Содержание к диссертации
Введение
1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ВНУТРЕННЕГО АУДИТА КАК ЭЛЕМЕНТА СИСТЕМЫ ЭФФЕКТИВНОГО УПРАВЛЕНИЯ ПРЕДПРИЯТИЕМ 9
1.1 Сущность внутреннего аудита, его цели и задачи 9
1.2 Виды внутреннего аудита и его место в системе финансового и внутреннего контроля 23
1.3. Аудиторские процедуры как средство оценки соблюдения принципа непрерывности 36
2. МЕТОДИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОЦЕНКИ ВОЗМОЖНОСТИ НЕПРЕРЫВНОГО ФУНКЦИОНИРОВАНИЯ ПРЕДПРИЯТИЯ
2.1. Основные положения концепции непрерывности деятельности организации 48
2.2. Анализ существующих методических подходов к оценке непрерывности функционирования предприятия 62
2.3. Основные направления финансового анализа при оценке деятельности функционирующего предприятия 77
3. МЕТОДИКА ВНУТРЕННЕГО АУДИТА СОБЛЮДЕНИЯ ПРИНЦИПА НЕПРЕРЫВНОСТИ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ 89
3.1. Этапы оценки соблюдения принципа непрерывности во внутреннем аудите 89
3.2. Анализ признаков, ставящих под сомнение возможность дальнейшего функционирования предприятия 103
3.3. Оценка возможности дальнейшего функционирования действующих предприятий 116
Заключение 130
Список использованной литературы 135
ПРИЛОЖЕНИЕ 146
- Виды внутреннего аудита и его место в системе финансового и внутреннего контроля
- Основные положения концепции непрерывности деятельности организации
- Этапы оценки соблюдения принципа непрерывности во внутреннем аудите
Введение к работе
На современном этапе формирования рыночных отношений при разнообразии форм собственности, возрастают требования к повышению, эффективности управления, которые обуславливают необходимость функциональной активизации и реформирования контроля как составной части управления. Стоит задача перехода от традиционного пассивного констатирующего контроля к его активным формам, в частности, к контрольно-аналитическому обеспечению информацией, прогнозированию и обоснованию организационных и экономических решений.
В развивающейся рыночной экономике действуют системы государственного, независимого и управленческого контроля. Все они тесно взаимосвязаны, и их роль возрастает в связи со значительным объемом и разнообразием услуг, оказываемых внутренним аудитом.
Внутренний аудит глубоко проникает в функции менеджмента, организационную деятельность предприятия, обеспечивает информацией о качестве управленческой деятельности, представляет руководству данные анализа, оценки, рекомендации, а также финансовые прогнозы о проверяемых объектах.
В условиях активной интеграции производственных объектов, формирование вертикально и горизонтально интегрированных корпоративных структур, активизации иностранного капитала вопросы укрепления и * рациональной организации внутреннего контроля и аудита становятся важнейшим условием обеспечения единой методологии учета и достоверности бухгалтерской отчетности.
Все это требует систематизации опыта, исследования теории и практики внутреннего аудита в современных условиях рыночных отношений, решения проблемных вопросов его развития, и, прежде всего, разработки концепции данного вида аудита.
Необходимость обеспечения жизнеспособности организации в современных условиях накладывает огромную ответственность на ее
руководителей. Современная рыночная экономика функционирует так, что постоянно изменяются условия хозяйственной деятельности, рыночная конъюнктура, поведение субъектов рынка. Неустойчивость экономит обуславливает рост неопределенности экономической системы. Неизмеримо растет цена каждой допущенной ошибки при принятии решений, порой требуется оперативная корректировка принятых решений. Для всего этого необходима качественная, т.е. своевременная, достоверная и полная информация.
Службы внутреннего аудита преимущественно были ориентированы на оценку соблюдения внутренних правил компании и требований, установленных законодательством. Сегодня, когда существует множество факторов, оказывающих отрицательное влияние на хозяйствующие субъекты, собственники и пользователи информации надеются получить от внутренних аудиторов основу для принятия экономических решений, экспертизу бизнеса, компетентную консультацию по различным вопросам, исчерпывающую информацию по реальной жизнеспособности предприятия.
Собственников и руководство предприятия интересует как краткосрочная, так и долгосрочная перспектива функционирования предприятия. В то же время в непрерывности деятельности предприятия заинтересованы не только собственники и руководство, но и заказчики, поставщики, кредиторы и т.д. Все это обуславливает необходимость оценки возможности дальнейшего непрерывного функционирования предприятия.
Внутренний аудитор обладает информацией по всем аспектам деятельности компании и инструментарием для обобщения и анализа данных. Именно поэтому, внутренний аудит становится в настоящее время источником информации, помогающим собственникам объективно оценить реальное положения предприятия.
Согласно принципу непрерывности деятельности предполагается, что предприятие будет продолжать осуществлять свою финансово-хозяйственную
деятельность в течение 12 месяцев года, следующего за отчетным, и не имеет намерения или потребности в ликвидации, прекращении финансово-хозяйственной деятельности.
Поскольку допущение непрерывности деятельности является одним из основных принципов подготовки финансовой отчетности, обязанность руководства предприятия заключается в том, чтобы оценить способность предприятия продолжать свою непрерывную деятельность, даже если применимый в данных условиях порядок подготовки финансовой отчетности не предусматривает выраженного в явной форме требования об этом. Оценка принципа непрерывности деятельности связана с вынесением в конкретный момент времени профессионального суждения о фактах хозяйственной деятельности, которые являются не определенными на дату составления финансовой отчетности.
Одной из основных задач, стоящих перед внутренними аудиторами является раскрытие перспективы дальнейшего функционирования предприятия. В этой связи разработка подхода внутреннего аудита к оценке соблюдения концепции непрерывности деятельности представляется актуальной проблемой, имеющей как теоретическую, так и практическую значимость. Соответствующие методические подходы к решению названной проблемы только разрабатываются в экономической литературе, и настоящее исследование является одним из элементов такого научного поиска.
Цель и задачи исследования:
Целью исследования является формирование методики оценки соблюдения принципа непрерывности деятельности организации для целей внутреннего аудита.
Целевая направленность работы обусловила постановку и решение следующих задач:
уточнить понятие «внутренний аудит», содержание целей, задач и функций внутреннего аудита;
изучить основные понятия и подходы к определению возможности непрерывного функционирования предприятия;
выделить особенности оценки соблюдения принципа непрерывности во внешнем и внутреннем аудите;
выделить основные направления финансового анализа в процессе оценки дальнейшего функционирования предприятия;
классифицировать признаки несоблюдения концепции непрерывности деятельности;
разработать методику оценки соблюдения принципа непрерывности деятельности организации внутренними аудиторами.
Предмет и объект исследования. Объектом исследования выступают процедуры внутреннего аудита корпоративных хозяйствующих субъектов. Предметом исследования являются теоретические и практические аспекты оценки принципа непрерывности во внутреннем аудите.
Содержание диссертационного исследования соответствует области
исследования 2.1. «Методология и технология аудита» Паспорта
специальностей ВАК (экономические науки).
Методологической и теоретической основой исследования.
Теоретической основой исследования послужили труды в области бухгалтерского учета, внутреннего и внешнего аудита (В.Д. Андреев, A.M. Богомолов, П.И. Камышанов, А.К. Макальская, Г.В. Максимова, В.И. Подольский, А.Н. Романов, Я.В. Соколов, A.M. Сонин, Л.В.Сотникова, В.В. Скобара, А.Д. Шеремет и др.); контроля (В. В. Бурцев, Ю.А. Данилевский, Н.Л. Маренков, М.В. Мельник, А.А. Терехов, М.А. Терехов).
Многие фундаментальные теоретические и практические вопросы внутреннего аудита рассмотрены в работах таких зарубежных авторов, как
Р.Адамс, А.Аренс, Р. Додж, Р.Д. Кармайкл, Дж. Лоббек, Р. Манн, Э. Майер, Р. Монтгомери, Б. Нидлз, Дж. Робертсон, Ч.Т. Хорнгрен.
В качестве правовой базы использованы законодательные акты РФ, регулирующие аудиторскую деятельность, международные стандарты аудита и интерпретации к ним.
В процессе исследования использовались методы группировки, анализа и синтеза, аналогии, сравнения, моделирования, экономического анализа и экспертных оценок.
Научная новизна диссертационной работы заключается в следующем:
уточнено содержание понятия «внутренний аудит», как элемента системы эффективного управления компанией;
обоснована необходимость расширения комплекса задач внутреннего аудита, включая оценку соблюдения принципа непрерывности деятельности организации; . .
определены отличия в оценке соблюдения принципа непрерывности на предприятии во внешнем и внутреннем аудите;
уточнены цели, сформированы задачи и выделены основные направления финансового анализа при оценке принципа непрерывности; *
предложена классификация признаков несоблюдения принципа непрерывности деятельности;
разработана методика оценки соблюдения принципа непрерывности деятельности организации для внутреннего аудита.
Практическая значимость работы заключается в том, что' использование предложенного подхода позволяет аудиторам поэтапно проводить оценку соблюдения принципа непрерывности, а применение анкеты «Соблюдение принципа непрерывности деятельности предприятия» для внутренних аудиторов, позволяет сократить затраты времени на получение информации из различных источников, и комплексно оценить возможность
8 дальнейшего функционирования предприятия. Разработанная соискателем методика может применяться при оценке соблюдения принципа непрерывности как внутренними, так и внешними аудиторами.
Выдвигаемые в диссертации теоретические положения и выводы могут использоваться в преподавании дисциплин «Основы аудита», «Практический аудит» для студентов по специальности 060500 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит».
Сведения о практическом использовании результатов. - *
Практические результаты исследования внедрены в ООО «Западно-Сибирская консалтинговая компания», в отделах внутреннего аудита ОАО «Бамтоннельстрой», ООО «УК «Северовостоколово».
Результаты исследования докладывались на VII Всероссийском форуме молодых ученых и студентов «Конкурентоспособность территорий и предприятий во взаимозависимом мире» (Екатеринбург, 2004г.), на пятой научной сессии аспирантов и магистрантов (Новосибирск, 2004г.).
Основные выводы и предложения диссертационной работы использованы для чтения лекции по теме «Внутренний аудит на предприятии» РЖУиСИ * «РОССПА».
Публикации. По теме диссертации автором опубликовано 7 научных работ объемом 3,9 п.л.
Объем и структура работы. Состав изучаемых проблем, характер и направленность выполненного исследования обусловили структуру диссертационной работы, которая включает введение, три главы и заключение. Работа содержит 22 таблицы и 7 рисунков в тексте, список использованной литературы и 12 приложений.
1. Теоретические аспекты внутреннего аудита как элемента системы эффективного управления предприятием
Виды внутреннего аудита и его место в системе финансового и внутреннего контроля
Как результат и фактор развития рыночных отношений внутренний аудит отличается многообразием, в связи, с чем приобретает большое значение его классификация с целью систематизации его видов. Научно обоснованная классификация позволит глубже понять сущность и назначение внутреннего аудита как экономической категории, определить степень разработанности вопросов, связанных с его организацией и проведением.
Поэтому для более полного понимания сущности внутреннего аудита рассмотрим характеристику его видов и определим, в рамках каких видов внутреннего аудита осуществляется оценка соблюдения принципа непрерывности.
Исторически характер внутреннего аудита меняется, соответственно меняется и характер его организационных форм. Первоначально роль внутреннего аудита, как показывает практика аудиторских проверок, вытекала из задач финансового управления, в основном налогообложения и обеспечения безопасности активов, представляя собой контроль на детальном уровне.
Затем, исходя из зарубежного опыта, акцент сместился на подтверждение выполняемых циклов конкретных внутрисистемных процедур. В последующем внимание аудиторов стало останавливаться не только на том, к,ж функционируют системы контроля и обработки информации, но и насколько они эффективны в достижении целей, для которых они предназначены, и какие усовершенствования могут быть предприняты [92, С. 102].
В последние годы масштабы внутреннего аудита в России и за рубежом были расширены путем включения в них оценки качества информации, выдаваемой управленческой информационной системой, составляющей основу для принятия управленческих решений, а также оценки полезности применяемой методики анализа этой информации.
Мы не ставим задачу рассмотрения характеристики всех существующих видов внутреннего аудита, остановимся только на основных.
Концепция теории развития аудита западных стран различают следующие виды внутреннего аудита: операционный аудит, аудит на соответствие и аудит финансовой отчетности [56, с.77].
Широкое распространение в современных условиях получает операционный аудит, по поводу трактовки которого среди ученых нет однозначного мнения.
Многие специалисты предпочитают использовать термин «аудит хозяйственной деятельности», или «аудит результатов». Более правильным следует считать название «операционный аудит», так как направлением его деятельности в основном является комплексное системное изучение деятельности организации с целью выработки рекомендаций по экономному и эффективному использованию ее ресурсов, оптимальному достижению целей программ, установленных законодательными и руководящими органами, увеличению производительности и рентабельности.
Итак, операционный аудит - это проверка в части процедур и методов функционирования хозяйственной системы в целях оценки производительности и эффективности деятельности организации. Результатом проверки являются рекомендации по совершенствованию этой системы. В операционном аудите проверка не ограничивается только оценкой системы бухгалтерского учета, когда оценивается пригодность и достаточность информации, используемая руководством при принятии управленческих решений. Аудит может включать также оценку организационной структуры, компьютерных операций, методов производства, маркетинговой и любой другой области, в которой аудитор квалифицирован.
Э. А. Арене и Дж. К. Лоббек выделяют три основных направления операционного аудита: функциональный - это направление определяет разделение труда аудиторов по функциям производства и управления; организационный - аудит направлен на оценку состояния взаимодействий функций; специальный - объединяет конкретные виды аудита, необходимые для улучшения деятельности того или иного хозяйствующего субъекта [14,С.540].
Цель аудита на соответствие - определить, соблюдаются ли в хозяйственной системе те специфические процедуры или правила, которые предписаны персоналу руководством. Администрация организации является основной группой пользователей результатов аудита на соответствие.
Для внутреннего аудита характерно осуществление аудита на соответствие и операционного аудита.
Основные положения концепции непрерывности деятельности организации
При переходе к рыночным отношениям во внутреннем аудите произошли качественные изменения: ориентация внутреннего аудита на риско-и системно - ориентированные методы, смещение акцентов в сторону анализа хозяйственной деятельности, оценки хозяйственных рисков и перспектив будущего развития предприятия.
Можно выделить три характерные особенности, налагающие отпечаток на общее развитие профессии в России.
Во-первых, руководство компаний во многих случаях не осознает значимость внутреннего аудита и широту задач, которые тот способен решать, и воспринимает внутренний аудит как современное название хорошо известной ревизии.
Во-вторых, внутренний аудит часто является продолжением или дополнением аудита внешнего, поскольку воспринимается как проверка финансовой отчетности. Это приводит не только к неэффективному использованию его потенциала, но и к прямым потерям ресурсов, затрачиваемых на дублирование работы внутренних и внешних аудиторов.
В-третьих, в российских компаниях внутренний аудит постоянно должен доказывать менеджерам и сотрудникам компании свою необходимость и полезность. К сожалению, работники не всегда осознают, что аудитор призван не контролировать исполнителей, а определять слабые места и недостатки систем, процессов, процедур и вырабатывать рекомендации, способствующие их устранению.
Развитие внутреннего аудита показывает, что собственников и руководство все больше начинает интересовать перспективы роста, развития, ожидаемые последствия от принятых решений, возможности дальнейшего функционирования фирмы.
Поэтому, внутренний аудит в настоящее время приобретает прогнозный характер, направленный на раскрытие перспективы развития предприятия. В связи с этим, одной из важнейших задач внутреннего аудита считается оценка возможности организации продолжать непрерывную деятельность.
В последнее время в России в среде профессиональных бухгалтеров и аудиторов все большее внимание уделяется международным принципам и стандартам. В нашей стране уже признаны и используются в практике многие международные принципы, которые адаптированы для российской экономики и являются национальными.
Базовым принципом в Международных стандартах бухгалтерского учета является принцип непрерывности деятельности. В соответствии с ним предполагается, что хозяйствующий субъект будет постоянно осуществлять свою деятельность, т.е. продолжит ее в обозримом будущем. Он не намерен ликвидировать или значительно сокращать свою деятельность и не нуждается в этом. Принцип постоянно действующего предприятия, прежде всего, предопределяет работу бухгалтеров, но его последствия для внешних и внутренних аудиторов даже значительнее. Это связано в первую очередь с тем, что если для бухгалтера непрерывная деятельность бесконечна, то для внешнего аудитора, она ограничена двенадцатью месяцами. Что касается внутреннего аудитора, то в зависимости от цели оценки возможности дальнейшего функционирования, он анализирует периоды как краткосрочные, так и долгосрочные. И, именно, в этих рамках аудитор должен адекватно сделать выводы о применимости данного принципа на предприятии.
Оценка соблюдения принципа непрерывности важна по двум причинам: во-первых, если перед экономическим субъектом стоит угроза ликвидации, то финансовая (бухгалтерская) отчетность не может быть подготовлена исходя из оценки активов и обязательств, применяемой в условиях нормального функционирования, поскольку имеются вполне очевидные отличия в порядке выплат кредиторам, а также в сумме денежных средств, которая может быть получена при срочной распродаже активов;
во-вторых, рассмотрение применимости допущения непрерывности деятельности имеет большое значение с точки зрения интересов пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности, для которых существенно не только то, насколько точно отражены в отчетности прошлые события, но и можно ли говорить о деятельности компании на перспективу.
Этапы оценки соблюдения принципа непрерывности во внутреннем аудите
Во второй главе данной работы мы рассмотрели основные понятия, связанные с концепцией непрерывности в бухгалтерском учете, внешнем и внутреннем аудите. Сосредоточимся далее в нашем исследовании на оценке внутренними аудиторами возможности дальнейшего функционирования предприятия.
Как уже отмечалось, внутренний аудит выполняет различные функции, которые зависят от поставленных перед ним руководством задач. Но в связи с тем, что собственников и руководство предприятия все больше интересует перспектива дальнейшего функционирования предприятия, оценка непрерывности деятельности предприятия должна осуществляться внутренними аудиторами постоянно.
Хотелось бы отметить, что по нашему мнению, внутренние аудиторы при оценке непрерывности деятельности предприятия не должны ограничиваться двенадцатью месяцами, следующими за отчетным периодом. Это объясняется тем, что, во-первых, собственников и руководство интересует не только краткосрочная, но и долгосрочная перспектива функционирования предприятия. Во-вторых, внутренним аудиторам доступна вся информация, касающаяся финансово-хозяйственной деятельности предприятия, и это позволяет им делать прогнозы на более длительный период.
Исключением может быть ситуация, когда внешние аудиторы запрашивают мнение у аудируемого лица по вопросу непрерывности деятельности на ближайший год.
Важность оценки внутренними аудиторами возможности дальнейшего функционирования предприятия обусловлена тем, что допущение о непрерывности деятельности является основным принципом подготовки бухгалтерской отчетности, а также тем, что в процессе оценки аудиторы выявляют и отслеживают негативные факторы финансово-хозяйственной деятельности предприятия, которые являются одновременно факторами различного рода рисков функционирования предприятия.
Целью внешнего аудита соблюдения принципа непрерывности деятельности предприятия является выражение мнения по поводу применимости данного принципа на предприятии в аудиторском заключении. По мнению автора, цель внутреннего аудита соблюдения принципа непрерывности гораздо шире, это обусловлено необходимостью:
1. Не только проанализировать, существуют ли какие-либо события, которые обусловливают значительные сомнения в способности предприятия продолжать свою деятельность непрерывно, но и выявить причины возникновения данных событий.
2. Оценить причины неблагоприятных событий и сделать выводы о том, насколько серьезными для предприятия являются те или иные события и их последствия, и как они в дальнейшем могут повлиять на непрерывную деятельность предприятия.
3. Разработать варианты реальных возможностей улучшения финансового положения организации и пути преодоления возникших трудностей.
В соответствии с допущением о непрерывности деятельности экономический субъект обычно рассматривается, как продолжающий осуществлять свою финансово-хозяйственную деятельность в обозримом будущем и не имеющий намерения или потребности в ликвидации, прекращении финансово-хозяйственной деятельности, или обращении за защитой от кредиторов в соответствии с законами и нормативными актами. Соответственно, активы и обязательства учитываются на том основании, что экономический субъект сможет выполнить свои обязательства и реализовать свои активы в ходе своей деятельности.
