Содержание к диссертации
Введение
Глава 1. Место и роль аудита в экономике предприятия 8
1.1. Аудит в системе родственных понятий контроля, ревизии, проверки.
1.2. Виды аудита, критерии и классификация 17
1.3. Внутренний аудит в системе управления предприятием 33
Глава 2. Совершенствование организации внутреннего аудита на золотодобывающих предприятиях
2.1. Организация службы внутреннего аудита на золотодобывающих предприятиях 58
2.2. Процедуры и методы внутреннего аудита как составная часть системы внутреннего контроля
Глава 3. Совершенствование методики внутреннего аудита на предприятиях золотодобывающей отрасли 98
3.1. Особенности и состав методических руководств по внутреннему аудиту 98
3.2. Методика проведения внутреннего аудита 115
Заключение 143
Список использованной литературы 153
Приложения 163
- Аудит в системе родственных понятий контроля, ревизии, проверки.
- Организация службы внутреннего аудита на золотодобывающих предприятиях
- Особенности и состав методических руководств по внутреннему аудиту
Введение к работе
Актуальность темы исследования. В современных условиях рыночного реформирования в России, перехода к принципиально иным методам хозяйствования в отраслях, ранее считавшихся стратегическими и потому находящихся под всеобъемлющим государственным регулированием, возникает объективная необходимость построения новых методов и форм стимулирования, регулирования и контроля на предприятиях данных отраслей. Соответственно требуются изменения и в области тесно связанных с контролем сфер бухгалтерского учета и аудита.
Однако переход к рыночным отношениям в разных отраслях российской экономики осуществлялся различными темпами, что определило отставание некоторых предприятий в разработке методологической базы и формировании внутреннего аудита на них. Золотодобывающую отрасль относят к стратегической, поэтому государство стремится сохранить здесь свое максимальное влияние через централизацию управления. Рыночное реформирование в золотопромышленности происходит гораздо меньшими темпами, чем в других отраслях, и с некоторым «запаздыванием». В отрасли вплоть до 1998 года доминировали черты директивной экономики, все золото монопольно скупало государство по ценам, установленным Минфином, элементы рыночного хозяйства были неразвиты. Только сегодня начинает активно формироваться отечественный рынок драгоценных металлов, и только сегодня многие золотодобывающие предприятия начинают переходить к подлинно рыночным отношениям. Сегодня золотодобывающие предприятия становятся свободными в выборе деловых партнеров, инвесторов, рынков сбыта и пр.
В связи с активизацией рыночного реформирования отрасли в настоящее время перед российскими золотодобывающими предприятиями встают задачи структурной перестройки всех систем управления и контроля, создание механизмов, ориентированных на рыночную систему хозяйствования. Важную
4 роль в деятельности предприятия в новых рыночных условиях играет внутренний аудит, от эффективности которого зависит результативность функционирования всего предприятия.
Одним из важных вопросов является проблема определения места внутреннего аудита в системе управления золотодобывающим предприятием и его использование в процессе принятия управленческих решений. Сложность состоит в том, что в настоящее время отсутствуют внутрихозяйственные регламенты, которые определили бы роль внутреннего аудита в системе управления золотодобывающим предприятием. В публикуемой литературе по управлению и аудиту авторы уделяют этому аспекту мало внимания. На практике на многих предприятиях вообще отсутствует самостоятельная служба внутреннего аудита. В этой связи особенно важной задачей является разработка научно-обоснованных подходов к решению этой проблемы.
Таким образом, актуальность проблем организации отделов внутреннего аудита на золотодобывающих предприятиях, разработки его внутрихозяйственных регламентов с целью повышения экономической эффективности производства и управления, а также практическая значимость их решения и предопределили направленность настоящего исследования.
Цель и задачи исследования. Целью исследования является разработка теоретических основ внутреннего аудита, разработка схемы и принципов организации службы внутреннего аудита в структуре управления производственно-технической и финансово-хозяйственной деятельностью золотодобывающих предприятий.
Поставленная цель обусловила необходимость решения следующих задач:
- определить сущность и выделить особенности управленческой деятельности, процесса управления, функций управления на золотодобывающем предприятии, обосновать необходимость реорганизации существующей системы управления предприятием;
5 определить место внутреннего аудита в управленческой информационной системе предприятия;
рассмотреть теоретические аспекты аудита как экономической категории;
определить место внутреннего аудита в системе управления предприятием, разработать более детальную многофакторную классификацию аудита,
проанализировать основные зарубежные и отечественные концепции, принципы, стандарты и регламенты внутреннего аудита, общие подходы к организации службы внутреннего аудита на коммерческом предприятии;
выявить основные особенности организации службы внутреннего аудита на золотодобывающих предприятиях;
разработать рекомендации по детализации методики и регламентов организации и функционирования службы внутреннего аудита на предприятиях золотодобывающей промышленности.
Предмет исследования. Предметом исследования явились теоретические и практические аспекты внутреннего аудита коммерческой организации.
Объект исследования. Объектом исследования выступили 27 золотодобывающих предприятий Республики Бурятия, на материалах которых изучалась действующая практика организации и функционирования служб внутреннего аудита.
Теоретическая и методологическая основа исследования. Теоретической и методологической базой проведенного исследования послужили результаты фундаментальных научных трудов отечественных и зарубежных ученых, специалистов в области аудита, среди которых: Р.Адамс, Э.Арене, М.И.Баканов, И.А.Белобжецкий, В.В.Бурцев, Б.И.Валуев, Ю.А.Данилевский, Г.Дженик, В.А.Ерофеева, Н.П.Кондраков, Е.А.Кочерин, А.Д.Ларионов, Дж.Лоббек, В.Д.Новодворский, В.Ф.Палий, С.И.Полякова, Дж.Робертсон, Я.В.Соколов, В.П.Суйц, И.П.Ульянов, А.Д.Шеремет и другие.
Научная новизна исследования заключается в дальнейшем развитии теоретических основ внутреннего аудита на предприятии, разработке практических рекомендаций по организации и функционированию службы внутреннего аудита на предприятиях с учетом их индивидуальной специфики.
В процессе исследования получены следующие основные результаты, содержащие элементы научной новизны:
уточнено понятие внутреннего аудита и определено его место в системе управления предприятием;
обоснованы рекомендации по совершенствованию взаимодействия внутреннего и внешнего аудита;
обоснована необходимость внедрения внутреннего аудита в золотодобывающем предприятии;
выявлена отраслевая специфика процессов организации и функционирования службы внутреннего аудита на золотодобывающих предприятиях;
разработаны рекомендации по детализации регламентов внутреннего аудита на предприятиях золотодобычи, учитывающих отраслевую специфику.
Теоретическая и практическая значимость работы. Практическая значимость проведенного исследования заключается в разработке вопросов организации внутреннего аудита на предприятиях в условиях нового этапа рыночных реформ, в разработке регламентов организации и функционирования службы внутреннего аудита на золотодобывающих предприятиях.
Изложенные в исследовании теоретические выводы и положения углубляют представления о внутреннем аудите как целостной системе, играющей важную роль в процессе управления предприятием.
На основе разработанных регламентов даны конкретные рекомендации руководителям и специалистам золотодобывающих предприятий Республики Бурятия, позволяющие повысить эффективность управления и общее функционирование данной отрасли региона.
Результаты исследования также могут быть использованы в учебном процессе вузов и курсов повышения квалификации практических работников различных служб коммерческих предприятий.
Апробация результатов исследования. Основные результаты диссертационной работы были опубликованы в межвузовских сборниках научных трудов, а также докладывались автором на межрегиональной научно-практических конференции в г. Улан-Удэ, 11-17 сентября 2002 г., всероссийских научно- практических конференциях в г. Санкт-Петербурге.
Результаты исследования внедрены в деятельность золотодобывающего
9 предприятия ОАО «Бурятзолото», что подтверждено справками о внедрении.
По теме диссертации автором опубликовано 6 статей общим объемом 1,45 п.л.
t»
Аудит в системе родственных понятий контроля, ревизии, проверки
В современных условиях движения экономики России к большей открытости и свободе, взаимодействия экономических субъектов с иностранными партнерами и инвесторами, появления предприятий различных организационно-правовых форм и множества частных собственников, инвесторов и кредиторов, на первый план выдвинулась проблема получения достоверной и своевременной информации обо всех хозяйственных процессах предприятия. В связи с тем, что российские предприятия приобрели свободу выбора вида деятельности, партнера, рынка сбыта, кредитного учреждения, появились экономические субъекты, непосредственно заинтересованные в соблюдении нормативной законности, в предъявлении достоверных данных о состоянии учета и финансовом положении своего предприятия и предлагаемого партнера или клиента. Владельцу важно не только самому знать истинное финансовое положение предприятия, но и доказать его эффективность государству, а также суметь убедить в этом третьи лица, с которыми предприятие вступает в отношения и от которых зависит его дальнейшее благополучие.
Все эти изменения в системе управления экономикой привели к тому, что возник и начал развиваться аудит, который в централизованной системе не мог бы быть востребован.
Создание среды экономического доверия среди всех участников хозяйственных отношений призван обеспечить аудит путем проведения обязательной аудиторской проверки с целью подтверждения целесообразности и законности хозяйственных операций и достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Аудит способствует осуществлению всех хозяйственных операций в соответствии с действующим законодательством, что предупреждает злоупотребления и организует рациональное использование имущества и ресурсов предприятий.
Аудит содействует расширению взаимодействия различных рыночных контрагентов (собственников предприятия, менеджмента, инвесторов, кредиторов, органов государственного регулирования и контроля и др.) на основе придания прозрачности деятельности предприятия и создания среды экономического доверия.
Кроме того, становление новой системы бухгалтерского учета, соответствующей рыночной экономике, частые изменения в законодательстве, требуют присутствия на рынке услуг независимых специалистов, способных на высоком качественном уровне не только провести оценку достоверности и актуальности финансовой информации экономического субъекта, но и способствовать формированию достоверной информации путем оказания консультационно-методических услуг. В этом заключаются важнейшие аспекты аудита.
Профессия аудитора известна с глубокой древности. Еще примерно в 200 г. до н.э. должностные лица, ведавшие финансовыми и судебными делами Римской империи, которые назывались квесторами, осуществляли контроль за государственными бухгалтерами на местах. Отчеты квесторов направлялись в Рим и заслушивались экзаменатором. Отсюда и происходит слово "аудит" - от латинского "audio", что означает — "слушать", "слушатель". Аудиторские услуги в первооснове представляли собой процесс проверки аудиторами правильности ведения бухгалтерского учета, осуществляемого государственными бухгалтерами (налогосборщиками) на местах.
Слушателем, аудитором также называли в духовных учебных заведениях отлично успевающего ученика, которому учителя поручали доверительную проверку других учащихся, и он слушал их - как они усваивали пройденный материал, а также проверял качество выполнения заданий. Это подчеркивает особую доверительность во взаимоотношениях аудитора со своими клиентами и означает внимательность, доброжелательность, участливость, заинтересованность в делах клиента, обратившегося за услугами к аудитору.
В современном понятии аудит существует уже более 200 лет. Лудит имеет объективную природу, его возникновение обусловлено процессом исторического развития хозяйства. Корни его возникновения восходят ко времени, когда впервые появилось разделение интересов между теми, кто непосредственно занимается управлением предприятием и составляет отчетность (администрация субъекта) и теми, кто пользуется этой отчетностью и на основании представленной в ней информации принимает хозяйственные решения (собственники субъекта, рядовые инвесторы). Потребность в аудите также определяется необходимостью объективной информации о деятельности предприятия для принятия решений о вложении средств в это предприятие, необходимостью специальных знаний для оценки информации, которыми не обладает рядовой инвестор, недоступностью материалов, на основе которых оценивается информация. В период бурного развития крупной промышленности и образования акционерных обществ аудитор занял центральное место независимого контролера внешней отчетности, представляя интересы сторон, заинтересованных в объективности бухгалтерских показателей.
Законодательной родиной аудита считается Великобритания, где впервые были приняты законы, вводящие обязательность аудиторской проверки и устанавливающие требования к качеству ее проведения. Закон об обязательном аудите в Великобритании был принят в 1862 г., а позднее появился и в других странах: во Франции - в 1867 г., в США - после великой депрессии, в 1937 г. В настоящее время практически во всех странах с развитой рыночной экономикой существует институт дипломированных аудиторов.
Организация службы внутреннего аудита на золотодобывающих предприятиях
Прежде всего, необходимо сказать о положении дел в золотодобывающей отрасли республики Бурятия и о степени востребованности теоретических и практических разработок по организации служб внутреннего аудита на предприятиях.
Развитие рыночных отношений обусловило становление и развитие новой функции управления золотодобывающим предприятием - внутреннего аудита, являющегося одним из условий применения правовых норм защиты имущественных интересов золотодобывающего предприятия.
Сегодня золотодобывающая отрасль динамично развивается и является одной из приоритетных сфер развития экономики республики. До недавнего времени Бурятия не рассматривалась как территория, обладающая крупными золоторудными месторождениями. Однако, несмотря на общий спад производства, золотодобывающая промышленность республики ежегодно увеличивала добычу золота (см. табл.3) и сегодня Бурятия является одним из регионов с весьма крупной золотодобычей.
Республика Бурятия до 1990 года не имела собственных золотодобывающих предприятий. На территории республики добычу золота осуществляло производственное объединение «Забайкалзолото», которое входило в систему Министерства цветной металлургии СССР, а позже в Комитет по драгоценным металлам России (Роскомдрагмет). В 1991 году при содействии Правительства республики было создано государственное золотодобывающее предприятие ОАО «Бурятзолото». В 1992-1994 гг. правительство республики с целью стабилизации уровня добычи золота выделило «Золотой кредит» в объеме 500 кг. золота, который был погашен предприятием в 1998 г. В этот же период Европейский банк реконструкции и развития выделил ОАО «Бурятзолото» кредит в размере 25 млн. долл. США. Благодаря этому предприятию удалось завершить горно-капитальные работы, строительство основных технологических цехов.
В настоящее время на территории республики добычу золота ведут 27 предприятий с различной формой собственности. В 1994 г. добычу золота вели 56 предприятий. Однако более 50% мелких артелей не выдержали конкурентной борьбы и вынуждены были прекратить свою деятельность. В золотодобыче требуется высокая концентрация капитала и поэтому наиболее рентабельными являются крупные предприятия, (см. Приложение № 1). Самым крупным золотодобывающим предприятием республики является ОАО «Бурятзолото», которое добывает около 60% от общего объема добычи золота в регионе (см. там же). Необходимо сказать, что особенностью золотодобычи является высокая концентрация и централизация капитала, так как эффективными здесь могут быть только крупные предприятия. Это обстоятельство так же накладывает отпечаток на специфику внутреннего аудита золотодобывающих предприятий.
Добыча золота ведется в шести районах республики: Северобайкальском, Муйском, Баунтовском, Хоринском, Окинском, Закаменском. В республике разработана и осуществляется Программа «Золото Бурятии на 2001 -2010 годы».
Проведенное исследование показало, что из 27 действующих предприятий золотодобывающей отрасли Бурятии ни на одном из них не создана обособленная служба внутреннего аудита. Во многих организациях некоторые функции службы внутреннего аудита выполняет бухгалтерия. На крупнейшем золотодобывающем предприятии республики ОАО «Бурятзолото» некоторые функции внутреннего аудита выполняет ревизионная комиссия. Соответственно и аудит здесь трактуется руководством как проверка или ревизия уже совершенных операций на предмет их соответствия законодательству и внутренним нормативам предприятия. Как мы уже выяснили в первой главе настоящего исследования это чрезмерно зауженная трактовка. Подобное толкование делает невозможным эффективное функционирование службы внутреннего аудита, его комплексную встраиваемость в систему управления предприятием.
Серьезным препятствием на пути организации службы внутреннего аудита на золотодобывающих предприятиях служит слабая проработка регламентов, учитывающих отраслевую специфику золотодобычи.
Организация службы внутреннего аудита на предприятиях золотодобывающей промышленности подвержена влиянию специфичных отраслевых факторов, связанных с замедленным ходом рыночных реформ в отрасли, среди которых специалисты [75] выделяют:
1. Существовавшее до недавнего времени (вплоть до 1998 года) монопольное право государства на все добытые драгоценные металлы привело в 1996-1998 гг. к тому, что Гохран России изымал у недропользователей добытое золото, серебро, платину шлиховую, а своевременную оплату не производил.
Особенности и состав методических руководств по внутреннему аудиту
Цели и задачи внутреннего аудита определяют особенность средств его методического обеспечения. Прежде всего, главное методическое средство -это аудиторский стандарт. Согласно ст. 9 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» под правилами (стандартами) аудиторской деятельности понимаются единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оценке качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации.
Американский институт дипломированных аудиторов дает следующее определение стандарту: «Стандарты аудита - это качественные критерии определения процедур аудита, а также цели, которые достигаются в результате их применения» [72].
Большинство стандартов внешнего аудита можно использовать применительно к внутреннему, например, такие операционные стандарты, как: планирование аудита; значение бизнеса (деятельности) клиента; информация, представляемая аудитором руководству экономического субъекта; понятия существенности и аудиторского риска; оценка влияния внутреннего контроля на аудиторский риск; оценка аудитором перспектив функционирования экономического субъекта и ее влияние на объем и характер аудиторских процедур; аудиторские доказательства, рабочая документация аудитора; аналитический обзор как метод осуществления аудиторских процедур; аудиторская выборка; действия аудитора при выявлении ошибок, и мошенничества; анализ бухгалтерских и финансовых смет; анализ перспективной финансовой информации; проверка соблюдения законодательства при аудиторской проверке финансовой отчетности; прочая информация, содержащаяся в финансовой отчетности; аудит в условиях электронной обработки данных; влияние электронной обработки данных на оценку системы учета и внутреннего контроля; использование компьютеров при проведении аудита; участие аудиторов в проверках по вопросам; контроль качества работы аудиторов; а также стандарт аудиторского заключения -аудиторское заключение (отчет) о проверке финансовой отчетности. В общих стандартах аудита (независимость, компетентность, профессионализм, контроль) есть соответственно и сходство и различие. Так, например: независимость внутреннего аудита как обособленного подразделения предприятия — внутри организации от линейного и функционального управления; внешнего - от властных структур и клиента.
Принципиальное отличие аудиторского стандарта во внутреннем аудите от внешнего состоит в том, что стандарт внутреннего аудита направлен на непосредственное обеспечение эффективности системы внутреннего управления предприятием. Поэтому стандарт внутреннего аудита должен содержать обоснование решений системы управления предприятием по устранению (предупреждению) выявленных нарушений в постановке учета, отчетности, схеме документооборота, учетной политике и т. д. При этом каждое решение должно иметь необходимую конкретизацию предложений по структурным подразделениям предприятия и должностным лицам. В предложениях должно быть определено: содержание решения, порядок его принятия, порядок исполнения, а также все необходимые для этого организационные и экономические условия. Например, введение новых регламентов или изменение действующих; изменение должностных прав, ответственности и обязанностей; изменение схем подчиненности должностных лиц; введение новых или модернизация имеющихся нормативов затрат и использования ресурсов и т.д.
Другое не менее важное направление в деятельности внутреннего аудита - обеспечение готовности предприятия к обязательным проверкам внешнего аудита. (Фрагмент плана проведения мероприятий по подготовке золотодобывающего предприятия к обязательной аудиторской проверке приведен в приложении № 7). Например, АО «Бурятзолото» является открытым акционерным обществом, чьи акции котируются на фондовых биржах Нью-Йорка, Берлина, Франкфурта и Москвы. Руководство предприятия заботится о формировании положительного имиджа организации, повышения доверия со стороны внешних инвесторов и кредиторов. В данном случае, при разработке мероприятий по подготовке предприятия к проверке, стандарт внутреннего аудита должен содержать конкретные мероприятия, ответственных должностных лиц, сроки действия, комплекс условий, необходимых для выполнения данного мероприятия, ответственность и правовые последствия. В последнее время наиболее популярной формой взаимодействия службы внутреннего аудита с внешними аудиторами являлась следующая схема.
На предприятие для организации или корректировки работы службы внутреннего аудита приглашается специалист той аудиторской фирмы, которая в будущем и будет проводить внешний аудит. Это значительно экономит время и средства как предприятию, так и внешнему аудитору. Однако в этом случае теряется объективность внешнего аудита — основная составляющая, ради чего вообще внешний аудит и проводится.
