Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Теоретические основы формирования бухгалтерской отчетности потребительской кооперации России 9
1.1. История развития бухгалтерской отчетности 9
1.2. Нормативно-правовая база как регулятор формирования бухгалтерской отчетности 21
1.3. Принципы формирования бухгалтерской отчетности и их особенности в организациях потребительской кооперации 34
Глава 2. Концептуальные основы формирования бухгалтерской отчетности организаций потребительской кооперации России 47
2.1. Методика и процедуры формирования элементов бухгалтерской отчетности, характеризующих финансовое положение и финансовые результаты 47
2.2. Система показателей по сегментам и их отражение в бухгалтерской отчетности 72
2.3. Совершенствование бухгалтерской отчетности организаций потребительской кооперации 90
Глава 3. Анализ показателей бухгалтерской отчетности потребительского общества
3.1. Экономический анализ, его сущность и место в управлении
3.2. Анализ показателей, характеризующих финансовое положение потребительского общества 120
3.3. Анализ показателей, характеризующих эффективность деятельности потребительского общества 139
Заключение 150
Библиографический список 155
Приложения
- История развития бухгалтерской отчетности
- Методика и процедуры формирования элементов бухгалтерской отчетности, характеризующих финансовое положение и финансовые результаты
- Экономический анализ, его сущность и место в управлении
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В современных условиях хозяйствования и адаптации бухгалтерской отчетности российских организаций к Международным стандартам финансовой отчетности в потребительских обществах появилась необходимость получения информации, позволяющей снизить коммерческий и информационный риски, всесторонне обосновать бизнес-планирование, максимально предвидеть результаты финансово-хозяйственной деятельности.
В настоящее время потребительскими обществами формируется и предоставляется значительный объем внешней отчетной информации - статистической, налоговой, организационной и др. Основное место в отчетности потребительских обществ занимает бухгалтерская отчетность.
Оценку сложившегося уровня и тенденций изменения показателей, стабильности финансового состояния потребительского общества позволяет получить анализ бухгалтерской (финансовой) отчетности. В практике экономического анализа отчетности хорошо известен ряд показателей, характеризующих отдельные стороны текущего финансового положения организации (ликвидности, рентабельности, оборачиваемости капитала и т.д.). По ряду показателей применяются нормативы, характеризующие их значение положительно или отрицательно. Однако любое заинтересованное состоянием потребительского общества лицо - руководитель, кредитор, аудитор и т.д. - не довольствуется простой количественной оценкой показателей. Пользователь не может быть удовлетворен бинарной оценкой «хорошо - плохо», его интересуют оттенки ситуации и экономическая интерпретация этих оттеиочных значений.
Следовательно, бухгалтерская отчетность потребительского общества в максимальной степени должна удовлетворять интересы пользователей, у которых возникает потребность в получении информации о финансово-хозяйственной деятельности и ее особенностях в организации. Однако дейст-
4 вующие нормативные документы, регулирующие бухгалтерскую отчетность
экономических субъектов, не позволяют полно раскрыть все особенности потребительских обществ как некоммерческих организаций, с одной стороны, а с другой - как многоотраслевых организаций, осуществляющих предпринимательскую деятельность.
При проведении анализа бухгалтерской отчетности потребительского общества пользователям приходится решать проблему многообразия показателей, которые зачастую изменяются разнонаправлено.
В теории и практике бухгалтерского учета существует актуальная проблема разработки инструментария, предназначенного для представления показателей отчетности организаций потребительской кооперации и их анализа, отвечающего современным условиям ведения бизнеса и удовлетворяющего запросы заинтересованных пользователей.
Изучению проблем национальной бухгалтерской отчетности, структуризации ее разделов, статей, порядку составления посвящены труды ведущих российских ученых: А.С. Бакаева, А.П. Бархатова, П.С. Безруких, Н.А. Бла-това, М.И. Кутера, В.Д. Новодворской), И.Р. Николаева, В.Ф. Палия, СИ. Пучковой, А.П. Рудановского, Я.В. Соколова, Л.З. Шнейдмана и др. Различные аспекты разработки и совершенствования методических подходов к анализу бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций освещены в работах многих отечественных ученых и специалистов: М.С. Абрютиной, М.И. Баканова, М.В. Беллендир, СВ. Бланка, В.В. Бочарова, А.В. Грачева, О.В. Ефимовой, В.В. Ковалева, Н.В. Колчиной, Н.П. Любушина, Е.В. Негашева, Г.В. Савицкой, Н.Н. Селезневой, А.Д. Шеремета и др.
Однако в современной экономической литературе не аргументированы систематизация и раскрытие информации в бухгалтерской отчетности организаций потребительской кооперации. Существующие методики анализа бухгалтерской (финансовой) отчетности не учитывают специфику функционирования потребительских обществ.
Таким образом, тема диссертационной работы, направленной на решение данной проблемы, является весьма актуальной, и определяет цели, задачи и основные направления исследования.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является совершенствование теоретических и методических положений формирования бухгалтерской отчетности и ее всестороннего анализа, направленных на повышение качества информационно-аналитической базы оценки деятельности организаций потребительской кооперации.
Для достижения указанной цели в диссертационной работе поставлены следующие задачи:
провести анализ и дать оценку развития бухгалтерской отчетности кооперативных организаций России;
раскрыть особенности функционирования современной правовой базы, регулирующей национальную бухгалтерскую отчетность некоммерческих организаций;
разработать методику представления показателей в основных формах бухгалтерской отчетности организаций потребительской кооперации;
выявить особенности составления сегментной отчетности потребительскими обществами;
определить направления совершенствования бухгалтерской отчетности организаций потребительской кооперации в соответствии с Международными стандартами финансовой отчетности;
разработать методику проведения комплексного анализа хозяйственной деятельности потребительского общества, основанную на данных бухгалтерской отчетности.
Область исследования. Исследование соответствует п. 1. «Бухгалтерский учет и экономический анализ» (п.п. 1.10 Особенности формирования бухгалтерской и статистической отчетности по отраслям, территориям и другим сегментам хозяйственной деятельности, 1.16 Анализ и прогнозирование
финансового состояния организации) специальности 08.00.12 «Бухгалтерский учет, статистика» паспорта специальностей ВАК.
Предмет и объекты исследования. Предметом исследования явились теоретические и методические основы формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций потребительской кооперации, входящих в систему Цеіітросоюза РФ, в условиях адаптации к Международным стандартам финансовой отчетности и использование ее показателей в экономическом анализе.
Объектами исследования выступил ряд организаций потребительской кооперации, входящих в систему Центросоюза РФ.
Информационная база исследования включает законодательные и нормативные документы Российской Федерации, Международные стандарты финансовой отчетности, труды отечественных и зарубежных исследователей, а также материалы периодических изданий. Автором были использованы материалы и рекомендации научных и научно-практических конференций, результаты обследований потребительских обществ и потребительских союзов, входящих в систему Центросоюза РФ.
Теоретической основой исследования явились методы и принципы ведения бухгалтерского учета, подготовки и анализа бухгалтерской отчетности, вытекающие из нормативных документов, включая механизмы подготовки отчетности, заложенные Международными стандартами финансовой отчетности, а также теоретические и научно-практические разработки отечественных и зарубежных исследователей в области бухгалтерского учета и экономического анализа.
Методологическую основу исследования составили общенаучные и специальные методы исследования: системный подход к объекту исследования, исторический, сравнительный, индуктивный и дедуктивный методы, моделирование.
Научная новизна диссертации заключается в разработке рекомендаций по совершенствованию методики формирования показателей и анализа бухгалтерской отчетности потребительских обществ, направленной на
7 повышение информативности данной отчетности. В процессе исследования
получены следующие наиболее существенные результаты:
разработаны концептуальные основы бухгалтерской отчетности организаций потребительской кооперации, которые позволяют определить цели, принципы составления, правила признания и оценки ее элементов и учитывают особенности функционирования потребительских обществ как некоммерческих организаций, осуществляющих предпринимательскую деятельность;
разработана и обоснована методика формирования основных элементов бухгалтерской отчетности, основу которой составляет отражение особенностей формирования статей собственных средств организаций потребительской кооперации, что позволяет повысить информативную ценность данных этой отчетности для различных категорий пользователей;
предложена система показателей сегментной отчетности и критерии их выделения, представляющие возможность получения необходимой информации о деятельности потребительского общества как многоотраслевой организации;
разработаны предложения по совершенствованию бухгалтерской отчетности организаций потребительской кооперации на основе применения международных стандартов финансовой отчетности, что приведет к повышению прозрачности и достоверности отчетной информации;
предложена методика анализа финансового положения и результатов деятельности потребительских обществ по данным бухгалтерской отчетности, включающая показатели комплексной оценки использования производственных ресурсов, среди которых приоритетными направлениями являются анализ эффективности использования имущества и затрат организацией потребительской кооперации, а также анализ сегментов деятельности потребительского общества, что позволит получить более детальную информацию о финансово-хозяйственной деятельности потребительских обществ и принять эффективные управленческие решения.
Практическая значимость исследования определяется тем, что использование разработанных в диссертации предложений и рекомендаций позволит существенно повысить качество информации бухгалтерской отчетности для всех заинтересованных пользователей.
Представленные рекомендации могут быть использованы учетным аппаратом организаций потребительской кооперации, высшими учебными заведениями в рамках системы обучения, переподготовки и повышения квалификации кадров по финансово-экономическим специальностям, консалтинговыми компаниями, а также в соответствующих нормативных актах, принимаемых Центросоюзом РФ.
Апробация и внедрение результатов работы. Основные положения диссертации докладывались на Всероссийской научной конференции молодых ученых преподавателей и аспирантов в 2005 г., Международной научной конференции профессорско-преподавательского состава сотрудников и аспирантов кооперативных вузов стран СНГ в 2006 г., Всероссийской научно-практической конференции в г. Пензе в 2006 г.
Содержащиеся в диссертационной работе рекомендации использованы при разработке форм бухгалтерской отчетности ряда кооперативных организаций Владимирской и Тульской областей, входящих в систему Центросоюза РФ.
Публикации. Основные положения и результаты проведенного исследования опубликованы в 6 работах общим объемом 4,16 п.л, (авторских - 4,16
П.Л.).
Объем и структура диссертации. Поставленные цели и задачи исследования определили структуру, логику, содержание и последовательность изложения материала в диссертационной работе.
Диссертация состоит из введения, трех глав и заключения, содержит 26 таблиц, 11 рисунков, библиографического списка литературы, включающего 168 наименований, и 10 приложений. Работа изложена на 188 листах текста.
История развития бухгалтерской отчетности
В ходе экономического развития и политических преобразований, в рамках которых происходят хозяйственные процессы, постоянно меняются теория и практика бухгалтерского учета. Эти изменения затрагивают каждое теоретическое построение и любую бухгалтерскую категорию. Неотъемлемым методом бухгалтерского учета является отчетность, развитие которой непосредственно зависит от политических и экономических преобразований.
Толковый словарь русского языка Даля дает следующее определение отчетности - это «оправдательные документы, содержащие отчет о работе, о произведенных расходах» [97].
Для объективной оценки происходящих фактов хозяйственной деятельности организаций потребительской кооперации, правильного и приемлемого планирования ее основных показателей следует изучить возникновение и развитие теории и практики бухгалтерской отчетности.
История бухгалтерской отчетности потребительских кооперативов в России начинает свой отсчет с момента возникновения первых кооперативов в стране. Данная организационно-правовая форма достаточно «молодая». Мировая история потребительской кооперации началась около полутора веков назад. Родоначальницей потребительской кооперации принято считать Англию, в которой первые кооперативы появились в последней трети XVIII века.
Развитие бухгалтерской отчетности в потребительских кооперативах на всем ее протяжении совпадало с экономическими преобразованиями, происходящими с потребительской кооперацией в нашей стране. В эволюции бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций потребительской формы хозяйствования. Интерес к кооперации в России появился в 60-е годы XIX века. В эти годы создаются первые потребительские общества. Активное развитие кооперативного движения и потребительской кооперации наблюдалось на рубеже XIX и XX веков. Массовое становление кооперативного движения относится к началу 90-х годов XIX века и до 1917 года. Этот отрезок времени характеризуется бурным развитием и оформлением потребительской кооперации как системы, как по отраслевому, так и по территориальному признакам. Характерной чертой дореволюционной российской кооперации является отсутствие единого кооперативного центра. Отсутствовало в России и общекооперативное законодательство. Отдельные виды кооперативов находились в ведении соответствующих министерств и руководствовались в своей деятельности примерными или нормальными уставами, разрабатывавшимися или утверждавшимися соответствующими ведомствами. Потребительская кооперация находилась в ведении министерства внутренних дел по отделу народного здравия и призрения. Разрешение на открытие кооператива выдавалось министром внутренних дел в порядке «Устава об общественном призрении». Потребительский кооператив приравнивался в это время к благотворительным учреждениям.
Для бухгалтерской отчетности этого периода характерно отсутствие внимания к проблемам ее построения. Это обусловлено тем, что в экономике России в целом отсутствовали нормативные документы, раскрывающие структуру отчетности, состав статей и способы их оценки. Впервые очень общие правила составления балансов были заложены в инструкции от 11 мая 1899 года «О применении Положения о государственном промысловом налоге». Согласно инструкции предусматривалось в дальнейшем разработать формы отчетов и балансов. Однако поставленная задача не была решена. Основные причины такого положения заключались в том, что каждый бухгалтер считал себя хозяином положения в своей организации, имея свободу в группировке балансовых статей, самостоятельно формируя план счетов. Организации различных форм собственности, включая и кооперативы, составляли и публиковали свою отчетность по форме и в объемах, какие представлялись организациям необходимыми, достаточными и целесообразными. Значительное разнообразие в структуре публикуемой информации, неоднозначная трактовка содержания бухгалтерской отчетности затрудняли и ее понимание, и возможность правильного исчисления налогов [150, с. 274].
Законодательство конца XIX века принимало робкие попытки упорядочить бухгалтерский учет. В основном регулирующем документе - Уставе о промысловом налоге - был указан отчетный период, за который составлялась бухгалтерская отчетность. Баланс должен был составляться ежегодно и не более чем за 18 месяцев, а в соответствии с инструкцией от 11 мая 1899 года этот срок составил - ежегодно с 1 января до 31 декабря, если иное не предусмотрено в уставе предприятия. Таким образом, был реализован один из принципов, заложенных впоследствии в международных бухгалтерских стандартах - принцип непрерывности.
На данном этапе развития отчетности составление баланса заключалось не в переносе в него сальдо счетов, а в отражении материального и финансового положения предприятий и результатов его деятельности. Разнообразен был порядок ведения учета и составления отчетности. Один из важнейших принципов учета тех лет - принцип консерватизма («осторожной оценки актива»). Его идея заключалась в том, что оценку актива лучше преуменьшить, чем преувеличить [150, с. 275].
Методика и процедуры формирования элементов бухгалтерской отчетности, характеризующих финансовое положение и финансовые результаты
Основная цель бухгалтерской отчетности потребительского общества заключается в предоставлении информации о ее финансовом положении и финансовых результатах. При этом основным источником, характеризующим финансовое положение организации потребительской кооперации, является бухгалтерский баланс.
Бухгалтерский баланс - это модель момента хозяйственной жизни потребительского общества, которая (как исторически сложилось) содержит наибольший объем информации о его финансовом положении.
Состав элементов бухгалтерского баланса в российских нормативных документах определен только в данной Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России. В соответствии с Концепцией к элементам отнесены имущество, кредиторская задолженность и капитал. Имуществом считаются хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем. Кредиторской задолженностью считается существующее на отчетную дату обязательство организации, которое является следствием свершившихся проектов ее хозяйственной деятельности и расчеты по которой должны привести к оттоку активов. Обязательство может возникнуть в силу действия договора или правовой нормы, а также обычаев делового оборота. Погашение обязательства обычно предполагает, что для удовлетворения требований другой стороны организация лишается ресурсов, в которые заключены экономические выгоды. И, наконец, капитал представляет собой остаток хозяйственных средств организации после вычета из них кредиторской задолженности [46]. В ПБУ 4/99 приводится только перечень разделов актива и пассива баланса и их краткая характеристика, В ходе проведенных исследований выявлена целесообразность включения в указанное Положение следующих определений элементов бухгалтерского баланса организации: активы - это имущество, контроль над которым принадлежит организации и от использования которого ожидается приток экономических выгод, а также отвлеченные из оборота ресурсы организации, выраженные в виде дебиторской задолженности; обязательства - это привлеченные средства организации, погашение которых приведет к оттоку ресурсов и потере экономической выгоды; капитал - это средства, полученные от учредителей (участников) организации при ее создании, и реинвестированная прибыль в процессе ведения хозяйственной деятельности.
Отражение элементов в балансе российской бухгалтерской отчетности осуществляется на основании оформленных в соответствии с унифицированными формами первичных документов, что не дает возможности применения профессиональных суждений бухгалтеров для определения вероятности получения и утраты экономических выгод.
При построении бухгалтерского баланса необходимо учитывать определенные принципы: -Непрерывность; -Обособленность имущества; -Денежное выражение; -Двойственность; -Учет по себестоимости.
Непрерывность предполагает, что период времени, в течение которого будет существовать организация, неизвестен, ликвидация, организации не предполагается.
Обособленность имущества показывает, что бухгалтерский баланс характеризует деятельность организации, а не лиц, связанных с ней; актив ха 49 растеризует наличие имущества, которое принадлежит организации на правах собственности или находящееся под контролем.
Денежное выражение подразумевает то, что показатели должны быть приведены в едином денежном измерителе, обобщающем объекты бухгалтерского наблюдения в однородную информационную модель.
Двойственность определяется тем, что сумма активов всегда равна общей сумме пассивов.
Учет по себестоимости, то есть имущество организации отражается в балансе по суммам, оплаченным за их приобретение, а не по текущим рыночным ценам, учитывающим инфляционные процессы.
В России бухгалтерский баланс строится исходя из формального уравнения двойственности, узаконенного Ж.Б. Дюмарше:
Активы = Капитал + Обязательства.
При этом российский баланс имеет горизонтальную форму, то есть показатели располагаются на двух противоположных сторонах: слева - активы, а справа - пассивы.
В активе бухгалтерского баланса представлены направления размещения средств организации (направления вложения средств). В национальном балансе статьи актива классифицируются по двум основаниям:
1. По сроку, за который предположительно активы должны окупиться. По этому критерию выделяют «внеоборотные активы» - имущество организации, срок окупаемости которого составляет год и более с даты, на которую составляется баланс, и «оборотные активы» - имущество, которое предположительно должно принести организации доход за срок менее года с момента составления баланса, а также отвлеченные из оборота ресурсы организации, выраженные в виде дебиторской задолженности.
Экономический анализ, его сущность и место в управлении
В условиях рыночной экономики анализ финансово-экономического состояния является одним из важнейших элементов в системе управления организацией. Данный анализ позволяет выявить проблемные стороны в деятельности потребительского общества и определить пути их решения.
Получение полной и наиболее объективной оценки деятельности организации для собственных целей должно быть связано с проведением обобщающего комплексного анализа всех сторон ее деятельности, а также качества управления ею.
Комплексный подход к изучению деятельности потребительского общества позволяет оценивать существующие перспективы его развития в решении таких задач, как поддержание достаточного уровня конкурентоспособности; максимизации доходов; минимизации расходов; повышения рентабельности деятельности; обеспечения приемлемых темпов наращивания капитала и активов; освоения современных технологий в управлении деятельностью; избежания финансовых потерь и банкротства. Кроме того, финансовые результаты и финансовое положение напрямую зависят от эффективности управления текущей деятельностью организации.
Роль финансового анализа в управлении деятельностью потребительского общества, повышении надежности и качества управления является не только ответственной, но и определяющей жизнеспособность организации как системы.
Главной целью анализа бухгалтерской (финансовой) отчетности является своевременное выявление и устранение недостатков в финансово-хозяйственной деятельности потребительского общества, а также определение резервов улучшения финансового состояния потребительского общества и его платежеспособности [65].
Основные задачи, решаемые при анализе бухгалтерской (финансовой) отчетности потребительского общества, включают в себя:
- определение финансового состояния на момент исследования;
- выявление закономерностей в развитии организации за исследуемый период;
- определение «узких» мест, отрицательно влияющих на финансовое положение организации;
- выявление резервов, которые организация может использовать для улучшения финансового положения.
В процессе управления активами руководство потребительского общества ставит задачу достижения их наивысшей прибыльности при соблюдении необходимого уровня ликвидности и допустимого уровня риска. Эта задача выполнима только при условии проведения системного анализа активов и целенаправленных действий по формированию соответствующей их структуры.
Управление пассивами связано с анализом средств, не приносящих доходов; изучением основных направлений поиска необходимых кредитных ресурсов для выполнения обязательств перед дебиторами и для развития активных операций; анализом возможных способов привлечения ресурсов при минимальных затратах.
Основополагающими принципами анализа являются научность подходов, системность, комплексность, объективность, конкретность, точность, плановость, оперативность.
Финансовый анализ следует разделять на внутренний и внешний. Анализ, основывающийся только на данных бухгалтерской отчетности, приобретает характер внешнего анализа, при этом он содержит лишь ограниченную часть информации о деятельности организации,
Внутрихозяйственный финансовый анализ использует в качестве источника информации, дополнительные данные системного бухгалтерского учета, кроме бухгалтерской отчетности.
Инструментарий анализа финансово-хозяйственной деятельности организаций потребительской кооперации весьма обширен. Он включает в себя большое количество финансовых показателей (коэффициентов), которые зачастую дублируют друг друга, при этом не всегда очевидна необходимость использования тех или иных коэффициентов. Представляется целесообразным проведение анализа деятельности потребительских обществ с учетом принципа разумной достаточности использования методов финансового анализа. Суть принципа достаточно прозрачна - для целей анализа конкретной организации следует использовать только те показатели, которые являются информационной основой для принятия управленческих решений.
Одним из главных направлений финансового анализа является оценка финансового состояния организации. Немаловажная роль в анализе бухгалтерской отчетности отводится анализу финансовой устойчивости.
Ученых, определяющих взаимосвязь анализа финансового состояния и финансовой устойчивости, можно условно разделить на три группы.
К первой группе относятся те, кто позиционирует анализ финансовой устойчивости как одну из составляющих анализа финансового состояния организации. К ученым, разделяющим данную позицию, относятся такие авторы, как М.И. Баканов, А.А. Шеремет, Е.В. Негашева, В.В. Ковалев, М.Н. Крейнина.
М.И. Баканов и А.А. Шеремет отмечают, что «финансовое состояние характеризует размещение и использование средств организации. Оно обусловлено степенью выполнения финансового плана и мерой пополнения собственных средств за счет прибыли и других источников... а также скоростью оборота производственных фондов и особенно оборотных средств». По мнению этих авторов, финансовое состояние проявляется «в платежеспособности предприятий, в способности вовремя удовлетворять платежные требования поставщиков техники и материалов в соответствии с хозяйственными договорами, возвращать кредиты, выплачивать заработную плату рабочим и служащим, вносить платежи в бюджет» [76].
Одновременно с этим подчеркивается, что финансовое состояние является важнейшей характеристикой деловой активности и надежности организации. Оно определяет конкурентоспособность организации и его потенциал в деловом сотрудничестве, выступает гарантом эффективной реализации экономических интересов всех участников хозяйственной деятельности, как самой организации, так и его партнеров. Устойчивое финансовое положение организации зависит от умелого, просчитанного управления всей совокупностью производственных и хозяйственных факторов, определяющих результаты ее деятельности.
Исходя из определения финансового состояния, данного М.И. Бакано-вым и А.Д. Шереметом, можно сделать вывод о том, что финансовое состояние организации характеризуется следующим:
- рациональностью структуры активов и пассивов, то есть средствами организации и их источниками;
- эффективностью использования имущества и рентабельностью продукции;
- степенью ее финансовой устойчивости;
- уровнью ликвидности и платежеспособности организации.
При этом следует обратить внимание на то, что, по мнению А.Д. Шеремета и Е.В. Негашева, финансовая устойчивость выступает одной из важнейших характеристик финансового состояния организации,
Позицию, почти полностью совпадающую с вышеприведенными авторами, занимает О.В. Ефимова, хотя она и не дает определения сущности финансового состояния и финансовой устойчивости.
