики имущества не зависят от способа его приобретения.
Для альтернативы наиболее рационально использовать договора займа (кредита), так как они так же являются заемными источниками и предоставляются на условиях: срочности, возвратности и платности. Выбор в пользу лизинга по сравнению с кредитованием через банк или посредством займа по банковским ставкам очевиден. В то же время, существуют условия, при которых лизинг менее предпочтителен, чем заимствование по договору, а, следовательно, существуют условия равенства эффективности двух альтернативных вариантов.
При решении теоретической задачи оценки экономического эффекта от использования договора лизинга необходимо определить условия — допущения:
1) лизинговые платежи и платежи по использованию займа (кредита) будут уплачиваться ежемесячно, равными долями;
2) имущество будет сразу введено в эксплуатацию;
3) заем предоставляется только в денежных средствах и в валюте РФ;
4) размер займа (кредита) равен стоимости приобретаемого имущества с НДС без учета наращенных процентов;
5) имущество приобретается сразу же после получения займа (кредита);
6) не учитывается страхование предпринимательских (финансовых) и имущественных рисков по договорам лизинга, купли-продажи, займа (кредита);
7) экономический эффект будет определяться в расчете на один из сроков: срок заключенного договора- или полной амортизации* приобретенного имущества.
Разработка учетных регистров для формирования информационной базы управленческого анализа лизинговых операций
В данном диссертационном исследовании, в зависимости от времени проведения, рассматривается два вида анализа лизинговых операций: перспективный и ретроспективный. Соответственно, информационная база, на основании которой проводятся анализы, различна.
При проведении перспективного управленческого анализа оценивается экономическая эффективность использования лизинга предприятием на этапе принятия управленческого решения, связанного с выбором наиболее рационального способа приобретения имущества. На данном этапе источником информации для проведения анализа служат материалы (прайс-листы, письма и т.п.) потенциальных партнеров, в данном случае ими могут являться лизинговые компании, кредитные учреждения, поставщики имущества и другие. Поэтому в основном вся информация, на основании которой производится перспективный управленческий анализ лизинговых операций, носит прогнозный характер.
С целью рационального сбора и подготовки соответствующей информации для оценки эффективности лизинговых операций нами разработаны учетные регистры, позволяющие учесть возможные потенциальные затраты, возникающие при совершении сделки. При этом учитывались не только затраты, связанные с погашением обязательств по договору, но и налоговые последствия, которые возникают при приобретении имущества и заключением договора, а также влияние инфляции.
В результате того, что в настоящее время отсутствует единый порядок отражения операций, возникающих при заключении договора лизинга, и налога на добавленную стоимость по лизинговым операциям, видится необходимым рассмотреть формирование информации на счетах бухгалтерского учета в соответствии с существующим законодательством. Решение данной задачи позволит учесть особенности бухгалтерского учета лизинговых операций не только при разработке учетных регистров для формирования информационной базы перспективного анализа, но и при их заполнении.
В( соответствии с Федеральным законом «О финансовой аренде (лизинге)», лизинговая деятельность — это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг. Другими словами, лизингодатели занимаются оказанием услуг по предоставлению имущества в лизинг, в которую входит его приобретение и, непосредственно, передача. В пользу того, что лизинг является услугой, свидетельствует пункт 2.5 Приказа МАП'РФ от 21.06.2000 № 467 «Об утверждении Перечня видов финансовых услуг, подлежащих антимонопольному регулированию, и состав активов, финансовой организации, приобретаемых в порядке уступки прав требования, для расчета оборота финансовой услуги» [30], в котором говорится, что «к лизинговым услугам относится приобретение имущества и передача его в аренду юридическим и физическим лицам», а так же Федеральный закон- от 26.06.2006 № 135-ФЗ «О защите конкуренции» [113, 114].
В связи с тем, чтошизинг - это услуга, в соответствии с пунктом 5 ПБУ 9/99 «Доходы организации» [98] и ПБУ 10/99 «Расходы организации» [115] для организаций, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды, доходом от обычных видов деятельности (расходами по обычным видам деятельности) считаются поступления, получение которых (расходы, осуществление которых) связно с этой деятельностью (арендная плата).
Таким образом, для лизинговых компаний стоимость предмета договора лизинга необходимо относить на счет 90 «Продажи», так как в арендную (лизинговую) плату входит возмещение затрат и на приобретение предмета договора лизинга. Для других организаций (которые оказывают лизинговые услуги в качестве не основного вида деятельности), стоимость лизингового имущества следует относить на счет 91 «Прочие доходы и расходы».
В связи с тем, что лизинговая компания «реализует» свои услуги и является поставщиком своих услуг, а лизингополучатель — покупателем услуг, то в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению [97], рекомендуется использовать счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» для учета операций по договорам лизинга, а не 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», рекомендуемый приказом Минфина РФ «Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга» [23].
Исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, при учете лизинговых операций целесообразно применять счета 98 «Доходы будущих периодов» и 97 «Расходы будущих периодов». Счет 98 используется лизингодателем при признании доходов будущих периодов в сумме лизинговых платежей. Данный доход будет признаваться текущим доходом, в момент начисления соответствующей суммы лизингового платежа, в соответствии с графиком лизинговых платежей, который является неотъемлемой частью договора лизинга. На счете 97 лизингодатель учитывает стоимость лизингового имущества, при передаче предмета договора лизинга лизингополучателю, с постепенным отнесением соответствующей суммы на счет 90 «Продажи» или 91 «Прочие доходы и расходы», в соответствии с графиком лизинговых платежей, признавая данные расходы - текущими. То есть, в момент начисления лизингового платежа происходит «реализация» услуги по договору лизинга, что является объектом налогообложения НДС. Соответственно, в этот момент лизингодатель предоставляет лизингополучателю счет-фактуру, который является основанием для учета НДС.
