Содержание к диссертации
Введение
1. Совершенствование информационного обеспечения современной экономики в условиях институциональных реформ 14
1.1. Информационная инфраструктура современной экономики 14
1.2. Понятийный аппарат и нормативное регулирование корпоративной отчетности в России 32
1.3. Бухгалтерская (финансовая) отчетность как основа корпоративной отчетности 46
2. Инновации в методическом инструментарии составления и представления корпоративной отчетности 66
2.1. Анализ стандартизации и гармонизации корпоративной отчетности 66
2.2. Интегрированная отчетность и ее роль в контроле за устойчивым развитием экономики 77
2.3. Совершенствование подходов к формированию корпоративной отчетности 89
3. Организация и технологии аудита интегрированной отчетности 104
3.1. Особенности стандартизации аудита интегрированной отчетности 104
3.2. Подходы к организации и способам аудита интегрированной отчетности, выбор аудиторских процедур 122
3.3. XBRL как инструмент повышения эффективности представления и аудита корпоративной отчетности 134
Заключение 145
Список литературы 149
Приложения 167
- Понятийный аппарат и нормативное регулирование корпоративной отчетности в России
- Анализ стандартизации и гармонизации корпоративной отчетности
- Особенности стандартизации аудита интегрированной отчетности
- XBRL как инструмент повышения эффективности представления и аудита корпоративной отчетности
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В условиях рыночной экономики в России последовательно проводится институциональная реформа, связанная с развитием субъектов хозяйствования разных организационно-правовых форм, форм собственности, открытости организации бизнес-процессов и стратегий развития. При этом четко проявляется тенденция активизации процессов интеграции юридически самостоятельных субъектов хозяйствования: крупные предприятия активно сотрудничают с малым бизнесом, узкоспециализированные производства объединяются в вертикально и горизонтально интегрированные компании, ориентированные на выпуск продукции конечного потребления. При интеграции формируются различные виды корпораций как консолидирующие капитал, так и взаимодействующие на основе хозяйственных договоров. Однако в любом случае все большую востребованность имеет представление их совместной отчетности, на основании которой можно оценить целесообразность и результативность формирования корпорации.
Вместе с тем все четче проявляются тенденции формирования интегрированной отчетности, в которой наряду с экономическими результатами деятельности компаний находят отражение социальные и экологические аспекты их деятельности. В индустриально развитых странах с традиционной рыночной экономикой формирование такой отчетности стало нормой не только для крупных, но и для средних организаций. В России крупные компании также начали составлять отчетность с представлением экологической и социальной деятельности, с раскрытием информации о корпоративном управлении. Такой подход к составлению информации и ее раскрытию полностью соответствует требованиям раскрытия информации об устойчивом развитии организации.
В условиях инновационной экономики и быстрого обновления бизнес-процессов все большее внимание уделяется раскрытию в финансовой отчетности информации о стратегии развития организации, которая должна привести к росту стоимости бизнеса и укреплению его конкурентного преимущества. Это привело к более широкому использованию «справедливой стоимости» бизнеса, показателей приращения стоимости. Отмечаются тенденции расширения границ корпоративной отчетности.
Значительное влияние на корпоративную отчетность в настоящее время оказывает процесс глобализации. Все большее значение приобретает применение международных стандартов финансовой отчетности как основы для
формирования и раскрытия информации, в которой заинтересованы разные группы ее пользователей, в первую очередь потенциальные инвесторы. На фоне глобального экономического кризиса четко обозначились проблемы ужесточения требований к более полному раскрытию информации об организациях, акции которых котируются на фондовом рынке. В качестве одного из способов, позволяющих разрешить противоречие между запросом пользователей отчетности и затратами организаций, ее составляющих, должен стать процесс автоматизации работ по ее составлению и последовательный переход на электронную отчетность.
Важным направлением совершенствования корпоративной отчетности в современных условиях в силу разрозненности различных видов раскрытия информации компаниями стала разработка стандартов интегрированной отчетности, в которой объединяются финансовые и нефинансовые характеристики в удобном для заинтересованных сторон виде. Повышение доверия к новому формату отчетности является важным аспектом его внедрения. Ускорение этого процесса представляется возможным посредством четкого позиционирования (адресности) корпоративной отчетности, ее независимого аудита и подтверждения надежности предлагаемых компаниями сведений, в том числе и нефинансового характера.
Все это обуславливает необходимость углубленного исследования передового опыта раскрытия информации российскими и зарубежными компаниями для выделения наиболее успешных практик, которые можно использовать при согласовании изменений нормативного регулирования и в подготовке специалистов, в полной мере владеющих инструментарием составления и интерпретации такой отчетности.
Однако в настоящее время научное обоснование и нормативное регулирование вопросов представления корпоративной интегрированной отчетности и проведения аудита нефинансовых показателей в ее рамках разработано еще недостаточно, что определяет актуальность темы исследования.
Степень научной разработанности проблемы. В условиях роста заинтересованности мировой общественности в информации о деятельности корпораций вопросы разработки принципиальных подходов и формирования методик составления, представления и аудита корпоративной отчетности нашли достаточно широкое отражение в научных трудах ученых и практиков различных стран мира.
Общетеоретические аспекты экономических исследований развития корпораций и корпоративного управления нашли отражение в трудах следующих ученых: Л.И. Абалкина, М. Кастельса, Г.Б. Клейнера, Н.Д. Кондратьева, Д.С. Норта, М.У. Пората, Ф.А. Хайека и др.
Развитие корпоративной отчетности рассматривалось в научных работах зарубежных специалистов С.А. Адамса, Р. Герца, С.А. Дипиаза, К. Друри, С. Задека, Э. Кигана, М. Кржуса, Б. Нидлза, Д. Филипса, Р. Экклза и др.
В последние годы эта тематика находится в центре широкого научного обсуждения в работах И.Ф. Ветровой, В.Г. Гетьмана, B.C. Карагода, Р.Г. Каспиной, О.А. Мироновой, С.А. Рассказовой-Николаевой, В.Ф. Палия, КС. Саенко, Н.Г. Сапожниковой, Я.В. Соколова, А.Н. Хорина, Л.З. Шнейдмана.
Аналитическая ценность отчетности компаний также рассматривалась в работах многих отечественных исследователей: М.И. Баканова, СБ. Барнгольц, Д.А. Ендовицкого, О.В. Ефимовой, Г.В. Кулининой, М.В. Мельник, Е.В. Никифоровой, Г.В. Савицкой, А.Д. Шеремета и др. Современные проблемы аудита корпоративной отчетности отражены в работах И.В. Алексеевой, Р.П. Булыги, О.В. Голосова, Е.М. Гутцайта, Н.Т. Лабынцева, СВ. Панковой, В.И. Подольского, В.В. Скобары.
Однако особенности составления, позиционирования и аудита корпоративной отчетности в условиях современной экономики, разграничение понятийного аппарата в этой сфере и способы автоматизации отчетного процесса для целей аудита как самостоятельные научные проблемы не получили достаточного освещения, что связано с быстрыми темпами развития и реформирования учетно-контрольных процессов в российской экономике.
Цель и задачи диссертационного исследования. Цель диссертационного исследования состоит в обосновании основных направлений совершенствования составления, представления и аудита корпоративной отчетности, ориентируясь на требования глобальных стандартов корпоративной отчетности и аудита, и разработке методического инструментария ее позиционирования и аудита на международном рынке товаров и капитала.
Достижение поставленной цели предполагает постановку и решение следующих задач:
1. Изучение отечественных и зарубежных подходов к модификации корпоративной отчетности в условиях информационной экономики, передовой практики ее формирования, представления и позиционирования отчетности для
обоснования рекомендаций по совершенствованию нормативного регулирования корпоративной отчетности российских компаний.
-
Выделение доминирующих принципов и важнейших характеристик интегрированной отчетности, включающей финансовую и нефинансовую информацию, для теоретического обоснования ее преимуществ и разработки рекомендаций по совершенствованию информационной политики компаний, переходящих к формированию и представлению интегрированной отчетности.
-
Исследование особенностей стандартизации аудита интегрированной отчетности и разработка организационно-методического и организационно-функционального алгоритма формирования, представления и аудита интегрированной отчетности с учетом специфики деятельности российских компаний.
-
Разработка методического инструментария аудита интегрированной отчетности в части нефинансовых показателей: выбор базовых нефинансовых показателей для аудита, особенности аудиторских процедур и аудиторских доказательств, аудиторских отчетов и заключений.
-
Исследование возможностей применения расширяемого языка бизнес-отчетности (XBRL) для целей представления и аудита корпоративной отчетности российских компаний.
Объект исследования. Объектом исследования выступает корпоративная отчетность отечественных организаций, которые применяют наиболее современные подходы к ее составлению.
Предмет исследования. Предметом исследования является методический инструментарий составления, представления и аудита корпоративной отчетности.
Теоретическую и методологическую основу для исследования сформировали научные и учебно-методические работы ведущих отечественных и зарубежных ученых и специалистов в области корпоративной отчетности, законодательство Российской Федерации по вопросам бухгалтерского учета и отчетности, другие нормативные акты в этой сфере, документы международных организаций по стандартизации различных аспектов формирования и представления корпоративной отчетности и ее аудита.
Методологически работа основывается на комплексном подходе к исследуемым явлениям и процессам. В ходе исследования применялся научный аппарат теории бухгалтерского учета и аудита, а также широкий набор методов аналитических исследований, включая сравнительный анализ, синтез, научную
абстракцию, систематизацию, исторический и логический анализ, контент-анализ веб-сайтов, отчетности, и других методов, позволивших обеспечить достоверность и обоснованность выводов и рекомендаций, которые предложены в диссертационном исследовании.
Область исследования. Работа выполнена в соответствии с п.п. 1.3. «Методологические основы и целевые установки бухгалтерского учета», 3.2. «Теоретические и методологические основы и целевые установки аудита, контроля и ревизии», 3.8. «Регулирование и стандартизация правил ведения аудита, контроля и ревизии» и 3.12. «Методология применения современных информационных и коммуникационных технологий в области аудита, контроля и ревизии» Паспорта специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика (экономические науки).
Информационная база исследования включает законодательные акты, нормативные документы, регулирующие процессы формирования и представления отчетности и проведения аудита, отечественные и зарубежные статьи и монографии по данной проблематике, а также бухгалтерскую (финансовую) и корпоративную отчетность, полученную с использованием сети Интернет на веб-сайтах, из систем СПАРК, AMADEUS, Bloomberg, материалы социологических опросов руководителей организаций, проведенных в рамках Института делового администрирования и бизнеса Финансового университета при Правительстве Российской Федерации.
Научная новизна диссертации состоит в обосновании методологии интерпретации и разработке практических рекомендаций по формированию методического инструментария составления, представления и аудита корпоративной отчетности.
Научная новизна проведенного исследования подтверждается полученными результатами, которые выносятся на защиту:
уточнены и разграничены понятия «корпоративная отчетность», «бизнес-отчетность», «интегрированная отчетность», «отчетность в области устойчивого развития» с учетом современного научного знания в данной сфере. Обоснована необходимость позиционирования и закрепления статуса интегрированной корпоративной отчетности в отечественном правовом поле, что позволит инициировать работу по ее внедрению российскими компаниями;
на основе анализа основных тенденций совершенствования корпоративной отчетности дано обоснование и разработаны рекомендации по модернизации
отчетности российских компаний и совершенствованию их информационной политики;
- для обеспечения системного подхода, прозрачности и достоверности при
составлении интегрированной отчетности разработан организационно-
методический алгоритм формирования, представления и аудита отчетности, а
также организационно-функциональная схема взаимодействия органов
управления компании в процессе составления интегрированной отчетности;
- разработаны элементы методики аудита нефинансовых показателей
интегрированной отчетности, включая обоснование важнейших групп
нефинансовых показателей, требующих аудиторского подтверждения, выбор
основных групп аудиторских доказательств и процедур при их проверке,
уточнение содержания аудиторских заключений в зависимости от надежности и
достаточности аудиторских доказательств;
даны рекомендации по применению российскими компаниями расширяемого языка бизнес-отчетности (XBRL) в целях унификации форм составления и способов использования корпоративной отчетности. Раскрыты особенности проведения аудита такой отчетности.
Теоретическая ценность работы определяется разработкой методического инструментария формирования, представления и аудита интегрированной отчетности, что будет способствовать улучшению качества отчетности компаний, а также повышению прозрачности их деятельности и укреплению доверия общества.
Практическая значимость исследования. Использование в практике подготовки интегрированной отчетности, ее интерпретации, позиционирования и аудита разработанных рекомендаций позволят обеспечить надлежащий уровень раскрытия информации о деятельности компании и контроль достоверности отчетности. Практическое значение, в частности, имеют: рекомендации по структуре и содержанию интегрированной отчетности; разработанный организационно-методический и организационно-функциональный механизм взаимодействия органов компании при составлении и представлении отчетности; рекомендуемые элементы методики аудита нефинансовых показателей интегрированной отчетности, которые могут использоваться в практической деятельности внешних и внутренних аудиторов, а также служб внутреннего контроля компаний; подготовка к применению при составлении и аудите
корпоративной отчетности новых информационных технологий, в том числе расширяемого языка бизнес-отчетности (XBRL).
Апробация и внедрение результатов исследования. Теоретические и практические результаты диссертационного исследования обсуждались и получили положительную оценку на конференциях, круглых столах и семинарах. Основные положения и практические результаты рассмотрены и одобрены на следующих конференциях и круглых столах:
XVI, XVII, XVIII, XIX, XX Международные научные конференции студентов, аспирантов и молодых ученых «Ломоносов-2009» (Москва, МГУ им. М.В. Ломоносова, 14-17 апреля 2009 г.), «Ломоносов-2010» (Москва, МГУ, 12 -15 апреля 2010 г.), «Ломоносов-2011» (Москва, МГУ, 11-15 апреля 2011 г.), «Ломоносов-2012» (Москва, МГУ, 9-13 апреля 2012 г.), «Ломоносов-2013» (Москва, МГУ, 8-13 апреля 2013 года).
V Международная научная конференция студентов, аспирантов, преподавателей «Бухгалтерский учет, анализ и аудит: история, современность и перспективы развития» (Санкт-Петербург, ИНЖЭКОН, 26-28 октября 2010 года).
VIII Международная научно-практическая конференция студентов, аспирантов и молодых ученых «Страны с переходной экономикой в условиях глобализации» (Москва, экономический факультет Российского университета дружбы народов (РУДН), 11-13 марта 2009 года).
Международные научно-практические конференции «Факторы развития экономики России» (Тверь, ТвГУ, 21 апреля 2011 г., 24 апреля 2012 г. и 17 апреля 2013 года).
Научно-практическая конференция «Декабрьские чтения имени СБ. Барнгольц» «Аналитическое и контрольное обеспечение управления инновационным развитием» (Москва, Финансовый университет, 13 декабря 2012 года).
XXXVII, XXXVIII, XXXIX ежегодные межвузовские студенческие научные конференции по экономике «Проблемы реформирования российской экономики в начале XXI века» (Тверь, ТвГУ, 26 марта 2008 г., 25 марта 2009 г. и 24 марта 2010 года).
«Круглый стол» аспирантов и молодых ученых «Социально-экономические, финансовые и правовые новации в научно-технологическом комплексе России: опыт и перспективы развития» (Москва, Финансовый университет, 22 апреля 2011 года).
Диссертационная работа подготовлена в рамках исследований, проведенных в Финансовом университете в рамках комплексной темы «Инновационное развитие России: социально-экономическая стратегия и финансовая политика» по межкафедральной подтеме «Учетно-аналитическое и контрольное обеспечение управления инновационным развитием хозяйствующих субъектов».
Методика внутреннего аудита нефинансовых показателей корпоративной отчетности, а также описанный в исследовании алгоритм формирования, представления и аудита корпоративной отчетности и организационно-функциональная схема формирования интегрированной отчетности внедрены в практическую деятельность ЗАО «Диэлектрические кабельные системы». Выводы и основные положения диссертации способствуют развитию информационной политики и повышению корпоративной культуры предприятия.
Материалы исследования используются в практической деятельности ООО «Аудиторская служба «СТЕК», в частности, применяются основы методики аудита нефинансовых показателей интегрированной отчетности. По материалам исследования внедрена методика аудита нефинансовых показателей корпоративной отчетности, используются описанные в исследовании характеристика аудиторских процедур и видов доказательств, содержание аудиторских заключений в зависимости от надежности и достаточности аудиторских доказательств, что способствует снижению трудоемкости проведения аудита корпоративной отчетности.
Основные предложения, содержащиеся в диссертации, используются в практической деятельности ООО «Аудит Гарантия ТМ», в частности, применяется методика проверки индикаторов результативности, предложенных в стандартах отчетности в области устойчивого развития, что способствует повышению эффективности проведения аудита корпоративной отчетности.
Основные положения и рекомендации, содержащиеся в диссертации, используются в преподавании учебных дисциплин ряда вузов:
- «Международный учет», «Международные стандарты учета и финансовой
отчетности», «Международные стандарты аудита» - на кафедре бухгалтерского
учета ФГБОУ ВПО «Тверской государственный университет»;
- «Аудит: международный опыт и российская практика», «Анализ
финансовой отчетности и прогнозирование финансовых результатов»,
«Международные стандарты финансовой отчетности» - в Институте делового
администрирования и бизнеса ФГОБУВПО «Финансовый университет при
Правительстве Российской Федерации».
Апробация и внедрение результатов исследования подтверждены соответствующими документами.
Публикации. Основные результаты научного исследования опубликованы в 18 работах общим объемом 7,45 печатных листов (в том числе авторских 6,6 п.л.), из них 4 работы объемом 3,3 п.л. (в том числе авторских 2,45 п.л.) в изданиях, определенных ВАК Минобрнауки России.
Объем и структура диссертации определяются целями и задачами исследования. Работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы, включающего 176 источников, содержит 6 таблиц, 8 рисунков и 7 приложений. Диссертация изложена на 190 страницах основного текста.
Понятийный аппарат и нормативное регулирование корпоративной отчетности в России
Большое значение при исследовании вопросов, связанных с отчетностью, уделяется формированию единообразного понимания терминов в этой сфере. Понятийный аппарат развивается в направлении большей детализации, что позволяет создавать новые классификации и применять их для подробного изучения моментов формирования, представления, анализа и аудита данных о компании. В этом проявляется возрастающая специализация научных знаний и происходящее углубление знаний человечества об экономической природе функционирования фирм. В свою очередь, развитая терминологическая система представлений об отчетности имеет существенное значение для оптимизации и рационализации всех связанных с отчетными данными процессов.
В приложении 1 показано разнообразие подходов к определению термина «корпорация» у разных авторов. В законодательстве Российской Федерации также не содержится однозначной трактовки этого понятия. Поэтому в рамках данного исследования под термином «корпорация» в результате обобщения различных терминологических подходов подразумевается крупное объединение юридических и физических лиц, осуществляющее предпринимательскую деятельность, имеющее развитую систему хозяйственных связей и сложную организационную структуру, находящееся под руководством профессиональных управляющих (менеджеров) и действующее в рамках и на основании национального законодательства. В большинстве случаев корпорации характеризуются широким диапазоном видов деятельности (диверсификация бизнеса).
Под системой отчетности обычно понимают совокупность финансовых и нефинансовых показателей, итоговой и плановой информации, сведений об объектах, процессах, операциях, оформленных в текстовом, табличном или графическом виде, представленную в форме отдельного документа или группы документов, составляемую с определенной периодичностью и необходимую для целей управления и предоставления внешним пользователям для принятия ими управленческих решений [85].
Некоторые авторы рассматривают понятие корпоративной отчетности как синоним консолидированной отчетности [70, с. 27-28]. Однако эти понятия не идентичны. Корпоративная отчетность «несет в себе новое содержание, т.к. касается не только отдельных юридических лиц, но и групп предприятий, которые находятся в системе устойчивых кооперированных связей, но одновременно не консолидируют капитал. В этом случае представление о работе групп таких предприятий имеет ничуть не меньшее значение, чем консолидированная отчетность, хотя в меньшей мере связана с проблемами фондового рынка» [62, с. 16-17].
Е.В. Никифорова в своем исследовании методологии корпоративной публичной отчетности определяет корпоративігую отчетность как «едшгую систему данных об имущественном и финансовом состоянии организации и о результатах ее хозяйственной деятельности за отчетный период или на отчетную дату», являющуюся связующим звеном между организацией и субъектами деловой среды [69, с. 28]. При этом, по мнению автора, в России она может рассматриваться в качестве социального заказа на экономическую информацию, повышающую культуру использования деловых данных. Особое внимание уделяется классификации несистемной информации для представления в корпоративной отчетности.
Можно выделить три концепции, отражающие существенные стороны корпоративной отчетности: фондовую, нормативно-правовую и наращения капитала. Фондовая концепция подчеркивает значимость взаимозависимости деловых партнеров в рамках корпорации, привлечение капитала лиц, самостоятельно не занимающихся предпринимательской деятельностью. В этой связи возникает еще ряд эффектов, такие как экономическая демократия (возможность установления контроля над предприятием через покупку акций), эффект кооперации (повышение эффективности использования капитала при сочетании интересов всех участников корпорации), ограниченная ответственность членов. Необходимость представления корпоративной отчетности объясняется целями защиты интересов инвесторов корпорации.
В рамках нормативно-правовой концепции подразумевается, что современная корпоративная отчетность сформировалась в результате длительной истории совершенствования отчетных практик. Так, современная модель международных стандартов финансовой отчетности, являясь основой корпоративной отчетности, берет свое начало в английских разработках XIX и XX веков (в частности моменты, касающиеся доступности данных заинтересованным сторонам и законодательных требований по предоставлению годовых отчетов акционерам).
Концепция наращения капитала предполагает, что корпоративная отчетность должна удовлетворять интересы наиболее широкого круга лиц, что позволит сохранять и наращивать номинальный и реальный рисковый (венчурный) финансовый капитал. При данном подходе компании заинтересованы осуществлять большее раскрытие информации и через подобный механизм наращивать свою капитализацию.
С точки зрения Р.Г. Каспиной, корпоративная отчетность представляет собой систему показателей, отражающих деятельность компании за определенный период и являющуюся инструментом наблюдения и контроля собственниками, инвесторами и другими пользователями за работой корпорации. Указанная система показателей определяется исходя из интересов пользователей, которые могут быть различными [45, с. 58].
A.M. Хорин под корпоративной отчетностью понимает рыночно-ориентированную отчетность, включающую отчет о стоимости компании с возможным раскрытием данных по территориальным сегментам стоимости или технологическим цепочкам создания стоимости и прилагаемые к нему отчет о бизнес-перспективах и отчет о рисках, а также баланс корпоративного капитала и отчет о формировании финансовых результатов. При этом данный вид отчетности, по его мнению, в полном объеме опирается на данные бюджетирования, финансового планирования и прогнозирования, а также на показатели оценки стоимости [108].
И.Ф. Ветрова, рассматривая сущность корпоративной отчетности, дает следующее определение этого термина - «это система отчетов корпорации, достоверно и комплексно характеризующих сформированный в процессе ее деятельности финансово-экономический потенциал и возможности его дальнейшего использования» [32, с. 20-21].
Еще одно определение корпоративной отчетности, предложенное Н.Г. Сапожниковой, заключается в том, что такая отчетность «представляет собой комплекс отчетов, обеспечивающих достоверное и полное представление об экономическом потенциале и тенденциях развития корпорации в условиях окружающей рыночной среды». Данным исследователем особо отмечается, что принципы подготовки корпоративной отчетности должны быть неразрывно связаны с реализацией миссии, стратегии и целей деятельности корпорации. Основные элементы стратегии развития корпорации, включающие маркетинговые, товарные, ассортиментные, социальные, производственные, инвестиционные, финансовые данные, необходимо раскрывать в самостоятельных разделах пояснений к корпоративной отчетности [95].
Обобщая вышесказанное, можно сформулировать определение корпоративной отчетности как системы отчетов, представляемых корпорациями, характеризующейся следующими признаками:
- включает в себя совокупность финансовых и нефинансовых, системных и несистемных показателей, итоговой и плановой информации, сведений об объектах, процессах, операциях;
- отражает прозрачность (транспарентность) деятельности корпорации; используется широкими группами стейкхолдеров и предоставляется им для принятия управленческих решений, что зависит от степени достоверности и полноты данных об экономическом потенциале, тенденциях показателей, перспективах устойчивого развития.
Корпоративной отчетности свойственны также следующие черты:
- допускаются различные виды оформления (текстовое, табличное, графическое, аудиовизуальное);
- представляется в форме отдельных групп документов как в печатном, так и в электронном виде;
- составляется с определенной периодичностью (элементом системы корпоративной отчетности также может быть «непрерывное» представление существенных аспектов деятельности корпорацией в специальном разделе своего сайта).
Анализ стандартизации и гармонизации корпоративной отчетности
Характерной чертой современного мира в условиях глобализации является особое значение, придаваемое обществом развитию рынков капитала. В свою очередь важнейшим механизмом перемещения средств в этой сфере выступает доверие инвестиционного сообщества к перспективам устойчивого роста различных компаний. Одним из основных источников информации об успешности ведения бизнеса для инвесторов и других стейкхолдеров, наряду с внешними данными, служит отчетность, представляемая самими хозяйствующими субъектами. В этой связи улучшение качества корпоративной отчетности становится для компаний необходимым условием лидерства в конкурентной борьбе.
Цель устойчивого развития по общераспространенной формулировке заключается в удовлетворении потребностей нынешнего поколения без ущерба для возможностей будущих поколений удовлетворять свои собственные потребности.
Одна из ключевых трудностей, связанных с устойчивым развитием, состоит в необходимости поиска новых инновационных решений и образа мысли. Накопление знаний и развитие технологий, обеспечивающих экономическое развитие, также формируют резерв для снижения рисков и угроз устойчивости развития социальной сферы, окружающей среды и экономики. Новые представления в области менеджмента и государственного администрирования, а также технологические инновации увеличивают потенциал компаний в использовании новых возможностей управления воздействием на окружающую среду нашей планеты, общество и экономику.
Для разработки мировых стандартов отчетности в представленной сфере в 1997 году была создана некоммерческая организация - «Глобальная инициатива по отчетности» (Global Reporting Initiative, GRI). За историю своего развития она смогла сформировать целую систему регулирующих документов. Четкое соблюдение рекомендаций, изложенных в данных нормативных актах, предоставляет возможности для выхода на новый уровень прозрачности и доступности информации в области экономических, социальных и экологических проблем [149].
Важнейшим аспектом плодотворного сотрудничества между заинтересованными сторонами в части принятия инвестиционных решений и другой деятельности становится повышение открытости компаний в отношении их воздействия на экономику, окружающую среду и общество. Этот процесс современного мира обусловлен высокой актуальностью и масштабом рисков и угроз устойчивому развитию и растущими возможностями, связанными с высокой скоростью научно-технического прогресса. Для удовлетворения потребностей в предоставлении прозрачной информации компаниям необходим разделяемый в глобальном масштабе комплекс унифицированных понятий, терминов и показателей. Основным направлением деятельности Глобальной инициативы по отчетности как раз и является разработка системы отчетности, признаваемой во всем мире и раскрывающей аспекты деятельности компаний в сфере устойчивого развития. Важным критерием для определения степени разработанности этой системы выступает возможность ее применения организациями вне зависимости от своего размера, географического расположения и отрасли деятельности [90].
Отчетность в области устойчивого развития включает в себя практические моменты оценки стоимости компании, раскрытия данных о ее деятельности во взаимосвязи показателей для внутренних и внешних заинтересованных сторон. Термин «отчетность в области устойчивого развития» можно рассматривать как один из синонимов отчетности, охватывающей одновременно экономические, экологические и социальные сферы деятельности компании. Также в этом контексте употребляются термины «триединьїіі итог», социальный отчет, отчетность в области корпоративной ответственности и т.д. Отчет в области устойчивого развития предназначен для представления сбалансированной и обоснованной картины результатов деятельности подготовившего его хозяйствующего субъекта в отношении устойчивого развития, включая одновременно положительные и отрицательные вклады. Подобный подход позволяет повысить доверие заинтересованных сторон к представляемой информации.
Говоря о системе отчетности GRI, следует обозначить 4 уровня регулирующих документов: Руководство по отчетности в области устойчивого развития, Протоколы к показателям, Отраслевые приложения, Технические протоколы.
Компании, раскрывая результаты своей деятельности, должны предоставлять в отчетах соответствующий контекст для понимания среды их функционирования. Необходимо публиковать данные, касающиеся вклада организации в улучшение экономических, экологических и социальных условий ведения хозяйственной деятельности, факторы своего развития и тенденции на глобальном, региональном и местном уровнях. Однако предоставление информации только о тенденциях развития недостаточно для полноценного отчета о вкладе компании. В связи с этим необходимо искать способы представления в отчетности сведений о результатах деятельности в контексте устойчивого развития. Так, требует своего раскрытия информация об ограничениях использования природных и социальных ресурсов, накладываемых отраслевой или географической принадлежностью. К примеру, компания может раскрыть не только свою экологическую эффективность, но и соотношение своего вклада в снижение загрязнений окружающей среды со способностью региональной экосистемы к самовосстановлению [68].
Отчетность в области устойчивого развития должна стать непрекращающимся процессом передачи информации о деятельности компаний заинтересованным сторонам. Выпуск бумажных или электронных отчетов не должен ограничивать возможности представления данных. Компании могут воспользоваться своим корпоративным сайтом, чтобы на постоянной основе публиковать существенігую информацию о своей деятельности в сфере экономики, экологии и социальных взаимодействии. Саму подготовку отчетности в области устойчивого развития необходимо рассматривать как непрерывно развивающийся процесс, возможный только при постоянном контакте с различными стейкхолдерами. Для этого имеет смысл проводить встречи и консультации по вопросам раскрытия не только с инвесторами, но и с представителями гражданского общества, профсоюзами, регуляторами, торговыми ассоциациями и пр.
Отчетность в области устойчивого развития можно использовать в рамках более широкого процесса выработки стратегии компании, выполнения бизнес-планов и оценки результатов и эффективности деятельности. Для оценки результатов работы компании отчетность выступает хорошо зарекомендовавшим себя инструментом, который повышает управляемость бизнес-процессов и способствует постепешквгу улучшению их показателей.
В принципиальных изменениях сегодня нуждается отчетность по вопросам корпоративного управления. Назрел вопрос международной стандартизации данной сферы. Этой проблематикой в настоящее время занимается Конференция Организации Объединенных Наций по торговле и развитию (ЮНКТАД ООН) и действующая в се рамках Межправительственная рабочая группа экспертов по международным стандартам учета и отчетности. На основе проведенных комплексных исследований подготовлен документ — «Руководство по эффективной практике раскрытия информации по вопросам корпоративного управления» [92]. В данном документе определяется необходимость своевременного раскрытия информации по всем существенным вопросам, относящимся к корпоративному управлению предприятием. Публикуемые данные должны отличаться ясностью, краткостью, точностью в соответствии с принципом «преобладания сущности над формой». В рассматриваемом документе также подчеркивается необходимость определения сфер раскрытия информации на непрерывной основе. Доступ пользователей к запрашиваемой информации не должен вести к большим затратам. Особо подчеркивается важность раскрытия информации на веб-сайтах соответствующих государственных органов, фондовых бирж, на которых котируются акции компании, и самого хозяйствующего субъекта.
Особенности стандартизации аудита интегрированной отчетности
Особое значение в современном мире отводится вопросам развития корпораций как доминирующих экономических субъектов в рыночной экономике. От устойчивости их присутствия на рынке зависит общая экономическая ситуация в мире, благосостояние работников и акционеров таких предприятий, функционирование прочих рыночных институтов. Большое значение, придаваемое качеству раскрытия информации о деятельности корпораций, подтверждается значительным количеством запросов различных заинтересованных сторон (инвесторов, государства, гражданского общества и т.д.), делающих необходимым представление данных о результативности не только финансового, но и нефинансового характера.
В связи с этими запросами корпорации начали публиковать целый ряд новых форм отчетности. К финансовой (бухгалтерской) отчетности добавились социальные и экологические отчеты, отчеты о корпоративном управлении, комментарии менеджмента компании, отчеты в области устойчивого развития и т.д. Дополнительной проблемой для стейкхолдеров стала необходимость рассмотрения такого разнородного перечня документов для проведения анализа деятельности хозяйствующих субъектов. Вариантом снижения барьеров восприятия информации о корпорациях для заинтересованных сторон является представление корпоративной интегрированной отчетности, объединяющей данные финансовой и нефинансовой отчетности в единый комплект документов. Составление интегрированной отчетности осуществляется в соответствии с принципами, разработанными международным советом по интегрированной отчетности (МСИО) [106; 171].
Одним из важнейших аспектов обеспечения доверия к такой информации выступает общественное и аудиторское заверение отчетов. Осуществление независимого аудита составления интегрированной отчетности позволяет значительно повысить ее качество и предоставить гарантии заинтересованным сторонам в том, что информация, изложенная в такой отчетности, достоверна и на нее можно полагаться при принятии управленческих решений.
При проведении аудита корпоративной интегрированной отчетности в мировой аудиторской практике применяются международные стандарты заданий, подтверждающих достоверность. К таким стандартам относятся: ISAE 3000 «Аудиторское задание по подтверждению достоверности (за исключением аудита и обзорных проверок финансовой информации предшествующих периодов)», ISAE 3400 «Проверка прогнозной финансовой информации», ISAE 3410 «Аудиторское задание по подтверждению достоверности информации в отчетах о выбросах парниковых газов», ISAE 3420 «Аудиторское задание по подтверждению достоверности гипотетической финансовой информации, включенной в проспект предстоящей эмиссии» [65]. Используются также стандартизирующие документы других организаций: стандарты верификации AccountAbility АА1000 [115], стандарты глобальной инициативы по отчетности GRI G3 [90].
В стандартах аудиторских заданий по подтверждению достоверности нефинансовых данных прописано, что они могут применяться как для обеспечения разумной уверенности в достоверности данных, так и для проведения ограниченной проверки. В обоих случаях аудитор может применять комбинацию различных аудиторских процедур, включающую: обследование, наблюдение, подтверждение, пересчет, повторное выполнение, опросы и аналитические процедуры. Определение процедур, необходимых для обеспечения достаточной уверенности в каждой конкретной ситуации, происходит при помощи профессионального суждения аудитора. Отчетные нефинансовые данные компании покрывают большой объем различных моментов, поэтому уточнение перечня процедур, затрачиваемого на них времени и их размах зависят от специфики деятельности клиента.
С целью проведення аудита нефинансовых данных необходимо осуществить:
Получение оснований для формирования вывода о том, что обеспечена разумная или ограниченная уверенность в отсутствии существенных искажений отчетности, вследствие мошеннических действий или ошибок;
При формировании разумной уверенности необходимо убедиться, что во всех существенных моментах показатели представлены верно. При формировании ограниченной уверенности необходимо убедиться, что моменты, которые могут заставить усомниться в выполнении критериев формирования нефинансовых показателей (методики расчета показателей ЭСКУ результативности), не попадали во внимание аудитора в процессе проверки;
Выполнение прочих взаимодействий в соответствии со стандартами заданий по подтверждению достоверности.
При проведении аудита нефинансовых данных необходимо привлекать в команду, осуществляющую проверку, специалистов из разных практических дисциплин: экономистов, оценивающих риски; инженеров; экологов и др., - что должно обеспечить наличие сотрудников с необходимой квалификацией.
Применяемая в международной практике серия стандартов АА1000 разрабатывается Институтом социальной и этической отчетности (Institute of Social and Ethical Accountability- "AccountAbility") [115]. Эти стандарты созданы, чтобы предоставить основу для верификации отчетов на соответствие требованиям GRI и других регламентирующих инстанций, связанных с проблемами устойчивого развития. Ключевыми принципами в процессе верификации выступают: существенность, полнота представления информации и реагирование.
В интегрированной отчетности подлежат раскрытию и верификации 84 индикатора результативности (55 основных показателей - ОП, и 29 дополнительных показателей - ДП), предложенные в стандартах отчетности в области устойчивого развития GRI G3.1 и объединенные в 6 групп: экономические (7 ОП и 2 ДП); экологические (17 ОП и 13 ДП); подходы к организации труда (10 ОП и 5 ДП); в области прав человека (9 ОП и 2 ДП); взаимодействие с обществом (8 ОП и 2 ДП); ответственность за продукцию (4 ОП и 5 ДП) [90, 103].
К индикаторам экономической результативности относятся три группы показателей: результаты экономической деятельности, присутствие па рынке, косвенное экономическое воздействие.
В первую группу входят:
ЕС 1 (ОП)-Создаваемая и распределяемая прямая экономическая стоимость. Это г показатель призван быть основным для формирования представления о том, какое экономическое богатство организация создает для акционеров. При этом он включает в себя непосредственно созданную в компании стоимость: сумма валовой выручки, доходов от финансовых инвестиций и доходов от продажи основных средств и нематериальных активов. Также в этом индикаторе отражается перераспределяемая экономическая стоимость: операционные затраты, заработная плата и вознаграждения сотрудников, оплата поставщикам капитала, налоговые и неналоговые платежи государству, инвестирование в сообщества. Разница созданной и распределенной стоимости образует аккулгулируемую внутри компании стоимость. Данные этого индикатора должны быть представлены в таблице с раскрытием промежуточных итогов, а также, в случае необходимости, рекомендуется выделять в таблице информацию по сегментам деятельности. Применяется в совокупности с требованиями МСФО - IAS 12 «Налоги на прибыль», 18 «Выручка» и 19 «Вознаграждения работникам», IFRS 8 «Операционные сегменты».
ЕС2 (ОП) - Влияние изменения климата на финансовые аспекты и другие риски или возможности в деятельности компании. Должны быть раскрыты: понимание высшим руководством компании воздействия изменения климата на деятельность компании; риски, связанные с физическим воздействием (изменение погодных условий в районах деятельности, обусловленные изменением температуры окружающей среды), регулирующими органами (затраты на производственные системы, удовлетворяющие новым законодательным требованиям), возможности, связанные с внедрением новых технологий, продуктов или услуг, учитывающих изменения климата, потенциальные сравнительные прешгущества компании, созданные новыми регулирующими документами; возможность количественной оценки финансового влияния изменения климата па компанию.
XBRL как инструмент повышения эффективности представления и аудита корпоративной отчетности
Важнейшей проблемой для унификации статистических, налоговых и бухгалтерских отчетов является вопрос единого формата их составления, который позволит сделать отчетность более сопоставимой и приемлемой для анализа программными средствами. Изучение инструментария подобной унификации также имеет большое значение для разработки методики аудита корпоративной интегрированной отчетности.
В зарубежной практике с целью создания общего стандарта электронной отчетности разрабатывается специальный язык бизнес-отчетов XBRL («extensible Business Reporting Language»). В его основу положен формат XML (extensible Markup Language, расширяемый язык разметки), который представляет собой свод общих синтаксических правил.
Для разработки данного механизма в 1998 году был образован международный консорциум XBRL. В настоящее время в него входят примерно 550 крупнейших мировых компаний и агентств. Их задачей является разработка данного языка, его внедрение и поддержка. Они занимаются разработкой спецификаций языка XBRL [164]. Штаб-квартира данного консорциума располагается в США. По всему миру были созданы региональные отделения с целью введения в данный язык так называемых «Таксономии» (по-другому, классификаторов), характерных особенностей корпоративной отчетности для разных регионов, учетных систем, с целью выработки механизмов улучшения сопоставимости отчетных данных компаний из разных стран мира.
Язык XBRL, как ответвление от XML, унаследовал множество специфических характеристик. Таким образом, он является свободно используемым открытым стандартом, необходимым для обмена электронной бизнес информацией. Основная идея данного инструментария заключается в том, чтобы в отличие от статичного текста, как на стандартной интернет странице, так и на листе бумаги, представлять финансовую отчетность в виде набора элементов, таких как финансовая и нефинансовая информация, помеченных специальными «ярлыками» (tags). За счет этих ярлыков компьютеры получают возможность автоматически распознавать данные, что делает данный механизм максимально привлекательным для хранения, изменения и обмена информации через интернет.
Одной из главных идей XBRL является то, что любые реквизиты отчетности, такие как наименования показателей, их значения, описания могут иметь некоторое количество ярлыков, позволяющее однозначно определить данный элемент отчетности. При этом каждый из таковых будет содержать исчерпывающее объяснение своего назначения и методики расчета, что сделает его более понятным пользователю. Компьютеры же, используя указанные ярлыки, смогут автоматически группировать информацию в требуемые формы без вмешательства человека.
Механизм XBRL группирует ярлыки в таксономии, представляющие собой иерархически структурированные словари этих инструментов. Они необходимы для правильного понимания значений различных финансовых и нефинансовых показателей, унификации представления информации составителями отчетности. Также с помощью таких систем классификации пользователи могут с точностью определять назначение того или иного элемента отчетности, что поможет им улучшить свои знания о компании.
Еще одним преимуществом рассматриваемого инструментария является то, что перейдя на единый язык, компании смогут компоновать отчеты, отличающиеся большей точностью, легкостью составления и полностью понятные всем получателям. Еще одним из его достоинств является возможность наглядного представления информации, которую можно отразить в виде диаграмм и таблиц. При этом обеспечивается мгновенный расчет ключевых индикаторов хозяйственной деятельности. С помощью данного механизма, возможно вести сравнение показателей доходов, расходов, величины активов и обязательств, прибыли и стоимости капитала между компаниями (в том числе компаниями-конкурентами). Все это свидетельствует об интерактивном характере расширяемого языка бизнес-отчетов.
Учитывая все приведенные преимущества данного языка, некоторые иностранные компании и агентства стали предоставлять отчетность в данном виде на своих официальных сайтах. Например, электронная система «Financial Explorer» [126], разрабатываемая американской Комиссией по ценным бумагам и биржам (Securities and Exchange Commission, SEC) [152], использует язык XBRL как основной формат приема отчетности от компаний. В данной системе предлагаются разнообразные методы анализа информации, в том числе путем неординарной визуализации данных. На графиках и схемах детально и интерактивно показывается взаимосвязь между различными показателями.
С технической точки зрения в настоящее время уже разработаны различные программные продукты, использующие дашгую технологию. Среди них можно выделить: Microsoft FRx, SAP AG R/3, Reporting Standard Software и другие.
В современных условиях значительными темпами развивается взаимодействие XBRL и других отраслевых стандартов представления данных. Этот процесс обусловлен желанием уменьшить дублирование усилий в разработке стандартов, основанных па XML. К такому сотрудничеству можно отнести отношения XBRL International с органами, регулирующими разработку расширяемого языка исследовательской информации (Research Information Markup Language, RIXML), языка представления статистической информации и обмена мета-данными (Statistical Data and Meta-data Exchange, SDMX), языка налоговой отчетности, разрабатываемого OASIS (OASIS Tax XML).
В различных странах уже несколько лет ведется масштабное внедрение языка XBRL во многих сферах применения финансовой отчетности. Так, еще в 2005 году Федеральная корпорация по страхованию вкладов (Federal Deposit Insurance Corporation, FDIC) обязала все банки, осуществляющие деятельность на территории США, сдавать отчетность в формате XBRL [132]. Начиная с 2008 года SEC обязало сдавать отчетность в этом формате все компании с оборотом более 5 млрд долларов. К 2011 году планировался полный переход всех отчитывающихся в США компаний на данный стандарт.
В мае 2008 года Европейский Парламент большинством голосов рекомендовал Европейской Комиссии способствовать внедрению и адаптации XBRL в Европейском союзе для компаний, представляющих отчетность в государственные органы и для других нужд бизнеса.
Начиная с декабря 2005 года регистрирующий компании орган в Великобритании начал принимать отчетность от малых организаций в XBRL. Английское правительство заявило о решении сделать данный язык обязательным для применения всеми компаниями, начиная с отчетности за 2011 год.
Банковская Комиссия Франции начала принимать отчетность в формате XBRL в июне 2007 года. В настоящее время французские регуляторы активно разрабатывают собственную Таксономию, удовлетворяющую требованиям XBRL.
В июле 2005 года два испанских регулирующих органа начали получать данные в формате XBRL. В настоящее время 3000 компаний, представленных на Испанской фондовой бирже, отчитываются в XBRL.
Комиссия по ценным бумагам КНР, управляющая Шанхайской [144] и Шэньчжэньской фондовыми биржами в Китае, была первым в мире регулятором, обязавшим всех участников рынка предоставлять отчетность в формате XBRL.
Уже более 30 государств мира принимают активное участие в разработке и внедрении инструментария XBRL [117]. К сожалению, Российская Федерация еще не включилась в процесс создания и адаптации данного унифицированного языка бизнес-отчетов. В нашей сіране еще не действует представительств XBRL International, необходимых для создания и регулирования таксономии, учитывающих особенности российского бухгалтерского учета и отчетности, признаваемых при этом мировым сообществом.
Анализ сильных и слабых сторон инструментария XBRL представлен в приложении 5. Также считаем важным выделение угроз и возможностей применения данной технологии (в соответствии с методикой SWOT анализа).
