Содержание к диссертации
Введение
ГЛАВА 1. РАЗВИТИЕ КОНДИТЕРСКИХ ПРЕДПРИЯТИЙ И ПРОБЛЕМЫ ИНФОРМАЦИОННОГО ОБЕСПЕЧЕНИЯ УПРАВЛЕНИЯ 9
1.1. Современное состояние кондитерской отрасли и основные тенденции ее развития 9
1.2. Технологические и организационные особенности кондитерского производства и их влияние на организацию учета затрат на производство 19
ГЛАВА 2. ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО НА ПРЕДПРИЯТИЯХ КОНДИТЕРСКОЙ ПРОМЫШЛЕННОСТИ 47
2.1. Классификация затрат на производство продукции 47
2.2. Учет затрат на сырье и вспомогательные материалы 59
2.3. Учет отходов кондитерского производства 74
2.4. Учет трудовых затрат 89
2.5. Учет и распределение косвенных расходов 99
ГЛАВА 3. МЕТОДИКА ВНУТРЕННЕГО АУДИТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО КОНДИТЕРСКОЙ ПРОДУКЦИИ 111
3.1. Внутрихозяйственный контроль в системе управления предприятием 111
3.2. Создание службы внутреннего аудита 129
3.3. Методика внутреннего аудита затрат на производство 138
ЗАКЛЮЧЕНИЕ 165
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 172
ПРИЛОЖЕНИЯ 187
- Современное состояние кондитерской отрасли и основные тенденции ее развития
- Классификация затрат на производство продукции
- Внутрихозяйственный контроль в системе управления предприятием
Введение к работе
Актуальность темы исследования. Процесс становления рынка в России связан с коренными изменениями во многих областях экономики. В любой организации приходится решать целый спектр текущих и стратегических задач, связанных с использованием материальных, трудовых, финансовых и информационных ресурсов. Предприятия функционируют в нестабильной экономической среде, что во многом обусловлено регулярными изменениями и дополнениями в налогообложении и методологии ведения учета, носящих законодательный характер. Организация учета затрат и методика калькулирования себестоимости продукции на кондитерских предприятиях не позволяют в полной мере реализовать управленческие и контрольные функции бухгалтерского учета на современном этапе, так как в их основе сохранены принципы административно-командного управления народным хозяйством, основной целью которых являлось получение унифицированных данных о себестоимости и рентабельности продукции по отрасли в целом.
В условиях полной хозяйственной самостоятельности организаций возникла острая необходимость формирования системы управления затратами, создания ресурсосберегающего, противозатратного механизма. Получение достоверной информации, позволяющей вырабатывать и осуществлять обоснованные управленческие решения, может быть осуществлено только путем формирования информационной системы учета и контроля. Это требует перестройки учета затрат для получения необходимой системной информации об эффективном использовании ресурсов.
В условиях рыночной экономики проблема совершенствования внутреннего учета и контроля формирования затрат и калькулирования себестоимости продукции становится особенно актуальной. Результаты исследования показывают, что вопросы внутреннего аудита затрат на производство продукции недостаточно изучены и требуют дальнейшего исследования. Эти обстоятельства
обуславливают необходимость разработки теоретических и методических рекомендаций по решению этих проблем. Создание системы внутреннего контроля позволит:
- ускорить получение текущей информации руководством фирмы;
- оперативно обеспечивать учетные службы требуемой информацией об отклонениях и выявленных нарушениях;
- оптимизировать процесс принятия решений;
- упростить задачу адаптации процесса формирования и обработки информационных потоков в соответствии с изменениями и рекомендациями законодательного характера.
К решению этой сложной проблемы обращались многие российские и зарубежные ученые: Х.Андерсен, М.И.Баканов, И.А. Басманов, П.С. Безруких, Б.И. Валуев, К.М. Гарифуллин, В.А. Ерофеева, В.Б. Ивашкевич, Д.Колдуэлл, А. Д. Ларионов, Б.Нидлз, П.П. Новиченко, В.Ф. Палий, В. И. Подольский, Р. С. Сайфуллин, С.С. Сатубалдин, Я. В. Соколов, В.И. Стоцкий, С.А. Стуков, Н.Г. Чумаченко, А. Д. Шеремет и др.
Основное внимание в исследованиях данной проблемы, как правило, уделяется вопросам формирования учетной информации о производственных затратах и организации системы контроля на предприятиях пищевой отрасли в целом, без учета специфических особенностей, характерных для подотраслей. Между тем, специфика производства и технологии кондитерской промышленности предъявляют особые требования к формированию системы внутреннего учета и контроля.
Указанные преимущества от использования системы внутреннего контроля затрат и отсутствие разработок в области ее организации в кондитерской промышленности определяют актуальность темы диссертационного исследования.
Целью диссертации является разработка теоретических и методических основ организации учета и внутреннего аудита затрат как инструмента оперативного управления организацией и выработка практических
рекомендаций по их использованию.
Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:
- уточнить цели, задачи и принципы организации системы управления затратами на производство и ее требования к информационному обеспечению;
- на основе исследования технологических и организационных особенностей разработать схему учета затрат на производство продукции по центрам ответственности и выявить предпосылки организации внутреннего аудита затрат на производство продукции;
- исследовать и обосновать классификацию затрат для целей контроля и регулирования деятельности предприятий;
- обосновать возможные пути совершенствования учета материальных и трудовых затрат, учета использования отходов и распределения косвенных расходов;
- разработать рекомендации по методике внутреннего аудита затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции;
- разработать должностные инструкции и схемы взаимодействия работников службы внутреннего контроля между собой и с представителями других подразделений.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования диссертационной работы является совокупность теоретических, методических и практических вопросов, определяющих содержание, организацию и функционирование систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля затрат и себестоимости продукции.
Исследование строится на анализе действующих нормативных положений по тематике диссертационной работы, изучении экономической литературы и использовании фактических материалов, полученных на кондитерских фабриках Санкт-Петербурга и Улан-Удэ.
Объектом исследования выступают кондитерские предприятия: ОАО «Невские берега» и ОАО «Амта».
Методологической и теоретической основой проведенного исследования послужили общенаучные приемы анализа и синтеза, дедукции и индукции, системного подхода, а также экономико-математические приемы - методы группировки, сравнения, коэффициентов и другие методы познания.
В процессе работы изучены нормативные документы по предмету исследования, инструктивные и методические материалы министерств и ведомств, труды отечественных и зарубежных авторов по вопросам организации бухгалтерского учета, анализа и контроля, организации управления в кондитерской промышленности. В диссертации использованы полученные и обработанные автором материалы исследования ряда кондитерских предприятий.
Научная новизна исследования заключается в постановке, теоретическом и прикладном обосновании и решении комплекса вопросов совершенствования организации и методики учета и внутреннего аудита затрат на предприятиях кондитерской промышленности.
В процессе исследования получены следующие наиболее существенные научные результаты:
- на основе исследования целей, задач и функций системы управления затратами на производство обоснованы принципы классификации затрат на производство продукции с учетом специфики исследуемой отрасли;
- в соответствии с технологическими и организационными особенностями производства разработана структура центров ответственности, обоснована детализация мест возникновения затрат и определены информационные потоки системы учета затрат по центрам ответственности;
- разработан рабочий план счетов предприятий кондитерской промышленности;
- усовершенствована форма производственного отчета движения сырья и готовой продукции в целях оперативного учета и контроля материально производственных запасов;
- разработана методика учета использования отходов кондитерского производства;
- обоснованы базы распределения косвенных расходов исходя из наличия зависимости и тесноты связи между показателями;
- внесены предложения по совершенствованию системы оплаты труда на предприятиях отрасли и уточнена классификация расходов на рабочую силу;
- с учетом особенностей исследуемой отрасли определены основные принципы и элементы системы внутреннего контроля затрат на производство продукции, усовершенствована методика проведения внутреннего аудита затрат на производство продукции;
- разработан вариант организации службы внутреннего аудита и должностные инструкции ее аппарата.
Практическая значимость исследования заключается в разработке основных направлений и конкретных рекомендаций по совершенствованию методики и организации бухгалтерского учета и внутреннего аудита затрат на производство в кондитерской промышленности.
Внедрение содержащихся в диссертации теоретических положений и практических рекомендаций в практику работы кондитерских предприятий будет способствовать повышению эффективности их управления.
Апробация и реализация результатов исследования. Основные выводы и рекомендации диссертационной работы обсуждались и получили одобрение на научных сессиях профессорско-преподавательского состава, научных сотрудников и аспирантов Санкт-Петербургского государственного университета экономики и финансов по итогам НИР 2000-2001гг.
Рекомендации диссертационной работы использованы в практике работы кондитерской фабрики «Амта» (г. Улан-Удэ) и аудиторской фирмы «Прайм Эдвайс» (г. Санкт-Петербург).
Публикации. Основные положения и результаты диссертационного исследования опубликованы в десяти работах, общим объемом 2,87 п.л.
Структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы и приложений.
В первой главе проанализированы современное состояние отрасли, технологические и организационные особенности кондитерского производства, влияющие на организацию и методологию бухгалтерского учета; определены основные направления совершенствования бухгалтерского учёта как основы эффективного управления и построения системы внутреннего контроля предприятий кондитерского промышленности; рассмотрены основные проблемы управленческого бухгалтерского учета затрат и калькулирования себестоимости.
Во второй главе уточнена классификация затрат на производство продукции в соответствии с современными требованиями контроля и управления, разработаны модели учёта материальных и трудовых затрат в отрасли, обоснованы рекомендации по совершенствованию методики учёта отходов и контроля за их использованием, исследованы методологические основы и направления совершенствования учёта накладных расходов.
В третьей главе выделены основные проблемные аспекты системы внутреннего контроля организации, обоснована необходимость организации системы внутреннего контроля затрат на производство кондитерских изделий, предложена методика внутреннего аудита затрат на производство.
В заключении изложены основные выводы и предложения по результатам исследования.
Современное состояние кондитерской отрасли и основные тенденции ее развития
Пищевая промышленность Российской Федерации - одна из стратегических отраслей экономики, призванная обеспечить устойчивое снабжение населения необходимыми качественными продуктами питания. На долю этой промышленности приходится более половины продовольственного товарооборота. Всего в ее составе более 30 подотраслей, объединенных в более 18 тыс. предприятий и цехов (количество которых возросло за последние годы в 2,2 раза) с численностью работающих 1,4 млн. чел. Эти отрасли вырабатывают практически все необходимые для населения продукты питания, включая специальные продукты для детей. Кондитерская отрасль - одна из подотраслей пищевой промышленности.
Недостатком кондитерской отрасли в России считается неравномерное распределение производственных мощностей на территории страны. Более четверти их расположены в Центральном регионе и в Москве. Москва обладает 14 % общероссийского потенциала мощностей производства кондитерских изделий. А в Северном, Дальневосточном регионах и в районах Восточной Сибири кондитерская промышленность развита гораздо меньше.
Номенклатура продукции кондитерской промышленности охватывает несколько тысяч наименований. В планировании и учете применяется так называемая групповая номенклатура продукции. В ней выделяются сахарные и мучные изделия; в группу сахарных относят карамель, конфеты, шоколад, шоколадные изделия и т. п., в группу мучных - печенье, вафли, торты, пирожные.
Кондитерские предприятия отличаются большим разнообразием. Наиболее распространенным типом кондитерской фабрики является универсальная, производящая изделия обеих основных групп кондитерских изделий: сахарные и мучные. В мире кондитерское производство считается высокорентабельным. Западные производители увидели в России огромный рынок с сильно неудовлетворенным спросом (о чем свидетельствовал резкий рост импорта достаточно низкосортных сладостей сразу после отмены госмонополии на внешнюю торговлю). Поэтому ряд крупных компаний уже в 1995-1996 годах начали скупать акции наиболее успешных предприятий. Так, Nestle в 1995 году приобрела контрольный пакет акций самарского АО "Шоколадная фабрика "Россия", ставшего стержнем целого холдинга (в него сейчас входят еще 4 предприятия, на долю которых приходится около 6% российского рынка кондитерских изделий).
На российский рынок начали выходить и другие западные компании -корпорация "Марс" (фабрика в Ступине), "Штольверк Рус" (кондитерская фабрика в городе Покрове) и ряд других компаний. Крупные инвестиции в переоснащение предприятий, в рекламу собственной продукции привели к некоторому увеличению производства и спроса на кондитерские изделия к 1997 году.
Не обошли вниманием отрасль и российские производители. С 1995 года «Инкомбанк» скупил акции московских фабрик имени Бабаева и «Рот-Фронт». Последние стали основой крупного холдинга, в который, помимо них, вошли три региональные кондитерские фабрики, а также ряд структур, занимающихся импортом сырья - сахара, какао, других компонентов. Благодаря грамотно организованной цепочке себестоимость конечной продукции у них была ниже, чем у конкурентов. Сейчас это структура контролирует около 9 % рынка.
Другой холдинг (в настоящее время 5% рынка) был сформирован при активном участии московского правительства, которому принадлежит 23,7 % акций ОАО "Московская кондитерская фабрика "Красный Октябрь". В холдинг, кроме собственно "Красного Октября", входит петербургская "Кондитерская фабрика им. Самойловой", коломенская, егорьевская, рязанская и йошкар-олинская фабрики, тульская фабрика "Ясная поляна", тамбовская фабрика "ТАКФ". На кондитерском рынке Санкт-Петербурга по итогам 2001 года лидерами являются три предприятия - АОЗТ "Первый кондитерский комбинат "Азарт", ЗАО "Кондитерская фабрика им. Крупской" и ЗАО "Кондитерская фабрика им. Самойловой".
Основными производителями мучных кондитерских изделий г. Санкт-Петербурга являются 9 крупных хлебозавода, 3 кондитерских комбината, мукомольный комбинат и несколько небольших организаций. Ежегодно они производят около 26 тысяч тонн мучных кондитерских изделий.
По данным предприятия, доля ОАО "Невские берега" на петербургском рынке кремовых изделий составляет 18 % (ОАО «Хлебный дом» - 20 %). Фабрика "Невские берега", специализирующаяся на изготовлении тортов и пирожных, приобрела у петербургской кондитерской фабрики им. Н.К. Крупской 100 % акций новгородской фабрики ЗАО "Каскад".
На кондитерском рынке Бурятии лидирующее положение занимает ОАО «Амта». В 1958 году Правительством республики было принято решение о строительстве кондитерской фабрики в городе Улан-Удэ. В 1971 году фабрика была введена в эксплуатацию. Первоначально на кондитерской фабрике выпускались следующие виды кондитерских изделий: карамель, неглазированные конфеты, пастило-мармеладные изделия, печенье и вафли. С 1979 года фабрика освоила выпуск глазированных конфет и шоколадных изделий. В настоящее время на кондитерской фабрике выпускается более 110 наименований кондитерских изделий, при этом используется около 140 видов сырья.
В соответствии с законом Российской Федерации "О приватизации государственных и муниципальных предприятий в Российской Федерации" и Указом Президента России от 14. 10. 92г. №1230 "О регулировании арендных отношений и приватизации имущества государственных, муниципальных предприятий, сданного в аренду" на базе кондитерской фабрики "Улан-Удэнская" было учреждено АООТ "Амта". Учредителем общества является Госкомитет Республики Бурятия по управлению государственным имуществом коллектива арендаторов кондитерской фабрики.
Классификация затрат на производство продукции
В деле калькулирования себестоимости промышленной продукции до настоящего времени сохраняется методологическая и организационная нечеткость, недооценка его роли и значения. Это особенно относится к организационно-методической постановке калькулирования в отдельных отраслях промышленности, для которых все еще не разработаны научно-методические и инструктивно-методические положения системы калькулирования, учитывающие производственно-экономические особенности производства и условия формирования себестоимости продукции в отраслях. Учет и калькулирование затрат на производство продукции в кондитерской промышленности до сих пор регламентируется Инструкцией по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на предприятиях кондитерской промышленности, утвержденной Министерством пищевой промышленности СССР 1973 г.
Обширная экономическая литература, освещающая вопросы себестоимости продукции, посвящена, в основном, выяснению экономической сущности себестоимости, выявлению резервов снижения себестоимости, учету и статистике себестоимости и анализу ее структуры. В то же время вопросы формирования и калькулирования себестоимости продукции в отдельных отраслях промышленности, в частности, в кондитерской, не получили еще должной разработки.
В улучшении нуждается действующая классификация затрат. Основным недостатком ее является сохранение нацеленности главным образом на достоверное исчисление себестоимости выпущенной продукции при ослаблении внимания к текущему контролю формирующих ее затрат и повседневному информационному обеспечению управления. Рациональная организация бухгалтерского учета производственных затрат, образующих себестоимость продукции, во многом зависит от обоснованности классификации затрат. Назначение классификации затрат как важнейшего аспекта управленческого учета должно прежде всего состоять в удовлетворении требований внутренних пользователей бухгалтерской информации.
С переходом к рыночным отношениям права и возможности организаций в выборе методов ведения производственного учета и калькулирования себестоимости продукции значительно расширены. Определение себестоимости продукции находится во взаимосвязи с установлением цены на нее, так как учет затрат представляет собой выражение внутренних возможностей предприятия. При реальном функционировании рыночных механизмов неизбежно возникает объективная необходимость создания четкой системы учета и контроля затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Рациональная организация бухгалтерского учета затрат, формирования себестоимости продукции во многом зависит от обоснованности классификации затрат. В основе внутреннего контроля затрат также лежит классификация затрат по какому-либо признаку.
Научно обоснованную классификацию затрат впервые предложил В.И. Стоцкий [174, с. 57]. Ранее Р.Я. Вейцманом было предложено деление затрат по четырем признакам: 1) по характеру операций (технические и торговые); 2) «по предметам и местам, которые являются носителями издержек производства» (общие и специальные); 3) «по способу исчисления издержек производства в цене продукта» (прямые и накладные); 4) «по зависимости размеров издержек производства от объема деятельности предприятия (постоянные и пропорциональные) [53, с. 41-46]. В приведенной классификации, по существу, специальными затратами называются основные расходы, а накладные названы общими. При этом накладные расходы отождествляются с косвенными.
Этими же видами затрат ограничились Н.А. Блатов и И.И. Поклад. Они рассматривали основные и накладные, прямые и косвенные, постоянные и переменные расходы. При этом Н.А. Блатов признавал обоснованным утверждение В.И. Стоцкого, что «подразделение издержек на переменную и достоян 49 ную части следует рассматривать как тенденцию тех или других видов расходов к более или менее равномерному изменению в зависимости от изменения объема производства или отсутствие такой тенденции, но не более» [174, с. 21].
Внутрихозяйственный контроль в системе управления предприятием
Хозяйственная деятельность предприятий на всех уровнях управления ею осуществляется в условиях противоречий, возникающих первоначально в виде деловых расхождений, обостряющихся при повышении интенсивности хозяйственных операций, переходящих в острую форму при отсутствии компромиссов или решений директивных органов. Для успешной деятельности предприятия, повышения уровня рентабельности, сохранности и приумножения его активов необходим отлаженный механизм управления. Исключительно важная роль в этом принадлежит контролю. Именно развитие контроля является, с одной стороны, объективной необходимой предпосылкой, с другой - условием для совершенствования управления организации.
В Российской Федерации профессиональная деятельность бухгалтера достаточно строго регламентирована различными нормативными документами. Это касается собственно вопросов бухгалтерского учета и отчетности, в большей степени - вопросов налогообложения, а также прочих вопросов хозяйственной деятельности организации.
Организация контроля со стороны руководства предприятия регламентируется на уровне законов. Согласно ст. 295 Гражданского кодекса РФ, «...собственник имущества, находящегося в хозяйственном ведении в соответствии с законом решает вопросы создания предприятия, определения предмета и целей его деятельности, его реорганизации и ликвидации, назначает директора (руководителя) предприятия, осуществляет контроль за использованием по назначению и сохранностью принадлежащего предприятию имущества».
В связи с возрастающей диверсификацией и децентрализацией деятельности организаций, усложнением организационных структур управления все большее значение приобретает деятельность служб внутреннего контроля. В современных условиях перехода к рынку возникает необходимость структурной перестройки всей системы внутрихозяйственного управления. Действенность и эффективность контроля зависит от того, насколько глубоко и аргументировано в результате его осуществления будут выявлены и устранены все факторы и условия, способствующие бесхозяйственности и расточительству, хищениям, злоупотреблениям, различным непроизводительным расходам.
К сожалению, следует констатировать, что в настоящее время проблема создания эффективно функционирующего внутреннего контроля в организациях кондитерской отрасли, несмотря на всю ее актуальность, не только далека от своего решения, но во многом остается пока еще не в полной мере осмысленной с научных позиций.
В развитии теории внутреннего контроля одним из серьезных недостатков является отсутствие необходимого единства в трактовке ряда теоретико-методологических вопросов. Существуют различные подходы в определении отдельных терминов, их содержания и классификационных признаков.
Одни авторы считают, что «главной функцией внутреннего контроля является проведение финансовых проверок, как на самом предприятии, так и на его филиалах и дочерних фирмах с целью укрепления финансовой устойчивости предприятия, выявления и устранения нарушений финансовой дисциплины, установления достоверности учетных и отчетных данных, более гибкого реагирования на потребности рынка» [30, с. 4-5].
Другие рассматривают внутренний контроль как деятельность по обнаружению ошибок или фактов мошенничества.
Внутренний контроль, по мнению зарубежных ученых, в частности Р. Адамса, «это контроль, который осуществляется путем проверки и оценки адекватности и эффективности других видов контроля» [19]. Также отмечается, что понимание теоретических аспектов системы внутреннего контроля позволит должным образом организовать практическую сторону.
На наш взгляд, внутренний контроль не должен ограничиваться финансовыми показателями. Необходимыми функциями внутреннего контроля также являются оценка деятельности организации в целом и ее подразделений и помощь в эффективном выполнении ею своих обязанностей в соответствии с назначением организации. При этом важно отслеживать динамику деятельности предприятия.
